Tax liability revision: scope of res judicata effect of criminal sentence on administrative fiscal acts

Şedinţa publică din data de 28 iulie 2020

Deliberând asupra prezentei cereri de revizuire, din examinarea actelor şi lucrărilor dosarului, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului Braşov, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal reclamantul A. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Direcţia Regionala pentru Accize si Operaţiuni Vamale Brasov şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov să se dispună:

- anularea deciziilor de soluţionare a contestaţiilor emise în procedura administrativă prealabilă: decizia 378/12.07.2018 emisă de DGRFP Brasov - Serviciul Soluţionare Contestaţii prin care au fost soluţionate contestaţia administrativ-fiscală depusă la data de 11.01.2018 precum şi contestaţia administrativ-fiscală depusă la data de 12.01.2018, decizia nr. 710/20.07.2018 emisă de DGRFP prin care a fost soluţionată contestaţia depusă la data de 2.03.2018.

- anularea următoarelor acte administrativ-fiscale cu privire la care s-au respins contestaţiile:

- decizia pentru regularizarea situaţiei privind obligaţiile suplimentare stabilite de controlul vamal nr. 7966/24.04.2013 prin care au fost stabilite obligaţii de plată în cuantum total de 135657 RON;

- decizia nr. 71452/31.12.2013 referitoare a obligaţii de plată accesorii prin care a fost obligat solidar la plata sumei de 12752 RON dobânzi şi 19052 RON penalităţi de întârziere;

- decizia nr. 5345/31.12.2014 referitoare la obligaţii de plată accesorii prin care a fost obligat în solidar la plata sumei de 2351 RON dobânzi de întârziere taxe vamale, 8679 RON dobânzi întârziere accize si 3627 RON dobânzi de întârziere TVA;

- decizia nr. 1054/31.12.2015 referitoare la obligaţii de plată accesorii prin care a fost obligat în solidar la plata sumei de 2231 RON dobânzi de întârziere taxe vamale, 8235 RON dobânzi de întârziere accize şi 3442 RON dobânzi de întârziere TVA;

- decizia referitoare la obligaţii de plată accesorii nr. x/20.12.2016 prin care s-au stabilit dobânzi aferente accizei, taxei vamale şi TVA-ului în suma de 9297 RON.

Prin sentinţa civilă nr. 245/CA/pronunţată la data de 13 martie 2019, Tribunalul Braşov, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis contestaţia formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Braşov şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov, a anulat decizia nr. 378/12.07.2018 şi decizia nr. 710/20.07.2018 emise de DGRFP - Serviciul de Soluţionare contestaţii, a admis contestaţiile formulate împotriva deciziei nr. 7966/24.04.2013 şi a deciziilor referitoare la obligaţii de plată accesorii x/31.12.2013, nr. y/31.12.2013, nr. z/31.12.2015 si nr. 5481/20.12.2016 pe care le-a anulat în parte în ce priveşte menţionarea reclamantului în calitate de debitor şi a obligat pârâţii să plătească reclamantului cheltuieli de judecată în sumă de 350 RON.

2. Hotărârea supusă revizuirii

Prin decizia nr. 564/R/2019 pronunţată în data de 13 iunie 2019, Curtea de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis recursul declarat de recurentele pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov în nume propriu şi pentru Direcţia Regională Vamală Braşov împotriva sentinţei civile nr. 245/CA/13.03.2019 pronunţată de Tribunalul Braşov, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi pe care a casat-o în tot şi, în rejudecare a respins cererea formulată de reclamantul A. ca neîntemeiată, a respins cererea reclamantului având ca obiect cheltuieli de judecată în fond şi a luat act că nu s-au solicitat cheltuieli de judecată în recurs.

3. Cererea de revizuire formulată

Prin cererea de revizuire înregistrată la Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal sub numărul de dosar x/2018, revizuentul A. a solicitat anularea deciziei civile nr. 564/R/13.06.2019 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, iar în rejudecarea recursului să fie respinse recursurile formulate în cauză, cu menţinerea ca legală şi temeinică a hotărârii primei instanţe.

În susţinerea cererii sale, revizuentul a invocat motivul de revizuire reglementat de art. 509 alin. (1) pct. 1 din C. proc. civ., arătând în esenţă că instanţa de recurs s-ar fi pronunţat asupra unor lucruri care nu s-au cerut prin cererea de recurs, precum şi motivul de revizuire reglementat de art. 509 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., în sensul că hotărârea atacată cu revizuire ar încălca autoritatea de lucru judecat a sentinţei penale nr. 67/F/06.05.2014 pronunţată de Curtea de Apel Braşov în dosar nr. x/2013.

Prin încheierea de şedinţă din data de 26 septembrie 2019, instanţa a dispus disjungerea din dosar a cererii de revizuire întemeiată pe dispoziţiile art. 509 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., şi formarea unui nou dosar cu acest obiect (dosar x/2019), iar în dosarul nou format a invocat din oficiu excepţia necompetenţei materiale a Curţii de Apel Braşov.

Prin Decizia nr. 798/R/2019 din data de 3 0ctombrie 2019 Curtea de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia necompetenţei sale materiale şi a declinat competenţa de soluţionare a cererii de revizuire formulată de revizuientul A., în temeiul art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. în favoarea Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea formulată, intimatele Direcţia Regională Vamală Braşov prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov au solicitat respingerea cererii de revizuire, arătând că motivele de revizuire invocate în prezenta cale de atac extraordinară nu se încadrează printre cele care permit promovarea cererii de revizuire, revizuientul criticând, în realitate, soluţia defavorabilă pronunţată în calea de atac a recursului şi tinzând, de fapt, la o nouă judecată a recursului, ceea ce contravine principiului securităţii raporturilor juridice, care impune că nici o parte a unui proces să nu poată obţine redeschiderea unui proces judecat definitiv numai în scopul de a obţine o rejudecare a procesului şi o nouă soluţionare a cazului.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra cererii de revizuire

Examinând decizia ce se cere a fi revizuită prin raportare la dispoziţiile art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată următoarele:

Cu titlu prealabil, Înalta Curte reţine că, în ceea ce priveşte revizuirea, cale extraordinară de atac, dispoziţiile legale care o reglementează sunt de strictă interpretare, astfel că exercitarea ei nu poate avea loc decât în cazurile şi în condiţiile prevăzute în mod expres de lege.

De asemenea, conform art. 513 alin. (3) C. proc. civ., constată că dezbaterile în cadrul unei cereri de revizuire sunt limitate la admisibilitatea revizuirii şi la faptele pe care se întemeiază. Prin urmare, în cadrul acestei căi de retractare se analizează prioritar condiţiile de admisibilitate, cadru în care nu se repun în discuţie şi nu se cercetează chestiuni ce ţin de fondul cauzei, ci se verifică aspecte procedurale vizând îndeplinirea condiţiilor de admisibilitate.

Potrivit art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., "Revizuirea unei hotărâri pronunţate asupra fondului sau care evocă fondul poate fi cerută dacă: … există hotărâri definitive potrivnice, date de instanţe de acelaşi grad sau de grade diferite, care încalcă autoritatea de lucru judecat a primei hotărâri".

Astfel, invocarea normei de drept citate presupune îndeplinirea cumulativă a următoarelor condiţii: existenţa unor hotărâri judecătoreşti definitive, care să fie contradictorii; hotărârile să fie date de instanţe de acelaşi grad sau de grade diferite; cea de-a doua hotărâre să fie pronunţată cu nesocotirea autorităţii de lucru judecat; hotărârile să fie date în dosare diferite; în al doilea proces să nu se fi invocat excepţia autorităţii de lucru judecat sau, dacă a fost invocată, instanţa să fi omis să se pronunţe asupra ei; să se ceară anularea celei de-a doua hotărâri, deoarece aceasta a fost pronunţată cu încălcarea autorităţii de lucru judecat.

Autoritatea de lucru judecat este reglementată în art. 430 C. proc. civ., astfel:,,(1) Hotărârea judecătorească ce soluţionează, în tot sau în parte, fondul procesului sau statuează asupra unei excepţii procesuale ori asupra oricărui alt incident are, de la pronunţare, autoritate de lucru judecat cu privire la chestiunea tranşată. (2) Autoritatea de lucru judecat priveşte dispozitivul, precum şi considerentele pe care acesta se sprijină, inclusiv cele prin care s-a rezolvat o chestiune litigioasă. (...)".

Raţiunea reglementării menţionate o constituie necesitatea de a se înlătura încălcarea autorităţii de lucru judecat atunci când instanţele au dat soluţii contrare în dosare diferite, atât în ceea ce priveşte efectul negativ, cât şi cel pozitiv, astfel cum reiese din interpretarea dispoziţiilor art. 431 C. proc. civ., care prevăd că:

"(1) Nimeni nu poate fi chemat în judecată de două ori în aceeaşi calitate, în temeiul aceleiaşi cauze şi pentru acelaşi obiect. (2) Oricare dintre părţi poate opune lucrul anterior judecat într-un alt litigiu, dacă are legătură cu soluţionarea acestuia din urmă".

Se constată, astfel, din analiza acestor norme legale, că cerinţa identităţii de părţi, obiect şi cauză reprezintă o condiţie care valorifică efectul negativ al autorităţii de lucru judecat: interzicerea reluării aceleiaşi judecăţi în condiţiile identităţii de elemente reglementate prin art. 431 alin. (1) C. proc. civ.

Pe de altă parte, se observă că, potrivit art. 431 alin. (2) C. proc. civ., autoritatea de lucru judecat este prevăzută în mod expres ca ataşându-se şi considerentelor hotărârii, nu doar a celor decisive, care susţin dispozitivul, ci şi a celor decizorii. În acest mod legiuitorul a consacrat în mod explicit şi efectul pozitiv al lucrului judecat, prin care o chestiune litigioasă, dedusă judecăţii în mod incidental şi dezlegată în cadrul unui proces, a cărei rezolvare nu se va regăsi în dispozitivul hotărârii, este înzestrată cu autoritate de lucru judecat, ceea ce înseamnă că nu va putea fi nesocotită, contrazisă într-un litigiu ulterior, întrucât ceea ce s-a judecat este presupus a exprima adevărul raporturilor juridice dintre părţi (res iudicata pro veritate habetur).

Într-o astfel de situaţie, efectul pozitiv al autorităţii de lucru judecat presupune existenţa unui proces în desfăşurare, în cadrul căruia se impun ca un "dat" dezlegările anterioare ale instanţei, spre deosebire de efectul negativ, care opreşte o nouă judecată în fond (bis de eadem re ne sit actio), doar dacă există tripla identitate de elemente (părţi, obiect, cauză).

Prin urmare, în cazul efectului pozitiv al autorităţii de lucru judecat, care valorifică aspecte dezlegate anterior de instanţă, care doar au legătură cu ceea ce se deduce ulterior judecăţii, nu se cere în mod necesar existenţa unei triple identităţi de acţiune (obiect, cauză, părţi).

În speţă, revizuentul A. a formulat cerere de revizuire a deciziei nr. 564/R/2019 din data de 13 iunie 2019 a Curţii de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal, în temeiul dispoziţiilor art. 509 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., invocându-se contradicţia acesteia cu sentinţa penală nr. 67/F/06.05.2014 a Curţii de Apel Braşov, secţia Penală, pronunţată în dosarul nr. x/2013.

Prin decizia nr. 564/R/2019 pronunţată în data de 13 iunie 2019, Curtea de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis recursul declarat de recurentele pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov în nume propriu şi pentru Direcţia Regională Vamală Braşov împotriva sentinţei civile nr. 245/CA/13.03.2019 pronunţată de Tribunalul Braşov, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi pe care a casat-o în tot şi, în rejudecare a respins cererea formulată de reclamantul A. ca neîntemeiată, a respins cererea reclamantului având ca obiect cheltuieli de judecată în fond şi a luat act că nu s-au solicitat cheltuieli de judecată în recurs.

Prin cererea de chemare în judecată revizuentul a precizat că există autoritate de lucru judecat şi a adus la cunoştinţă instanţei de sentinţa penală nr. 67/F/2014, pe care a depus-o în dovedire.

Curtea de Apel prin decizia nr. 564/R/2019 din data de 13 iunie 2019 a reţinut că s-a solicitat anularea Deciziei nr. 378/12.07.2018 emisă de DGRFP Braşov - Serviciul Soluţionare Contestaţii prin care a fost respinsă contestaţia formulată de către reclamant împotriva deciziei nr. 7966/24.04.2013 cu motivaţia că există autoritate de lucru judecat, precum şi respingerea ca nefiind depusă în termen a contestaţiei formulate împotriva deciziilor referitoare la obligaţiile accesorii nr. 71452/31.12.2013, nr. 5345/31.12.2013 si nr. 1054/31.12.2015.

Astfel a stabilit că, prin Decizia nr. 378/12.07.2018 emisa de DGRFP Braşov - Serviciul Soluţionare Contestaţii a fost respinsă contestaţia formulată de către reclamant împotriva deciziei nr. 7966/24.04.2013 cu motivaţia că există autoritate de lucru judecat, întrucât se emisese anterior prin decizia nr. 596/18.09.2013.

S-a mai reţinut că soluţia pronunţată de instanţa penală nu îi dă dreptul reclamantului să mai introducă încă o dată contestaţie administrativă împotriva aceleiaşi decizii de impunere.

În ceea ce priveşte respingerea ca nefiind depusă în termen a contestaţiei formulate împotriva deciziilor referitoare la obligaţiile accesorii nr. 71452/31.12.2013, nr. 5345/31.12.2013 si nr. 1054/31.12.2015, instanţa de recurs a reţinut că sarcina probei schimbării domiciliului fiscal revine contribuabilului şi nu organului fiscal şi, în consecinţă prima instanţă a făcut o aplicare eronată a prevederilor de drept material incidente cu referire la comunicarea deciziilor de impunere privind accesoriile ceea ce a condus la o greşită admitere a cererii de chemare în judecată şi soluţionarea pe fond a contestaţiei referitoare la acestea, considerând eronat că a fost respectat termenul prevăzut de lege pentru introducerea contestaţiei.

Prin sentinţa penală nr. 67/F/06.05.2014 pronunţată de Curtea de Apel Braşov au fost obligaţi în solidar inculpaţii B. şi C. să plătească părţii civile Statul Român - Agenţia de Administrare Fiscală, D.G.R.F.P. Braşov cu titlu de despăgubiri civile suma de 113.889 RON (acciză, dobânzi şi penalităţi, taxa pe valoarea adăugată), conform deciziei nr. 7966/24.04.2013, la care se adaugă cuantumul penalităţilor până la data stingerii obligaţiei fiscale.

La soluţionarea acţiunii civile, Curtea a ţinut cont de dispoziţiile art. 1357, 1382 din C. civ., stabilind că inculpaţii care răspund penal pentru comiterea infracţiunilor de producere şi deţinere de produse accizabile în afara unui antrepozit fiscal, urmează a fi obligaţi să repare prejudiciul produs Statului român prin neplata drepturilor fiscale aferente.

Deciziile de impunere nr. x/24.04.2013, y/24.04.2013 şi 7966/24.04.2013 au constituit baza de calcul a prejudiciului, iar recurentul, întrucât nu a fost condamnat pentru infracţiuni privind regimul fiscal nu a fost obligat la plata prejudiciului.

În acest context, având în vedere prevederile art. 430 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte constată că, în cauză nu există autoritate de lucru judecat, obiectul deciziei nr. 564/R/2019 fiind diferit de cel verificat prin sentinţa penală nr. 67/F/2014.

Nu au putut fi reţinute nici dispoziţiile art. 430 alin. (2) C. proc. civ., întrucât, în cuprinsul sentinţei pe care recurentul o opune nu s-a tranşat legalitatea obligaţiilor fiscale şi nu s-a dispus desfiinţarea actului de impunere, respectiv a actelor fiscale contestate.

În acest context, întrucât dezlegările date prin sentinţa invocată nu au făcut obiectul judecăţii în cel de-al doilea dosar, nu se poate susţine că există posibilitatea valorificării lor şi prin intermediul revizuirii, decât ca o cenzură de legalitate împotriva soluţiei astfel pronunţate; or, instanţa de revizuire nu poate, raportat la dispoziţiile legale invocate, să efectueze un control judiciar asupra dezlegării date respectivei chestiuni judecată de către cea de-a doua instanţă în faţa căreia s-a invocat acest aspect.

Cu alte cuvinte, nu îi este permis instanţei de revizuire să se transforme în instanţă de recurs şi să cenzureze modalitatea în care o altă instanţă a dat efect sau nu autorităţii de lucru judecat în forma sa pozitivă. Odată ce o instanţă s-a pronunţat asupra acestui aspect, infirmarea unei astfel de soluţii se poate face exclusiv într-o cale de atac de reformare, şi nu pe calea unei revizuiri formulate în baza art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în care instanţa este chemată să statueze ea însăşi asupra incidenţei acestei instituţii şi nu să cenzureze o judecată anterioară.

Faţă de considerentele expuse, constatând că, în speţă, nu sunt incidente dispoziţiile art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge, ca nefondată, cererea de revizuire formulată de revizuentul A. împotriva deciziei nr. 564/R/2019 din data de 13 iunie 2019, pronunţată de Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, în dosarul nr. x/2018, ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge cererea de revizuire formulată de revizuentul A. împotriva deciziei nr. 564/R/2019 din data de 13 iunie 2019, pronunţată de Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, în dosarul nr. x/2018, ca nefondată.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 28 iulie 2020.