Joint and several liability of corporate director for fiscal insolvency based on bad-faith non-declaration of tax obligations

Şedinţa publică din data de 7 iulie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea înregistrată la data de 21.11.2016 pe rolul Tribunalului Constanţa, reclamantul A., în contradictoriu cu ANAF-DGRFP Galaţi-AJFP Constanţa prin Serviciul Fiscal Municipal Constanţa, a solicitat pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti prin care să se dispună anularea deciziei nr. 21344/20.05.2016 de atragere a răspunderii reclamantului în solidar cu B. S.R.L; anularea deciziei nr. 97/07.10.2016 prin care s-a soluţionat contestaţia formulată împotriva deciziei nr. 21344/20.05.2016 de atragere a răspunderii reclamantului în solidar cu S.C. B. S.R.L.; anularea deciziei de Impunere nr. x/09.07.2015.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 189/CA din 14 septembrie 2017 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal s-a admis în parte acţiunea reclamantul A. pârâtul ANAF - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi-DGRFP- Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa Serviciul Fiscal Municipal Mangalia.

S-a dispus anularea deciziei nr. 21344/20.05.2016 şi a deciziei nr. 97/7.10.2016. Respinge cererea de anulare a deciziei de impunere nr. x/9.07.2015.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei menţionate la pct. 2 a formulat recurs pârâta criticând-o pentru următoarele motive de nelegalitate, circumscrise cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.:

- din cuprinsul procesului-verbal nr. x/12.11.2015 de declarare a stării de insolvabilitate că sunt îndeplinite condiţiile impuse de dispoziţiile art. 25 din Legea nr. 207/2015 Codul de procedură fiscală;

- existenta prejudiciului în suma de 3.352.992 RON, cu dobânzile si penalităţile aferente calculate până la data de 11.11.2015 conform procesului-verbal de declarare a stării de insolvabilitate ce provine din decizia de impunere nr. x/09.07.2015 emisa de organele de inspecţie fiscala, este cauzat bugetului general consolidat al statului, iar repararea lui revine celui care l-a cauzat printr-o fapta ilicita "săvârşita cu vinovăţie", conform art. 1357 alin. (1) C. civ.

- în calitatea sa de administrator, răspunderea faţă de societate se circumscrie sferei răspunderii contractuale determinata de limitele mandatului conferit acestora, mandat care include şi obligaţiile legale instituite în Legea nr. 31/1990, iar răspunderea administratorilor faţă de terţi apare că fiind întotdeauna o răspundere extracontractuală, o răspundere delictuală, aşadar, acesta fiind şi contextul în care organul fiscal a circumscris faptele sferei dispoziţiilor art. 25 din Legea nr. 207/2015;

- cât priveşte culpa şi raportul de cauzalitate dintre fapte şi prejudiciu, au fost invocate dispoziţiile art. 73 lit. c) şi e) din Legea nr. 31/1990 actualizată, potrivit cărora administratorii societăţii sunt răspunzători în mod solidar pentru ţinerea registrelor prevăzute de lege (dispoziţie care se aplică şi actelor contabile) şi pentru îndeplinirea obligaţiilor care le revin în temeiul legii;

- au fost stabilite obligaţii fiscale suplimentare de plata privind perioada 01.02.20130- 31.12.2013 (perioada în care dl A. a avut funcţia de administrator) în cuantum de 3.352.992 RON reprezentând TVA, impozit profit, dobânzi si penalităţi TVA, ce provin din tranzacţii comerciale (achiziţii) derulate cu S.C. C. S.R.L. Tulcea si D., societăţi inactive şi care nu au declarat livrările;

- reprezentanţii legali ai societăţii, administratori/asociaţi au provocat cu rea - credinţă insolvabilitatea persoanei juridice prin neefectuarea niciunui demers pentru depăşirea dezechilibrului patrimonial în care se află socitetatea, pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei respective şi rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate;

A apreciat recurenta că, mod corect si în deplin acord cu dispoziţiile legale menţionate, au fost emise actele administrative atacate -Decizia nr. 97/07.10.2016 privind soluţionarea contestaţiei formulata de A., emisa de DGRFP Galaţi, Decizia nr. 21344/20.05.2016 privind atragerea răspunderii în solidar emisa de A.J.F.P. Constanta-Serviciul Fiscal Municipal Mangalia, precum si Decizia de impunere x/09.07.2016 emisa de Serviciul de inspecţie fiscala.

Pentru aceste motive s-a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi respingerea acţiunii.

4. Apărările formulate în cauză

Intimatul - reclamant a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei atacate ca fiind legală şi temeinică.

A susţinut că în cursul perioadei de referinţă, respectiv aceea în care a avut calitatea de administrator al S.C. B. S.R.L, 08.02.2013-09.12.2013 şi membru asociat în perioada 10.12.2013-23.12.2013, societatea şi-a respectat şi achitat toate obligaţiile de plată la timp, fără nicio întârziere.

Instanţa de fond a reţinut în mod corect faptul că, organul fiscal este dator să dovedească modalitatea prin care s-a provocat starea de insolvabilitate a societăţii prin nedeclararea sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale, precum şi reaua-credinţă a persoanei obligate solidar.

În mod corect, instanţa de fond a amintit şi Hotărârea CJUE dată în Cauza C-277/2014 şi, pe cale de consecinţă, a reţinut că decizia de angajare a răspunderii solidare este nelegală, în cauză nefiind dovedite cerinţele art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015.

5. Procedura de soluţionare a recursului

Prin rezoluţia completului învestit cu soluţionarea dosarului a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de 31 martie 2020, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigenţelor dispoziţiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., faţă de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

Cauza a fost suspendată de plin drept având în vedere dispoziţiile Decretului Preşedintelui României privind instituirea stării de urgenţă nr. 195 din 16 martie 2020, fiind repusă pe rol la data de 7 iulie 2020.

6. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul pârâtei este întemeiat pentru motivele în continuare arătate:

Argumente de fapt şi de drept relevante

Prin decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/20.05.2016 s-a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantului în vederea realizării creanţelor în sumă de 3.352.992 RON aparţinând S.C. B. S.R.L.

În ceea ce îl priveşte pe reclamant, s-a apreciat că sunt întrunite cerinţele art. 25 alin. (2) lit. d) din legea 207/2015, acesta având calitatea de asociat unic administrator în perioada 08.02.2013-09.12.2013 şi membru asociat în perioada 10.12.2013-23.12.2013, calitate în care a determinat cu rea credinţă insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin nedeclararea/neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale în sumă de 3.352.992 RON ale S.C. B. S.R.L.

Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/20.05.2016 a fost contestată de către reclamant, organul fiscal respingând contestaţia ca neîntemeiată potrivit Deciziei nr. 97/07.10.2016.

Dispoziţiile art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea 207/2015 prevăd că "Pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane:

d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale".

Condiţiile generale ale atragerii răspunderii administratorului pentru insolvabilitatea societăţii sunt constatarea insolvabilităţii societăţii debitoare, condiţie prealabilă pentru angajarea răspunderii administratorilor în temeiul art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală; îndeplinirea cumulativă a condiţiilor prevăzute de art. 1357 din C. civ. şi art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală

Înalta Curte nu împărtăşeşte soluţia şi nici considerentele instanţei de fond în sensul că decizia de stabilire a răspunderii solidare este nelegală pentru că organul fiscal nu a arătat, în concret, care sunt motivele de fapt care justifică reţinerea relei - credinţe a administratorului.

Reaua - credinţă a reclamantului rezultă din faptul, că în perioada în care acesta a avut această calitate, din modul de declarare a operaţiunilor comerciale derulate de societate, urmare a înregistrării în evidenţa contabilă a facturilor emise de S.C. C. S.R.L. şi E. S.R.L., s-a realizat o majorare fictivă a cheltuielilor şi o diminuare a profitului impozabil.

De asemenea, din probatoriul administrat în faţa instanţei de fond reiese că societatea S.C. B. S.R.L. figurează cu obligaţii fiscale restante la bugetul consolidat al statului în valoare de 3352992 RON, din cuprinsul Deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală ce a stat la baza acesteia rezultând că obligaţiile fiscale principale vizează activitatea comercială a societăţii din perioada 01.02.2013-31.12.2013.

Reţine Inalta Curte că de la data cesionării de către intimatul - reclamant a părţilor sociale, nu s-a mai depus nicio declaraţie, societatea figurând cu starea "inactiv" începând cu data de 11.12.2014.

In ceea ce priveşte taranzacţiile comerciale încheiate cu cele două societăţi, au fost constatate neconcordanţe din tabloul de bord - aplicaţia F. - cod 394, iar AJFP Tulcea a comunicat că cele două societăţi erau de asemenea inactive şi nu au declarat nicio livrare către B. S.R.L., existând suspiciunea că operaţiunile nu sunt reale.

Potrivit Legii nr. 31/1990 (art. 73 alin. (1) lit. e), răspunderea pentru îndeplinirea obligaţiilor legale ale societăţii revine administratorului. În plus, buna credenţă şi obligaţiile impuse de Legea nr. 31/1990 asociaţilor societăţii îi impuneau şi doar în calitate de asociat să se asigure de desfăşurarea activităţii societăţii cu respectarea legii şi de achitarea datoriilor fiscale reale.

Contrar argumentaţiei instanţei de fond, nu poate fi ignorată împrejurarea că nu există nicio justificare pentru comportamentul intimatului, care în perioada în care a fost administratorul societăţii şi asociat, cu rea credinţă nu şi-a îndeplinit obligaţiile pe care le avea în calitatea de reprezentant legal al societăţii potrivit art. 20 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, care prevede că "[...] reprezentanţii legali ai persoanelor fizice şi juridice [...] sunt obligaţi sa îndeplinească obligaţiile ce revin potrivit legislaţiei fiscale persoanelor sau entităţilor reprezentate. Aceşti reprezentanţi îndeplinesc obligaţiile fiscale de plată ale persoanelor sau entităţilor reprezentate din acele mijloace pe care le administrează [...]" în temeiul prevederilor art. 73 alin. (1) lit. e) din Legea societăţilor nr. 31/1990, conform cărora " [...] administratorii sunt solidar răspunzători fata de societate pentru stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea, actul constitutiv le impune [...]".

Aşa fiind, Înalta Curte constată că organele fiscale au adus probe din care rezultă nedeclararea şi, în consecinţă, neachitarea la termen a obligaţiilor fiscale ale societăţii debitoare prin faptul că intimatul reclamant a predat activitatea economică fără să ia măsuri pentru declararea corectă a operaţiunilor comerciale derulate de societate în perioada februarie 2013- decembrie 2013, fapt ce a generat obligaţii suplimentare de plată către bugetul consolidat de stat, în acest sens fiind enumerate ca probe decizia de declarare a stării de insolvabilitate, decizia de impunere nr. x/09.07.2015, titlurile executorii şi popririle aferente sumei datorate; în perioada aprilie 2013- decembrie 2013 au fost desfăşurate operaţiuni comerciale cu societăţi aflate în procedura de declarare ca societăţi inactive, motiv pentru care s-a stabilit TVA suplimentar de plată, neachitată; de asemenea, prin înregistrarea în contabilitate a facturilor emise de aceleaşi societăţi în procedura declarării ca inactive, a rezultat o creştere fictivă a cheltuielilor şi o diminuare a profitului impozabil, rezultând un impozit pe profit suplimentar de 597.487 RON, neachitat; ca urmare a aceloraşi operaţiuni comerciale s-au distribuit dividende, rezultând astfel un impozit pe veniturile din dividende; nu a fost depus bilanţul contabil pentru anul 2013.

În schimb, intimatul reclamant nu a expus şi dovedit o situaţie de fapt contrară, invocând însă că nu a fost dovedită împrejurarea că operaţiunile sunt fictive, ceea ce însă nu face obiectul prezentei cauze.

Acceptând în mod voit, deci cu rea-credinţă, contrar îndatoririlor legale, intrarea societăţii debitoare în insolvabilitate şi acumularea debitelor accesorii, a prejudiciat şi societatea, dar mai ales a prejudiciat bugetul de stat prin neachitarea creanţelor fiscale către acesta.

Înalta Curte constată, deci, că, deşi a făcut referire expresă la prevederile art. 25 alin. (1) lit. d) din Codul de procedură fiscală, instanţa de fond a făcut o greşită interpretare a acestora, considerând fără temei că nu a fost dovedită în cauză condiţia relei credinţe pentru angajarea răspunderii solidare a intimatului.

Administratorul culpabil răspunde solidar cu societatea debitoare pentru faptele comisive sau omisive proprii care au determinat neachitarea datoriilor fiscale, în condiţiile în care, conform fişei sintetice pe plătitor, societatea nu figurează cu plăti voluntare către bugetul general consolidat, majoritatea obligaţiilor fiscale rezultând din decizia de impunere nr. x/06.07.2015.

Concluziile Hotărârii CJUE date în Cauza C 277/14 nu pot fi opuse în prezenta cauză, întrucât, astfel cum s-a arătat, nu realitatea operaţiunilor se analizează în verificarea îndeplinirii condiţiilor atragerii răspunderii solidare, ci împrejurarea dacă faptele reprezentantului, astfel cum au fost acestea reţinute prin actele fiscale care au stat la baza emiterii deciziei atacate, conturează condiţiile art. 25 alin. (1) lit. d) din Codul de procedură fiscală.

În concluzie, Înalta Curte constată că prima instanţă a făcut o greşită aplicare a prevederilor legale la situaţia de fapt ce rezulta din probatoriul administrat, motiv pentru care se impune casarea sentinţei recurate şi, în rejudecare, respingerea acţiunii reclamantului.

7. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

În baza dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul formulat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa, va casa sentinţa atacată şi, în rejudecare, va respinge acţiunea ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa împotriva sentinţei civile nr. 189/CA din 14 septembrie 2017 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi rejudecând:

Respinge acţiunea ca nefondată.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 7 iulie 2020.