Deductibility of VAT on public institution services under voluntary tax option and failure of lower court to address party arguments

Şedinţa publică din data de 2 decembrie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Cererea de chemare în judecată.

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 07.08.2017, Administraţia Lacuri Parcuri şi Agrement Bucureşti în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Administraţia Sectorului 1 a Finanţelor Publice, a solicitat anularea Deciziei nr. 45/31.01.2017 privind soluţionarea contestaţiei formulate de A. înregistrata la DGRFPB sub nr. x/29.06.2016; anularea în parte a Raportului de inspecţie fiscală încheiat la data de 27.04.2016 de Administraţia Finanţelor Publice sector 1; anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x din data de 27.04.2016 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice; obligarea intimatei la suportarea cheltuielilor de judecată efectuate cu ocazia soluţionării prezentului dosar. A precizat că solicită anularea actelor administrativ fiscale menţionate sub aspectul soluţiilor dispuse asupra următoarelor obligaţii fiscale: neacceptarea la deducerea TVA a sumei de 1.385.368,61 RON aferentă cheltuielilor efectuate pentru achiziţii şi servicii în susţinerea activităţilor de la Baia Griviţa, Stadionul Naţional Arena în perioada 01.12.2009 - 31.03.2015; stabilirea TVA colectată suplimentar în suma de 40.134,47 RON, pentru contractele menţionate în mod expres în cuprinsul cererii de chemare în judecată.

2. Hotărârea primei instanţe.

Prin sentinţa civilă nr. 4911 din data de 2711.2018, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins cererea de chemare în judecată formulată de către reclamanta Administraţia Lacuri Parcuri şi Agrement Bucureşti, în contradictoriu cu pârâţii: Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Administraţia Sectorului 1 a Finanţelor Publice, ca neîntemeiată.

3. Cererea de recurs.

Împotriva sentinţei civile nr. 4911 din data de 2711.2018, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta Administraţia Lacuri Parcuri şi Agrement Bucureşti,solicitând casarea hotărârii recurate, cu consecinţa trimiterii cauzei spre rejudecare instanţei de fond.

În motivarea căii de atac, recurenta-reclamantă a arătat că hotărârea recurată este dată cu interpretarea greşită a normelor de drept material incidente în cauză.

Sub acest aspect, a învederat recurenta că, la data 26.10.2011 a înregistrat la Administraţia Finanţelor Publice Sector 1 sub nr. 817680 "Notificarea privind opţiunea de taxare a operaţiunilor prevăzute la articolul 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal" opţiunea fiind aplicată pentru Complexul Sportiv Naţional "Lia Manoliu" situat în Bucureşti, B-dul x nr. 37-39, sector 2 Bucureşti în suprafaţă de 148.365,43 mp., identificat conform Anexei nr. 1 la HCGMB nr. 189/27.07.2006 şi drept urmare, în considerarea faptului că Stadionul Naţional Arena este o structură organizatorică, un obiectiv unitar, toate prestările de servicii efectuate în legătură cu această structură sunt operaţiuni incluse în sfera de aplicare a TVA.

A mai arătat, de asemenea, că instanţa de fond nu a ţinut seama de concluziile organului de control formulate în cuprinsul raportului de inspecţie fiscală încheiat la data de 28.11.2011, în sensul acordării dreptului de deducere pentru TVA-ul aferent serviciilor de salubrizare şi pază a Stadionului Naţional Arena.

În opinia recurentei-reclamante, în mod greşit instanţa de fond a reţinut că serviciile de pază şi întreţinere efectuate în acest obiectiv nu sunt aferente activităţii economice, ci reprezintă activităţi desfăşurate în calitate de instituţie publică, de vreme ce recurenta a optat pentru taxarea operaţiunilor, iar legiuitorul nu face nicio distincţie în acest sens.

Referitor la suma stabilită cu titlu de TVA suplimentar de plată, recurenta-reclamantă a arătat că instanţa de fond nu a analizat argumentele invocate şi nici înscrisurile pe care s-au întemeiat susţinerile, limitându-se la preluarea punctului de vedere al autorităţii fiscale.

4. Apărările formulate în cauză.

Intimata-pârâtă nu a depus întâmpinare.

5. Procedura de soluţionare a recursului.

Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal, precum şi măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

Faţă de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) şi art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispoziţiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanţelor judecătoreşti, precum şi pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. şi dispoziţiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanţelor judecătoreşti, prin rezoluţie s-a fixat termen de judecată la data de 18 noiembrie 2020.

6. Considerentele instanţei de recurs

Examinând legalitatea sentinţei recurate prin prisma criticilor formulate şi dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este fondat, în limitele şi pentru considerentele care vor fi arătate în continuare.

Recurenta-reclamantă a investit instanţa de contencios administrativ şi fiscal, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală, cu o acţiune având ca obiect anularea deciziei nr. 45/31.01.2017 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice prin care s-a soluţionat contestaţia administrativă formulată de recurenta-reclamantă împotriva raportului de inspecţie fiscală încheiat la data de 27.04.2016 de Administraţia Finanţelor Publice Sector 1 şi a deciziei de impunere nr. x din data de 27.04.2016 în limita obligaţiilor fiscale suplimentare de plată în cuantum de 1.325.503,08 RON.

Procedura administrativă de contestare a actelor administrativ fiscale s-a finalizat cu respingerea în parte ca neîntemeiată a contestaţiei pentru TVA în sumă de 1.424.504,08 RON şi ca fiind fără obiect pentru TVA în sumă de 999 RON.

În procedura judiciară, recurenta-reclamantă a solicitat anularea în parte a actelor administrativ fiscale contestate sub aspectul soluţiilor dispuse asupra următoarelor obligaţii fiscale: neacceptarea la deducerea TVA a sumei de 1.385.368,61 RON aferentă cheltuielilor efectuate pentru achiziţii şi servicii în susţinerea activităţilor de la Baia Griviţa, Stadionul Naţional Arena în perioada 01.12.2009 - 31.03.2015 şi stabilirea TVA colectată suplimentar în suma de 40.134,47 RON, pentru contractele încheiate cu organizatorii unor evenimente pe Stadionul Naţional Arena.

În esenţă, prin actele fiscale contestate, organele de inspecţie fiscală au reţinut, în urma verificărilor efectuate pentru perioada 1.12.2009-31.03.2015, că achiziţiile şi prestările de servicii pentru susţinerea activităţii de la Baia Griviţa şi Stadionul Naţional Arena nu sunt aferente activităţii economice, ci activităţii desfăşurate în calitate de instituţie publică, fiind exclusă de la deducere TVA în cuantum de 1.385.368,61 RON.

Totodată, au stabilit o obligaţie suplimentară de plată în cuantum de 40.134,37 RON cu titlu de TVA urmare a recalculării preţului organizării unor evenimente pe Stadionul Naţional Arena.

Soluţionând cauza, instanţa de fond şi-a însuşit punctul de vedere al autorităţii fiscale, reţinând că activităţile desfăşurate în calitate de instituţie publică nu sunt incluse în sfera TVA, astfel că achiziţiile şi prestările de servicii în legătură cu cele două obiective verificate nu îndeplinesc condiţiile de deductibilitate.

În ceea ce priveşte TVA suplimentară de plată, prima instanţă a reţinut că recurenta-reclamantă nu a respectat tarifele stabilite de ordonatorul de credite, fiind legale constatările organului de control.

Această soluţie nu este însuşită de instanţa de control judiciar, întrucât situaţia de fapt fiscală nu a fost pe deplin lămurită, instanţa de fond nerăspunzând la argumentele recurentei-reclamante, deşi acestea erau punctuale, urmând raţionamentul părţi adverse.

Efectuând propria evaluare a actelor şi lucrărilor dosarului pentru a răspunde criticilor formulate în recurs, care vizează neacordarea dreptului de deducere a TVA în sumă de 1.320.980 RON aferentă serviciilor de salubrizare şi pază a Arenei Naţionale, precum şi TVA suplimentară de plată în cuantum de 40.134,47 RON, Înalta Curte reţine următoarele:

Astfel, în privinţa sumei de 1.320.980 RON neacceptată la deducere, reprezentând TVA deductibila aferentă serviciilor de salubrizare prestate de B. (suma de 354.087 RON), precum si a serviciilor de paza a spaţiului exterior al Arenei Naţionale prestate de C. (suma de 74.101 RON) şi D. de securitate (suma de 893.791 RON,) judecătorul fondului a reţinut concluziile organului fiscal în sensul că respectivele servicii reprezintă serviciile prestate zilnic aferente zonelor pietonale din jurul stadionului, nefiind aferente activităţii economice a acesteia, ci activităţii desfăşurate în calitate de instituţie publică, fără a răspunde argumentelor recurentei-reclamante care a învederat că administrarea bazei sportive nu reprezintă o activitate scutită de TVA.

În abordarea problematicii cu care a fost învestită, curtea de apel nu a răspuns motivat susţinerilor recurentei-reclamante care a invocat notificarea nr. 817.680/26.10.2011 depusă la ANAF "Notificare privind opţiunea de taxare a operaţiunilor prevăzute de art. 141 alin. (2) lit. e) Codul fiscal",opţiunea fiind aplicată pentru Complexul Sportiv Naţional "Lia Manoliu" situat în Bucureşti, B-dul x nr. 37-39, sector 2 Bucureşti în suprafaţă de 148.365,43 mp., identificat conform Anexei nr. 1 la HCGMB nr. 189/27.07.2006, recurenta-reclamantă arătând şi faptul că Stadionul Naţional Arena este o structură organizatorică, un obiectiv unitar, motiv pentru care recurenta-reclamantă a invocat că toate prestările de servicii efectuate în legătură cu această structură sunt operaţiuni incluse în sfera de aplicare a TVA.

Totodată, instanţa de fond nu a răspuns argumentat nici susţinerilor recurentei-reclamante vizând concluziile inspecţiei fiscale precedente care a vizat perioada 1.07.2007-31.10.2009 în sensul că activitatea de închiriere a Stadionului Naţional reprezintă activitate economică pentru instituţia publică, conform prevederilor art. 127 alin. (4) din Legea nr. 571/2003.

Este adevărat că precedentul administrativ nu este prevăzut ca atare într-o normă generală, însă activitatea de verificare şi control este supusă exigenţelor principiului bunei administrări statuat în art. 41 din Carta Drepturilor Fundamentale a Uniunii Europene, principiu care nu poate fi ignorat ca reper în orientarea conduitei administrative a autorităţilor publice naţionale, implicând dreptul la un tratament imparţial, echitabil şi într-un termen rezonabil în cadrul raportului de drept administrativ.

De asemenea, referitor la stabilirea sumei de 40.034,47 RON cu titlu de TVA suplimentar de plată aferentă a şase contracte încheiate de către recurenta-reclamantă pentru organizarea a şase evenimente pe Stadionul Naţional Arena, Înalta Curte reţine că instanţa de fond nu a examinat susţinerile recurentei-reclamante, lăsând neclarificate mai multe aspecte relevante pentru soluţionarea cauzei.

Astfel, în privinţa contractului nr. x/16.10.2012 prin care recurenta-reclamantă a închiriat Stadionul National Arena către E. în vederea organizării evenimentului din data de 17.10.2012 se impunea ca instanţa de fond să analizeze susţinerile recurentei-reclamante care a învederat că în semestrul al doilea al anului 2012 nu a beneficiat de serviciile unui operator propriu, situaţie în care, conform adresei nr. x/7.08.2012 a Primăriei Municipiului Bucureşti, tariful de închiriere era redus cu 10.000 euro pentru ca organizatorul să suporte costurile generate de operarea sistemelor Stadionului Naţional pe perioada desfăşurării evenimentului.

De asemenea, referitor la cele patru evenimente sportive (meciuri de fotbal) desfăşurate în anul 2013, respectiv meciurile de fotbal: România-Trinidad Tobago -04.06.2013 (contract nr. x/29.05.2013); România-Slovacia -14.08.2013 (contract nr. x/12.08.2013); România-Ungaria -06.09.2013 (contract nr. x/04.09.2013; România-Turcia -10.09.2013 (contract nr. x/04.09.2013, instanţa de fond nu a răspuns susţinerilor recurentei-reclamante care a învederat că respectivele meciuri au fost organizate de Federaţia Română de Fotbal, neputând fi asimilate meciurilor UEFA Europa League, forul superior al echipelor de club şi nu al echipelor naţionale.

În fine, în ceea ce priveşte contractul nr. x/17.09.2014 vizând desfăşurarea mitingului F. în data de 20.09.2014, instanţa de fond, preluând punctul de vedere al autorităţii fiscale nu a arătat motivele pentru care a înlăturat susţinerile recurentei-reclamante cu privire la existenţa adresei nr. x/10.09.2014 emisă de ordonatorul principal de credite prin care comunică tariful închirierii Stadionului Naţional pentru perioada 18-20.09.2014 ca fiind 40.000 euro .

Întrucât legalitatea şi temeinicia hotărârii recurate se analizează în funcţie de motivele care trebuie să fie în concordanţă cu argumentele părţilor, probele administrate şi dispoziţiile legale incidente, în lipsa indicării unor astfel de motive, instanţa de recurs nu poate verifica legalitatea hotărârii recurate.

Nemotivarea hotărârii în raport de toate capetele de cerere exprese şi argumentele părţii adverse, echivalează cu o necercetare a fondului cauzei, situaţie în care devin incidente dispoziţiile art. 497 alin. (1) coroborat cu art. 480 alin. (3) din C. proc. civ. şi art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 care impun casarea cu trimitere spre rejudecare a cauzei.

Pentru adoptarea unei soluţii judicioase asupra fondului raportului juridic fiscal, este necesară examinarea punctuală a situaţiei relevate de organul fiscal cu privire la realitatea operaţiunilor de reparaţii derulate, cu luarea în considerare a prezumţiei de legalitate de care se bucură actele administrative fiscale atacate, dar şi a motivelor de nelegalitate şi apărărilor formulate de contribuabil, astfel încât justul echilibru care trebuie să existe între interesul public şi cel privat să fie asigurat.

7. Temeiul legal şi soluţia instanţei de recurs

Pentru toate considerentele arătate, constatând că sunt întemeiate criticile recurentei-pârâte, Înalta Curte, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004, coroborat cu art. 497 din C. proc. civ., va admite recursul, va casa sentinţa atacată şi va trimite cauza spre rejudecare primei instanţe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de recurenta-reclamantă Administraţia Lacuri, Parcuri şi Agrement Bucureşti, împotriva sentinţei nr. 4911 din 27 noiembrie 2018, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează hotărârea atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 2 decembrie 2020.