Calculating fiscal interest and penalties on accessories to insolvency claims and failure to apply reorganization plan payment limits

Şedinţa publică din data de 2 mai 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată la data de 06.05.2021 pe rolul Curţii de Apel Craiova – secţia contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2021, reclamanta A. – în faliment, reprezentată prin lichidator judiciar — B. şi Casa de Insolventă GMC SPRL, a solicitat anularea deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii, reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. x/06.08.2020, emisă de Serviciul Fiscal Orăşenesc Balş, precum şi a deciziei nr. 245/11.11.2020, emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin care a fost soluţionată contestaţia administrativă formulată de societatea reclamantă.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 248 din 15 septembrie 2021, Curtea de Apel Craiova – secţia contencios administrativ şi fiscal a respins ca neîntemeiată acţiunea formulată de reclamanta A. - în faliment, reprezentată prin lichidator judiciar – B. şi Casa de Insolvenţă GMC SPRL, în contradictoriu cu pârâţii AJFP Olt - Serviciul Fiscal Orăşenesc Balş şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva hotărârii judecătoreşti menţionate în punctul I.2 de mai sus, a declarat recurs reclamanta A.- în faliment prin lichidator judiciar B. şi Casa de Insolvenţă GMC SPRL, prin care, invocând incidenţa cazurilor de casare reglementate de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., a solicitat casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare instanţei de fond.

În susţinerea căii de atac, recurenta a învederat, în esenţă, că hotărârea primei instanţe este motivată sumar, parţial, confuz şi contradictoriu. În acest sens, recurenta a arătat că judecătorul fondului nu a analizat şi nu s-a pronunţat asupra unor critici de nelegalitate esenţiale aduse actelor administrative fiscale atacate, nearătând raţiunile pentru care argumentele şi temeiurile de drept invocate de recurentă au fost apreciate ca neîntemeiate.

Recurenta a argumentat că, în fapt, caracterul sumar al hotărârii primei instanţe derivă din faptul că motivarea furnizată este eliptică, cea mai mare parte a acesteia constând în citarea unor texte de lege, fără ca argumentele expuse în cuprinsul hotărârii să indice o analiză a unora dintre elementele esenţiale de fapt şi de drept incidente în cauză sau să indice o trecere a acestora prin filtrul critic al judecătorului, neexistând o expunere a raţionamentului instanţei.

A mai arătat recurenta că prima instanţă a dat o eficienţă eronată anexei ce cuprinde detaliile referitoare la modul de calcul al sumelor reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente obligaţiilor fiscale, câtă vreme, în opinia recurentei, anexa este lovită de nulitate absolută, nefiind semnată nici de conducătorul organului fiscal şi de nici altă persoană, reprezentând, totodată, un înscris întocmit pro causa, depus la dosar după formularea contestaţiei.

Recurenta a criticat şi raţionamentul primei instanţei prin care aceasta a reţinut că individualizarea creanţei (asupra căreia s-ar fi calculat penalităţile ce au făcut obiectul deciziei atacate) a fost efectuată conform unor procese-verbale de sechestru bunuri imobile şi avize de ipotecă, opinând recurenta că prin intermediul acestora nu se puteau individualiza creanţe, ci doar indisponibiliza bunuri, în vederea garantării recuperării unor creanţe anterior individualizate.

Printr-un alt set de critici, recurenta a arătat că soluţia primei instanţe denotă o ignorare a faptului că din simpla examinare vizuală a actelor atacate se observă că la fiecare dintre documentele apreciate a individualiza suma de plată, în rubrica intitulată "Categoria de sumă", a fost indicată fie menţiunea "dobândă", fie menţiunea "penalităţi de întârziere", iar asupra acestor sume au fost calculate, încă o dată, penalităţi de întârziere sau dobândă, fiind astfel calculate accesorii la accesorii. Or, în opinia recurentei, prin sentinţa nr. 260/24.06.2020, emisă de Tribunalul Olt în dosarul nr. x/2020, s-a constatat, cu putere de lucru judecat, sau chiar cu autoritate de lucru judecat, faptul că un atare demers este inadmisibil, iar prima instanţă nu a arătat care sunt documentele şi argumentele pentru care a apreciat că invocarea sentinţei nr. 260/24.06.2020 nu ar fi relevantă în cauza pendinte.

Recurenta a mai susţinut şi că prima instanţă a interpretat greşit dispoziţiile art. 41 alin. (1)-(3) din Legea nr. 85/2006, urmare unui raţionament confuz şi contradictoriu, ignorând faptul că alin. (1) al art. 41 din Legea nr. 85/2006 se referă la creanţele născute anterior deschiderii procedurii şi este suficient de clar redactat astfel încât să nu suscite dificultăţi de interpretare, că alin. (2) al art. 41 din Legea nr. 85/2006 instituie o excepţie de la alin. (1) şi permite, în ipoteza creanţelor născute anterior procedurii, calcularea accesoriilor, însă stabileşte un termen, o condiţie şi o limită a acestor accesorii (termen, condiţie şi limită nerespectate de organul fiscal prin decizia atacată), iar alin. (3) al art. 41 din Legea nr. 85/2006, instituie, la rândul său, o condiţie de admisibilitate a calculării accesoriilor şi anume ca acestea să fi fost prevăzute în programul de plăţi aferent planului de reorganizare.

A mai subliniat recurenta că accesoriile ce fac obiectul acţiunii pendinte au fost calculate la sumele integrale înscrise iniţial la masa credală în tabelul preliminar de creanţe, fără a se ţine cont de faptul că aceste sume cuprindeau deja debit şi accesorii, fără a se ţine cont de dispoziţiile art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2006, precum şi fără a se lua în considerare sentinţele ce prevedeau modul de calcul al sumelor, urmare eşuării planului de reorganizare, în cazul în care creanţele au fost diminuate prin plan.

Totodată recurenta a mai arătat că la dosar nu există nici cea mai mică dovadă în sensul că organele fiscale ar fi implementat, în evidenţele proprii, modificarea creanţelor conform planului de reorganizare, accesoriile stabilite prin decizia atacată fiind calculate ulterior achitării sumelor datorate în cursul derulării perioadei de observaţie şi a planului de reorganizare aprobat şi confirmat, prima instanţă ignorând faptul că, în cursul procedurii de observaţie şi de implementare a planului de reorganizare, până la eşuarea acestuia, societatea a plătit sume datorate în cursul procedurii (peste 7.500.000 RON).

4. Apărările formulate în cauză

4.1. Prin întâmpinarea depusă în dosarul instanţei de recurs, intimata – pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a solicitat respingerea recursului, apreciind că sentinţa pronunţată de instanţa de fond este temeinică şi legală.

În ceea ce priveşte susţinerea recurentei-reclamante privind nemotivarea sentinţei recurate, intimata a învederat că simpla nemulţumire a recurentei-reclamante cu privire la soluţia pronunţată nu echivalează cu o neîndeplinire, de către prima instanţă, a obligaţiei acesteia de a motiva hotărârea pronunţată.

De asemenea, intimata a argumentat în sensul că din Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. x/06.08.2020, rezulta că, în temeiul art. 98 lit. c) şi art. 173 alin. (5) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, organele fiscale din cadrul Serviciului Fiscal Orăşenesc Balş au calculat obligaţii fiscale accesorii în sumă totală de 10.552.676 RON, aferente impozitului pe veniturile din salarii, contribuţiei individuale de asigurări sociale reţinută de la asiguraţi, contribuţiei pentru asigurări de sănătate reţinută de la asiguraţi, contribuţiei asiguratorie pentru muncă, încasărilor din alte surse. Totodată, în cuprinsul deciziei contestate au fost realizate trimiteri exprese la anexa unei astfel de decizii ce reprezintă parte integrantă a acesteia. Intimata a mai precizat că din informaţiile furnizate de anexa la decizia contestată, rezultă că documentele prin care a fost individualizată suma de plată de 3.636 RON, reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere calculate pe perioada 20.12.2019-13.07.2020 pentru obligaţii fiscale curente neachitate la scadenţă, au fost Declaraţiile 112 depuse de reclamanta, fiind indicate sumele obligaţiilor principale, numărul de zile de întârziere, cota procentuală aplicată şi suma accesoriilor pentru fiecare debit în parte.

De asemenea, intimata a arătat că documentele prin care a fost individualizată suma de plată de 10.549.040 RON, reprezentând accesorii calculate la creanţa garantată pe perioada 24.01 .2014 (data deschiderii procedurii insolvenţei) - 13.07.2020 (data deschiderii procedurii falimentului), au fost procesele-verbale de sechestru bunuri imobile şi avizele iniţiale de ipotecă, organele fiscale indicând suma obligaţiei principale (12.362.640 RON), precum şi numărul zilelor de întârziere, cota procentuală aplicată şi suma accesoriilor. În raport de astfel de elemente, în opinia intimatei, decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii contestată, prin anexa ce face parte integrantă din aceasta, a prezentat informaţii detaliate cu privire la documentele care au condus la emiterea acesteia, cuantumul obligaţiilor principale, perioada pentru care s-au calculat accesoriile, zilele de întârziere, cota aplicată şi suma accesoriilor pentru fiecare debit în parte, nefiind necesară semnarea anexei, atâta vreme cât decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii este semnată de către conducătorul organului fiscal.

A arătat intimata că, potrivit informaţiilor din sus indicata anexă, suma de 3.636 RON a vizat accesorii pentru obligaţii fiscale curente neachitate la scadenţă, iar suma de 10.549.040 RON a vizat accesorii ale unor creanţe garantate, calculate în temeiul art. 98 lit. c) şi art. 173 alin. (1) şi (5), art. 174 alin. (1) şi alin. (2), art. 176 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, conform cărora pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor fiscale principale, se datorează, după acest termen, dobânzi şi penalităţi de întârziere, pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă şi până la data stingerii sumei datorate inclusiv, penalitatea de întârziere neînlăturând obligaţia de plată a dobânzilor.

În opinia intimatei, urmare deschiderii procedurii generale a insolvenţei împotriva recurentei-reclamante, au devenit incidente prevederile art. 179 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, dar şi cele ale art. 41 alin. (2) şi alin. (3) din Legea nr. 85/2006.

În ceea ce priveşte susţinerea recurentei-reclamante potrivit căreia organele fiscale nu au implementat planul de reorganizare aprobat de creditori şi confirmat de instanţă şi că obligaţiile accesorii trebuiau să fie prevăzute în programul de plăţi, intimata a argumentat în sensul că ulterior deschiderii procedurii insolvenţei împotriva A., Tribunalul Olt a confirmat planul de reorganizare depus de debitoare, din care făcea parte şi graficul de eşalonare a plăţilor, ce cuprindea obligaţii de plată către bugetul general consolidat al statului în sumă de 2.396.706 RON, reprezentând obligaţii fiscale curente, astfel că nu se poate susţine că organele fiscale nu au implementat planul de reorganizare depus de societate şi că nu exista un program de plăţi.

Având în vedere că recurenta-reclamanta nu şi-a achitat obligaţiile de plată, Tribunalul Olt a dispus intrarea în faliment a debitoarei, iar la data unei astfel de hotărâri societatea înregistra debite restante către bugetul general consolidat al statului, reprezentând obligaţii fiscale curente şi creanţe garantate, înscrise în tabelul definitiv, aceasta fiind raţiunea pentru care, în conformitate cu art. 41 alin. (3) din Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenţei, AJFP Olt - Serviciul Fiscal Orăşenesc Balş a emis Decizia referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/06.08.2020.

A mai subliniat intimata că recurenta-reclamanta nu contestă modul de calcul al obligaţiilor fiscale accesorii, în ceea ce priveşte perioadele de calcul, zilele de întârziere şi cota aplicată.

4.2. Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt, în nume propriu şi pentru Serviciul Fiscal Orăşenesc Balş, a solicitat, la rândul său, respingerea recursului ca nefondat, apreciind că sentinţa primei instanţe este legală, fiind motivată din perspectiva tuturor chestiunilor esenţiale de fapt şi de drept evocate.

În opinia intimatei, pretinsele elemente lipsă la care a făcut trimitere recurenta nu atrag nulitatea deciziei de stabilire a obligaţiilor fiscale accesorii şi nici a anexei la aceasta.

De asemenea, intimata a subliniat că potrivit Legii nr. 85/2006, dacă debitorul nu se conformează planului sau desfăşurarea activităţii aduce pierderi averii sale, oricare dintre creditori poate solicita oricând judecătorului sindic să aprobe intrarea în faliment, motiv pentru care, în temeiul dispoziţiilor art. 105 alin. (1) coroborate cu dispoziţiile art. 10 lit. c) din Legea nr. 85/2006, D.G.R.F.P Craiova -A.J.F.P Olt a formulat cerere privind trecerea debitoarei S.C. A. în procedura falimentului, admisă de Tribunalul Olt.

În ceea ce priveşte temeiul stabilirii accesoriilor, intimata a învederat, în esenţă, că, în cauza pendinte, în privinţa creanţelor născute după deschiderea procedurii, au fost avute în vedere prevederile art. 41 alin. (3), teza I din Legea nr. 85/2006, iar în privinţa creanţelor născute anterior deschiderii unei astfel de proceduri, ce au natura unor creanţe garantate, prevederile art. 41 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 85/2006 nu pot fi interpretate în sensul că s-ar opune calculării accesoriilor la o creanţa garantată după întocmirea tabelului definitiv, din moment ce excepţia instituita de la art. 41 alin. (2) de la regula consacrată de art. 41 alin. (1) din Legea nr. 85/2006 priveşte tocmai posibilitatea calculării accesoriilor şi după deschiderea procedurii insolventei.

Din această perspectivă, intimata a învederat că accesoriile pentru creanţa garantată au fost calculate între data deschiderii procedurii insolvenţei şi data deschiderii procedurii falimentului, respectându-se art. 41 alin. (2) şi (3) din Legea nr. 85/2006.

Totodată, intimata a făcut trimitere la prevederile art. 179 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (corespondentul art. 1221 din O.G. nr. 92/2003), precum şi la prevederile art. 101 alin. (1), art. 120 alin. (1) şi art. 173 din Legea nr. 207/2015 privind codul de procedură fiscală, subliniind că dispoziţiile legale ce privesc creanţele curente nu sunt interpretabile, urmând a fi plătite conform documentelor din care rezultă, nefiind necesară înscrierea la masa credală.

În opinia intimatei, dacă în privinţa creanţelor născute anterior deschiderii procedurii, acestea nu pot fi achitate decât în baza graficului de plată cuprins în planul de reorganizare, cheltuielile curente trebuie achitate de îndată, cu prioritate faţă de creanţele din tabelul definitiv, potrivit documentelor din care rezultă. Dispoziţiile legale din care rezultă acest regim juridic de favoare sunt în concordanţă cu procedura de reorganizare judiciară şi cu conţinutul dat de prevederile Legii nr. 85/2006 planului de reorganizare, document fundamental care cuprinde, în mod obligatoriu, programul de plată a creanţelor înscrise în tabelul definitiv.

Sub acest ultim aspect, intimata a apreciat să se impune a fi subliniat faptul că planul de reorganizare are drept scop principal configurarea modului de stingere a creanţelor înscrise în tabelul definitiv, însă, ţinând cont de faptul că, în perioada de reorganizare, debitorul continuă activitatea, este firesc să genereze obligaţii curente, iar planul, pentru a putea fi considerat sustenabil, trebuie să asigure achitarea acestora din urmă. Reorganizarea înseamnă programul de plăţi, care la rândul său înseamnă cum se vor achita creanţele din tabelul definitiv, care la rândul său înseamnă exclusiv creanţele anterioare, neputând modifica şi creanţele curente. Prin urmare, titularii acestui tip de creanţe au prioritate la plată şi nu intră în concurs cu creditorii îndreptăţiţi să participe la procedură (respectiv cu titularii creanţelor anterioare deschiderii procedurii contra debitorilor, înscrişi în tabelele de creanţe), conform art. 64 alin. (6) din Legea nr. 85/2006 .

De asemenea, intimata a invocat, din perspectiva creanţei de 3.636 RON, efectul pozitiv al puterii lucrului judecat ataşat sentinţei nr. 260/24.06.2020, emisă de Tribunalul Olt în dosarul nr. x/2020.

Cât priveşte accesoriile în valoare de 10.549.040 RON, calculate la creanţa garantată pentru perioada 24.01.2014 - 13.07.2020 (data deschiderii procedurii de insolvenţă - data deschiderii procedurii de faliment), intimata a făcut trimitere la prevederile art. 41 alin. (2) şi (3) din Legea nr. 85/2006 privind legea insolvenţei.

5. Procedura de soluţionare a recursului

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 C. proc. civ., iar prin rezoluţia din data de 31 ianuarie 2022 s-a fixat termen de judecată la data de 5 aprilie 2023, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

II. Soluţia instanţei de recurs asupra căii de atac formulate

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, probele administrate şi normele legale incidente, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamanta A.- în faliment prin lichidator judiciar B. şi Casa de Insolvenţă GMC SPRL este fondat, pentru următoarele considerente:

Din circumstanţele concrete ale cauzei, Înalta Curte reţine că faţă de recurenta – reclamantă a fost deschisă, la data de 24 ianuarie 2014, prin sentinţa civilă nr. 43 a Tribunalului Olt – secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, pronunţată în dosarul nr. x/2014, procedura generală a insolvenţei.

Prin sentinţa civilă nr. 606 din 14 noiembrie 2016, pronunţată în acelaşi dosar, Tribunalul Olt -– secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a confirmat planul de reorganizare propus de societatea A., iar prin sentinţa civilă nr. 525 din 25 iunie 2018 aceeaşi instanţă a modificat planul de reorganizare al debitoarei, în sensul prelungirii perioadei de derulare a acestuia cu încă 12 luni.

Se mai reţine că, la data de 13.07.2020, prin sentinţa civilă nr. 154, emisă în antereferitul dosar, Tribunalul Olt a dispus intrarea în faliment a societăţii A..

Ulterior declanşării procedurii falimentului, intimata – pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt – Serviciul Fiscal Orăşenesc Balş ("AJFP Olt - SFO Balş") a emis Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii, reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. x/06.08.2020, prin care a stabilit în sarcina recurentei – reclamante obligaţii fiscale accesorii în cuantum total de 6.756.606 RON, cu titlu de dobânzi şi 3.794.070 RON, cu titlu de penalităţi de întârziere.

Legalitatea unui astfel de act administrativ fiscal, precum şi a deciziei nr. 245 din 11 noiembrie 202, emisă de intimata – pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor ("ANAF") a fost supusă controlului în cauza pendinte (prin acţiunea în contencios administrativ şi fiscal promovată de recurenta – reclamantă) şi a fost confirmată de prima instanţă, prin sentinţa recurată.

Împotriva hotărârii primei instanţe, a promovat cale de atac recurenta – reclamantă, apreciind incidente cazurile de casare reglementate de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ.

Înalta Curte apreciază drept fondate criticile subsumate de recurenta – reclamantă cazului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., în limitele şi pentru considerentele ce vor fi expuse în paragrafele ulterioare.

Din analiza anexei Deciziei nr. x/06.08.2020, Înalta Curte reţine că obligaţiile fiscale accesorii stabilite în sarcina recurentei - reclamante au vizat, pe de o parte, suma totală de 3.636 RON, reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere calculate pentru perioada 20.12.2019 -13.07.2020 în raport de un debit principal ce a avut la bază Declaraţiile 112 depuse de recurenta – reclamantă în perioada 19.12.2019-19.02.2020.

Pe de altă parte, din cuprinsul aceleiaşi anexe a Deciziei nr. x/06.08.2020, rezultă că suma totală de 10.549.040 RON, a vizat dobânzi şi penalităţi de întârziere calculate pentru perioada 24.01.2014-31.07.2020 în considerarea unei creanţe garantate, conform Procesului-verbal de sechestru bunuri imobile nr. x/13.09.2013, Procesului-verbal de sechestru bunuri imobile nr. x/28.11.2013, Avizului ipotecă iniţial nr. 4616/23.05.2013, Avizului ipotecă iniţial nr. 5102/20.09.2013, Avizului ipotecă iniţial nr. 5103/20.09.2013, Avizului ipotecă iniţial nr. 5104/20.09.2013, Avizului ipotecă iniţial nr. 5555/03.02.2014, Avizului ipotecă iniţial nr. 5556/04.02.2014 şi Avizului ipotecă iniţial nr. 5557/04.02.2014.

În ceea ce priveşte eficienţa ce se poate da, în prezenta cauză, anexei la Decizia nr. x/06.08.2020, Înalta Curte apreciază nefondate susţinerile recurentei – reclamante privind nulitatea anexei, ce ar deriva, în opinia recurentei, din faptul că aceasta nu ar fi semnată de conducătorul organului fiscal şi nici de o altă persoană, or că ar reprezenta un înscris întocmit pro causa, după formularea contestaţiei.

Dincolo de faptul că o atare nulitate nu a fost invocată prin cererea de chemare în judecată sau printr-o cerere modificatoare sau completatoare a acesteia, formulată în condiţiile art. 204 C. proc. civ., instanţa de control judiciar reţine că în cuprinsul Deciziei nr. x/06.08.2020 este menţionat expres faptul că "detaliile referitoare la modul de calcul al sumelor reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente obligaţiilor fiscale se află în anexă", ceea ce infirmă teza întocmirii acesteia pro causa. De asemenea, se reţine că o atare anexă reprezintă parte integrantă din Decizia nr. x/06.08.2020, act administrativ fiscal semnat de conducătorul organului fiscal şi purtând ştampila acestuia, nefiind necesară o aplicare a semnăturii şi ştampilei şi pe înscrisul anexă. Pe cale de consecinţă, prima instanţă a identificat corect eficienţa ce poate fi dată unui astfel de înscris (anexa) în cauza pendinte.

Pe de altă parte, Înalta Curte observă că natura de creanţă accesorie unei creanţe principale născute ulterior deschiderii procedurii insolvenţei poate fi atribuită doar sumei totale de 3.636 RON.

Din această perspectivă se reţine că poziţionarea pe axa temporală a momentului depunerii Declaraţiilor 112 pentru perioada 19.12.2019-19.02.2020 conferă cerinţei principale născute în raport de astfel de declaraţii caracterul de creanţă curentă (ulterioară deschiderii procedurii insolvenţei, însă în perioada de derulare a procedurii reorganizării), astfel încât suma de 3.636 RON reprezintă accesorii la o creanţă curentă.

Sediul materiei determinării adăugării sau neadăugării accesoriilor la creanţe curente se găseşte în prevederile art. 41 alin. (3) şi (4) din Legea nr. 85/2006 (normă aplicabilă în raport de data formulării cererii de deschidere a procedurii insolvenţei faţă de recurenta – reclamantă).

Potrivit acestora:

(3) În cazul în care se confirmă un plan de reorganizare, dobânzile, majorările ori penalităţile de orice fel sau cheltuielile accesorii la obligaţiile născute ulterior datei deschiderii procedurii generale se achită în conformitate cu actele din care rezultă şi cu prevederile programului de plăţi. În cazul în care planul eşuează, prevederile alin. (1) şi (2) se aplică corespunzător pentru calculul accesoriilor cuprinse în programul de plăţi, la data intrării în faliment.

(4) Nici o dobândă, majorare sau penalitate de orice fel ori cheltuială, numită generic accesorii, nu va putea fi adăugată creanţelor născute ulterior datei deschiderii atât a procedurii simplificate, cât şi a celei generale, în cazul în care nici un plan de reorganizare nu este confirmat.

Pe cale de consecinţă, regula este cea potrivit căreia creanţelor născute ulterior datei deschiderii procedurii nu le pot fi adăugate accesorii (alin. (4), cu excepţia cazului în care se confirmă un plan de reorganizare (alin. (3).

Înalta Curte observă, însă, că teza finală a alin. (3) al art. 41 din Legea nr. 85/2006 reglementează situaţia particulară a cazului în care planul de reorganizare eşuează.

În această ipoteză, pentru calculul accesoriilor cuprinse în planul de plăţi, la data falimentului, se aplică, în mod corespunzător prevederile alin. (1) şi (2) ale art. 41 din Legea nr. 85/2006.

Într-un atare context, primul element ce se impunea a fi verificat era cel al includerii sau neincluderii în planul de reorganizare a unui program de plăţi care să privească şi achitarea accesoriilor creanţelor curente. Analizând raţionamentul logico – juridic expus de prima instanţă în cuprinsul sentinţei recurate, Înalta Curte observă că instanţa de fond nu a învederat argumente care să permită instanţei de control judiciar să verifice dacă aceasta a analizat prevederile programului de plăţi stabilit prin plan de reorganizare confirmat, din perspectiva accesoriilor creanţelor curente.

De asemenea, din interpretarea coroborată a tezei finale a alin. (3) al art. 41 din Legea nr. 85/2006, cu prevederile alin. (1) şi (2) ale aceluiaşi text normativ, rezultă că, în ipoteza eşuării planului de reorganizare şi în măsura în care accesoriile sunt cuprinse în programul de plăţi, la data intrării în faliment, nicio creanţă accesorie, nu va putea fi adăugată creanţelor curente (alin. (1) al art. 41 din Legea nr. 85/2006), cu excepţia creanţelor garantate, pentru care este necesară, însă, parcurgerea procedurii stabilirii valorii garanţiei prin evaluare şi a valorificării activelor asupra cărora poartă garanţia la un preţ mai mare decât suma valorii antereferite (conform prevederilor alin. (2) al art. 41 din Legea nr. 85/2006).

Or, în cuprinsul hotărârii instanţei de fond nu se regăsesc nici argumente din care să rezulte că prima instanţă a verificat în ce măsură creanţa principală (născută în raport de Declaraţiile 112 aferente perioadei 19.12.2019-19.02.2020) a avut sau nu natura unei creanţe garantate sau dacă a fost urmată procedura reglementată de teza finală a alin. (3) al art. 41 din Legea nr. 85/2006, coroborată cu alin. (2) al aceluiaşi text normativ.

Faţă de aceste aspecte, cum sentinţa recurată nu cuprinde motive din care să rezulte că astfel de aspecte au fost analizate de prima instanţă, Înalta Curte apreciază ca fiind fondate criticile subsumate de recurentă prevederilor art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., atât din perspectiva argumentelor anterior analizate, cât şi din cea referitoare la elementele expuse în paragrafele de mai sus, impunându-se casarea cu trimiterea cauzei spre rejudecare.

Cât priveşte suma totală de 10.549.040 RON, reprezentând accesorii stabilite prin Decizia nr. x/06.08.2020, Înalta Curte reţine că Procesul-verbal de sechestru bunuri imobile nr. x/13.09.2013, Procesul-verbal de sechestru bunuri imobile nr. x/28.11.2013, Avizul ipotecă iniţial nr. 4616/23.05.2013, Avizul ipotecă iniţial nr. 5102/20.09.2013, Avizul ipotecă iniţial nr. 5103/20.09.2013, Avizul ipotecă iniţial nr. 5104/20.09.2013, Avizul ipotecă iniţial nr. 5555/03.02.2014, Avizul ipotecă iniţial nr. 5556/04.02.2014 şi Avizul ipotecă iniţial nr. 5557/04.02.2014 nu reprezintă titluri de creanţă în virtutea cărora să se fi născut obligaţia fiscală principală şi nici titluri executorii.

Din cuprinsul declaraţiei de creanţă depuse de intimata – pârâtă ANAF în dosarul nr. x/2014 rezultă că procesele-verbale de sechestru bunuri imobile şi avizele de ipotecă iniţială în discuţie au fost emise în considerarea creanţelor indicate în cuprinsul titlurilor executorii nr. x/02.04.2013, nr. y/08.05.2013, nr. z/30.05.2013, nr. w/28.06.2013, nr. t/01.07.2013, nr. s/30.07.2013, nr. q/02.09.2013, nr. r/03.10.2013, nr. 123/04.11.2013, nr. 117/02.12.2013 şi nr. 53/06.02.2014.

Un prim aspect ce se impune a fi observat este faptul că, în dosarul cauzei, nu se regăsesc decât parte din antereferitele titluri executorii, lipsind, însă, o altă parte a acestora.

De asemenea, contrar celor reţinute de prima instanţă, din cuprinsul unora dintre titlurile executorii aflate la dosarul cauzei, cum ar fi, spre exemplu, titlul executoriu nr. x/30.05.2013 sau nr. 113/28.06.2013 rezultă că acestea au vizat şi dobânzi şi penalităţi de întârziere deja stabilite.

Aceste aspecte reprezintă un indicativ al faptului că, cel puţin parte din accesoriile ce au fost stabilite prin Decizia nr. x/06.08.2020, au avut drept bază de calcul creanţe ce au avut, la rândul lor, natura juridică de obligaţii fiscale accesorii.

Or, conform art. 119 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 (ce au fost preluate şi de art. 173 alin. (2) din Legea nr. 207/2015), nu se datorează dobânzi şi penalităţi de întârziere pentru sumele datorate cu titlu de obligaţii fiscale accesorii stabilite potrivit legii.

Chiar dacă, în virtutea art. 122 indice 1 din O.G. nr. 92/2003 (în vigoare începând cu 17.09.2011), în cazul contribuabililor cărora li s-a deschis procedura insolvenţei, pentru creanţele fiscale născute anterior sau ulterior datei deschiderii procedurii insolvenţei se datorează dobânzi şi penalităţi de întârziere potrivit legii care reglementează această procedură, niciuna dintre prevederile Legii nr. 85/2006 nu poate fi interpretată în sensul posibilităţii calculării dobânzilor şi penalităţi de întârziere pentru sumele datorate cu titlu de obligaţii fiscale accesorii (dobânzi şi penalităţi de întârziere).

În raport de toate aceste elemente, Înalta Curte reţine că, din argumentele expuse de prima instanţă în cuprinsul sentinţei recurate, nu rezultă în raport de ce titluri executorii a fost realizată verificarea legalităţii Deciziei nr. x/06.08.2020 în privinţa sumei de 10.549.040 RON ori dacă instanţa de fond a analizat conţinutul efectiv al tuturor titlurilor executorii prin care au fost evidenţiate creanţele în raport de care astfel de accesorii au fost calculate (cu atât mai mult cu cât, după cum s-a arătat mai sus, la dosar nici nu au fost depuse toate titlurile executorii), spre a verifica natura creanţelor indicate în acestea (principale sau accesorii).

De asemenea nu există niciun argument, în sentinţa recurată, care să justifice raţionamentul primei instanţe ce a stat la baza demersului de a nu da eficienţă nici măcar datelor din cuprinsul acelor câteva titluri executorii aflate la dosar, ce indicau includerea în astfel de titluri şi a unor creanţe accesorii (dobânzi şi penalităţi de întârziere).

Toate aceste aspecte conferă, la rândul lor, un caracter fondat criticilor recurentei – reclamante subsumate motivului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., impunându-se casarea cu trimiterea cauzei spre rejudecare, pentru ca toate aceste aspecte să fie analizate într-un cadru procesual care să nu priveze părţile de accesul la un dublu grad de jurisdicţie.

În referire la accesoriile calculate pentru creanţe anterioare deschiderii procedurii, legea insolvenţei reglementează, în cuprinsul art. 41 alin. (1) şi (2), posibilitatea valorificării acestor accesorii în condiţiile respectării etapelor şi cerinţelor expres reglementate în norma în discuţie.

Astfel, potrivit art. 41 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 85/2006:

(1) Nici o dobândă, majorare sau penalitate de orice fel ori cheltuială, numită generic accesorii, nu va putea fi adăugată creanţelor născute anterior datei deschiderii procedurii.

(2) Prin excepţie de la prevederile alin. (1), creanţele garantate se înscriu în tabelul definitiv până la valoarea garanţiei stabilită prin evaluare, dispusă de administratorul judiciar sau de lichidator. În cazul în care valorificarea activelor asupra cărora poartă garanţia se va face la un preţ mai mare decât suma înscrisă în tabelul definitiv sau definitiv consolidat, diferenţa favorabilă va reveni tot creditorului garantat, chiar dacă o parte din creanţa sa fusese înscrisă drept creanţă chirografară, până la acoperirea creanţei principale şi a accesoriilor ce se vor calcula.

În raport de astfel de prevederi, instanţa de control judiciar observă că înscrierea, în tabelul definitiv, a unei creanţe drept garantată se poate face în limita valorii garanţiei, valoare ce trebuie, însă, stabilită prin evaluare.

De asemenea, întrucât prin plan pot fi diminuate creanţe, relevante sunt şi prevederile art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2006, potrivit cărora: Când sentinţa care confirmă un plan intră în vigoare, activitatea debitorului este reorganizată în mod corespunzător; creanţele şi drepturile creditorilor şi ale celorlalte părţi interesate sunt modificate astfel cum este prevăzut în plan. În cazul intrării în faliment ca urmare a eşuării planului sau a unei executări silite, planul confirmat va fi socotit ca o hotărâre definitivă împotriva debitorului. Pentru executarea silită a acestor creanţe, calitatea de titlu executoriu o va avea sentinţa de confirmare a planului.

Din conţinutul normativ al art. 41 alin. (2) din Legea nr. 85/2006 rezultă că, în cazul creanţelor garantate, acoperirea accesoriilor este posibilă exclusiv în ipoteza în care, în urma valorificării activelor asupra cărora poartă garanţia, se obţine un preţ mai mare decât suma ce rezultă din interpretarea coroborată a prevederilor art. 41 alin. (2) şi art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2006.

Pe cale de consecinţă, în ipoteza creanţelor anterioare garantate, condiţiile prealabile valorificării dreptului de a calcula accesorii sunt cele ale existenţei unei evaluări a garanţiilor şi a vânzării bunurilor afectate de garanţii la o sumă mai mare decât cea determinată în sensul celor arătate anterior.

Or, în cauza pendinte, prima instanţă nu a învederat (în cuprinsul motivării furnizate) niciun argument care să indice că astfel de aspecte au fost verificate atunci când aceasta a analizat legalitatea Deciziei nr. x/06.08.2020 din perspectiva sumei de 10.549.040 RON (despre care organele fiscale au susţinut că reprezintă accesorii calculate în raport de creanţe principale garantate), iar un atare context generează, o dată în plus, incidenţa, în cauză, a motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Mai mult, se reţine că, în hotărârea recurată, nu a fost furnizată o motivare care să justifice respingerea argumentului esenţial al reclamantei privind achitarea în cursul procedurii de observaţie şi de implementare a planului de reorganizare, până la eşuarea acestuia, a unei părţi semnificative a creanţelor bugetare şi din cuprinsul unei astfel de hotărâri nici nu rezultă realizarea unei verificări a unui astfel de aspect, sau o determinare a momentului la care astfel de creanţe au fost stinse prin plată, a întinderii plăţilor astfel efectuate şi a creanţelor rămase neachitate.

În concluzie, apreciind că hotărârea instanţei de fond nu cuprinde motive care să evidenţieze o dezlegare a aspectelor arătate în paragrafele anterioare, deşi acestea au fost invocate prin cererea de chemare în judecată ce a fost respinsă în mod integral de prima instanţă, Înalta Curte reţine incidenţa cazului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1), pct. 6 C. proc. civ. şi apreciază că se impune casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe, soluţie de natură a nu priva părţile de un grad de jurisdicţie.

Justificarea acestei soluţii rezidă şi în împrejurarea că nedezlegarea antereferitelor aspecte de către prima instanţă împiedică instanţa de recurs să verifice caracterul fondat al restului motivelor de casare şi argumentelor invocate de recurentă prin calea de atac promovată, neputându-se realiza o analiză concretă a aspectelor subsumate motivului de recurs reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., dată fiind interdependenţa dintre clarificarea chestiunilor evidenţiate anterior şi maniera de interpretare şi aplicare a normelor de drept incidente situaţiei de fapt deduse judecăţii în cauza pendinte.

Totodată, soluţia de trimitere a cauzei spre rejudecare este justificată şi de necesitatea punerii în discuţia părţilor a aspectului administrării unui probatoriu suplimentar, incompatibil cu faza de judecată a recursului, precum efectuarea unui raport de expertiză contabilă prin care să se stabilească, printre altele, dacă în cuprinsul Deciziei nr. x/06.08.2020 se identifică sume ce reprezintă accesorii la accesoriile stabilite prin titlurile executorii ce au stat la baza emiterii proceselor-verbale de sechestru şi avizelor de ipotecă indicate în anexa la decizia de accesorii atacată şi care este cuantumul acestora. Tot pe calea unei expertize contabile s-ar putea stabili şi dacă, în perioadele de observaţie şi de reorganizare, au fost realizate plăţi în vederea stingerii atât a creanţelor fiscale anterioare deschiderii procedurii insolvenţei, cât şi a celor ulterioare (dintre cele indicate în Decizia nr. x/06.08.2020), precum şi la ce dată au fost realizate astfel de plăţi.

Pentru considerentele expuse anterior, în aplicarea prevederilor art. 496 C. proc. civ., raportat la dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de reclamanta A.- în faliment, va casa sentinţa civilă nr. 248 din 15 septembrie 2021, pronunţată de Curtea de Apel Craiova – secţia contencios administrativ şi fiscal şi va trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Cu ocazia rejudecării, instanţa de fond urmează să analizeze acţiunea reclamantei în raport de aspectele de fapt şi temeiurile legale invocate, dar şi de cele expuse în memoriul de recurs, să valorifice toate apărările şi susţinerile părţilor şi toate înscrisurile depuse la dosar, să administreze probatorii suplimentare apreciate pertinente şi utile soluţionării cauzei, în vederea asigurării accesului la dublul grad de jurisdicţie.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta A.- în faliment prin lichidator judiciar B. şi Casa de Insolvenţă GMC SPRL împotriva sentinţei civile nr. 248 din 15 septembrie 2021, pronunţată de Curtea de Apel Craiova – secţia contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 2 mai 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin intermediul grefei instanţei.