Appeal dismissed in tax dispute over unlawful suspension of administrative objection proceedings pending criminal investigation

Şedinţa publică din data de 23 iunie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal la data de 06.10.2017 sub nr. x/2017, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, a solicitat instanţei anularea deciziei de impunere nr. x/28.10.2016 si obligarea organului fiscal la soluţionarea în fond, în totalitate, a contestaţiei sale înregistrate sub nr. x/23.12.2016, cu cheltuieli de judecată.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 407 din 20 decembrie 2017 pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal s-a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamantă S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj

S-a anulat în parte decizia nr. 265/05.04.2017 privind soluţionarea contestaţiei formulate de S.C. A. S.R.L. cu privire la suspendarea soluţionării contestaţiei formulate.

A fost obligată pârâta să soluţioneze integral contestaţia formulată de S.C. A. S.R.L. împotriva deciziei de impunere nr. x/28.10.2016 şi a deciziei referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/29.11.2016.

S-au respins ca neîntemeiate celelalte capete de cerere din cuprinsul cererii de chemare în judecată formulată în dosarul nr. x/2017.

S-a respins ca prematură cererea de chemare în judecată formulată în dosarul nr. x/2017.

S-a respins cererea privind obligarea pârâtelor la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată reprezentând taxa judiciară de timbru.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei menţionate la pct. 2 a formulat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj criticând-o pentru motive de nelegalitate circumscrise cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., în raport de greşita aplicare a dispoziţiilor art. 277 din Codul de procedură fiscală.

A apreciat recurenta ca fiind în parte nelegala soluţia data de instanţa fondului în ceea ce priveşte obligarea DGRFP Cluj sa soluţioneze integral contestaţia formulata de S.C. A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere nr. x-şi a Deciziei referitoare la obligaţiile de plata accesorii nr. x/29.11.2016.

In susţinerea recursului s-a arătat că instanţa fondului a analizat cu superficialitate speţa dedusa judecăţii si a făcut confuzie intre cele doua situaţii de suspendare a soluţionării contestaţiei, reglementate la art. 277 alin. (1) lit. a) şi art. 277 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

Contrar aprecierilor instanţei fondului, s-a arătat ca organul de soluţionare a contestaţiei a motivat faptul ca intre stabilirea obligaţiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecţie fiscala nr. x/28.10.2016 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/28.10.2016, contestata, si stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite exista o strânsa legătura, de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativa, întrucât se pune problema realităţii operaţiunilor desfăşurate de către furnizorii de bunuri si servicii S.C. B. S.R.L., S.C. C. S.R.L., S.C. D. S.R.L. si S.C. E. S.R.L. precum si a înregistrării de operaţiuni fără documente justificative.

Societăţile precizate nu au angajaţi care sa poată efectua lucrările si nici utilajele necesare, mai mult se presupune ca făcând parte dintr-un grup având comportament tipic "firmelor fantoma" pentru care au fost sesizate organele de urmărire penala.

Urmare celor constatate echipa de inspecţie fiscala din cadrul Adminisratiei Judeţene a Finanţelor Publice Cluj, în temeiul art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, au înaintat Parchetului de pe langa Tribunalul Cluj plângerea penala nr. x/01.11.2016, înregistrata sub nr. x/2016 din 22.11.2016, împreuna cu Procesul-verbal nr. x/28.10.2016, ale cărui constatări au fost preluate în raportul de inspecţie fiscala x/28.10.2016, care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/28.10.2016, contestată, în vederea stabilirii existentei sau inexistentei elementelor constitutive ale infracţiunii prevăzute de art. 9, alin. (1), lit. a) si c din Legea 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale, cu modificările si completările ulterioare.

A invocat recurenta - pârâtă argumentele Curţii Constituţionale expuse prin deciziile nr. 449/26.10.2004, nr. 72/28.05.1996 şi nr. 95/2011, apreciind că prezenta speţă se circumscrie acestora considerente.

In concluzie, în mod corect organul de soluţionare a contestaţiei a arătat ca decizia privind suspendarea cauzei se impune a fi luata ori de cate ori este vădit ca soluţia laturii penale a cauzei are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii, suspendarea soluţionării având natura de a preîntâmpina emiterea unor hotărâri contradictorii, date fiind şi prevederile pct. 10.2 din OANAF nr. 3741/2015 privind aprobarea Instrucţiunilor pentru aplicarea titlului VIII din L.207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Pentru aceste motive s-a apreciat ca sentinţa civila nr. 405/2017 pronunţată de Curtea de Apel Cluj în data de 20.12.2017, este data cu încălcarea dispoziţiilor legale si se impune casarea sentinţei şi respingerea cererii de chemare în judecata formulata de S.C. A. S.R.L..

4. Apărările formulate în cauză

Intimata - reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare prin care a solicitat, în principal, anularea recursului întrucât motivele formulate nu se încadrează în cazul de casare invocat, iar, în subsidiar, respingerea acestuia şi menţinerea sentinţei primei instanţe.

5. Procedura de soluţionare a recursului

Prin rezoluţia completului învestit cu soluţionarea dosarului a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de 23 iunie 2020, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigenţelor dispoziţiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., faţă de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

6. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat, pentru următoarele considerente:

Argumente de fapt şi de drept relevante

Prin decizia nr. 265/05.04.2017 privind soluţionarea contestaţiei formulate de S.C. A. S.R.L. împotriva deciziei de impunere nr. x/28.10.2016 privind obligaţii fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice şi a deciziei nr. 20533/29.11.2016 referitoare la obligaţii de plată accesorii, pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj-Napoca a dispus respingerea în parte a contestaţiei reclamantei, sub aspectul motivelor referitoare la lipsa audierii societăţii reclamante, lipsa informării contribuabilului, lipsa din decizia de impunere a motivelor de fapt, a temeiului de drept şi a obiectului actului administrativ fiscal, depăşirea duratei maxime de realizare a inspecţiei fiscale, precum şi suspendarea soluţionării contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere şi a deciziei privind obligaţiile fiscale accesorii, în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală

Prin decizia de impunere nr. x/28.10.2016 privind obligaţii fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, s-au stabilit în sarcina reclamantei obligaţiile fiscale în cuantum de 555.381 RON reprezentând impozit pe profit şi TVA în cuantum de 58.896 RON.

Prin decizia nr. 20533/29.11.2016 referitoare la obligaţii de plată accesorii, s-a stabilit în sarcina reclamantei obligaţia de plată a sumei de 437.404 RON.

Prin plângerea penală nr. x/01.11.2016 înregistrată la Parchetul de pe lângă Tribunalul Cluj sub nr. x/22.11.2016, însoţită de procesul-verbal nr. x/28.10.2016, ale cărui constatări au stat la baza raportului de inspecţie fiscală x/28.10.2016, s-a adus la cunoştinţa organelor penale suspiciunea ca reclamanta să fi comis infracţiunile prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. a) şi c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, respectiv ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile şi evidenţierea în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive.

In cadrul motivelor de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., criticile de nelegalitate formulate de recurenta - pârâtă privesc chestiunea litigioasă a interpretării şi aplicării, de către instanţa de fond, a prevederilor art. 277 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, sub aspectul întrunirii condiţiilor prevăzute de acest text de lege pentru a se dispune suspendarea procedurii administrative de soluţionare a contestaţiilor formulate de recurenta-reclamantă.

Conform art. 277 din Codul de procedură fiscală, organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Având în vedere că textul de lege instituie o facultate, iar nu o obligaţie a organului fiscal de a suspenda soluţionarea contestaţiei administrative în cazul formulării unei sesizări adresate organelor de cercetare penală, instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul textului de lege anterior indicat poate evalua măsura administrativă, inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale, prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, cu respectarea principiului proporţionalităţii.

Raportând aceste consideraţii de ordin teoretic la criticile de nelegalitate formulate de pârâte, precum şi la actele existente la dosarul cauzei, instanţa reţine că părţile nu au contestat îndeplinirea primei cerinţe a textului de lege, organul fiscal competent dispunând sesizarea Parchetului de pe langa Tribunalul Cluj cu plângerea penala nr. x/01.11.2016, înregistrata sub nr. x/2016 din 22.11.2016 în vederea stabilirii existentei sau inexistentei elementelor constitutive ale infracţiunii prevăzute de art. 9, alin. (1), lit. a) si c din Legea 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale, cu modificările si completările ulterioare.

Prin urmare, în stabilirea caracterului legal al măsurii suspendării procedurii administrative este relevantă examinarea celei de-a doua condiţii prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, respectiv existenţa raportului de interdependenţă dintre mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi caracterul infracţional al faptelor imputate, legătură de care depinde soluţionarea contestaţiei administrative.

Înalta Curte constată că prima instanţă a făcut o corectă analiză a acestei cerinţe, stabilind corect că organul fiscal nu se află într-o imposibilitate absolută de a soluţiona contestaţia reclamantei.

Fără a face aprecieri asupra forţei probante a înscrisurilor ce vizează fondul controlului fiscal, în vederea stabilirii caracterului real al operaţiunilor, Înalta Curte constată că, în condiţiile în care controlul derulat de organul fiscal a stabilit anumite elemente factuale, apreciate ca fiind de natură a contura fictivitatea operaţiunilor economice derulate de reclamantă, respectiv a procedat la stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare în sarcina acesteia, printr-un act administrativ fiscal ce constituie titlu de creanţă, nu se poate susţine că organul de soluţionare a contestaţiei ar fi în imposibilitate să se pronunţe asupra contestaţiei administrative formulate de reclamantă cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existenţa sau nu a unei infracţiuni.

Înalta Curte reţine că interpretarea prevederilor din legislaţia naţională trebuie făcută într-un mod care să concorde cu garanţiile dreptului la un proces echitabil, consacrat în art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului şi în jurisprudenţa CEDO, cu precădere la termenul rezonabil în derularea procedurilor administrative şi judiciare.

Raportând aceste garanţii la susţinerile recurentei - pârâte privind necesitatea existenţei unei soluţii pronunţate pe latura penală a cauzei pentru finalizarea procedurii administrative, Înalta Curte reţine că suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei administrative a avut drept consecinţă amânarea pe o perioadă consistentă de timp a accesului la justiţie al reclamantei, în speţă aproximativ 4 ani.

Or, aceste împrejurări sunt de natură a afecta drepturile şi interesele legitime ale reclamantei, situaţie ce se impune a fi remediată prin anularea deciziei atacate şi obligarea organului fiscal de a soluţiona pe fond contestaţia administrativă cu care a fost învestit de reclamantă, cu atât mai mult cu cât Înalta Curte constată că nu există niciun impediment pentru organul fiscal de a valorifica rezultatul procesului penal într-o fază ulterioară a procesului civil.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condiţiile suspendării soluţionării contestaţiei administrative de către organul fiscal competent, iar hotărârea instanţei de fond este dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor art. 277 din Codul de procedură fiscală.

Reţine Înalta Curte şi considerentele Deciziei nr. 483/2019 referitoare la respingerea excepţiei de neconstituţionalitate a dispoziţiilor vechiul Codul de procedură fiscală, respectiv ale art. 108 şi ale art. 214 alin. (1) lit. a) şi alin. (4) din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, prin care Curtea Constituţională a statuat că instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a contestaţiei poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidenţa art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrativă.

Totodată, reţine instanţa de control judiciar că în motivarea soluţiei organului fiscal sunt reiterate aspecte privind starea de fapt, fără a fi prezentate în concret mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare de care ar depinde soluţia dată în procedura administrativă, doar existenţa unei sesizări penale nesatisfăcând cerinţa textului de lege.

De asemenea, instanţa de recurs constată că invocarea prevederilor pct. 10.2 din OANAF nr. 3741/2015 privind aprobarea Instrucţiunilor pentru aplicarea titlului VIII din L.207/2015 privind Codul de procedură fiscală, nu prezintă relevanţă pentru speţa dedusă judecăţii, acestea vizând condiţiile in care se reia procedura administrativă după suspendare.

7. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinţei prin prisma dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj împotriva sentinţei civile nr. 407 din 20 decembrie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 23 iunie 2020.