Fiscal authority's suspension of tax challenge review overturned; appeal rejected, merits ruling ordered.

Şedinţa publică din data de 14 iulie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, la data de 16 noiembrie 2016, reclamanta S.C. A. S.R.L., societate în insolvenţă, reprezentată prin administrator judiciar, a solicitat în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor anularea pct. 1 a Deciziei nr. 154 emisă la 27 iunie 2016, prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei administrative, şi obligarea pârâtei la pronunţarea pe fond asupra acesteia.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 80/F-CONT din 12 aprilie 2017 Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a decis următoarele: "Admite cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. (în insolvenţă), prin administrator judiciar B., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

Anulează în parte Decizia nr. 154/27.06.2016 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor sub aspectul suspendării soluţionării contestaţiei (pct. 1) şi dispune pronunţarea asupra căii administrative de atac.".

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei nr. 80/F-CONT din 12 aprilie 2017 a Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a formulat recurs pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, invocând motivul de nelegalitate prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea sentinţei atacate şi, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată.

În motivarea căii de atac, recurenta a arătat, în esenţă, că în mod greşit, instanţa de fond în a aplicat şi interpretat dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală.

Astfel, urmare verificării efectuate, potrivit adresei nr. x/04.09.2015, Direcţia Generală Antifraudă Fiscală a sesizat organele de urmărire penală cu privire la A. S.R.L. iar potrivit adresei nr. x/27.11.2015, urmare inspecţiei fiscale efectuate, Direcţia generală de administrare a marilor contribuabili a întocmit procesul-verbal de control nr. x/30.09.2015, care cu adresa nr. x - AIF/11.11.2015 a fost transmis către Direcţia Generală Antifraudă Fiscală pentru valorificarea şi completarea actului de sesizare penală înaintat organelor de urmărire penală competente deoarece constatările fiscale ce vizează tranzacţiile cu furnizorii A. S.R.L. cu C. S.R.L. şi D. S.R.L. fac obiectul procesului-verbal 324/19.02.2015 întocmit de inspectorii din cadrul Direcţiei Regionale Antifraudă Alexandria. Or, prima condiţie, respectiv sesizarea penală a organului fiscal există.

A doua condiţie, este, de asemenea, îndeplinită. Astfel, sesizarea penală are o înrâurire hotărâtoare asupra soluţie ce urmează a fi dată în procedura administrativă. Interdependenţa constă în faptul că în urma verificărilor efectuate în speţă, se ridică problema realităţii operaţiunilor efectuate de societate, întrucât pentru partenerii acesteia s-a constatat un comportament fiscal inadecvat, pentru care nu s-a putut face dovada circuitului cert/fizic/real al materialelor de construcţii dat fiind faptul că din documentele prezentate nu rezultă date şi informaţii privind modalitatea de transport şi mijlocul de transport, locul de expediţie, locul de destinaţie, numele persoanei delegate, magazia în care au intrat în gestiune, nefiind astfel dovedită trasabilitatea achiziţiilor de materiale. Mai mult, societatea nu justifică realizarea efectivă a achiziţiilor şi modul de derulare a tranzacţiilor, iar avizele de însoţire a mărfii nu îndeplinesc calitatea de document justificativ, respectiv facturile nu sunt completate cu informaţiile prevăzute în mod obligatoriu de lege privind bunurile livrate. în consecinţă, din documentele prezentate societatea nu poate proba realitatea tranzacţiilor aşa cum au fost înscrise acestea în facturi.

In acest sens, organele administrative nu se pot pronunţa pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluţionarea laturii penale având în vedere faptul că organele de inspecţie fiscală au considerat că operaţiunile efectuate au implicaţii fiscale pentru care se ridică problema realităţii operaţiunilor înregistrate, cu consecinţa diminuării bazelor de impozitare aferente obligaţiilor datorate bugetului consolidat al statului.

Concluzionând, autoritatea pârâtă arată că decizia privind suspendarea cauzei se impune a fi luată ori de câte ori este vădit că soluţia laturii penale a cauzei are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii, suspendarea soluţionării având natura de a preîntâmpina emiterea unor hotărâri contradictorii.

4. Apărările formulate în cauză

Prin concluziile scrise înregistrate la dosarul cauzei la data de 19.05.2020, intimata-reclamantă în insolvenţă prin lichidator judiciar a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

Critica recurentei pârâte vizează faptul că hotărârea recurată este nelegală, fiind dată cu încălcarea dispoziţiilor art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, instanţa reţinând în mod eronat că nu se impune suspendarea soluţionării procedurii administrative.

Potrivit dispoziţiilor art. 277 din Codul de procedură fiscală - Suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă:

(1) Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă;(...)"

În jurisprudenţa Înaltei Curţi, faţă de dispoziţiile anterioare privind suspendarea, s-a arătat că este necesară o examinare în concret a existenţei indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi a "înrâuririi hotărâtoare" pe care ar putea-o avea soluţia penală în cauză. În acest sens, Înalta Curte a reţinut că instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a contestaţiei, emisă în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidenţa art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrativă (Decizia nr. 1892/2014 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal).

În cauza de faţă, prin Decizia nr. 154/27.06.2016 emisă de ANAF a fost suspendată soluţionarea contestaţiei administrative formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.09.2015 şi a Raportului de inspecţie fiscală NR. F-MC 282/30.09.2015, fiind invocată incidenţa art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală.

În raport de dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, se constată că, pentru a putea fi dispusă măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrative de către organul de soluţionare a contestaţiei, trebuie îndeplinite cumulativ, condiţiile privind sesizarea organelor de cercetare penală cu privire la existenţa indiciilor privind săvârşirea unei infracţiuni, constatarea săvârşirii infracţiunii să aibă înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă şi măsura suspendării să nu aducă atingere dreptului la un proces echitabil din perspectiva duratei rezonabile a procedurii şi a dreptului la un proces echitabil.

Se observă că recurenta-pârâta, prin decizia de suspendare, s-a raportat la existenţa unor indicii cu privire la săvârşirea unor fapte de natură penală, reţinând că "se ridică problema realităţii operaţiunilor efectuate de societate, întrucât partenerii acesteia s-a constatat un comportament inadecvat, pentru care nu s-a putut face dovada circuitului cert/fizic/real al materialelor de construcţii dat fiind faptul că din documentele prezentate nu rezultă date şi informaţii privind modalitatea de transport, locul de expediţie, locul de destinaţie, numele persoane delegate... Mai mult societatea nu justifică realizarea efectivă a achiziţiilor şi modul de derulare a tranzacţiilor, iar avizele de însoţore a mărfii nu îndeplinesc calitatea de document justificativ...".

În acest sens, a apreciat că lipsa documentelor justificative sau întocmirea neconformă a acestora poate reprezenta indiciu în sensul săvârşirii faptei de natură penală.

Or, simpla existenţă a unor suspiciuni ale organului fiscal cu privire la săvârşirea unor infracţiuni nu este de natură a justifica suspendarea soluţionării contestaţiei administrative.

Mai mult decât atât, raportând consideraţiile de ordin teoretic la criticile de nelegalitate formulate de pârâtă, precum şi la actele existente la dosarul cauzei, Înalta Curte reţine că, în mod corect a stabilit prima instanţă cerinţele textului nu sunt îndeplinite, sesizarea organului de urmărire penală nu s-a făcut de către echipa de inspecţie fiscală care a întocmit raportul din 30 septembrie 2015, ci, aşa cum se susţine în decizia ce face obiectul cenzurii judecătoreşti, de către Direcţia Generală Antifraudă Fiscală potrivit adresei nr. A-DAF 22504/04.09.2015 . Tot astfel, s-a reţinut şi faptul că pârâta nu a depus dovezi cu privire la înregistrarea sesizării ce pretinde că a fost realizată de către Direcţia Generală Antifraudă Fiscală la 4 septembrie 2015, stadiul cercetării penale, iar procesul-verbal nr. x/19.02.2015, la care se face referire, (act solicitat de către prima instanţă şi depus tot de către reclamantă), priveşte măsurile asiguratorii instituite .

Este adevărat că art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală conferă organului de soluţionare a contestaţiei administrative un drept de apreciere asupra oportunităţii adoptării măsurii de suspendare aflate în discuţie, dar această apreciere nu trebuie făcută în condiţii care să pună sub semnul întrebării buna credinţă a organului fiscal în relaţia cu contribuabilul.

În acest context, în stabilirea caracterului legal al măsurii suspendării procedurii administrative, instanţa de fond a efectuat şi analiza raportului de interdependenţă dintre obligaţiile bugetare stabilite prin decizia de impunere şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor imputate societăţii debitoare, legătură de care depinde soluţionarea contestaţiei administrative.

Înalta Curte constată că, instanţa de fond a făcut o analiză a acestei cerinţe, reţinând în mod corect că existenţa unei eventuale infracţiuni nu împietează în mod direct şi decisiv asupra modalităţii de soluţionare a contestaţiei reclamantei, având în vedere că argumentul principal al autorităţii pârâte s-a raportat la o anumită conduită indadecvată a societăţii.

Înalta Curte constată că, în condiţiile în care controlul derulat de organul fiscal a stabilit anumite elemente factuale, apreciate ca fiind de natură a contura fictivitatea operaţiunilor economice derulate de reclamantă, respectiv a procedat la stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare în sarcina acesteia, printr-un act administrativ fiscal ce constituie titlu de creanţă, nu se poate susţine că organul de soluţionare a contestaţiei ar fi în imposibilitate să se pronunţe asupra contestaţiei administrative formulate de reclamantă cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existenţa, sau nu a unei infracţiuni.

Înalta Curte reţine că interpretarea prevederilor din legislaţia naţională trebuie făcută într-un mod care să concorde cu garanţiile dreptului la un proces echitabil, consacrat în art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului şi în jurisprudenţa CEDO, cu precădere la termenul rezonabil în derularea procedurilor administrative şi judiciare.

Astfel, o procedură administrativă trebuie derulată/finalizată în interiorul unui termen rezonabil, interesul legitim privat al contribuabilului implicând recunoaşterea dreptului de a obţine rezolvarea situaţiei sale fiscale fără întârzieri excesive generate de cauze neimputabile acestuia.

Principiul soluţionării cauzelor administrative într-un termen rezonabil se înscrie între coordonatele dreptului la o bună administrare, consacrat în art. 41 al Cartei drepturilor Fundamentale a Uniunii Europene, text ce ar trebui să constituie un veritabil reper în orientarea practicii administrative a autorităţilor publice naţionale.

În acelaşi sens, în jurisprudenţa Curţii Europene a drepturilor Omului s-a reţinut că a avut loc o violare a art. 6 din Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi libertăţilor fundamentale, referitor la accesul la un tribunal, în cazul în care autoritatea fiscală a întârziat nejustificat rezolvarea unor cereri, amânând nepermis o decizie judiciară asupra debitelor fiscale în litigiu (cauza Janosevici contra Suediei, hotărârea din 23 iulie 2002).

Raportând aceste garanţii la susţinerile recurentei-pârâte, privind necesitatea existenţei unei soluţii pronunţate pe latura penală a cauzei pentru finalizarea procedurii administrative, Înalta Curte reţine că suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei administrative are drept consecinţă amânarea pe o perioadă consistentă de timp a accesului la justiţie al reclamantei.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condiţiile suspendării soluţionării contestaţiei administrative de către organul fiscal competent, iar hotărârea instanţei de fond este dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală.

Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia

Pentru aceste considerente şi în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004 şi art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 80/F-CONT din 12 aprilie 2017 a Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 14 iulie 2020.