Calculation of VAT accessories and input tax deduction rights under Directive 2006/112/CE and CJUE C-183/14

Şedinţa publică din data de 18 noiembrie 2020

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 30.06.2017 reclamantul A., în conformitate cu dispoziţiile art. 11 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004 coroborat cu disp. art. 276 alin. (7) din Codul de procedură fiscală (Legea 207/2015), în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov, a solicitat anularea:

l) Deciziei de impunere nr. x/06.02.2014 privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţelor fiscale (având ca obiect TVA debit) emisă la data de 06.02.2017, prin care s-a modificat decizia de impunere x/28.06.2010, a cărei dată a fost corectată prin îndreptarea erorii materiale, în sensul că data deciziei-06.02.2014 -a fost scrisă eronat, data corectă fiind 06.02.2017.

2) Deciziei de impunere nr. x/06.02.2017 privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţelor fiscale (având ca obiect dobânzi şi penalităţi TVA) prin care s-au stabilit diferenţe în minus în valoare de 3.989.530 RON.

3) Deciziei de impunere nr. x/06.02.2017 privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţelor fiscale (având ca obiect dobânzi şi penalităţi TVA) prin care s-au stabilit diferenţe în plus de 2.264.543 RON, respectiv 26.279 RON.

4) Deciziei de impunere nr. x/06.02.2017 privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţelor fiscale (având ca obiect dobânzi şi penalităţi TVA) prin care s-au stabilit diferenţe în minus de 152.462 RON.

Prin urmare, reclamantul a solicitat:

1. în principal, anularea deciziei de impunere nr. x/06.02.2017 privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţelor fiscale (având ca obiect TVA debit) şi deciziile accesorii acesteia (identificate la punctele 2-4 ale prezentei acţiuni), pentru motivele de nulitate ce vor fi expuse.

2. în subsidiar, în măsura în care se va trece peste motivele de nulitate absolută invocate, şi se va menţine decizia de impunere nr. x/06.02.2017 privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţelor fiscale (având ca obiect TVA debit), a solicitat, anularea deciziilor de impunere accesorii:

- Decizia de impunere nr. x/06.02.2017 privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţelor fiscale (având ca obiect dobânzi şi penalităţi TVA) prin care s-au stabilit diferenţe în minus în valoare de 3.989.530 RON,

-Decizia de impunere nr. x/06.02.2017 privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţelor fiscale (având ca obiect dobânzi şi penalităţi TVA) prin care s-au stabilit diferenţe în plus de 2.264.543 RON, respectiv 26.279 RON

- Decizia de impunere nr. x/06.02.2017 privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţelor fiscale (având ca obiect dobânzi şi penalităţi TVA) prin care s-au stabilit diferenţe în minus de 152.462 RON,acestea fiind emise cu încălcarea deciziei nr. 1836/08.06.2016 pronunţate de înalta Curte de Casaţie şi Justiţie şi cu aplicarea greşită a dispoziţiilor legii fiscale.

3. De asemenea a solicitat obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 3549 din 10 septembrie 2018, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal s-a admis în parte cererea de chemare în judecată, astfel cum a fost modificată, formulată de către reclamantul A., în contradictoriu cu pârâţii ANAF-Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov, ANAF-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a fost anulată în parte Decizia de impunere nr. x/6.02.2017, Decizia de impunere nr. x/6.02.2017, precum şi Decizia privind soluţionarea contestaţiei nr. 296/5.09.2017, pentru sumele de 4.482.812 RON dobânzi şi 779.845 RON penalităţi, au fost menţinute deciziile contestate pentru sumele de 2.737.283 RON dobânzi şi 44.212 RON penalităţi, conform raportului de expertiză efectuat în cauză, a fost respinsă, în rest, acţiunea, ca nefondată.

Totodată, au fost obligate pârâtele la plata către reclamant a sumei de 18.000 RON cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând taxă judiciară de timbru, onorariu avocat, onorariu expert, proporţional cu pretenţiile admise.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 3549 din 10 septembrie 2018, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, au formulat cereri de recurs pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, în reprezentarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ilfov şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, criticând hotărârea pentru nelegalitate, din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

În dezvoltarea motivului de nelegalitate invocat s-au arătat următoarele:

Instanţa de fond a reţinut că în cauză prin deciziile de impunere atacate organele fiscale au reglat fisa in contul dobânzi si penalităţi TVA, suma rămasă de plata fiind formată din dobânzile si penalităţile aferente debitului de 5.318.520 RON si accesoriile calculate prin procedura de simulare.

Totodată, prima instanţă a reţinut incidenţa puterii de lucru judecat, in sensul că prin decizia nr. 1836/08.06.2016, instanţa suprema a decis definitiv ca intimatul avea drept de deducere pentru TVA achitată de la momentul achiziţionării bunurilor respective si îsi putea exercita acest drept de deducere începând cu data de 01.07.2005.

In urma acestui raţionament eronat si contradictoriu, prin însuşirea in întregime a susţinerilor intimatului si a concluziilor raportului de expertiza, fara a tine cont de apărările pârâtelor şi fara a arăta motivele pentru care acestea au fost inlaturate, prima instanţă a conchis că organele fiscale au procedat greşit cu privire la dreptul de deducere, încălcându-se astfel prevederile Directivei 2006/112/CE a TVA.

În cauză organele fiscale au pus în executare Decizia nr. 1836/08.06.2016 definitivă, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie prin care aceasta a anulat în parte actele administrative contestate pentru suma de 1.016.410 RON, dar a menţinut ca datorată suma de 5.318.520 RON, reprezentând TVA.

Astfel, organul fiscal nu a procedat la stabilirea de obligaţii fiscale în urma anulării parţiale a actului administrativ fiscal atacat, ci a efectuat o corecţie a sumei datorate, în sensul exonerării intimatului de la plata debitului de 1.016.410 RON şi a accesoriilor aferente, în conformitate cu dispoziţiile instanţei de judecată.

Prin Decizia de impunere nr. x/28.06.2010 s-au stabilit în sarcina acestuia obligaţii fiscale de natura TVA în sumă de 6.334.930 RON pentru care au fost calculate accesorii aferente TVA în sumă de 8.012.655 RON.

Intimatul a formulat contestaţie administrativă, urmată de acţiune în instanţă împotriva Deciziei nr. 200/18.05.2011, privind soluţionarea contestaţiei administrative, iar prin Decizia nr. 1836/08.06.2016 Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, a admis în parte acţiunea formulată şi a anulat în parte actele administrativ contestate, pe care le-a menţinut "în limita sumei de 5.318.520 RON, reprezentând TVA la care se adaugă accesoriile aferente".

Având în vedere hotărârea definitivă a instanţei de judecată, organele fiscale au emis Decizia de impunere nr. x/06.02.2017 privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale, reprezentând TVA, prin care s-au stabilit diferenţe în minus în sumă de 1.016.410 RON, diferenţe rezultate prin diminuarea TVA de la suma de 6.334.930 RON la suma de 5.318.520 RON.

Astfel, prin Decizia de impunere nr. x/06.02.2017, organele fiscale au diminuat dobânzile aferente TVA din Decizia de amânare la plată nr. x/09.03.2016 în sumă de 3.989.530 RON, generată în urma adresei nr. x/01.03.2016 prin care intimatul a solicitat anularea penalităţilor şi a unui procent din majorările de întârziere aferente TVA.

In urma acestei cereri, organele fiscale au stins eronat dobânda în sumă de 8.012.655 RON din Decizia de impunere nr. x/28.06.2010, motiv pentru care s-a emis Decizia de impunere nr. x/06.02.2017.

Totodată, prin Decizia de impunere nr. x/06.02.2017, organele fiscale au debitat accesoriile cuprinse în Decizia de impunere nr. x/28.06.2010, -prin care au calculat accesorii aferente debitului în sumă de 5.318.520 RON stabilit ca datorat prin Decizia nr. 1836/08.06.2016 a ÎCCJ.

Ca urmare a anulării parţiale a Deciziei de impunere nr. x/28.06.2010 cu suma de 1.016.410 RON, organele fiscale au calculat accesorii la zi pentru debitul în sumă de 5.318.520 RON prin procedura de simulare, reglându-se prin Decizia de impunere nr. x/06.02.2017, fişa în contul accesorii TVA si diminuându-se dobânzile şi penalităţile aferente TVA cu suma de 152.462 RON.

În scopul reglării, organele de inspecţie fiscală au efectuat şi procedura de simulare pentru stingerea corectă a obligaţiilor fiscale, iar Deciziile de impunere nr. x şi nr. 613 emise în data de 06.02.2017 s-au întocmit pentru a regla fişa sintetică totală în contul TVA.

Trebuie menţionat că prin Decizia nr. 1836/08.06.2016, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a menţinut actele administrativ-fiscale atacate în limita sumei de 5.318.520 RON, iar organul fiscal a luat act de această dispoziţie şi a emis Deciziile de impunere nr. x şi nr. 613/06.02.2017 pentru a regla fişa sintetică totală în contul TVA debit.

Prin urmare, instanţa de fond eronat retine împrejurarea ca instanţa suprema a decis in sensul ca intimatul avea drept de deducere pentru TVA achitata de la momentul achiziţionării bunurilor, respectiv că organele fiscale au încălcat interpretările pe care CJUE Ie-a dat in cauza C-183-14 Salomie si Oltean.

In ceea ce priveşte efectele neînregistrărîi persoanei impozabile în scopuri de TVA, prin Decizia nr. 1836/08.06.2016 înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a reţinut că raţionamentul urmat de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene în hotărârea pronunţată în cauza C-183/2014 Salomie şi Oltean, nu este aplicabil în contextul în care îl invocă persoana fizică A., pentru că în litigiul de faţă, în limitele trasate prin obiectul cererii de chemare în judecată, nu se pune problema recunoaşterii dreptului de deducere pentru anumite tranzacţii din amonte, ci însăşi stabilirea existenţei şi întinderii obligaţiei de plată a TVA pentru operaţiunile imobiliare supuse inspecţiei fiscale.

Mai mult decât atât, organele fiscale au pus în executare hotărârea Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, recunoscând dreptul de deducere al anumitor tranzacţii şi au diminuat debitul principal de la suma de 6.334.930 RON la suma de 5.318.520 RON, la care se adaugă accesoriile aferente (dobânzi în cuantum de 6.607.402 RON şi penalităţi în cuantum de 26.279 RON) şi accesorii calculate prin procedura de simulare (dobânzi în cuantum de 612.693 RON şi penalităţi în cuantum de 797.778 RON).

In consecinţă, prin Deciziile de impunere nr. x şi nr. 613 din 06.02.2017, in mod corect Serviciul Evidenţă Plătitor Persoane Fizice a reglat fişa în contul dobânzi şi penalităţi TVA, suma rămasă de plată fiind formată din dobânzile şi penalităţile cuprinse în anexa întocmită de organele de inspecţie fiscală (aferente debitului în sumă de 5.318.520 RON) şi accesoriile calculate prin procedura de simulare.

Astfel, faţă de considerentele expuse, instanţa de fond a pronunţat hotărârea atacata prin încălcarea dispoziţiilor legale referitoare la dreptul de deducere a TVA- respectiv art. 297 si 299 din Legea nr. 227/2015, in raport si de prevederile Directivei TVA 2006/112/CE si de considerentele Deciziei nr. 1836/08.06.2016 a ICCJ, precum si de raţionamentul urmat de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene în hotărârea pronunţată în cauza C-183/2014 Salomie şi Oltean.

De asemenea, prin raţionamentul dezvoltat in considerentele hotărârii atacate, instanţa s-a pronunţat cu încălcarea dispoziţiilor legale privind stabilirea accesoriilor - respectiv art. 88 lit. c) si art. 119-120 din O.G. nr. 92/2003, precum si ale art. 50 din Legea nr. 207/2015, în baza cărora organele fiscale au calculat diferenţele stabilite in urma corecţiilor evidentei fiscale.

De asemenea, hotărârea instanţei de fond este criticabilă si cu privire la obligarea paratelor la plata sumei de 18.000 RON cu titlu de cheltuieli de judecata, întrucât in cauza nu sunt îndeplinite condiţiile impuse de art. 451 - 453 C. proc. civ.

Pornind de la prevederile legale menţionate, condiţia cuantumului rezonabil al cheltuielilor de judecata nu este îndeplinita in această cauză, întrucât prezenta cauza nu prezintă o complexitate deosebita astfel încât să se impună obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor într-un cuantum atât de mare.

Mai mult decât atât, in condiţiile in care speţa dedusa judecaţii nu prezintă un fenomen social nou iar actele administrative atacate prezintă un grad de complexitate scăzut, în mod greşit instanţa de fond a acordat cheltuielile de judecată în cuantum asa mare.

In considerarea celor expuse solicită admiterea recursului astfel cum a fost formulat.

3.2. Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ilfov, prin recursul declarat, a solicitat admiterea căii de atac promovate şi schimbarea în parte a hotărârii atacate în sensul respingerii în totalitate a acţiunii şi menţinerii, ca legale si temeinice, a Deciziei de impunere nr. x/06.02.2017 si a Decizei de impunere nr. x/06.02.2017, precum şi înlăturarea obligării sale la plata cheltuielilor de judecată în sumă de 18.000 RON (reprezentând taxă judiciară de timbru, onorariu de avocat şi onorariu expert).

În drept, invocă motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 7 şi 8 C. proc. civ., arătând în motivare că hotărârea primei instanţe se bazează pe o greşită interpretare a dispoziţiilor legale aplicabile în speţa supusă judecăţii şi încalcă autoritatea de lucru judecat statuată de înalta Curte de Casaţie şi Justiţie prin Decizia nr. 1836/08.06.2016 pronunţată în Dosarul nr. x/2011 şi raportat la probatoriul administrat în cauză.

În dezvoltarea motivelor de recurs invocate reiterează susţinerile şi apărările invocate cu prilejul soluţionării în fond a cauzei, în vederea punerii, în aplicare a dispozitivului deciziei civile nr. 1836/08.06.2016 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie (prin care a fost admis recursul ANAF împotriva sentinţei civile nr. 2645/16.05.2015, admisă în parte acţiunea dlui A. şi anulate în parte actele administrativ contestate, respectiv menţinute "în limita sumei de 5.318.520 RON, reprezentând TVA la care se adaugă accesoriile aferente"), Serviciul Evidenţă Plătitor Persoane Fizice a procedat la întocmirea şi emiterea:

- Deciziei de impunere corectată nr. 612/06.02.2017 prin care s-a diminuat obligaţia fiscală stabilită prin Decizia de impunere nr. x/28.06.2010 cu suma de 1.016.410 RON, reprezentând TVA;

- Deciziei de impunere nr. x/06.02.2017 prin care s-au diminuat dobânzile şi penalităţile aferente TVA cu suma de 152.462 RON, urmare anulării parţiale a Deciziei de impunere nr. x/28.10.2010 cu suma de 1.016.410 RON, prin recalcularea obligaţiilor fiscale accesorii pentru debitul în sumă de 5.318.520 RON prin procedura de simulare.

Concret, prin Decizia nr. 613/06.02.2017 s-au debitat accesoriile cuprinse în Decizia de impunere nr. x/28.06.2010, prin care s-au calculat dobânzi şi penalităţi aferente debitului în sumă de 5.318.520 RON rămas din sumele stabilite prin Decizia nr. 1836/08.06.2016 (dobânzi - 6.607.402 RON şi penalităţi - 26.279 RON).

Ca urmare a anulării parţiale a Deciziei de impunere nr. x/28.06.2010 cu suma de 1.016.410 RON s-au calculat accesorii pentru debitul în sumă de 5.318.520 RON prin procedura de simulare (dobânzi - 612.693 RON şi penalităţi - 797.778 RON). Drept urmare, prin Decizia nr. 613/06.02.2017 s-a procedat la reglarea fişei în contul dobânzi şi penalităţi TVA, diminuându-se cu suma de 152.462 RON.

Contrar celor reţinute de instanţa fond, în sensul că "pârâtele au procedat greşit cu privire la dreptul de deducere, încălcându-se astfel prevederile directivei 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene (denumită Directiva TVA), în particular interpretările pe care CJUE le-a dat în cauza C-183-14 privind procedura Radu Florin Salomie şi Nicolae Vasile Oltean împotriva DGFP Cluj", arată că Înalta Curte de Casaţie şt Justiţie a tranşat deja acest aspect, statuând deja prin decizia nr. 1836/08.06.2016 reţinând că: "în ceea ce priveşte efectele neînregistrării persoanei impozabile în scopuri de TVA, Înalta Curte reţine că raţionamentul urmat de CJUE în hotărârea pronunţată la 9 iulie 2015 în C - 183/14, Salomie şi Oltean, nu este aplicabil în contextul în care îl invocă intimatul-reclamant pentru că în litigiul de fată în limitele trasate prin obiectul cererii de chemare în judecată, nu se pune problema recunoaşterii dreptului de deducere pentru anumite tranzacţii din amonte, ci însăşi stabilirea existenţei şi întinderii obligaţiei de plată a TVA pentru operaţiunile imobiliare supuse inspecţiei fiscale".

Aşadar, prin hotărârea recurată în cauză, instanţa de fond încalcă autoritatea de lucru judecat a deciziei civile nr. 1836/08.06.2016 repunând în discuţie dacă reclamantul poate beneficia sau nu de dreptul de deducere TVA, atâta timp cât instanţa a menţinut Decizia de impunere nr. x/28.06.2010 întocmită de Direcţia Generală de Coordonare Inspecţie Fiscală din cadrul ANAF "în limita sumei de 5.318.520 RON, reprezentând TVA la care se adaugă accesoriile aferente".

În consecinţă, în mod vădit nelegal Curtea de Apel a omologat Raportul de expertiză efectuat în cauză, în care expertul, în loc să expertizeze ce i s-a solicitat de către instanţă, a repus în discuţie modul de stabilire a bazei de impunere a TVA, din raportul de inspecţie fiscală care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/28.06.2010, reluând aceleaşi considerente deja judecate prin Decizia definitivă nr. 1836/08.06.2016 pronunţată de înalta Curte de Casaţie si Justiţie în dosarul nr. x/2011.

Ori, referitor la modul de stabilire a bazei de impunere a TVA, Înalta de Curte s-a pronunţat deja, stabilind că dnul A. datorează bugetului de stat "suma de 5.318.520 RON, reprezentând TVA, la care se adaugă accesoriile aferente".

În consecinţă, în actele administrative încheiate de organul fiscal nu se face referire la exercitarea dreptului de deducere a TVA, ci se face referire exclusiv la calitatea de persoană impozabilă a domnului A. şi obligaţia acestuia de a colecta TVA pentru realizarea cu caracter de continuitate a unei activităţi economice constând în vânzarea de terenuri.

Suma de 5.318.520 RON, reprezentând TVA menţinută prin Decizia definitivă nr. 1836/08.06.2016, reprezintă TVA colectată pentru operaţiuni imobiliare derulate de acesta, calculată din valoarea încasată de acesta, fără ca Înalta Curte de Casaţie si Justiţie să ia în considerare vreun eventual drept de deducere.

În consecinţă, Curtea de Apel Bucureşti - în mod nelegal şi subiectiv - a dat credit concluziilor raportului de expertiză întocmit pro causa, raport în cuprinsul căruia expertul a luat în calcul o altă bază de impunere a TVA faţă de cea asimilată deja de către Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie atunci când a pronunţat Decizia definitivă nr. 1836/08.06.2016, fapt ce a atras bineînţeles un cuantum diferit al accesoriilor stabilite prin cele două decizii ce fac obiectul soluţionării prezentei cauze.

Pentru toate motivele de fapt şi de drept menţionate, în mod greşit şi nelegal, instanţa de fond a achiesat la susţinerile reclamantului, apreciind că ar fi fost greşit cuantumul accesoriilor stabilite prin Decizia de impunere nr. x/06.02.2017 şi Decizia de impunere nr. x/06.02.2017, fapt pentru care a dispus anularea în parte a acestora.

În concluzie, solicită admiterea recursului astfel cum a fost formulat, cu consecinţa menţinerii în totalitate a obligaţiilor de plată stabilite prin Decizia de impunere nr. x/06.02.2017 şi Decizia de impunere nr. x/06.02.2017.

În ceea ce priveşte obligarea sa la plata cheltuielilor de judecata în sumă de 18.000 RON - compuse din taxa judiciară de timbru, onorariu avocat şi onorariu expert, solicită instanţei de recurs să facă aplicarea art. 451 alin. (2) noul C. proc. civ. prevede că onorariile avocaţiale pot fi micşorate de instanţă "chiar si din oficiu".

Având în vedere toate aceste aspecte arătate mai sus, admiterea recursului formulat.

4. Apărările formulate în recurs

Intimatul-reclamant a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei recurate ca fiind temeinică şi legală, reiterându-i susţinerile şi apărările formulate în prima instanţă.

Reiterând starea de fapt care a fundamentat emiterea actelor administrative contestate în prezenta cauză intimatul reclamant a reamintit că prin decizia nr. 1836/08.06.2016, Î.C.CJ. a stabilit că, în conformitate cu Directiva TVA, se consideră că preţul de vânzare a imobilelor include TVA şi prin urmare suma datorată de reclamant cu titlu de TVA este de 5.318.520 RON.

Aşadar, diferenţa dintre TVA stabilită iniţial (6.334.930 RON) şi suma stabilita de instanţă (5.318.520 RON) nu este rezultatul unei operaţiuni de deducere a TVA, cum susţine Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în cererea de recurs, ci este rezultatul aplicării procedeului sutei mărite pentru stabilirea TVA datorată de reclamant pentru vânzările efectuate.

De asemenea, intimatul a subliniat că prin sentinţa civilă nr. 2645/16.10.2015 pronunţată în dosarul nr. x/2011 instanţa de fond a stabilit data de la care contribuabilul A. a devenit plătitor de TVA şi corelativ a arătat că avea drept de deducere pentru TVA achitată de la momentul achiziţionării bunurilor respective şi îşi va putea exercita acest drept începând cu data înregistrării în scopuri de TVA -pagina 10 din sentinţă, paragraful cu caractere îngroşate.

Întrucât dreptul de deducere şi suma de dedus corespunzătoare achiziţiilor efectuate nu au format obiectul litigiului în dosarul nr. x/2011, prin decizia nr. 1836/08.06.2016, Î.C.C.J. a reţinut că: în limitele trasate prin obiectul cererii de chemare în judecata, nu se pune problema recunoaşterii dreptului de deducere, ci însăşi stabilirea existenţei şi întinderii obligaţiei de plata a TVA pentru operaţiunile imobiliare supuse inspecţiei fiscale, ("pag. 19 a deciziei nr. 1836/08.06.2016).

Aşadar, decizia nr. 1836/08.06.2016 s-a limitat la stabilirea corectă a TVA de colectat pentru tranzacţiile imobiliare supuse inspecţiei fiscale finalizate cu emiterea deciziei de impunere nr. x/28.06.2010, respectiv TVA pentru vânzările de bunuri imobiliare efectuate de contribuabil în perioada supusă inspecţiei fiscale: anii 2004-2010. Operaţiunile de deducere şi de rambursare a TVA pentru aceeaşi perioadă nu au format obiectul inspecţiei fiscale şi prin urmare nici nu au fost analizate de instanţă în dosarul x/2011, întrucât la data inspecţiei fiscale intimatul nu era încă înregistrat în scopuri de TVA, fiind înregistrat din oficiu la finalizarea inspecţiei fiscale. Nefiind înregistrat în scopuri de TVA la data inspecţiei fiscale, nu depusese încă decontul de taxă pentru rambursare şi deducere, primul decont fiind depus la data de 25.02.2011, după înregistrarea din oficiu ca plătitor de TVA. Prin urmare, raportat la obiectul cererii de chemare în judecată, ÎCCJ a apreciat că interpretările în cauza C-183/14-Salomie şi Oltean nu aveau incidenţă în cauza ce a format obiectul dosarului x/2011, pentru că excedau obiectului cauzei şi a reţinut acest fapt în decizia nr. 1836/08.06.2016.

În decizia nr. 1836/08.06.2016 ÎCCJ nu a statuat că reclamantului nu i se aplica deloc dreptul de deducere sau că nu i se aplică interpretările Directivei TVA - cum susţin recurenţii, ci numai că acest drept nu formează obiectul acelui litigiu, acesta fiind limitat, corespunzător inspecţiei fiscale efectuate, la stabilirea cuantumului TVA de colectat pentru vânzările efectuate, nu a TVA de dedus sau de recuperat pentru achiziţiile efectuate în aceeaşi perioadă.

După înregistrarea din oficiu în scopuri de TVA intimatul a depus primul decont (formularul 300) la data de 25.02.2011 pentru a declara TVA aferentă achiziţiilor efectuate de la data înregistrării în scopuri de TVA (anul 2004) şi până la data decontului, în scopul deducerii sau rambursării, după caz, a sumei declarate (8.843.020 RON), conform dispoziţiilor fiscale - art. 145 şi următoarele Codul fiscal din anul 2003.

Suma de 8.843.020 RON, declarată în primul decont de taxă la data de 25.02.2011, a fost înregistrată de organul fiscal în fişa sintetică totală a intimatului, aşa cum a constatat expertul judiciar, fiind evidenţiată corespunzător ca TVA de recuperat.

După pronunţarea deciziei nr. 1836/08.06.2016, organul fiscal a procedat la diminuarea sumei reprezentând TVA-debit aferent tranzacţiilor imobiliare efectuate de reclamant de la suma de 6.334.930 RON stabilită iniţial la suma stabilită de instanţă, respectiv 5.318.520 RON - corecţie efectuată prin emiterea deciziei nr. 612/06.02.2017, având ca obiect TVA debit.

Totodată, organul fiscal a calculat accesorii asupra sumei de 5.318.520 RON (după aplicarea dreptului de deducere) şi a emis deciziile de impunere având ca obiect corecţii ale accesoriilor iniţial calculate, însumând accesorii în cuantum de 8.044.152 RON. Aceste decizii şi modul de calcul al accesoriilor au fost contestate în prezenta cauză pentru motivele arătate în subsidiar în cererea de chemare în judecată.

Organul fiscal a recunoscut reclamantului dreptul de deducere, aşa cum motivează şi în decizia de soluţionare a contestaţiei administrative nr. 296/05.09.2017 (pagina 10 din această decizie), însă, aşa cum a constatat expertul judiciar, dreptul de deducere nu a fost aplicat corect, ceea ce a determinat stabilirea unor accesorii mult mai mari, incorecte şi nedatorate.

Organul fiscal a recunoscut şi aplicat dreptul de deducere pentru toată suma declarată în decont la data depunerii decontului (25.02.2011) şi nu la data exigibilităţii taxei, la data achiziţiilor efectuate, cu încălcarea art. 145 alin. (1) din Codul fiscal: dreptul de deducere ia naştere la momentul exigibilităţii taxei.

Pentru achiziţii efectuate spre exemplu în luna iulie 2008, TVA deductibilă se recuperează, se deduce corespunzător în aceeaşi perioadă, nu cum a procedat organul fiscal, aplicând dreptul de deducere integral, la data depunerii primului decont, 25.02.2011.

Expertul judiciar a efectuat un calcul corect şi detaliat a TVA de recuperat/de dedus şi corespunzător a calculat accesoriile aferente debitului principal datorate de reclamant, rezultând accesorii în sumă totală de 2.781.495 RON, faţă de suma de 8.044.152 RON, calculată de organul fiscal.

Astfel, organul fiscal a calculat accesorii asupra sumei totale de 5.318.520 RON de la data scadenţei şi până la data de 25.02.2011 (data depunerii primului decont de TVA pentru achiziţiile efectuate în perioada februarie 2008- ianuarie 2011), operând în fişa sintetică stingerea debitului principal de 5.318.520 RON la data de 25.02.2011, recunoscându-i aşadar intimatului dreptul de deducere, însă într-un mod incorect.

Expertul judiciar a evidenţiat detaliat în răspunsul la obiective următoarele: pentru perioada august 2004- decembrie 2007, inspectorii fiscali au stabilit TVA de colectat în sumă de 5.318.52 RON (reprezentând TVA aferent vânzărilor de imobile în perioada respectivă). Astfel, pentru perioada august 2004- ianuarie 2011, contribuabilul a evidenţiat în jurnalul de cumpărări şi în primul decont de TVA nr. 547560/25.02.2011, depus după înregistrarea în scopuri de TVA, TVA de recuperat cumulat în sumă de 8.843.021 RON (răspuns obiectiv 2, pagina 9 ultimele paragrafe din raportul de expertiză).

De asemenea expertul a arătat în răspunsul la obiectivul nr. 2 cum trebuie aplicat, pas cu pas, în mod corect, dreptul de deducere. Pentru fiecare lună în parte expertul a evidenţiat TVA colectat aferent vânzărilor realizate de intimat şi TVA de rambursat/de dedus pentru achiziţiile efectuate de intimat.

Astfel, începând cu luna februarie a anului 2008, cuantumul TVA de colectat începe să scadă în fiecare luna corespunzător cu TVA de rambursat, până la zero, în luna ianuarie 2011, rămânând TVA suplimentar de rambursat în sumă de 3.524.501 RON.

Aplicând corect la fiecare lună dreptul de deducere, expertul a calculat accesoriile la debitul principal rămas în urma fiecărei operaţiuni lunare de deducere, debit ce se regăseşte în coloana suma datorat cumulat, în tabelul şi răspunsul la obiectivul nr. 2. Calculul accesoriilor se regăseşte pentru fiecare luna în anexa nr. 1 la raportul de expertiză.

Raportul de expertiză arată că organul fiscal nu a procedat corect în privinţa dreptului de deducere, calculând accesoriile pentru toată suma de 5.318.520 RON, pentru întreaga perioadă (decembrie 2007- februarie 2011), stingând acest debit principal integral la data de 25.02.2011. Această concluzie rezultă din fişa sintetică a contribuabilului şi din calculul obligaţiilor fiscale accesorii prezentate de organul fiscal expertului şi instanţei de judecată.

În concluzie, organul fiscal a procedat greşit cu privire la dreptul de deducere şi astfel a calculat incorect accesoriile aferente TVA stabilite prin deciziile contestate în prezenta cauză.

De asemenea, intimatul reclamant arată că sunt nefondate susţinerile recurenţilor în sensul că expertul ar fi stabilit o altă bază de impunere faţă de cea stabilită prin decizia Înaltei Curţi nr. 1836/08.06.2016. Expertul nu a modificat baza de impunere, respectând valoarea TVA în cuantum de 5.318.520 RON, ci doar a stabilit în mod corect cum se stinge treptat această sumă a TVA datorată de reclamant cu sumele reprezentând TVA de rambursat, fapt ce a determinat un calcul corect al accesoriilor, faţă de calculul efectuat de organele fiscale.

Mai mult, recurenţii fac confuzie între baza de impunere - care reprezintă valoarea vânzărilor efectuate de reclamant, şi obligaţia în cuantum de 5.318.520 RON - reprezentând TVA de colectat aferent acestor vânzări/debit principal (respectiv cota legală TVA aplicată bazei de impunere), asupra căruia expertul a aplicat corect dreptul de deducere.

Organul fiscal emitent al deciziilor contestate a încălcat directiva 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene (denumită Directiva TVA), în particular interpretările pe care CJUE le-a dat în cauza C-183-14 privind procedura Radu Florin Salomie şi Nicolae Vasile Oltean împotriva DGFP CLUJ, iar organul de soluţionare a contestaţiei a ignorat aceste dispoziţii.

În cauza C-183-14 CJUE a stabilit cu putere obligatorie pentru organele administrative, jurisdicţionale şi instanţele judecătoreşti că directiva TVA se opune unei reglementari naţionale în temeiul căreia dreptul de deducere a taxei pe valoare adăugată datorate sau achitate în amonte pentru bunuri şi servicii utilizate în cadrul operaţiunilor taxate îi este refuzat persoanei impozabile care trebuie în schimb să achite taxa pe care ar fi trebuit s-o perceapă pentru simplul motiv că nu era înregistrată în scopuri de taxă atunci când a efectuat aceste operaţiuni şi aceasta atât timp cât nu este înregistrată în mod legal în scopuri de taxă pe valoare adăugată şi nu a fost depus decontul taxei datorate.

În concluzie, solicit respingerea recursurilor ca fiind nefondate.

5. Procedura de soluţionare a recursului

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia din data de 19 aprilie 2019, s-a fixat termen de judecată pentru soluţionarea cererii de recurs la data de 21 octombrie 2020, în şedinţă publică, cu citarea pârţilor.

6 Aspecte de fapt şi de drept relevante

În urma inspecţiei fiscale efectuate, prin Decizia de impunere nr. x/28.06.2010 s-au stabilit în sarcina reclamantului obligaţii fiscale de natura TVA în sumă de 6.334.930 RON, pentru care au fost calculate accesorii aferente TVA în sumă de 8.012.655 RON.

Contestaţia administrativă formulată de reclamant a fost respinsă ca neîntemeiata prin Decizia nr. 200/18.05.2011 emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

In continuare, reclamantul a formulat acţiune în instanţă împotriva Deciziei nr. 200/18.05.2011, iar prin Decizia nr. 1836/08.06.2016 definitivă, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, instanţa a admis în parte acţiunea formulată şi a anulat în parte actele administrativ contestate, pe care le-a menţinut "în limita sumei de 5.318.520 RON, reprezentând TVA la care se adaugă accesoriile aferente".

În vederea punerii în executare a deciziei judecătoreşti definitive, organele fiscale au întocmit Decizia de impunere corectată nr. 612/06.02.2014 prin care s-a diminuat obligaţia fiscală stabilită prin Decizia de impunere nr. x/28.06.2010 cu suma de 1.016.410 RON, reprezentând TVA.

În data de 22.03.2017 s-a întocmit referatul privind îndreptarea erorilor materiale, deoarece s-a constatat că data Deciziei de impunere nr. x a fost redactată eronat 06.02.2014, data corectă fiind 06.02.2017.

De asemenea, organele fiscale au recalculat şi accesoriile aferente TVA în mod corespunzător. Astfel, prin Decizia de impunere nr. x/06.02.2017, organele fiscale au diminuat dobânzile aferente TVA din Decizia de amânare la plată nr. x/09.03.2016 în sumă de 3.989.530 RON, generată în urma adresei nr. x/01.03.2016 prin care reclamantul a solicitat anularea penalităţilor şi a unui procent din majorările de întârziere aferente TVA. In urma acestei cereri, organele fiscale au precizat că au stins eronat dobânda în sumă de 8.012.655 RON din Decizia de impunere nr. x/28.06.2010, motiv pentru care s-a emis Decizia de impunere nr. x/06.02.2017.

Totodată, prin Decizia de impunere nr. x/06.02.2017, organele fiscale au debitat accesoriile cuprinse în Decizia de impunere nr. x/28.06.2010, prin care au calculat accesorii aferente debitului în sumă de 5.318.520 RON.

Ca urmare a anulării parţiale a Deciziei de impunere nr. x/28.06.2010 cu suma de 1.016.410 RON, organele fiscale au calculat accesorii la zi pentru debitul în sumă de 5.318.520 RON prin procedura de simulare, reglându-se prin Decizia de impunere nr. x/06.02.2017, fişa în contul accesorii TVA si diminuându-se dobânzile şi penalităţile aferente TVA cu suma de 152.462 RON.

În principal, prin acţiunea dedusă judecăţii, reclamantul a solicitat să se constate nulitatea deciziei de impunere nr. x din 06.02.2017, pornind de la cele consemnate în cuprinsul acesteia, respectiv stingerea creanţei fiscale constând în TVA debit din Decizia de impunere nr. x/28.06.2010.

Prima instanţă a apreciat ca fiind nefondate aceste critici, întrucât prin Deciziile nr. 612 şi 613 nu au fost stabilite obligaţii fiscale suplimentare în sensul art. 110 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Prin Deciziile de impunere nr. x şi nr. 613 din 06.02.2017, Serviciul Evidenţă Plătitor Persoane Fizice a reglat fişa în contul dobânzi şi penalităţi TVA, suma rămasă de plată fiind formată din dobânzile şi penalităţile cuprinse în anexa întocmită de organele de inspecţie fiscală (aferente debitului în sumă de 5.318.520 RON) şi accesoriile calculate prin procedura de simulare.

7. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor

Examinând legalitatea sentinţei recurate prin prisma criticilor formulate prin cererile de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinare şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Înalta Curte achiesează la concluzia primei instanţe în ceea ce priveşte rolul, în soluţionarea prezentei cauze, a dezlegărilor date prin Decizia nr. 1836/08.06.2016, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, prin care a fost admis recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei civile nr. 2645 din 6 octombrie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal şi modificată sentinţa recurată în sensul că a fost admisă în parte acţiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală cu consecinţa anulării în parte actele administrative - fiscale contestate, menţinute în limita sumei de 5.318.520 RON, reprezentând TVA, la care se adaugă accesoriile aferente.

În concret, aşa cum în mod corect a reţinut prima instanţă, relevante sunt următoarele considerente:

"Cu privire la aplicarea procedeului de calcul al sutei mărite, prin hotărârea pronunţată la data de 7 noiembrie 2013 în cauzele conexate C - 249/12 şi C - 250/2012, Tulică - Plavoşin, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a stabilit că Directiva 2006/112/CE a Consiliului, privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, în special articolele 73 şi 78, trebuie interpretată în sensul că atunci când preţul unui bun a fost stabilit de părţi fără nicio menţiune cu privire la TVA, iar furnizorul acelui bun este persoană obligată la plata TVA aferente acelei operaţiuni, preţul convenit trebuie considerat ca incluzând deja TVA, în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor taxa solicitată de administraţia fiscală.

În speţă, instanţa de fond a valorificat corect sensul acestei hotărâri preliminare, obligatorii pentru toate statele membre UE, aplicând procedeul de calcul al sutei mărite în condiţiile în care contractele de vânzare - cumpărare nu precizează nimic legat de TVA suplimentară preţului convenit de părţi, iar decizia Comisiei Centrale Fiscale, pe care o evocă recurenta - pârâtă, este contrară interpretării pe care CJUE a dat-o Directivei TVA.

Într-adevăr, sentinţa nu cuprinde niciun considerent din care să rezulte că în speţă s-a verificat posibilitatea recuperării taxei pe valoarea adăugată de la dobânditorii imobilelor, dar instanţa de control judiciar reţine că această împrejurare nu poate duce, prin ea însăşi, la reformarea sentinţei prin prisma art. 304 pct. 7 C. proc. civ., pentru că soluţia adoptată de instanţa de fond este legală, faţă de perioada de timp scursă de la datele încheierii contractelor de vânzare - cumpărare, care s-au încadrat în intervalul 2004 - 2007, şi până la încheierea actelor fiscale contestate.

Nu se pune problema existenţei unui text de lege "care să interzică intimatului să recupereze TVA de la dobânditori", aşa cum susţine autoritatea fiscală în recurs, ci de posibilitatea reală de recuperare a sumelor corespunzătoare TVA în condiţiile prevăzute de legea naţională, posibilitate pe care instanţele de judecată au sarcina de a o verifica (par. 39,40,43 din hotărârea menţionată)".

Prin urmare, Înalta Curte împărtăşeşte concluzia primei instanţe în sensul că statuările instanţei în cadrul considerentelor citate determină incidenţa puterii de lucru judecat sub forma efectului pozitiv ce se se impune într-un al doilea proces care nu prezintă tripla identitate cu primul, dar care are legătură cu aspectul litigios dezlegat anterior, fără posibilitatea de a mai fi contrazis.

Astfel, aşa cum în mod corect a reţinut prima instanţă, prin decizia nr. 1836/08.06.2016 instanţa supremă a decis definitiv că contribuabilul A. avea drept de deducere pentru taxa pe valoarea adaugată achitată de la momentul achiziţionării bunurilor respective şi îşi putea exercita acest drept de deducere începând cu data de 01.07.2005.

Aşadar, atât prin prisma considerentelor hotărârii judecătoreşti, cât şi din perspectiva jurisprudenţei CJUE amintite, este ferită de critici concluzia primei instanţe în ceea ce priveşte incidenţa dispoziţiilor art. 297 alin. (1) din Codul fiscal, potrivit cărora dreptul de deducere ia naştere la momentul exigibilităţii taxei, respectiv a pct. 67 alin. (14) din Normele de aplicare aferent art. 297 alin. (6) din Codul fiscal, conform cărora se va exercita si dreptul de deducere prin înscrierea taxei deductibile in primul decont de TVA depus după înregistrarea persoanei impozabile in scopuri de TVA, suma T.V.A dedusă fiind raportata prin decontul de T.V.A, cod 300 la rândul 30 "Regularizări taxă dedusă".

Recurentele pârâte nu critică aceste statuări ale primei instanţe aşa cum nu critică nici constatarea în sensul că rezultă din Adresa A.N.A.F nr. x/14.03.2018, privind calculul detaliat al sumelor accesorii stabilite pentru debitul principal, că, în calcularea accesoriilor, organul fiscal nu a recunoscut dreptul de deducere începând cu anul 2005 şi în continuare pentru fiecare perioadă fiscală in parte, corespunzător activităţii economice desfăşurate de contribuabil cu continuitate.

Prin urmare, pârâtele au procedat greşit cu privire la dreptul de deducere, încălcându-se astfel prevederile directivei 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene (denumită Directiva TVA), precum şi interpretările pe care CJUE le-a dat în cauza C-183-14.

Astfel, în cauza C-183-14 CJUE a stabilit cu putere obligatorie pentru organele administrative, jurisdicţionale şi instanţele judecătoreşti că directiva TVA se opune unei reglementări naţionale în temeiul căreia dreptul de deducere a taxei pe valoare adăugată datorate sau achitate în amonte pentru bunuri şi servicii utilizate în cadrul operaţiunilor taxate îi este refuzat persoanei impozabile care trebuie în schimb să achite taxa pe care ar fi trebuit s-o perceapă pentru simplul motiv că nu era înregistrată în scopuri de taxă atunci când a efectuat aceste operaţiuni şi aceasta atât timp cât nu este înregistrată în mod legal în scopuri de taxă pe valoare adăugată şi nu a fost depus decontul taxei datorate.

Pentru a se pronunţa astfel, CJUE a reţinut că în cauze similare, a statuat deja că principiul fundamental al neutralităţii TVA-ului impune ca deducerea taxei în amonte să fie acordată dacă cerinţele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerinţe de formă au fost omise de persoanele impozabile (pct. 58 din hotărâre).

Contrar criticilor invocate de recurentele pârâte, instanţa de fond a pronunţat hotărârea atacata cu respectarea dispoziţiilor legale referitoare la dreptul de deducere a TVA- respectiv art. 297 si 299 din Legea nr. 227/2015, in raport si de prevederile Directivei TVA 2006/112/CE si de considerentele Deciziei nr. 1836/08.06.2016 a ICCJ, precum si de raţionamentul urmat de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene în hotărârea pronunţată în cauza C-183/2014 Salomie şi Oltean.

De asemenea, nu se poate reţine că prin raţionamentul dezvoltat in considerentele hotărârii atacate, instanţa s-a pronunţat cu încălcarea dispoziţiilor legale privind stabilirea accesoriilor - respectiv art. 88 lit. c) si art. 119-120 din O.G. nr. 92/2003, precum si ale art. 50 din Legea nr. 207/2015, în baza cărora organele fiscale au calculat diferenţele stabilite in urma corecţiilor evidentei fiscale.

Înalta Curte nu poate împărtăşi nici criticile recurentelor în sensul că în mod greşit prima instanţă a omologat raportul de expertiză efectuat în cauză, reţinând modul de calcul efectuat de experţi din care rezultă diferentele dintre penalitatile calculate de expert si cele calculate de organele fiscale, cât timp concluziile primei instanţe nu pot fi verificate din perspectiva unor critici concrete de nelegalitate, altele decât cele referitoare la momentul de la care intimatul reclamant avea dreptul la deducerea TVA.

În consecinţă, este dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor de drept fiscal hotărârea primei instanţe în sensul anulării Deciziei de impunere nr. x/6.02.2017, a Deciziei de impunere nr. x/6.02.2017, precum şi a Deciziei privind soluţionarea contestaţiei nr. 296/5.09.2017, pentru sumele de 4.482.812 RON dobânzi şi 779.845 RON penalităţi, respectiv de a menţine deciziile contestate pentru sumele de 2.737.283 RON dobânzi şi 44.212 RON penalităţi, conform raportului de expertiză efectuat în cauză.

În ceea ce priveşte criticile care vizează modul de stabilire a cheltuielilor de judecată, Înalta Curte reţine că pentru a fi incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. se impune invocarea unui viciu de legalitate a hotărârii recurate şi nu un aspect de netemeinicie a acesteia.

Stabilirea, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., a cheltuielilor cu onorariul de avocat plătit de partea care a câştigat procesul presupune o analiză a unor aspecte de fapt referitoare la complexitatea cauzei şi la munca efectivă a apărătorului părţii. De asemenea, presupune o raportare la valoarea obiectului pricinii şi o evaluare a ponderii pe care instanţa trebuie să o dea acestui criteriu în cadrul demersului de stabilire a cheltuielilor la care este obligată partea care a pierdut litigiul. În analiza sa, judecătorul trebuie să se raporteze, în permanenţă, la circumstanţele cauzei, instanţa de fond dispunând de o marjă de apreciere în analiza pe care o face.

În aceste condiţii, proporţionalitatea cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaţilor cu complexitatea şi valoarea cauzei şi cu activitatea desfăşurată de avocat reprezintă o chestiune de temeinicie, nu o chestiune de legalitate a hotărârii atacate. În consecinţă, ea nu va putea fi analizată pe calea recursului, neîncadrându-se nici la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 şi nici la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

8. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursurile, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de recurentele-pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, în reprezentarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ilfov şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 3549 din 10 septembrie 2018, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 18 noiembrie 2020.