Appeal against dismissal of tax objection dismissed; authority ordered to resolve administrative objection

Şedinţa publică din data de 14 ianuarie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal, reclamantă S.C. A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta

Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov, anularea Deciziei nr. 2812/16.01.2018 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate de S.C. A. S.A. Braşov împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, deciziei de modificare a bazei de impozitare nr. x/31.05.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii nr. x/27.07.2017 şi Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/31.05.2017.

Totodată s-a solicitat obligarea pârâtei Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov să soluţioneze contestaţia formulată reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, deciziei de modificare a bazei de impozitare nr. x/31.05.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii nr. x/27.07.2017 şi Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/31.05.2017.

2. Hotărârea primei instanţe

Curtea de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 125 din 19 septembrie 2018, a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov şi, în consecinţă, a respins acţiunea formulată de reclamanta formualtă în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind îndreptată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Totodată, a admis acţiunea formulată de reclamantă, a anulat Decizia nr. 2812/16.01.2018 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov, prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate de S.C. A. S.A. Braşov împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, deciziei de modificare a bazei de impozitare nr. x/31.05.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii nr. x/27.07.2017 şi Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/31.05.2017.

De asemenea, a obligat pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov să soluţioneze contestaţia formulată de societatea reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, deciziei de modificare a bazei de impozitare nr. x/31.05.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii nr. x/27.07.2017 şi Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/31.05.2017, obligând-o, totodată, să plătească reclamantei suma de 70 de RON, cheltuieli de judecată.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov, invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă a reluat situaţia de fapt expusă şi în faţa primei instanţe, susţinând, în esenţă, că în mod greşit prima instanţă a reţinut că, în cauză, nu sunt îndeplinite condiţiile art. art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, respecitv că nu este îndeplinită condiţia sesizării legale de către organul fiscal a organelor competente în ceea ce priveşte existenta indiciilor săvârşirii unei infracţiuni, făcând trimitete la faptul că această autoritate s-a constituit parte civilă în dosarul penal, aspect nereţinut.

Contrar celor reţinute de prima instanţă, prima condiţie reţinută a fi neîndeplinită, respectiv că actele emise de către organele de inspecţie fiscală trebuie semnate şi vizate de către contribuabilul verificat, este de fapt îndeplinită, or, art. 132 din Legea nr. x nu obligă organul flscal să comunice actul organului în drept semnat de contribuabil, fiind obligatoriu să fie comunicate actele către contribuabil, în cauză, aceste acte au fost comunicate societăţii reclamante care, de altfel, le-a şi contestat.

Aşa fiind, a arărat că nu este de acord cu reţinerile primei înstanţe, potrivit cărora sesizarea organelor de inspecţie fiscală s-a efectuat la un dosar penal deja existent şi astfel nu este îndeplinită condiţia sesizării legale de către organul fiscal a organelor competente cu privire la existenta indiciilor săvârşirii unei infracţiuni.

Or, din actele întocmite reiese în mod evident existenţa săvârşirii de fapte de natura celor reglementate de evaziunea fiscală, în cadrul dosarului penal autoritatea s-a constituit parte civilă, în plus, fiind deja existent un dosar penal în legătură cu fapte săvârşite de către reclamantă şi reprezentanţii săi legai, nu se impunea formularea unei sesizări penale din partea organelor de inspecţie fiscală, fiind suficientă constituirea de parte civilă de către Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov, în cadrul dosarului penal deja existent.

Potrivit recurentei, între stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor există o strânsa interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrative, iar suspendarea soluţionării contestaţiei permite organelor de cercetare penală să-şi finalizeze cercetările în vederea stabilirii unei certitudini privind activitatea economică a contribuabililor şi a furnizorilor acestora, fiind de natură să evite pronunţarea unor hotărâri contradictorii.

Astfel, prin soluţionarea dosarului penal se cercetează indiciile săvârşirii unor infracţiuni pentru a se stabili existenţa sau inexistenţa infracţiunii privind operaţiunile economice desfăşurate, iar acţiunea penală are întâietate faţă de acţiunea civilă, aspecte care a condus organul de soluţionare a contestaţiilor să suspende soluţionarea contestaţiei reclamantei până la soluţionarea cauzei penale în mod definitiv, procedura urmând a fi reluată potrivit art. 277 alin (3) din Legea nr. 207/2015.

În concluzie, a solicitat admiterea recursului astfel cum a fost formulat.

4. Apărarea intimatei-reclamante

Prin întâmpinare, intimata-reclamantă A. S.A. a solicitat respingerea recursului şi menţinerea sentinţei atacate, fiind legală şi temeinică.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate de recurentă şi în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

1. Argumentele de fapt şi de drept relevante

Intimata-reclamantă a învestit instanţa de contencios administrativ cu o cerere vizând anularea Deciziei nr. 2812/16.01.2018 prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei şi obligarea autorităţii pârâte să soluţioneze această contestaţie.

Curtea de apel a admis acţiunea formulate de reclamantă, a anulat decizia contestată şi a obligat autoritatea publică pârâtă să soluţioneze contestaţia administrativă.

Soluţia Curţii de apel este corectă, fiind adoptată şi de instanţa de control judiciar, în urma propriului demers de aplicare a dispoziţiilor legale la situaţia de fapt.

Instanţa de control judiciar constată că nu poate primi criticile recurentei, care, în esenţă, sunt centrate pe împrejurarea că, în opinia părţii, nu se impunea formularea unei sesizări penale din partea organelor de inspecţie fiscală, fiind suficientă constituirea de parte civilă în cadrul dosarului penal deja existent.

Prin Decizia contestată, nr. 2812/16.01.2018, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate de S.C. A. S.A. Braşov împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, deciziei de modificare a bazei de impozitare nr. x/31.05.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii nr. x/27.07.2017 şi Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/31.05.2017.

Pentru a pronunţa această soluţie, organul fiscal de soluţionare a contestaţiei a reţinut că cele constatate prin actele administrative care stabilesc obligaţiile fiscale formează obiectul sesizării penale nr. 1656/31.05.2017 înaintate Parchetului de pe lângă Tribunalul Braşov în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunii prevăzute la art. 9 alin. (1) lit. a), b) şi c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, astfel, în temeiul art. 277 alin(1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, se impune suspendarea soluţionării contestaţiei până la soluţionarea cauzei penale.

Din această perspectivă sunt relevante prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, în conformitate cu care:

"Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă"

Dispoziţia legală relevată constituie o transpunere în cadrul procedurii administrativ fiscale a principiului de drept "penalul ţine în loc civilul", fiind firesc, aşa cum se susţine şi în jurisprudenţa constituţională (Deciziile nr. 1.237/2008, nr. 56/2013 ale Curţii Constituţionale), ca soluţionarea contestaţiei formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată fie până la încetarea motivului care a determinat suspendarea, fie până la un termen stabilit de organul fiscal competent prin decizia de suspendare. Aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanţei penale prin care se soluţionează acţiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluţionarea contestaţiei, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă.

Rezultă astfel că pentru intervenţia acestei măsuri procesuale se impun a fi îndeplinite cumulativ, trei condiţii:

- organele penale să fie sesizate, în condiţiile art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, de către organul care a efectuat activitatea de control, în situaţia în care în cursul inspecţiei fiscale s-au descoperit indicii privind săvârşirea unei infracţiuni;

- infracţiunea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare;

- constatarea infracţiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâ­toare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Pentru îndeplinirea primei condiţii, este necesar ca declanşarea cercetărilor penale să se facă la sesizarea organului fiscal, care în timpul inspecţiei fiscale a descoperit indiciile săvârşirii unei infracţiuni, concretizată într-o plângere penală însoţită de procesul-verbal întocmit conform art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Potrivit art. 132 alin. (2) şi (3) din Codul de procedură fiscală, actul prin care organul de inspecţie fiscală sesizează organele judiciare competente în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecţiei fiscale şi care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracţiuni este procesul-verbal întocmit de organul de inspecţie fiscală şi semnat de acesta şi de către contribuabilul/plătitorul supus inspecţiei, cu sau fără explicaţii ori obiecţiuni din partea contribuabilului/plătitorului.

În cauză, se constată că această primă condiţie nu este îndeplinită, întrucât nu s-a făcut dovada existenţei unei sesizări a organelor de cercetare penală din partea autorităţii de inspecţie fiscală privind descoperirea unor indicii privind săvârşirea unei infracţiuni.

Astfel, în cuprinsul deciziei atacate se invocă drept temei de fapt al suspendării soluţionării contestaţiei înaintarea către Parchetul de pe lângă Tribunalul Braşov a sesizării penale nr. 1656/31.05.2017, sesizare ce reprezintă o adresă trimisă Parchetului de pe lângă Tribunalul Braşov de către Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov, prin care se comunică acestei unităţi de parchet concluziile verificărilor întreprinse ca urmare a emiterii şi transmiterii către organul fiscal a Ordonanţei din data de 2 martie 2016, a procurorului din cadrul Parchetului de pe lângă Tribunalul Braşov (dosar nr. x/2015).

Aşadar, respectiva adresa nu poate constitui un act de sesizare în sensul prevederilor legale sus-menţionate, în plus, aceasta a fost transmisă unităţii de parchet pentru a fi avută în vedere la soluţionarea unui dosar penal deja existent la data formulării de către reclamantă a contestaţiei administrative.

Prin urmare, se constată că organul de control, care a constatat indiciile săvârşirii unei infracţiuni ce ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă, nu a sesizat organele penale, acesta apreciind că, în cauză, constituirea de parte civilă a Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Braşov în cadrul dosarului penal deja existent echivalează cu sesizarea în sensul textului de lege menţionat.

Or, aşa cum s-a arătat, una dintre condiţiile ce trebuie îndeplinite este reprezentată de sesizarea organelor penale de către organul fiscal care a definitivat activitatea de control, în sensul prevederilor art. 132 din Codul de procedură fiscală, aşadar, nu din oficiu sau de către o altă persoană.

Deşi nu se mai impune analizarea celorlalte două condiţii, instanţa de control judiciar remarcă că nici acestea nu sunt îndeplinite în cauză, cum corect a sesizat judecătorul fondului.

Astfel, o simplă sesizare penală cu privire la posibila existenţă a comiterii unor infracţiuni nu justifică prin ea însăşi suspendarea soluţionării contestaţiei administrative.

În jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie s-a reţinut în mod constant că instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, aplicabile deopotrivă şi deciziei emise în temeiul art. 277 alin. (1), lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare, pentru că în caz contrar, s-ar accepta incidenţa art. 277 alin. (1), lit. a) din Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrativă.

În acest sens, este necesară o examinare în concret a existenţei indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi a "înrâuririi hotărâtoare" pe care ar putea-o avea soluţia penală în cauză.

Sub acest aspect, în acord cu judecătorul fondului, se reţine că, fiind o situaţie de excepţie, organul fiscal trebuie să motiveze şi să justifice existenţa unei interdependenţe între posibilul caracter penal al faptelor cercetate şi stabilirea obligaţiilor fiscale ale contribuabililor. O simplă sesizare a organelor de urmărire penală pentru o eventuală infracţiune de evaziune fiscală nu îndeplineşte exigenţele legiuitorului.

Motivarea unei decizii administrative nu poate fi limitată la considerente teroretice ori la temeiul de drept al acesteia, ci trebuie să conţină şi elementele de fapt care să permită, pe de o parte, destinatarilor să cunoască şi să evalueze temeiurile deciziei, iar pe de altă parte, să facă posibilă exercitarea controlului de legalitate.

În acest sens, nemotivarea înrâuririi hotărâ­toare pe care soluţia din penal o are asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă reprezintă o cauză de nulitate a acesteia, întrucât obligaţia motivării actului administrativ reprezintă o cerinţă de legalitate, constituind o garanţie împotriva arbitrariului administraţiei publice şi numai aceasta face posibilă exercitarea efectivă a dreptului la apărare.

Prioritatea de soluţionare a cercetărilor penale în raport de procedura administrativă de soluţionare a contestaţiei administrative nu poate constitui un motiv suficient pentru intervenţia unei astfel de măsuri cu implicaţii atât de importante în viaţa economică a unui contribuabil. Aceasta pentru că nu întotdeauna efectuarea cercetărilor şi stabilirea răspunderii penale impietează sau afectează cercetările administrative, fiind necesară stabilirea în concret şi fără dubiu a legăturii şi influenţelor pe care le-ar avea constatarea săvârşirii unei infracţiuni asupra antrenării răspunderii fiscale.

Prin urmare, toate criticile formulate sunt nefondate, soluţia pronunţată de prima instanţă reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale incidente cauzei.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat, nefiind identificate motive de reformare a sentinţei în limitele art. 488 alin. (1) pct. 8 din acelaşi cod.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul, formulat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov împotriva sentinţei nr. 125 din 19 septembrie 2018 a Curţii de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 14 ianuarie 2021.