Tax appeal void for missing original signature; taxpayer prevails on related-party sale and assessment restatement bars.

Şedinţa publică din data de 6 iulie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată sub nr. x/2014 pe rolul Curţii de Apel Galaţi – secţia pentru cauze de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. Galaţi a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi şi Administraţia Judeţeana a Finanţelor Publice Galaţi anularea Deciziei nr. 793/28.08.2014 de soluţionare a contestaţiei administrative a Deciziei de impunere nr. x/30.06.2014 privind obligaţii suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice şi a Raportului de inspecţie fiscala nr. x/30.06.2014, emise de către pârâte.

Prin sentinţa nr. 323/29.12.2015 pronuntata de Curtea de Apel Galati s-a dispus admiterea în parte a contestaţiei promovată de către reclamanta SC "A." S.R.L. Galaţi, în contradictoriu cu pârâtele: Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi, şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi, anularea în parte a deciziei de impunere nr. x/30.06.12014 şi a deciziei nr. 793/28.08.2014 emise de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi, respectiv numai în privinţa obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantei SC "A." S.R.L. prin ajustarea veniturilor aferente facturii nr. x/28.12.2010.

Prin decizia nr. 2683/21.05.2019 pronunţata de către ICCJ secţia CAF au fost admise recursurile declarate de recurenta-pârâtă AJFP în nume propriu şi pentru DGRFP Galaţi şi recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 323/29.12.2015, pronunţate de Curtea de Apel Galaţi, secţia CAF în dosarul nr. x/2014, a fost casată sentinţa recurată şi trimisă cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe, reţinându-se în considerente că prima instanţă nu a soluţionat fondul litigiului dedus judecaţii .

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 46/2020 din 18 iunie 2020 pronunţată de Curtea de Apel Galaţi – secţia contencios administrativ şi fiscal a fost respinsă ca nefondată excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea raportului de inspecţie fiscala x/30.06.2014.

A fost admisă în parte contestaţia promovată de către reclamanta SC "A." S.R.L. Galaţi, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi.

Au fost anulate în parte decizia de impunere nr. x/30.06.2014, decizia nr. 793/28.08.2014 şi raportul de inspectie fiscala x/30.06.2014 emise de către AJFP Galati şi DGRFP Galaţi, respectiv numai în privinţa obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantei S.C. A. S.R.L. prin ajustarea veniturilor aferente facturii nr. x/28.12.2010 şi a majorării pentru anul 2009 a veniturilor aferente facturii nr. x/29.01.2009.

A fost exonerată reclamanta de la plata sumelor reprezentând diferenţe stabilite suplimentar cu titlu de impozit pe profit, TVA, precum şi a dobânzilor/majorărilor de întârziere şi penalităţile stabilite prin ajustarea veniturilor aferente facturii nr. x/28.12.2010 şi a majorării veniturilor pentru anul 2009 cu cele aferente facturii nr. x/29.01.2009.

A fost obligată pârâta la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 9412 RON reprezentând onorariu avocat ales şi onorariu expert.

3. Cererile de recurs

Împotriva hotărârii pronunţate de instanţa de fond au formulat recurs Administraţia Judeţeană Finanţelor Publice Galaţi în nume propriu în numele şi pentru DGRFP Galaţi şi S.C. A. S.R.L.

3.1 Administraţia Judeţeană Finanţelor Publice Galaţi în nume propriu în numele şi pentru DGRFP Galaţi a declarat recurs întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 şi 8 din C. proc. civ., prin care a solicitat casarea sentinţei atacate şi respingerea acţiunii reclamantei ca inadmisibilă, iar, în subsidiar, ca nefondată.

Motivele recursului sunt expuse pe larg în cererea de exercitare a căii de atac depusă la dosarul cauzei .

3.2. S.C. A. S.R.L. a declarat recurs în conformitate cu dispoziţiile art. 461 alin. (2) din C. proc. civ., solicitând înlăturarea din cuprinsul sentinţei atacate a considerentelor privind obligaţia sa de a corecta exerciţiul financiar 2009 prin repunerea în acest an a veniturilor din vânzarea bunurilor care au făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare nr. x/03.03.2006 încheiat cu B., precum şi a considerentelor privind calitatea de persoană afiliată a persoanei fizice C. în contractul de vântare cumpărare nr. x/29.03.2011 încheiat cu S.C. A. S.R.L., ca fiind greşite şi înlocuirea acestora cu propriile considerente ale ICCJ.

Motivele recursului sunt expuse pe larg în cererea de exercitare a căii de atac depusă la dosarul cauzei .

4. Apărările intimatei

Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare prin care a invocat inadmisibilitatea motivelor de recurs ce nu vizează nelegalitatea hotărârii instanţei de fond, solicitând respingerea recursului ca nefondat, cu cheltuieli de judecată. Prin notele scrise depuse ulterior, intimata a invocat excepţia nulităţii recursului pentru neîncadrarea criticilor în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., dar şi pentru nedepunerea în original a cererii de recurs.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată următoarele:

II.1 Recursul declarat de pârâte

Deliberând asupra excepţiei nulităţii recursului, Înalta Curte reţine că cererea de recurs nu îndeplineşte cerinţele de formă prevăzute la art. 486 alin. (1) lit. e) din C. proc. civ., în sensul că cererea nu este semnată, cerinţă a cărei neîndeplinire este sancţionată cu nulitatea, potrivit dispoziţiilor art. 486 alin. (3) din C. proc. civ.

Astfel, în conformitate cu prevederile art. 486 alin. (1) lit. e) din C. proc. civ. "Cererea de recurs va cuprinde: "semnătura părţii sau a mandatarului părţii în cazul prevăzut la art. 13 alin. (2), a avocatului sau, după caz, a consilierului juridic", iar dispoziţiile alin. (3) prevăd că "Menţiunile prevăzute la alin. (1) lit. a) şi c)-e) sunt prevăzute sub sancţiunea nulităţii."

Înalta Curte constată că cererea de recurs din prezenta cauză nu îndeplineşte cerinţele prevăzute de art. 486 alin. (1) lit. e) din C. proc. civ., în sensul că cererea de recurs nu este semnată în original (numai o asemenea semnătură putând fi considerată olografă), deşi s-a comunicat recurentelor obligaţia de a depune la dosar cererea de recurs cu semnătura în original, iar această neregularitate nu a fost îndreptată până la această dată.

Instanţa de control judiciar are în vedere şi soluţia de principiu adoptată de Plenul Judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal, la data de 29 ianuarie 2018, în sensul că, "În ipoteza în care o parte litigantă înaintează cererea de recurs exclusiv prin fax sau e-mail şi instanţa face demersuri pentru a obţine exemplarul purtând semnătura olografă, iar partea nu se conformează, sancţiunea aplicabilă este cea a anulării cererii de recurs".

Ca urmare, nerespectarea cerinţei de formă prevăzute la alin. (1) lit. e) din C. proc. civ. atrage aplicarea sancţiunii nulităţii cererii de recurs prevăzută de art. 486 alin. (3) din C. proc. civ.

II. 2 Recursul declarat de reclamantă

Examinând pe fond sentinţa atacată, Înalta Curte apreciază că recursul reclamantei este fondat pentru motivele ce vor fi arătate în continuare, fiind incidente motivele de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din noul C. proc. civ.

Astfel, Înalta Curte reţine că reclamanta S.C. A. S.R.L. Galaţi a învestit instanţa de contencios fiscal cu o acţiune prin care a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi şi Administraţia Judeţeana a Finanţelor Publice Galaţi anularea Deciziei nr. 793/28.08.2014 de soluţionare a contestaţiei administrative a Deciziei de impunere nr. x/30.06.2014 privind obligaţii suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice şi a Raportului de inspecţie fiscala nr. x/30.06.2014, emise de către pârâte.

Prin sentinţa civilă nr. 46/2020 din 18 iunie 2020 pronunţată de Curtea de Apel Galaţi – secţia contencios administrativ şi fiscal a fost respinsă ca nefondată excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea raportului de inspecţie fiscala x/30.06.2014, a fost admisă în parte contestaţia, au fost anulate în parte decizia de impunere nr. x/30.06.2014, decizia nr. 793/28.08.2014 şi raportul de inspectie fiscala x/30.06.2014 emise de către AJFP Galati şi DGRFP Galaţi, respectiv numai în privinţa obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantei S.C. A. S.R.L. prin ajustarea veniturilor aferente facturii nr. x/28.12.2010 şi a majorării pentru anul 2009 a veniturilor aferente facturii nr. x/29.01.2009, a fost exonerată reclamanta de la plata sumelor reprezentând diferenţe stabilite suplimentar cu titlu de impozit pe profit, TVA, precum şi a dobânzilor/majorărilor de întârziere şi penalităţile stabilite prin ajustarea veniturilor aferente facturii nr. x/28.12.2010 şi a majorării veniturilor pentru anul 2009 cu cele aferente facturii nr. x/29.01.2009, a fost obligată pârâta la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 9412 RON reprezentând onorariu avocat ales şi onorariu expert.

Pentru a pronunţa această sentinţă, instanţa de fond a reţinut următoarele:

Raportul de inspecţie fiscala,deşi nu este un act administrativ propriu-zis, neproducând efecte prin el însuşi, poate fi contestat odată cu decizia de impunere emisă în baza lui întrucât dispoziţiile art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 ce reprezintă dreptul comun în materie de contencios administrativ prevede ca instanţa este competentă să se pronunţe, în afara situaţiilor prevăzute la art. 1 alin. (6), şi asupra legalităţii operaţiunilor administrative care au stat la baza emiterii actului supus judecăţii.

In consecinţă, a fost respinsă ca nefondata excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea RIF FGL 283/30.06.2014.

Pe fondul cauzei, curtea de apel a reţinut că prin decizia de impunere nr. x/30.06.2014 au fost stabilite cu titlu de obligaţii fiscale în sarcina reclamantei următoarele sume:

- 262.837 RON cu titlu de impozit pe profit stabilit suplimentar;

- 296.035 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere calculate la impozitul pe profit stabilit suplimentar;

- 47.903 RON cu titlu de penalitate de întârziere calculate la impozitul pe profit stabilit suplimentar;

- 246.114 RON cu titlu de TVA stabilita suplimentar;

- 156.821 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere calculate la TVA stabilita suplimentar;

- 80.087 RON cu titlu de penalitate de întârziere calculate la TVA stabilita suplimentar.

La data de 15.07.2014 reclamanta a formulat contestaţie conform art. 205 şi următoarele din Codul de procedură fiscală împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.06.2014 privind obligaţii suplimentare de plata, a Raportului de inspecţie fiscala nr. x/30.06.2014 şi a procesului – verbal nr. x/30.06.2014. prin această contestaţie au fost formulate critici numai cu privire la sumele suplimentare stabilite în legătură cu înregistrarea în contabilitate a veniturilor rezultate din vânzarea bunurilor ce au făcut obiectul contractului de vânzare - cumpărare nr. x/3.03.2006 încheiat între S.C. A. S.R.L. Galaţi şi S.C. B..A. precum şi prin ajustarea de către organele fiscale a venitului obţinut de către reclamantă în perioada octombrie – decembrie 2010 pentru imobilul situat în Galaţi, strada x nr. 49 vândut către numita C. prin contractul de vânzare – cumpărare nr. x/29.03.2011 autentificat la BNP D. şi factura x/28.11.2010.

În ceea ce priveşte celelalte sume suplimentare stabilite în sarcina reclamantei prin contestaţie nu au fost aduse critici concrete, nu au fost indicate prevederile legale care au fost încălcate prin decizia de impunere.

Prin decizia nr. 793/28.08.2014 emisă de către DGRFP Galaţi – Serviciul soluţionare contestaţii a fost respinsă ca neîntemeiată şi nemotivată contestaţia prealabilă formulată de către S.C. A. S.R.L. Galaţi .

La data de 22.09.2014 a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Galaţi contestaţia formulată de către reclamanta S.C. A. S.R.L. Galaţi împotriva deciziei nr. 793/28.08.2014 de soluţionare a contestaţiei, a Deciziei de impunere nr. x/30.06.2014 privind obligaţii suplimentare de plata şi a Raportului de inspecţie fiscala nr. x/30.06.2014.

Potrivit art. 213 din O.G. nr. 92/2003 "în soluţionarea contestaţiei organul competent va verifica motivele de fapt şi de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ fiscal. Analiza contestaţiei se face în raport de susţinerile părţilor, de dispoziţiile legale invocate de acestea şi de documentele existente la dosarul cauzei. Soluţionarea contestaţiei se face în limitele sesizării".

Prin decizia nr. 793/28.08.2014 a fost respins ca nemotivat capătul de cerere din contestaţie vizând cheltuielile cu combustibilul şi cu amortizarea unui mijloc fix achiziţionat în sistem de leasing financiar de la S.C. E. S.A.. Instanţa fondului a apreciat că în mod corect a fost respins acest capăt de cerere având în vedere că prin contestaţia prealabilă nu a înţeles să aducă nici un fel de critici cu privire la constatările şi măsurile stabilite de către organul fiscal.

Cu privire la înregistrarea în contabilitate a veniturilor rezultate din vânzarea bunurilor ce au făcut obiectul contractului de vânzare - cumpărare nr. x/3.03.2006 încheiat între S.C. A. S.R.L. Galaţi şi S.C. B., organele de inspecţie fiscală au considerat că erau îndeplinite condiţiile prevăzute de punctul 214 din Ordinul 1752/17.11.2005 şi au procedat la majorarea veniturilor înregistrate de societate în anul 2009 cu suma de 2.854.988 RON.

In ceea ce priveşte prescripţia dreptului de a stabili obligaţii fiscale invocata de către reclamanta ca şi motiv de nulitate a actelor administrativ fiscale contestate, instanţa fondului a reţinut în cauză incidenţa dispoziţiilor art. 98 din O.G. nr. 92/2003 potrivit cărora:

(1) Inspecţia fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale.

(2) La contribuabilii mari, perioada supusă inspecţiei fiscale începe de la sfârşitul perioadei controlate anterior, în condiţiile alin. (1).

(3) La celelalte categorii de contribuabili inspecţia fiscală se efectuează asupra creanţelor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligaţia depunerii declaraţiilor fiscale. Inspecţia fiscală se poate extinde pe perioada de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale, dacă este identificată cel puţin una dintre următoarele situaţii:

a) există indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat;

b) nu au fost depuse declaraţii fiscale în interiorul termenului de prescripţie;

c) nu au fost îndeplinite obligaţiile de plată a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor sume datorate bugetului general consolidat.

De asemenea, potrivit art. 101 din acelaşi cod de procedura fiscală

(1) Înaintea desfăşurării inspecţiei fiscale, organul fiscal are obligaţia să înştiinţeze contribuabilul în legătură cu acţiunea care urmează să se desfăşoare, prin transmiterea unui aviz de inspecţie fiscală.

(2) După primirea avizului de inspecţie fiscală, contribuabilul poate solicita, o singură dată, pentru motive justificate, amânarea datei de începere a inspecţiei fiscale. Amânarea se aprobă sau se respinge de către organul fiscal prin decizie. În cazul în care organul fiscal a admis cererea de amânare a inspecţiei fiscale, comunică contribuabilului data la care a fost reprogramată inspecţia fiscală.

(3) Avizul de inspecţie fiscală cuprinde:

a) temeiul juridic al inspecţiei fiscale;

b) data de începere a inspecţiei fiscale;

c) obligaţiile fiscale şi perioadele ce urmează a fi supuse inspecţiei fiscale;

d) posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecţiei fiscale.

Astfel, indiciile la care se referă art. 98 alin. (3) lit. a) Codul de procedură fiscală – la care a făcut referire pârâta în întâmpinare - pot rezulta atât din acte şi manopere nelegale imputabile contribuabilului, cat şi din împrejurări colaterale sau din acte şi fapte ale contribuabilului care a fost de bună-credinţă, în eroare, etc.

Curtea Constituţională prin Decizia nr. 1.637din 10 decembrie 2009 a reţinut că prevederile art. 98 alin. (3) lit. a) din Codul de procedură fiscală conţin garanţii împotriva atingerilor arbitrare ale puterii publice. Astfel, Curtea Constituţionala a observat că un contribuabil mic sau mijlociu va putea invoca în apărarea sa faptul că inspecţia fiscală a vizat perioade mai mari de trei ani bazându-se pe faptul că organul fiscal a invocat existenţa unor indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat. Hotărârea organului fiscal nu este discreţionară cu privire la acest aspect, ea trebuie motivată şi, de asemenea, poate fi supusă cenzurii instanţelor judecătoreşti. Prin urmare,Curtea Constituţionala a stabilit ca formularea redacţională a textului criticat impune obligaţia organului fiscal de a dovedi existenţa acestor indicii, aspect ce va putea fi analizat de instanţa de judecată care se va putea pronunţa pe temeinicia sau netemeinicia aspectelor invocate de organul fiscal.

In cauza, instanţa de fond a constatat că pârâta nu numai că nu a stabilit existenţa acestor indicii prin avizul de inspecţie fiscala nr. x/30.04.2014 (fila x fond), dar a încercat să justifice extinderea termenului de la 3 la 5 ani prin împrejurarea ca în urma controlului efectuat au identificat astfel de indicii, recunoscând astfel că la momentul stabilirii termenului de 5 ani prin avizul comunicat reclamantei, Administraţia Judeţeana a Finanţelor Publice Galaţi nu identificase astfel de indicii, iar decizia era una discreţionara şi evident vătămătoare pentru reclamanta în sarcina căreia au fost stabilite ulterior creanţe fiscale ce isi au izvorul in perioada anterioara termenului de 3 ani arătat mai sus.

Curtea de apel a apreciat că în cadrul soluţionării contestaţiei administrative nu a fost încălcat principiul neagravării situaţiei în propria cale de atac întrucât nu au fost stabilite obligaţii suplimentare în sarcina reclamantei ca urmare a deciziei nr. 793/28.08.2014 emisa de către DGRFP Galati.

Cu privire la înregistrarea în contabilitate a veniturilor rezultate din vânzarea bunurilor ce au făcut obiectul contractului de vânzare - cumpărare nr. x/3.03.2006 încheiat între S.C. A. S.R.L. Galaţi şi S.C. B..A. instanţa de fond a reţinut că potrivit punctului 214 din Ordinul 1752/17.11.2005:

- (1) În contabilitate, veniturile din vânzări de bunuri se înregistrează în momentul predării bunurilor către cumpărători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte condiţii prevăzute în contract care atestă transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective, către clienţi.

- (2) Veniturile din vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiţii: a) entitatea a transferat cumpărătorului riscurile si avantajele semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor; b) entitatea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deţinerii în proprietate a acestora si nici nu mai deţine controlul efectiv asupra lor; si c) veniturile si, respectiv, cheltuielile ocazionate de tranzacţie pot fi cuantificate.

Potrivit celor stabilite cu putere de lucru judecat prin sentinţa nr. 265/21.10.2009 pronunţata de către Tribunalul Giurgiu între reclamanta S.C. A. S.R.L. şi pârâta S.C. B..A. s-a încheiat la 03.03.2006 contractul nr. x având ca obiect vânzarea - cumpărarea de piese de schimb pentru modernizarea împingătoarelor, conform anexei 1 la contract, parte integrantă din acesta.

Prin acest contract reclamanta, în calitate de vânzătoare se obliga să transmită proprietatea mărfii, iar pârâta-cumpărătoare să plătească preţul convenit la termenele şi în condiţiile stipulate în contract. Referitor la preţ se reţine că acesta s-a stabilit de comun acord de către părţi, el fiind cuprins în anexa 1 la contract, conform art. 3 din .acesta.

Ca urmare a derulării acestor raporturi contractuale, reclamanta a livrat piesele respective, acestea nefiind toate folosite de către pârâtă, astfel că s-a convenit prin procesul-verbal de conciliere din 02.12.2008 să se procedeze la restituirea celor nefolosite şi prin urmare să se factureze spre plată doar cele efectiv folosite de către pârâtă.

Ca urmare a acestei înţelegeri, părţile au procedat la restituirea, respectiv primirea pieselor nefolosite, în acest întocmindu-se procesele-verbale din 19.01.2009, 21.01.2009 şi 26.01.2009, piesele returnate fiind înscrise în anexele la aceste procese-verbale aflate în copie la dosar, reclamanta întocmind factură doar pentru piesele ce au rămas efectiv în proprietatea pârâtei şi pe care aceasta le-a folosit, montându-le pe navele ce-i aparţin, contravaloarea acesteia ridicându-se la suma de 3.397.435,94 RON RON, solicitată prin prezenta acţiune, sumă pe care pârâta nu înţelege să o achite, deşi s-a obligat în acest sens prin contractul încheiat.

Reţine tribunalul că factura astfel emisă a fost acceptată prin semnătură şi ştampilă de către pârâtă, astfel că alături de contract ea probează potrivit art. 46 cod comercial obligaţiile comerciale ale acesteia.

Astfel, la momentul însuşirii prin semnătura de către debitor a facturii nr. x/29.01.2009 sunt întrunite toate condiţiile prevăzute la alin. (2) al pct. 214 din Ordinul 1752/17.11.2005 pentru stabilirea momentului in care se recunosc veniturile din vânzarea bunurilor întrucât, acestea fiind deja folosite, riscurile si avantajele semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor au fost transferate cumpărătorului, vânzătoarea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deţinerii în proprietate a acestora si nici nu mai deţine controlul efectiv asupra lor si veniturile si, respectiv, cheltuielile ocazionate de tranzacţie au putut fi cuantificate prin însuşirea facturii de către ambele parţi.

Fiind deja livrate şi fiind întocmita factura însuşite de către ambele parti, această situaţie de fapt este suficienta pentru întrunirea condiţiilor prev. de alin. (1) al pct. 214 din Ordinul 1752/17.11.2005 având în vedere ca ipoteza a treia indicata de către reclamanta referitoare la alte condiţii prevăzute în contract, care atesta transferul dreptului de proprietate este prevăzută alternativ cu primele doua, iar prin sentinţa Tribunalului Giurgiu s-a stabilit ca piesele pentru care s-a întocmit factura au rămas efectiv în proprietatea pârâtei .

Astfel, reclamanta avea obligaţia legala să corecteze rezultatul exerciţiului financiar 2009 prin repunerea la acest an a veniturilor din vânzarea bunurilor care au făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare nr. x/03.03.2006 si au fost menţionate în factura arătata mai sus .

Împrejurarea ca B. nu a solicitat TVA menţionat în factura din 2009 şi nici nu şi-a diminuat profitul pentru anul respectiv sunt aspecte irelevante din punct de vedere juridic in prezenta cauza întrucât privesc un alt contribuabil care nu este parte in prezenta cauza.

In ceea ce priveşte diferenţa de tratament a TVA fata de impozitul pe profit, instanţa fondului a constatat că acesta este justificat de dispoziţiile art. 138 pct. B din Legea nr. 571/2003 potrivit căruia baza de impozitare se reduce în cazul refuzurilor totale sau parţiale privind cantitatea, calitatea ori preţurile bunurilor, or în cadrul acţiunii intentate la Tribunalul Giurgiu, cumpărătorul a contestat preţul pretins pentru piesele folosite .

Cu toate acestea, măsura majorării veniturilor pentru anul 2009 cu cele aferente facturii nr. x/29.01.2009 şi a stabilirii obligaţiilor fiscale suplimentare aferente este nelegală ca urmare a intervenirii prescripţiei dreptului de a stabili obligaţii fiscale.

În ceea ce priveşte măsura dispusă de organele de control privind ajustarea veniturilor pentru trimestrul IV 2010 urmare vânzării imobilului situat în Galaţi, strada x nr. 49 către C. prin contractul de vânzare – cumpărare 1402/29.03.2011 autentificat la BNP D. şi factura x/28.11.2010 şi stabilirii valorii de piaţă la suma de 1.325.473 RON (fără TVA), apreciindu-se că în cauză sunt aplicabile prevederile art. 19 alin. (1) şi (5) din legea 571/2003 privind Codul fiscal, ale art. 3 şi 3 din Ordinul 222/2008. În esenţă, s-a reţinut că informaţiile rezultate din Dosarul preţurilor de transfer nu reflectă valoarea de piaţă a imobilului şi s-a procedat la ajustarea venitului obţinut de societate din vânzarea imobilului către o persoană afiliată potrivit prevederilor art. 11 alin. (2) din legea 571/2003 prin metoda comparării preţurilor.

Contrar susţinerilor reclamantei, în cauză nu era necesara obţinerea în prealabil a unei derogări de la aplicarea regulii generale impuse de directiva 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislaţiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri - sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată aşa cum s-a stabilit prin Cauza C-285/10, întrucât de la intrarea în vigoare a Directivei 2006/69 de modificare a Directivei 77/388/CEE, statele membre au posibilitatea, fără a avea obligaţia de a solicita o autorizaţie prealabilă, în scopul prevenirii evaziunii sau fraudei fiscale, de a lua măsuri pentru ca baza de impozitare să fie reprezentată de valoarea de piaţă a tranzacţiei în anumite împrejurări, atunci când există o legătură între părţi la tranzacţie.

Potrivit art. 7 punctul 21 lit. a) si b din Legea 571/2001 privind Codul fiscal

- o persoană fizică este afiliată cu altă persoană fizică, dacă acestea sunt soţ/soţie sau rude până la gradul al III-lea inclusiv. Între persoanele afiliate, preţul la care se transferă bunurile corporale sau necorporale ori se prestează servicii reprezintă preţ de transfer;

- persoană fizică este afiliată cu o persoană juridică dacă persoana fizică deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deţinute la persoana juridică ori dacă controlează în mod efectiv persoana juridică".

În cauza de faţă persoana fizică C. (cumpărătoarea imobilului) este afiliată cu S.C. A. S.R.L. Galaţi (vânzătoarea)întrucât fiind fiica asociatului unic al reclamantei deţine în mod indirect, incluzând deţinerile persoanei fizice afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deţinute la persoana juridică .

Potrivit art. 11 din Legea 571/2003 " la stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau unei contribuţii sociale obligatorii, autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma unei tranzacţii/activităţi pentru a reflecta conţinutul economic al tranzacţiei/activităţii."

Potrivit art. alin. (2) lit. c) şi d) din Ordinul 3055/2009 " veniturile din vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiţii: mărimea veniturilor poate fi evaluată în mod credibil şi este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie generate către entitate".

Or, reclamanta atât prin contestaţia prealabilă dar şi prin cea adresată instanţei a adus suficiente argumente cu privire la avantajele economice obţinute prin vânzarea imobilului la un preţ inferior valorii contabile.

Astfel, în baza acestui Contract de comodat (art. 3, art. 4), încheiat pe o perioadă de 50 ani, S.C. A. a primit dreptul de folosinţă gratuită pe o suprafaţă de 47,39 mp din imobil, cu dreptul cedării cu orice titlu şi dreptul de a închiria suprafaţa de teren de 308 mp aparţinând imobilului şi de a negocia şi încasa chiria în numele societăţii, beneficiind practic de uzufructul bunului.

Beneficiile obţinute de S.C. A. din Contractul de comodat nr. x/30.03.2011 pentru perioada 01.04.2011 – 11.11.2015, au fost următoarele:

- 507669,54 RON, chirii pentru terenul de 308 mp din Galaţi,

- 59024,24 RON, beneficii obţinute de societate ca urmare a folosirii gratuite a suprafeţei de 47,39 mp din imobilul (clădire) din Strada x nr. 49, unde se află sediul societăţii reclamante (conform adresei A. din data de 30.10.2015 depusă la dosarul cauzei şi Dosarul preţurilor de transfer întocmit de dl. F.).

Astfel, raportat la felul imobilului, la vechimea acestuia, la cedarea riscurilor, la condiţiile existente pe piaţa la momentul vânzării şi la aranjamentele financiare speciale concretizate in contractul de comodat ce continuă să producă efecte şi în prezent, instanţa apreciază ca tranzacţia referitoare la imobilul din Strada x nr. 49 are un scop economic neimpunând-se ajustarea efectelor fiscale ale acesteia, prin luarea în considerare a unui pret de vânzare superior celui stabilit de către parţi .

Înalta Curte apreciază că au caracter contradictoriu considerentele sentinţei atacate prin care, urmare unei analize pe fond, este constatată obligaţia legală a reclamantei de a corecta rezultatul exerciţiului financiar 2009 prin repunerea la acest an a veniturilor din vânzarea bunurilor care au făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare nr. x/03.03.2006. Aceasta în condiţiile în care, reţinând caracterul nelegal al extinderii inspecţiei fiscale pentru creanţele anterioare celor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligaţia depunerii declaraţiilor fiscale, instanţa de fond a reţinut că măsura majorării veniturilor pentru anul 2009 cu cele aferente facturii nr. x/29.01.2009 şi a stabilirii obligaţiilor fiscale suplimentare aferente este nelegală ca urmare a intervenirii prescripţiei dreptului de a stabili obligaţii fiscale. Înalta Curte reţine că aceste din urmă considerente au caracter decizoriu, întemeind soluţia de anulare a deciziei de impunere în privinţa majorării pentru anul 2009 a veniturilor aferente facturii nr. x/29.01.2009. Cum, potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) din noul C. proc. civ., în considerentele unei hotărâri judecătoreşti trebuie să se regăsească motivele de fapt şi de drept care întemeiază soluţia, considerentele care susţin obligaţia legală a reclamantei de a corecta rezultatul exerciţiului financiar 2009 nu îşi găsesc locul în sentinţă, întrucât contrazic soluţia pronunţată prin dispozitiv.

Înalta Curte apreciază că nu sunt legale nici considerentele sentinţei prin care se reţine că "persoana fizică C. (cumpărătoarea imobilului) este afiliată cu S.C. A. S.R.L. Galaţi (vânzătoarea,) întrucât fiind fiica asociatului unic al reclamantei deţine în mod indirect, incluzând deţinerile persoanei fizice afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deţinute la persoana juridică. Înalta Curte are în vedere că instanţa de fond nu a administrat nicio probă, nefiind menţionat un act sau fapt juridic din care să rezulte că C., fiica asociatului unic al reclamantei, ar deţine minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deţinute la persoana juridică ori că aceasta ar controla în mod efectiv persoana juridică. Ca urmare, cum prin sentinţa atacată s-a făcut o greşită aplicare a prevederilor art. 7 pct. 21 lit. b) din Codul fiscal, nu îşi găsesc locul în sentinţa atacată nici considerentele prin care se reţine că persoana fizică C. este afiliată cu S.C. A. S.R.L. Galaţi.

II.3. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va constata nul recursul declarat de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi, în nume propriu şi în numele şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi împotriva sentinţei nr. 46/2020 din 18 iunie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Galaţi – secţia contencios administrativ şi fiscal.

Va admite recursul declarat de S.C. A. S.R.L. împotriva aceleiaşi sentinţe.

Va înlătura din sentinţa atacată considerentele referitoare la obligaţia reclamantei de a corecta exerciţiul financiar 2009 prin repunerea în acest an a veniturilor din vânzarea bunurilor care au făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare nr. x/03.03.2006, precum şi cele referitoare la calitatea persoanei fizice C. de persoană afiliată cu reclamanta, considerente ce vor fi înlocuite cu cele expuse în cuprinsul prezentei decizii.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Constată nul recursul declarat de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi, în nume propriu şi în numele şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi împotriva sentinţei nr. 46/2020 din 18 iunie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Galaţi – secţia contencios administrativ şi fiscal.

Admite recursul declarat de S.C. A. S.R.L. împotriva aceleiaşi sentinţe.

Înlătură din sentinţa atacată considerentele referitoare la obligaţia reclamantei de a corecta exerciţiul financiar 2009 prin repunerea în acest an a veniturilor din vânzarea bunurilor care au făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare nr. x/03.03.2006, precum şi cele referitoare la calitatea persoanei fizice C. de persoană afiliată cu reclamanta, considerente ce vor fi înlocuite cu cele expuse în cuprinsul prezentei decizii.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată astăzi, 6 iulie 2022.