Taxpayer’s suspension bid rejected; withholding tax assessment on non-resident interest upheld.

Şedinţa publică din data de 08 martie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2022, la data de 18 iulie 2022, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcţia Generală Antifraudă - Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 6 Oradea, a solicitat suspendarea efectelor Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale stabilite ca urmare a verificării documentare nr. A-FBH 6767/07.07.2022, prin intermediul căreia DGAF a reţinut în sarcina Societăţii obligaţii fiscale cu titlu de impozit pe veniturile nerezidenţilor în cuantum de 4.180.814 RON, precum şi obligarea pârâtei la plata tuturor cheltuielilor de judecată ocazionate de soluţionarea prezentei cauze.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 350 din 26 iulie 2022, Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal a respins cererea de suspendare a efectelor Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale stabilite ca urmare a verificării documentare nr. A-FBH 6767/07.07.2022 în privinţa reclamantei A. S.R.L., formulată în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcţia Generală Antifraudă - Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 6 Oradea.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 350 din 26 iulie 2022, pronunţată de Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, în rejudecare, admiterea acţiunii, astfel cum a fost formulată.

Recurentul-reclamant a învederat, în esenţă, că sentinţa recurată a fost pronunţată cu interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Astfel, contrar prevederilor legale aplicabile şi jurispudenţei europene şi naţionale, în mod greşit prima instanţa a considerat că toate argumentele invocate în susţinerea cererii de suspendare, cu excepţia unuia, vizează aspecte de fond ce nu pot fi verificate de instanţă în procedura suspendării.

Raţionamentul primei instanţe este nelegal, iar aceste argumente trebuie avute în vedere în soluţionarea cererii de suspendare şi nu respinse fără niciun motiv, o asemenea abordare echivalând cu o denegare de dreptate. Mai mult, cererea de suspendare cuprindea chiar şi mai multe motive ce conturau aparenţa de nelegalitate şi care nu necesitau o analiză de fond, aspecte pe care prima instanţă a refuzat complet să le analizeze, respectiv: nerespectarea de către DGAF a procedurii verificării documentare şi nerespectarea de către DGAF a procedurii de estimare a bazei de impozitare.

Totodată, a arătat că, în mod nelegal, prima instanţă a refuzat să analizeze motivele substanţiale, considerându-le incompatibile cu procedura suspendării.

Printr-un alt set de critici, recurenta-reclamantă a susţinut că prima instanţă a interpretat şi aplicat greşit dispoziţiile Legii nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă invocate în susţinerea motivului de nelegalitate a Deciziei de impunere ca urmare a faptului ca DGAF nu este competentă de a efectua verificarea documentară şi de a emite decizii de impunere.

Nu în ultimul rând, recurenta-reclamantă a arătat şi că instanţa de fond nu a mai făcut o analiză propriu zisă a iminenţei producerii unei pagube ce ar fi greu sau imposibil de remediat, condiţie pe care o consideră a fi îndeplinită în raport de impactul Deciziei de impunere asupra lichidităţilor societăţii, de faptul că societatea va fi în imposibilitate de a mai contracta fonduri/împrumuturi, precum şi în raport de impactul economic asupra angajaţilor societăţii, de impactul executării Deciziei de impunere corelat cu situaţia de criză din industria automotive asupra activităţii societăţii, precum şi având în vedere că societatea va fi în imposibilitate de a mai continua investiţiile demarate şi va risca retragerea Acordului de finanţare obţinut.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 08 decembrie 2022, intimata-pârâtă a solicitat respingerea recursului, ca nefondat şi menţinerea sentinţei recurate ca fiind temeinică şi legală, reiterând, în esenţă, apărările susţinute în faţa instanţei de fond.

Prin notele de şedinţă înregistrate la dosarul cauzei la data de 13 februarie 2023, intimata-pârâtă a invocat excepţia inadmisibilităţii, învederând că, în raport de prevederile art. 278 alin. (5) din Codul de procedură fiscală, suspendarea prevăzută la art. 14 din Legea nr. 554/2004 încetează de drept dacă în termen de 60 de zile de la comunicarea deciziei de soluţionare nu se introduce acţiunea în anularea actelor administrative, termen ce a fost depăşit în cauză.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. este nefondat, pentru următoarele considerente:

Cu prioritate, în ceea ce priveşte excepţia de inadmisibilitate invocată de intimata-pârâtă, în raport de prevederile art. 278 alin. (5) din Codul de procedură fiscală, instanţa de control judiciar reţine că situaţia premisă pentru aplicarea acestei norme este existenţa unei suspendări dispuse în prealabil, situaţie premisă care, în mod evident, nu se identifică în cauză.

Prin urmare, având în vedere că nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de textul de lege invocat, respectiv existenţa unei cereri de suspendare admisă la fond, Înalta Curte urmează să respingă excepţia inadmisibilităţii, invocată de intimata-pârâtă.

Referitor la cererea de recurs, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., ce vizează aplicarea sau interpretarea greşită a normelor de drept material este nefondat, iar în acest sens, Înalta Curte are în vedere că, potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale, nu şi a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa a recurs la textele de lege aplicabile speţei dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

În cauza de faţă aceste motive nu sunt incidente, soluţia primei instanţe fiind expresia interpretării şi aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura judiciară.

Criticile recurentei-reclamante privind aplicarea greşită de către instanţa de fond a dispoziţiilor art. 14 din Legea nr. 554/2004, sunt nefondate.

În fapt, ca urmare a inspecţiei fiscale demarate în data de 25 martie 2022, organele de control au emis Procesul-Verbal şi Decizia de impunere prin intermediul căreia au impus în sarcina societăţii recurente suma de 4.180.814 RON, cu titlu de impozit pe veniturile nerezidenţilor obţinute din dobânzi.

La data de 18 iulie 2022, societatea reclamantă a formulat cerere de suspendare a efectelor Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale stabilite ca urmare a verificării documentare nr. A-FBH 6767/07.07.2022, prin intermediul căreia DGAF a reţinut în sarcina Societăţii obligaţii fiscale cu titlu de impozit pe veniturile nerezidenţilor în cuantum de 4.180.814 RON, respinsă de prima instanţă.

Conform art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, odată sau după sesizarea instanţei de contencios administrativ, persoana vătămată poate să solicite suspendarea executării actului administrativ până la soluţionarea definitivă a cauzei.

Rezultă că, executarea unui act administrativ va putea fi suspendată numai în situaţia în care instanţa va constata în mod temeinic îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii: (1) cazul bine justificat, definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, ce constă în anumite împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ; (2) paguba iminentă, definită în art. 2 alin. (1) lit. ş) din aceeaşi lege, definită ca fiind prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public.

Or, cazul bine justificat şi iminenţa unei pagube sunt analizate în funcţie de circumstanţele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească şi drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate.

În jurisprudenţa sa constantă, secţia de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi a reţinut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanţa nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăşi cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-şi limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt şi/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură un act administrativ.

Este adevărat că tot în practica instanţei supreme s-a statuat că aparenţa de nelegalitate nu se limitează la verificarea regularităţii procedurii administrative sau a dimensiunii formale a actului administrativ, ci poate fi circumscrisă unor motive ce ţin de fondul raportului de drept administrativ, de legalitatea substanţială a actului supus evaluării.

Dar îndoiala serioasă asupra legalităţii actului administrativ trebuie să fie evidentă, să poată fi decelată cu uşurinţă printr-o cercetare sumară a aparenţei dreptului, pentru că în cadrul procedurii suspendării executării, pe calea căreia pot fi dispuse numai măsuri provizorii, nu este permisă prejudecarea fondului litigiului.

Aşa cum s-a reţinut anterior, prin memoriul de recurs, reclamanta a invocat în esenţă drept motive ce ar reprezenta în înţelesul său un caz bine justificat, aceleaşi argumente invocate şi în faţa instanţei de fond, care nu sunt de natură a reforma sentinţa recurată. Argumentele susţinute de reclamantă nu reprezintă indicii suficiente pentru a răsturna prezumţia de legalitate a actului administrativ contestat, ci se constituie în critici ce pot reprezenta chiar temeiul contestaţiei administrative, iar acest aspect ar însemna o prejudecare a cererii în anulare într-un litigiu care are ca obiect suspendarea executării respectivului act.

Instanţa de recurs reţine că argumentele invocate de recurenta-reclamantă privind nerespectarea de către DGAF a procedurii verificării documentare, a procedurii de estimare a bazei de impozitare, precum şi stabilirea beneficiarului efectiv, antamează chiar problema de drept ce trebuie dezlegată pe fondul cauzei, or, aşa cum s-a reţinut şi în precedent, în cadrul procedurii suspendării executării nu este permisă prejudecarea fondului litigiului.

Aşadar, această împrejurare ar echivala practic cu o tranşare definitivă a acestor chestiuni, fapt ce este incompatibil cu limitele legale ale cadrului procesual trasat de dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004. Prin urmare, aceste motive invocate de recurenta-reclamantă nu pot fi apreciate ca împrejurări legate de starea de drept sau de fapt de natură să creeze o îndoială serioasă asupra legalităţii actului.

În acest context, Înalta Curte reţine ca nefondate şi criticile recurentei-reclamante referitoare la încălcarea principiului legalităţii în materie fiscală şi privind normele de tehnică legislativă.

Deşi recurenta-reclamantă îşi exprimă nemulţumirea faţă de interpretarea dată de prima instanţă dispoziţiilor legale incidente în această privinţă, instanţa de recurs constată că raţionamentul expus în sentinţa recurată este unul valid şi are la bază prevederile legale statuate la art. 148 alin. (3) şi trimiterile la art. 119 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

Potrivit art. 148 alin. (3) din Codul de procedură fiscală, în forma în vigoare în perioada de referinţă:

Sfera şi obiectul verificării documentare

"(1) Pentru stabilirea corectă a situaţiei fiscale a contribuabilului/plătitorului, organul fiscal poate proceda la o verificare documentară.

(2) Verificarea documentară constă în efectuarea unei analize de coerenţă a situaţiei fiscale a contribuabilului/plătitorului, pe baza documentelor existente la dosarul fiscal al contribuabilului/plătitorului, precum şi pe baza oricăror informaţii şi documente transmise de terţi sau deţinute de organul fiscal, care au relevanţă pentru determinarea situaţiei fiscale.

(3) Prevederile art. 119 şi 120 sunt aplicabile în mod corespunzător şi în cazul verificării documentare efectuate de către organele de inspecţie fiscală.

(4) Prevederile art. 138 alin. (2) şi dispoziţiile legale prevăzute în ordinul preşedintelui ANAF emis în temeiul art. 138 alin. (3) se aplică în mod corespunzător şi în cazul verificării documentare efectuate de către organele fiscale competente să exercite verificarea situaţiei fiscale personale".

Conform art. 119 din Codul de procedură fiscală, în forma în vigoare în perioada de referinţă:

"Inspecţia fiscală se exercită exclusiv, nemijlocit şi neîngrădit de organul fiscal competent potrivit cap. I şi II ale titlului III. Organele fiscale care sunt competente să efectueze inspecţia fiscală sunt denumite în sensul prezentului capitol organe de inspecţie fiscală.

(2) Prin excepţie de la prevederile alin. (1), competenţa de efectuare a inspecţiei fiscale în cazul creanţelor administrate de organul fiscal central poate fi stabilită prin ordin al preşedintelui A.N.A.F. şi în sarcina altor organe fiscale care nu au competenţă potrivit cap. I al titlului III."

Din interpretarea logico-sistematică a acestor prevederi legale rezultă că, excepţie de la regula potrivit căreia activitatea de verificare documentară se găseşte în sarcina organului fiscal competent potrivit cap. I şi II ale titlului III, prin Ordin al preşedintelui A.N.A.F. se poate atribui în competenţă activitatea de verificare documentară şi în sarcina altor organe fiscale care nu au competenţă potrivit cap. I al titlului III.

În consecinţă, în acord cu opinia judecătorului fondului, se reţine că funcţionarilor publici din cadrul Direcţiei generale antifraudă fiscală le-a fost atribuită calitatea de organ fiscal competent pentru efectuarea verificării documentare prin atribuirea de competenţă pe care Preşedintele ANAF a realizat-o prin Ordinul nr. 3632/2020 din 5 octombrie 2020, cu titlul de "Ordin privind stabilirea unor competenţe de efectuare a verificării documentare".

Pentru aceste motive instanţa de control judiciar apreciază că în cauză, nu este îndeplinită condiţia cazului bine justificat pentru suspendarea deciziei atacate, recurenta - reclamantă nereuşind să răstoarne prezumţia de legalitate de care se bucură actul administrativ, care determină principiul executării sale din oficiu.

Înalta Curte are în vedere şi că cele două condiţii legale, respectiv cazul bine justificat şi paguba iminentă, nu pot fi analizate decât împreună, deoarece nu se poate vorbi despre un caz bine justificat dacă nu se învederează, în acelaşi timp, iminenţa producerii unei pagube semnificative şi reciproc, prefigurarea unei pagube iminente reprezintă un element esenţial pentru a motiva existenţa cazului bine justificat de admitere a suspendării executării actului administrativ.

În cauză, condiţia necesităţii prevenirii unei pagube iminente nu se mai impune a fi analizată, având în vedere neîndeplinirea condiţiei cazului bine justificat, ce conduce la neîntrunirea cumulativă a prevederilor legale impuse de art. 14 din Legea nr. 554/2004 în materia suspendării executării actului administrativ.

Pentru considerentele expuse, nefiind identificat motivul de casare a sentinţei prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul formulat de reclamanta A. S.R.L., ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia inadmisibilităţii, invocată de intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală Antifraudă-Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 6 Oradea.

Respinge recursul formulat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 350 din 26 iulie 2022 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 C. proc. civ., astăzi, 08 martie 2023.