Interim suspension of tax assessment: cumulative conditions of justified case and imminent harm under Law 554/2004

Şedinţa publică din data de 14 aprilie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul litigiului dedus judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti la data de 23.07.2021, sub nr. x/2021, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală Coordonare Control Fiscal, a solicitat suspendarea executării deciziei de impunere nr. x/2.12.2009, emisă de către Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Coordonare Inspecţie Fiscală (actuală Direcţia Generală Coordonare Control Fiscal) în baza raportului de inspecţie fiscală nr. x/27.11.2009 şi obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul demers judiciar.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 1271 pronunţată în data de 24 septembrie 2021, Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis în parte cererea de chemare în judecată promovată reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală Coordonare Control Fiscal, a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/02.12.2009 până la soluţionarea în fond a acţiunii în anularea actului administrativ, precizând că suspendarea executării actului administrativ fiscal încetează de drept şi fără nicio formalitate dacă acţiunea în anularea actului administrativ fiscal nu a fost introdusă în termen de 60 de zile de la data comunicării deciziei de soluţionare a contestaţiei şi luând act că nu se solicită cheltuieli de judecată.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 1271 pronunţată în data de 24 septembrie 2021 de Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Coordonare Control Fiscal, care invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei şi pe fond respingerea cererii de suspendare ca neîntemeiată.

Consideră că, instanta de fond a interpretat şi aplicat în mod greşit dispoziţiile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi, după o largă prezentare a istoricului speţei, menţioneză următoarele:

- în mod greşit, instanţa de fond a admis cererea de suspendare formulată de către intimatul-reclamant reţinând că în cauza sunt îndeplinite cele doua condiţii prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ, respectiv cazul bine justificat si paguba iminenta.

- În ceea ce priveşte prima condiţie judecătorul fondului a reţinut că ar fi justificată din prisma interpretării oferite de Curtea de Justitie a Uniunii Europene în cauza C-183/14 Salomie si Oltean si cauzelor conexe C-249 si C-250 Tulica si Plavosin.

Motivele invocate de intimatul-reclamant nu sunt de natura sa creeze o îndoială serioasa cu privire la legalitatea actului administrativ, fiind necesară administrarea de probe în cadrul procesului; îndoiala serioasa asupra legalitatii actului administrativ trebuie sa poată fi constatată cu uşurinţa, în urma unei cercetări sumare a dreptului, având in vedere ca masurile luate in cadrul procedurii suspendării executării sunt masuri provizorii, situaţie in care nu este permisa prejudecarea fondului litigiului;

Începând cu anul 2005, reclamantul a efectuat tranzacţii imobiliare constând în vânzări de construcţii noi, reprezentând, potrivit prevederilor art. 127 alin. (1)şi alin. (2) din Legea nr. x privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, activitate economică cu caracter de continuitate. Mai mult intimatul-reclamant s-a înregistrat ca persoană impozabilă în scopuri de TVA în data de 13.07.2009, deşi avea obligaţia să se înregistreze ca persoană impozabilă în scopuri de TVA, potrivit art. 153 din Codul fiscal, începând cu luna ianuarie 2006, întrucât în luna decembrie 2005 a depăşit plafonul de scutire de TVA de 200.000 RON.

Precizează că legislaţia naţională nu exista niciun text de lege care sa interzică intimatului-reclamant saă recupereze TVA-ul de la dobânditori, cu atât mai mult cu cât aceştia sunt răspunzători in solidar pentru plata TVA aferenta tranzacţiilor încheiate.

Cu privire la reţinerea instanţei de fond de la ultimul paragraf de la pagina 9 din sentinţa recurată, potrivit căreia nu se pot retine apărările organului fiscal referitoare la faptul că nu ar trebui recunoscut efectul autorităţii de lucru judecat în materie penală, învederează că ordonanţa nu constituie o hotărâre judecătorească pentru a produce efectele prevăzute de art. 22 alin. (1) din C. proc. civ., mai ales că nu ar fi îndeplinită nici condiţia triplei identităţi, in condiţiile in care actul emis de procuror a stabilit neîndeplinirea condiţiilor prevăzute de lege pentru tragerea la răspundere a învinuitului pentru săvârşirea unor infracţiuni, fără a avea ca obiect analiza creanţelor bugetare impuse prin Decizia de impunere nr. x/02.12.2009.

- In ceea ce priveşte cea de-a doua condiţie, respectiv paguba iminenta, apreciază ca, în mod gresit, a retinut instanta de fond ca ar fi îndeplinită, întrucât intimatul-reclamant nu a probat că executarea sumei ce face obiectul actului atacat i-ar crea un prejudiciu material grav, imposibil de evitat şi care i-ar afecta major activitatea comerciala, situaţie imposibil de înlăturat in alt mod decât prin suspendarea executării acestui act.

Nu este probată retinerea instantei de fond ca executarea sumei înscrise în actul administrativ atacat i-ar produce intimatului-reclamant importante prejudicii si nu poate fi primită, întrucât menţionarea creanţei contestate si a valorii ei nu duc de facto la constatarea ca există o paguba iminentă.

Îndeplinirea condiţiilor cerute pentru suspendarea actelor administrative nu se prezuma, ci trebuie dovedită.

Cele doua condiţii prevazute de art. 14 alin. (1), prin tonul lor restrictiv-imperativ, denota caracterul de exceptie al masurii suspendarii executarii actului administrativ, presupunând aşadar, dovedirea efectiva a unor imprejurari conexe regimului administrativ aplicabil actului atacat, care sa fie de natura a argumenta existenta unui caz bine justificat si a iminentei producerii pagubei.

Astfel, e necesar a se verifica îndeplinirea cumulativa a celor doua condiţii în raport de înscrisurile cu care intimatul-reclamant înţelege sa faca dovada celor sustinute. Pentru a se putea dispune măsura suspendării actului administrativ nu este suficienta simpla afirmaţie a persoanei presupus vătămate in sensul ca ar fi îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, in lipsa mijloacelor de proba din care sa rezulte temeinicia susţinerilor la existenta unui caz bine justificat si la prevenirea producerii unei pagube iminente.

4. Apărări formulate în cauză

Intimatul-reclamant a depus întâmpinare şi, fără a invoca excepţii, a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea ca legală a soluţiei instanţei de fond.

5. Procedura de soluţionare a recursului

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererilor de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia din data de 28 iulie 2020, s-a fixat termen de judecată la data de 14 aprilie 2022, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este nefondat, pentru următoarele considerente:

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004: "În cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond."

În cauză sunt incidente şi dispoziţiile art. 15 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, potrivit cărora: "Suspendarea executării actului administrativ unilateral poate fi solicitată de reclamant, pentru motivele prevăzute la art. 14, şi prin cererea adresată instanţei competente pentru anularea, în tot sau în parte, a actului atacat.", iar potrivit art. 15 alin. (2) din Legea nr. 554/2004: "Dispoziţiile art. 14 alin. (2) – (7) se aplică în mod corespunzător."

Reclamantul A. a solicitat suspendarea executării deciziei de impunere nr. x/2.12.2009 emisă de către Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Coordonare Inspecţie Fiscală (actuală Direcţia Generală Coordonare Control Fiscal) în baza raportului de inspecţie fiscală nr. x/27.11.2009 până la soluţionarea definitivă a cauzei privind anularea acestor acte administrative. Prin decizia de impunere contestată, au fost stabilite obligaţii de plată, în sarcina reclamantului, în sumă totală de 140.524.545 RON, din care 91.241.338 RON TVA - debit principal şi 49.283.207 RON majorări de întârziere aferente TVA.

Înalta Curte are în vedere împrejurarea că acţiunea privind suspendarea executării actului administrativ se circumscrie noţiunii de protecţie provizorie a drepturilor şi intereselor reclamantului (până la momentul la care instanţa competentă va cenzura legalitatea actului), atunci când acestea sunt supuse unui risc iminent de vătămare, pentru a se evita exercitarea abuzivă a prerogativelor de care dispun autorităţile publice.

Îndeplinirea celor două condiţii, respectiv cazul bine justificat şi iminenţa producerii unei pagube, este lăsată la aprecierea judecătorului, fiind verificată, în funcţie de circumstanţele cauzei, printr-o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza argumentelor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată, care trebuie să ofere indicii suficiente pentru răsturnarea prezumţiei de legalitate de care se bucură actul administrativ şi să facă verosimilă iminenţa producerii unei pagube greu, sau imposibil de înlăturat, în ipoteza în care actul contestat ar fi anulat de instanţa de judecată.

Referitor la noţiunea de caz bine justificat, aceasta a fost definită prin dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, ca fiind reprezentată de acele împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

În cauză, Înalta Curte apreciază că există elemente care conturează îndeplinirea condiţiei cazului bine justificat, prima instanţă reţinând în mod corect că argumentele reclamantului cu privire la calcularea TVA aferent tranzacţiilor imobiliare, prin ignorarea principiilor jurisprudenţiale stabilite în cauzele conexe C-249/12 şi C-250/12 de către Curtea de Justiţie a Uniunii Europene, precum şi prin nesocotirea principiului neutralităţii, astfel cum a fost reţinut în jurisprudenţa CJUE în cauza C-183/14 Salomie şi Oltean, sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului.

În acest sens va fi avută în vedere jurisprudenţa europeană în materie, respectiv cauza T-184/01 R, IMS Health Inc. şi Comisia CE, prin care s-a reţinut că cerinţa cazului bine justificat este îndeplinită atunci când se relevă existenţa "cel puţin a unei dispute serioase cu privire la corectitudinea fundamentului legal al deciziei atacate".

Prin recursul formulat, instituţia-pârâtă a susţinut că nu se poate argumenta cazul bine justificat prin analizarea unor aspecte ce ţin de legalitatea actului administrativ, acestea vizând, de fapt, fondul actului, ce face doar obiectul acţiunii în anulare.

Înalta Curte va respinge, ca nefondată, această critică, reţinând că prevederile art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 definesc cazul bine justificat prin raportare la aspecte de fapt şi de drept de natură a crea îndoieli serioase asupra legalităţii actului administrativ, ceea ce obligă instanţa învestită cu judecarea cererii de suspendare la o analiză minimală a condiţiilor de legalitate ale actului atacat.

Într-adevăr, această analiză nu trebuie să depăşească ceea ce este necesar în soluţionarea cererii de suspendare, însă, în cauza de faţă, deşi au susţinut că prima instanţă a anticipat soluţia fondului acţiunii în anulare, instituţia pârâtă nu a indicat, concret, considerentele hotărârii atacate prin care s-ar fi prejudiciat fondul, limitând-se la prezentarea unor argumente generice, de ordin teoretic, aplicabile oricărei cereri de suspendare.

Pe de altă parte, instanţa de fond a indicat, detaliat şi motivat, criteriile avute în vedere la stabilirea aparenţei de nelegalitate a actelor administrative contestate, neputând fi ignorată împrejurarea că, prin ordonanţa din data de 3.02.2020 pronunţată în dosarul nr. x/2019 (fost 131/P/2019, fost 232/P/2009), DNA — Structura Centrală a dispus clasarea dosarului de urmărire penală faţă de reclamant în ceea ce priveşte săvârşirea infracţiunilor cercetate, printre care şi cea de evaziune fiscală, soluţia fiind menţinută prin încheierea din data de 21.10.2020 pronunţată de Tribunalul Bucureşti – secţia Penală şi susţinerea părţii reclamante că există autoritate de lucru judecat sub aspectul reţinerilor din dosarul penal şi starea de fapt reţinută de organele penale.

Totodată, trebuie precizat că prin încheierea de şedinţă din data de 11 aprilie 2022, în dosarul x/2022, Curtea de Apel Bucureşti – secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, a admis în parte cererea de suspendare formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Coordonare Control Fiscal (fosta Direcţie Generală Coordonare Inspecţie Fiscală) şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004 a suspendat executarea Deciziei de impunere nr. x/02.12.2009 până la soluţionarea definitivă a acţiunii în anulare.

În concluzie, instanţa de recurs apreciază că, în cauză, este îndeplinită condiţia cazului bine justificat, pentru a opera suspendarea executării actului administrativ atacate, criticile recurentelor-pârâte fiind nefondate.

Referitor la cea de a doua condiţie prevăzută de lege, din dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004 rezultă că noţiunea de pagubă iminentă are în vedere prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public.

Instanţa de fond a apreciat corect, în sensul art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, că, raportat la valoarea obligaţiilor de natură fiscală impuse reclamantului, punerea în executare a actelor administrative atacate, anterior exercitării controlului de legalitate de către instanţa de judecată, ar putea conduce la afectarea gravă a situaţiei financiare a reclamantului şi a mijloacelor sale de existenţă.

În egală măsură, judecătorul fondului a reţinut în mod corect că debitul ar fi foarte mare, constituind un prejudiciu material viitor şi previzibil întrucât "deşi iniţial cuantumul obligaţiilor fiscale a fost de 91.241.338 RON debit principal şi 49.283.207 RON cu titlu de majorări de întârziere (stabilite prin decizia de impunere), reclamantul a dovedit, prin adresa nr. x/18.05.2021 emisă de Administraţia Sectorului 3 a Finanţelor Publice Bucureşti, că la data de 18.05.2021 obligaţiile fiscale ce îi sunt imputate sunt de 76.483.447 RON reprezentând TVA, de unde ar rezulta o executare parţială a sumei iniţial stabilite şi 173.822.467 RON obligaţii fiscale accesorii, de unde ar rezulta că acestea par a fi depăşit dublul debitului principal stabilit prin decizia de impunere".

Pe de altă parte, organele fiscale nu au dovedit că reclamantul obţine venituri îndestulătoare pentru a suporta, fără prejudicii importante, executarea sumelor stabilite prin decizia de impunere, aspect subliniat de instanţa de fond şi pe care recurenta-pârâtă nu l-a combătut în mod eficient prin motivele de recurs şi nici nu a prezentat probatorii suplimentare, care să invalideze concluziile primei instanţe.

Înalta Curte reţine şi faptul că prezumarea de către instanţa de judecată a unor consecinţe viitoare produse de actele administrative contestate asupra situaţiei financiare a reclamantului, nu echivalează cu o motivare ipotetică, lipsită de suport probator, astfel cum susţin recurentele-pârâte, ci se înscrie în activitatea de analizare a caracterului previzibil al prejudiciului, astfel cum dispun dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte apreciază că în cauză au fost dovedite atât condiţia cazului bine justificat, cât şi condiţia iminenţei pagubei, astfel încât hotărârea primei instanţe este legală, fiind pronunţată cu respectarea dispoziţiilor art. 14 şi art. 2 lit. ş) şi t) din Legea nr. 554/2004, iar soluţia de admitere a cererii de suspendare este întemeiată.

Pentru aceste considerente, constatând că nu sunt incidente motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 84 şi urm. C. proc. civ., în temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004, raportat la prevederile art. 496 alin. (1) C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va respinge recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Coordonare Control Fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Coordonare Control Fiscal împotriva sentinţei civile nr. 1271 din 24 septembrie 2021 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată astăzi, 14 aprilie 2022.