Failure to independently analyze tax audit and financial expert reports violates the obligation of reasoned judgment and right to a fair trial

Şedinţa publică din data de 25 mai 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Hotărârea pronunţată de instanţa de fond

Prin cererea înregistrată, la data 26.07.2019, pe rolul Curţii de Apel Constanţa – secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de soluţionare a contestaţiilor,

- anularea, în parte, a Deciziei nr. 19/23.01.2019 emise de ANAF-DGSC de respingere a contestaţiei administrative înregistrate sub nr. x/29.03.2018 (pct. 1 şi pct. 2 din dispozitiv), a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/29.12.2017 şi a Deciziei de impunere nr. x/29.12.2017;

- exonerarea reclamantei de la plata sumei de 6.474.985 RON cu titlu de impozit pentru venituri obţinute de nerezidenţi, a sumei de 192.372 RON cu titlu de accesorii, a sumei de 11.621.528 RON reprezentând TVA suplimentar şi a sumei de 11.052.526 RON reprezentând dobânzi şi penalităţi aferente TVA;

- obligarea pârâtelor la restituirea către societate a următoarelor sume, 29.341.411 RON plătită de reclamantă în baza Deciziei de impunere nr. x/29.12.2017 şi a Deciziei nr. 105/23.01.2018, 3.046.809 RON plătită de reclamantă cu titlu de impozit aferent veniturilor din dobânzile plătite către B. pentru perioada 01.01-31.08.2011;

- menţinerea celorlalte dispoziţii ale Deciziei nr. 19/23.01.2019 (pct. 3 şi pct. 4)

şi obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

La termenul de judecată din 13.11.2019, reclamanta a formulat completare a acţiunii prin care a solicitat obligarea pârâtelor şi la plata dobânzilor cuvenite pentru sumele pentru care urmează a se dispune restituirea, datorate de la data plăţii acestora şi până la restituirea efectivă.

Prin sentinţa civilă nr. 84 din 28 aprilie 2021, Curtea a respins acţiunea reclamantei, ca nefondată.

2. Cererea de recurs

Împotriva acestei sentinţe, în condiţiile art. 483 C. proc. civ., reclamanta A. S.A. a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea hotărârii recurate şi, rejudecând în fond, admiterea cererii, astfel cum a fost formulată, precizată şi completată.

După ce a prezentat obiectul acţiunii şi probele administrate în faţa instanţei de fond, făcând referire la expertiza financiar-contabilă şi la obiectivele acesteia, a susţinut recurenta-reclamantă, în ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de pct. 6 al art. 488 C. proc. civ., că sentinţa cuprinde motive contradictorii şi că nu este motivată.

A solicitat a se avea în vedere faptul că instanţa nu a motivat şi nu s-a pronunţat cu privire la cele două excepţii de inadmisibilitate invocate de intimate, cu privire la capătul IV al acţiunii şi, respectiv, la obligarea intimatelor la restituirea sumelor achitate şi la plata către reclamantă a dobânzilor cuvenite acestor sume, dobânzi datorate de la data plăţii şi până la data restituirii efective.

A mai apreciat recurenta că instanţa nu a argumentat şi nu şi-a prezentat opinia în ceea ce priveşte analiza acţiunii, ci a preluat citate exacte din Raportul de inspecţie fiscală. Astfel, hotărârea nu respectă exigenţa prevăzută de art. 425 alin. (1) C. proc. civ., care impune ca motivarea hotărârii să prezinte coerent şi efectiv examenul critic al magistratului de natură a susţine rezultate deliberării şi concordanţa argumentelor cu aspectele deduse judecăţii de parte.

Simpla preluare a argumentelor intimatelor, fără nicio referinţă la argumentele invocate de societate, face ca sentinţa să fie criticabilă din perspectiva legalităţii, în condiţiile în care nu creează transparenţa asupra silogismului judiciar care explică şi justifică dispozitivul şi nu prezintă, în raport cu situaţia concretă supusă judecăţii, care a fost parcursul logic al concluziei exprimate.

Instanţa a înlăturat concluziile raportului de expertiză (cu excepţia celor de la obiectivul nr. 1.1) fără, însă, a motiva de ce a înţeles să ignore concluziile experţilor.

În ceea ce priveşte pct. 8 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ., a arătat recurenta că instanţa, deşi a preluat în cuprinsul sentinţei şi o parte din textele de lege aplicabile situaţiilor fiscale contestate, nu a făcut altceva decât să perpetueze aplicarea în mod vădit eronată a normelor legale faţă de situaţiile fiscale ce rezultă din documentele anexate cererii de chemare în judecată.

În continuarea motivării căii de atac, recurenta a prezentat argumente privind fiecare situaţie fiscală contestată pentru care apreciază că se impune casarea hotărârii.

3. Apărările formulate

3.1. Intimata-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

3.2. Intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prin întâmpinarea depusă, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

4. Soluţia instanţei de recurs

4.1. Înalta Curte, analizând sentinţa atacată în raport cu actele şi lucrările dosarului şi cu motivele invocate prin recurs, apreciază că motivul de nelegalitate prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ. este întemeiat.

Potrivit dispoziţiilor art. 425 C. proc. civ., hotărârea prin care instanţa soluţionează fondul cauzei trebuie să conţină o parte introductivă, considerentele şi dispozitivul. Considerentele trebuie să cuprindă obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor.

Elementul esenţial al unei hotărâri judecătoreşti este motivarea, care nu poate fi implicită, ci trebuie să poarte asupra tuturor argumentelor de fapt şi de drept invocate de părţi. Obligativitatea motivării hotărârii judecătoreşti reprezintă o condiţie a procesului echitabil, exigenţă prevăzută atât de Constituţia României (art. 21 alin. (3), cât şi de Convenţia Europeană a Drepturilor Omului (art. 6 paragraf 1). Omisiunea instanţei de fond de a cerceta şi analiza, în mod efectiv, prin considerentele hotărârii atacate, argumentele de fapt şi de drept din cererea de chemare în judecată, precum şi apărările formulate, nu satisface exigenţele desfăşurării unui proces echitabil cu privire la ambele părţi din cauză.

Înalta Curte constată că sentinţa atacată se întemeiază exclusiv pe analiza situaţiei de fapt, pe reproducerea celor constatate şi argumentate de organele fiscale, prin raportul de inspecţie fiscală şi prin decizia de soluţionare a contestaţiei, şi pe reproducerea textelor legale incidente, fără, însă, a aduce un aport propriu jurisdicţional asupra probelor administrate, raportat la motivele din cererea de chemare în judecată şi la apărările pârâtelor. De asemenea, instanţa, deşi a reţinut invocarea de către pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, pe cale de excepţie, a inadmisibilităţii capătului IV principal de cerere, nu a menţionat unirea acestei excepţii cu fondul şi nici nu a analizat-o în considerentele hotărârii.

Obligaţia instanţei de a răspunde prin motivare la argumentele prezentate de părţi este justificată, întrucât "numai prin pronunţarea unei hotărâri motivate poate fi realizat un control public al administrării justiţiei" (hotărârea Hirvisaari c. Finlanda din 27 septembrie 2001).

Deşi instanţa de fond a pronunţat o soluţie asupra obiectului cererii de chemare în judecată, motivele expuse în cuprinsul sentinţei recurate nu permit urmărirea silogismului logic prin care instanţa a ajuns la această soluţie şi nu dovedesc că judecătorul fondului a analizat, în mod efectiv, argumentele expuse de recurenta-reclamantă A. S.A..

Prevederile art. 21 alin. (3) din Constituţia României garantează dreptul la un proces echitabil, garanţie ce nu poate fi respectată de o hotărâre judecătorească care se limitează la a "transcrie" în considerente argumentele părţilor, fără a fi trecute prin filtrul judecătorului.

Este evident că soluţia judecătorului, în orice cauză, indiferent de obiectul său, va fi pronunţată în favoarea uneia din părţile cauzei, prin raportare la motivele de fapt şi de drept expuse de aceasta, motive care au convins instanţa de judecată de justeţea pretenţiilor părţii, dar instanţa de judecată nu poate ignora obligaţia de motivare a hotărârii, prin preluarea integrală a argumentelor părţii căreia i-a dat câştig de cauză.

Dat fiind faptul că prin sentinţa recurată se preiau argumentele din actele atacate, fără nicio analiză proprie a judecătorului cu privire la întreaga situaţie de fapt fiscală, se reţine că, practic, nu s-a analizat fondul cauzei de o manieră care să permită exercitarea controlului judiciar, neputându-se realiza o astfel de analiză direct de către instanţa de recurs, întrucât s-ar afecta dreptul părţilor la un proces echitabil.

Prin urmare, pentru respectarea principiului dublului grad de jurisdicţie şi asigurarea tuturor garanţiilor procesuale pe care judecata în primă instanţă le conferă părţilor, se impune casarea integrală a hotărârii şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe, care urmează a analiza toate argumentele prezentate de reclamantă şi apărările invocate de pârâte.

În raport cu soluţia de casare cu trimitere spre rejudecare, nu se mai impune analiza argumentelor invocate de recurenta-reclamantă, circumscrise motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., acestea urmând a fi avute în vedere de instanţa de fond în rejudecare.

4.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru cele reţinute anterior, Înalta Curte, în baza art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborat art. 497 C. proc. civ., va admite recursul, va casa sentinţa recurată şi va trimite cauza spre rejudecare instanţei de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de reclamanta A. S.A. împotriva sentinţei nr. 84 din 28 aprilie 2021 a Curţii de Apel Constanţa – secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 25 mai 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.