VAT exigibility on advance payments and economic reality of sales contracts under Art. 1342(2)(b) Fiscal Code

Şedinţa publică din data de 8 iunie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, la data de 13.09.2021, sub nr. x/2021, reclamanta A. S.A, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa-Activitatea de inspecţie fiscală Constanţa, a solicitat ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună: anularea Deciziei nr. 69/03.03.2021 privind soluţionarea contestaţiei administrative formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/09.08.2017 emisă de Administraţia Finanţelor Publice Constanţa în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/09.08.2017, precum şi anularea Deciziei de impunere nr. x/09.08.2017 emisă de Administraţia Finanţelor Publice Constanţa şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x/09.08.2017.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa nr. 283 din 28 decembrie 2021 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, pronunţată în Dosarul nr. x/2021, a fost respinsă acţiunea în contencios administrativ şi fiscal formulată de reclamanta A. S.A. reprezentată prin lichidator judiciar B., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa - Activitatea de Inspecţie Fiscală Constanţa, ca nefondată.

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei nr. 283 din 28 decembrie 2021 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, pronunţată în Dosarul nr. x/2021, a promovat recurs reclamanta A. S.A. prin lichidator judiciar B..

În dezvoltarea recursului, întemeiat în drept pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi pct. 8 din C. proc. civ., reclamanta susţine că sentinţa recurată nu cuprinde motivarea deciziei de respingere a acţiunii, deoarece judecătorul fondului a preluat şi rezumat concluziile/argumentele expuse de reprezentanţii pârâtei ANAF prin raportul de inspecţie fiscală şi decizia de soluţionare a contestaţiei.

Sentinţa recurată nu relevă o analiză a probatoriului cauzei, a legalităţii şi temeiniciei actelor administrative fiscale, instanţa preluând, fără a aplica un filtru propriu, un raţionament propriu, susţinerile organelor fiscale.

Recurenta-reclamantă critică sentinţa atacată şi din perspectiva greşitei aplicări a prevederilor art. 1342 alin. (2) lit. b) din Codul fiscal, arătând că prima instanţă nu a ţinut seama de faptul că societatea, când a încheiat contractele de livrare se afla sub incidenţa Legii nr. 85/2006 privind procedura insolvenţei; există o neîncredere din partea partenerilor în ceea ce priveşte posibilitatea de a se derula o activitatea viabilă pe o perioadă mai lungă de timp.

Contractele au fost avute în vedere în planul de reorganizare aprobat de creditori în Adunarea creditorilor din data de 03.09.2014 şi ulterior în planul rectificat aprobat de aceeaşi adunare la 04.05.2017 şi confirmat de Curtea de Apel Constanţa.

Din acest motiv au fost invocate în cele două contracte clauze care permit societăţii-recurente să efectueze plăţi în avans, în contul livrării bunurilor contractate.

Recurenta-reclamantă consideră că instanţa de fond nu a analizat cele două contracte, deoarece altfel s-ar fi observat că termenii esenţiali sunt prevăzuţi.

Astfel, contractele de vânzare-cumpărare nr. x/26.02.2016 încheiat cu SOLDORA S.R.L. şi nr. 50/19.03.2015 completat prin actul adiţional nr. x/04.05.2015 încheiat cu C. S.R.L. cuprind atât obiectul cât şi preţul, termenul de livrare, modalităţile de plată, acestea răspunzând exigenţelor legale.

Preţul este facturat în avans, potrivit clauzei secundare stipulate în contract, iar criteriile după care acesta a fost stabilit la data emiterii facturii în avans, au fost determinate în funcţie de preţurile practicate pe piaţă pentru produse similare, ţinându-se seama şi de achiziţiile anterioare, astfel că nu se poate concluziona că livrările nu erau determinate cu precizie, erau incerte, nu este prevăzut niciun termen de livrare a mărfurilor sau că bunurile nu erau identificate cu exactitate.

Cu privire la situaţia biletului la ordin, afirmaţiile instanţei nu au suport, nu poate fi vorba de neîndeplinirea condiţiei privind plata avansurilor, acestea fiind achitate la data semnăturii şi acceptării de către furnizori a instrumentelor de plată.

Prin urmare, susţine recurenta-reclamantă, contractele încheiate nu sunt operaţiuni fictive, nederularea parţială a acestora fiind datorată acţiunilor de suspendare şi anulare a autorizaţiilor de antrepozit fiscal şi de comercializare a băuturilor.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea înregistrată la 18 august 2022, intimata-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa a solicitat respingerea recursului şi menţinerea sentinţei pronunţate de instanţa de fond.

A formulat întâmpinare şi intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, solicitând respingerea recursului declarat de reclamantă şi menţinerea sentinţei de fond. În esenţă, a arătat că în mod corect a dispus prima instanţă respingerea acţiunii ca nefondată şi menţinerea ca legală şi temeinică a deciziei emise de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

Recurenta-reclamantă a formulat răspuns la întâmpinările intimatelor-pârâte, precum şi concluzii scrise.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analiza motivelor de casare

Prima critică, întemeiată pe dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., este nefondată. Recurenta-reclamantă consideră că judecătorul fondului a preluat concluziile şi argumentele expuse de organul fiscal, atât prin raportul de inspecţie fiscală, cât şi prin decizia de soluţionare a contestaţiei şi nu a realizat o analiză proprie a susţinerilor părţii.

Înalta Curte, observând considerentele expuse de judecătorul fondului, reţine că acesta a analizat prevederile legale incidente, jurisprudenţa relevantă a CJUE, a arătat motivele pentru care au fost respinse susţinerile argumentele şi reclamantei referitoare la plata în avans şi clauzele contractelor de vânzare-cumpărare, la exigibilitatea taxei şi la situaţia biletului la ordin.

Faptul că prima instanţă a înlăturat argumentele reclamantei şi a respins acţiunea nu înseamnă că aceasta a preluat apărările pârâtelor, astfel cum se susţine prin motivele de recurs.

Cea de-a doua critică întemeiată pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., susţine interpretarea şi aplicarea greşită a disp. art. 1342 alin. (2) lit. b) din Codul fiscal.

Potrivit disp. art. 1342 alin. (1) şi (2) lit. b) din Codul fiscal, exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator, dar prin excepţie de la această regulă, exigibilitatea taxei intervine la data la care se încasează avansul pentru plăţile efectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Avansurile reprezintă plata parţială sau integrală a contravalorii bunurilor şi serviciilor, efectuată înainte de data livrării ori prestării acestora.

În raport de aceste dispoziţii legale, recurenta-reclamantă consideră că cele două contracte de vânzare-cumpărare încheiate cu Soldora S.R.L. şi C. S.R.L. conţin termenii esenţiali ai unui contract de vânzare-cumpărare respectiv obiect, preţ şi termen de plată.

Înalta Curte constată că, în speţă, este în discuţie realizarea livrării bunurilor contractate, în convenţia încheiată cu Soldora S.R.L. nu este prevăzut niciun termen de livrare, însă s-a facturat toată valoarea contractului sub formă de avans şi s-a emis un bilet la ordin.

De asemenea, s-a demonstrat încălcarea de către recurenta-reclamantă a disp. art. 1342 alin. (2) lit. b) din Codul fiscal, deoarece aceasta a decontat TVA înainte de livrarea bunurilor.

În plus, biletele la ordin nu au fost decontate, iar consideraţiile de ordin teoretic făcute de către recurenta-reclamantă, cu referire la biletul la ordin, nu conduc la întrunirea motivelor de nelegalitate întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. .

Din cuprinsul Contractului nr. x/26.02.2016 reiese într-adevăr că acesta reprezintă un contract-cadru pentru derularea raporturilor comerciale pentru o perioadă de 12 luni, urmând a se realiza comenzi din partea cumpărătorului, acestea nefiind emise.

Întrucât biletul la ordin, aferent acestui contract nu a fost onorat la plată, este corectă afirmaţia primei instanţe în sensul că tranzacţia nu a avut un conţinut economic real.

Cu privire la Contractul nr. x/19.03.2015 încheiat cu C. S.R.L., biletele la ordin deşi au fost emise, plata avansului nu a fost efectuată, neexistând nicio dovadă a recepţionării mărfurilor.

Faţă de acestea, în temeiul disp. Art. 496 C. proc. civ., coroborate cui disp. art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, recursul va fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta S.C. A. S.A. prin lichidator judiciar B. împotriva sentinţei nr. 283 din 28 decembrie 2021 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 8 iunie 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.