Lawfulness of administrative suspension of tax complaint resolution via generic criminal referral under Fiscal Procedure Code

Şedinţa publică din data de 5 februarie 2020

Asupra recursurilor de faţă:

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cererea de chemare în judecată

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal la data de 21 aprilie 2016, sub nr. x/2016, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Serviciul Soluţionare Contestaţii, pronunţarea unei hotărâri prin care să se dispună:

- suspendarea deciziei de impunere xnr. 837 din 30.12.2015, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, până la soluţionarea definitivă a litigiului având ca obiect anularea deciziei de impunere xnr. 837 din 30.12.2005;

- anularea în parte a deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 11 din 15.04.2016, emisă de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Serviciul Soluţionare Contestaţii, în ceea ce priveşte respingerea argumentelor de natură procedurală invocate prin contestaţie;

- anularea deciziei de impunere xnr. 837 din 30.12.2015, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, prin valorizarea argumentelor de natură procedurală respinse prin decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 11 din 15.04.2016;

- obligarea Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili - Serviciul Soluţionare Contestaţii, la soluţionarea contestaţiei suspendate prin decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 11 din 15.04.2016, în termen de 10 zile de la data rămânerii definitive a hotărârii judecătoreşti;

- obligarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Cluj şi a Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili - Serviciul Soluţionare Contestaţii, în solidar, la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

1.2. Hotărârârile pronunţate în cauză

Prin sentinţa civilă nr. 220/6.07.2016 pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a fost respinsă acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Serviciul Soluţionare Contestaţii.

Prin încheierea civilă din data 21 septembrie 2016 pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal s-a dispus:

- admiterea în parte a cererii de completare a dispozitivului sentinţei civile nr. 220/6.07.2016, formulată de reclamanta A. S.R.L.;

- restituirea către reclamantă a cauţiunii în sumă de 16338 RON depusă cu recipisa de consemnare x din 12.05.2016 emisă de B.;

- respingerea petitului privind completarea ce vizează cererea de suspendare.

În recursul promovat de către reclamantă, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, a admis recursurile declarate de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 220 din 6 iulie 2016 şi împotriva încheierii din 21 septembrie 2016, ambele pronunţate de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, a casat sentinţa şi încheierea recurate şi a trimis cauza, spre rejudecare, aceleiaşi instanţe.

Reinvestită cu soluţionarea acţiunii, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa civilă nr. 264 din 26 octombrie 2018 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâţii Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Serviciul Soluţionare Contestaţii, a anulat în parte decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 11 din 15.04.2016 emisă de pârâta de rândul 2 respectiv pentru soluţia de suspendare şi a obligat pârâta de rândul 2 la soluţionarea contestaţiei suspendate prin decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 11/15.04.2016.

Totodată, a dispus suspendarea deciziei de impunere xnr. 837 din 30.12.2015 emisă de pârâta de rândul 1 până la soluţionarea definitivă a prezentului litigiu, a respins restul pretenţiilor şi a obligat pârâta de rândul 1 să plătească reclamantei suma de 50 RON cu titlu de cheltuieli de judecata si obliga parata de rândul 2 să plătească reclamantei suma de 100 RON cu titlu de cheltuieli de judecată.

1.3. Calea de atac exercitată şi motivele înfăţişate

Împotriva sentinţei nr. 264 din 26 octombrie 2018 pronunată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, au promovat recurs pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, în condiţiile art. 483 C. proc. civ.

Recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj a formulat recurs numai în cea ce priveşte soluţia de suspendare a deciziei de impunere nr. x din 30 decembrie 2015, în temeiul art. 15 din Legea 554/2004.

Invocând in drept prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinţei atacate şi, respingerea cererii de suspendare ca nefondată.

A susţinut că sentinţa atacată cuprinde motive contradictorii, întrucât, pe de o parte, instanţa admite cererea de suspendare doar raportat la considerentele hotărârilor judecătoreşti întemeiate pe art. 14 din Legea nr. 554/2004 reţinând că nu există elemente noi care să justifice o soluţie contrară însă, pe de altă parte, a respins argumentele intimatei vizând nerespectarea dreptului la apărare, lipsa audierii, inexistenţa raportului de inspecţie fiscală, s.a.m.d.

Mai arată recurenta că, pe fondul chestiunilor de drept fiscal invocate de intimată pentru cererea de suspendare, instanţa a nu a făcut o analiză proprie, rezumându-se a conchide că nu există elemente suplimentare fată de instanţa care a soluţionat cauza nr. 33/33/2016, care să o determine a dispune respingerea cererii de suspendare întemeiată pe art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Criticile formulate de recurenta-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili au vizat, în esenţă, următoarele aspecte:

Referitor la criticile întemeiate pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta prin argumentele prezentate în susţinerea motivelor de nelegalitate, a făcut trimitere la normele de drept prevăzute de art. 15 din Legea nr. 554/2004 a Contenciosului Administrativ, care stipulează îndeplinirea cumulativă a condiţiilor privind suspendarea unui act administrativ, aspecte care se circumscriu cazului bine justificat şi iminenţei producerii pagubei.

După prezentarea detaliată a contextului raportului juridic fiscal litigios, recurenta-pârâtă a punctat îndeosebi aspectele care vizează aparenţa de nelegalitate a actului administrativ, susţinând că instanţa de fond a interpretat în mod greşit aspecte legale incidente în cauză şi a constatat că decizia contestată este emisă de un organ necompetent.

În opinia recurentei, soluţia pronunţată de instanţa de fond este nelegală fiind interpretate în mod greşit dispoziţiile art. 277 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală iar decizia emisă de autoritatea fiscala în soluţionarea constestatiei administrative privind suspendarea soluţionării acesteia până la finalizarea dosarului penal nu este considerată excesivă şi nici nu încalcă principiul proportionalitatii. Arată că organul de soluţionare a contestaţiilor a dispus, în mod legal, suspendarea soluţionării contestaţiei deoarece organele de inspecţie fiscală au constatat că nu pot lua în considerare tranzacţiile economice consemnate în documentele prezentate de către S.C. HR x S.R.L. întrucât societatea a procedat la emiterea de facturi fiscale fără transferul efectiv al bunurilor respective, având loc doar un circuit scriptic al documentelor si nu unul efectiv si real al bunurilor.

Organele de inspecţie fiscală au constatat că au fost încălcate prevederile art. 128 alin. (9), art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, pntru că au colectat şi stabilit suplimentar taxa pe valoarea adăugată în sumă de 1.644.276 RON şi au calculat dobânzi/majorări de întârziere în sumă de 947.307 RON şi penalităţi de întârziere în sumă de 246.636 RON.

Având în vedere cele mai sus constatate, organele de inspecţie fiscală au înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul Cluj, Sesizarea penală nr. 199/30.12.2015 împreună cu Procesul-verbal nr. x/14.12.2015 ale cărui constatări se regăsesc şi în Raportul de inspecţie fiscală nr. x/30.12.2015, care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr:F-CJ 837/30.12.2015 în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale unor infracţiuni prevăzute de art. 8 alin. (1)-alin. (3) şi respectiv art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

În consecinţă, susţine recutrenta, instanţa de recurs să constate ca la emiterea deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative, au fost respectate întocmai prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, fiind îndeplinite cumulativ cele doua condiţii impuse de textul de lege, respectiv formularea unei sesizări penale şi legătura strânsă între constatarea infracţiunii de către organele de cercetare penală şi soluţia ce va fi dată în calea administrativă de atac, întrucât în cauza se pune în discuţie realitatea operaţiunilor desfăşurate de reclamanta.

Precizează recurenta că prezenta speţă se circumscrie considerentelor deciziilor Curţii Constituţionale nr. 72/1996, ţinând seama de faptul că organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Cluj au înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul Cluj, Procesul-verbal nr. x/14.12.2015 ale cărui constatări se regăsesc şi în Raportul de inspecţie fiscală nr. x/30.12.2015 încheiat în urma inspecţiei fiscale efectuate la S.C. A. S.R.L. care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/30.12.2015 prin care au fost stabilite în sarcina societăţii obligaţii fiscale suplimentare principale şi accesorii în sumă totală de 2.838.219 RON reprezentând taxă pe valoarea adăugată în sumă de 1.644.276 RON, dobânzi/majorări de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată în sumă de 947.307 RON şi penalităţi de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată în suma de 246.636 RON, sume ce fac obiectul contestaţiei formulate de S.C. A. S.R.L.

În continuare recurenta prezintă criticile privind obligarea acesteia la plata cheltuielilor de judecată, având în vedere aplicarea corectă de către organele de control a prevederilor legale incidente iar, în subsidiar, să faceţi aplicabilitatea prevederilor art. 451 alin. (2) Cos procedură civilă, în sensul diminuării onorariilor solicitate de avocat raportat la complexitatea cauzei şi a activităţii depusă în cauză.

Partea care a pierdut procesul poate fi obligată să suporte cheltuielile ocazionate de proces, doar cu condiţia ca aceasta să fi pierdut procesul din culpa sa procesuala, ori prin atitudinea sa în cursul derulării procesului sa fi determinat aceste cheltuieli.

O alta condiţie care trebuie îndeplinită pentru a se acorda cheltuielile de judecata este ca partea care le solicită să fi câştigat în mod irevocabil procesul, ori în situaţia de fata nu ne încadram in aceasta categorie.

De asemenea, nici aspecte privind reaua credinţa, comportarea neglijentă sau exercitarea abuzivă a drepturilor procesuale nu pot fi reţinute în sarcina acesteia.

Recurenta susţine că hotărârea pronunţata a fost data cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material, potrivit art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. şi în ceea ce priveşte admiterea cererii de suspendare a Deciziei de impunere xnr. 837/30.12.2015 emisă de către Administraţia Judeţeană a Finanatelor Publice Cluj până la soluţionarea definitiva a prezentului litigiu.

În ceea ce priveşte cazul bine justificat, în opinia recurentei, motivele de nelegalitate a actelor administrative trebuie să apară cu evidenta şi să creeze de la început o îndoială puternica asupra legalităţii actelor administrative, nefiind necesara analizarea pe fond a legalităţii actelor ci doar o "pipăire a fondului".

Curtea Constituţională, prin mai multe decizii (ex. Decizia nr. 1129/2007, Decizia nr. 783/2008 etc.), a reţinut următoarele:

"Cererea de suspendare a actului administrativ poate fi introdusă în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, iar instanţa are obligaţia de a soluţiona de urgenţă cererea, cu citarea părţilor. Suspendarea actelor administrative reprezintă, aşadar, o situaţie de excepţie, întrucât acestea se bucură de prezumţia de legalitate".

Din Decizia nr. 2537/13.05.2010 pronunţată de către Înalta Curte reiese că:

"Executarea unei obligaţii bugetare, stabilită printr-un act administrativ fiscal care se bucură de prezumţia de legalitate, nu poate constitui prin ea însăşi o pagubă, în sensul art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004. într-adevăr, din punct de vedere economic, orice diminuare a patrimoniului este echivalentă cu o pagubă, dar, din punct de vedere juridic, paguba este reprezentată doar de o diminuare ilicita a patrimoniului."

Aşadar, cele doua condiţii, prevăzute de legea contenciosului administrativ, trebuie îndeplinite cumulativ pentru a se putea dispune suspendarea actului administrativ atacat, insa, in speţa, consideram ca nu a fost făcut dovada unei pagube iminente, după cum nu s-a făcut nici dovada cazului bine justificat, care sa creeze o îndoiala puternica asupra legalităţii actului.

În concluzie, recurenta a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinţei atacate, şi, în rejudecare respingerea acţiunii formulată de reclamantă cu consecinţa menţinerii actelor administrative contestate ca temeinice şi legale şi a respingerii cererii de suspendare.

1.4. Apărările formulate în cauză

Intimata-reclamantă A. S.R.L., a solicitat, prin întâmpinare, respingerea recursurilor ca fiind nefondate, menţinerea sentinţei atacate, ca fiind temeinică şi legală.

Intimata arată că,prin adresa depusă la dosar clarifică în continuare unele aspecte ale stării de fapt, arătând că, pe un demers iniţial în 2013, în prezent în dosarul penal nu s-a început urmărirea penală faţă de societate sau de o altă persoană.

În combaterea recursului formulat de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, arată că acesta vizează soluţia de suspendare pe art. 15 din Legea nr. 554/2004, însă fiind deja admisă cererea de suspendare întemeiată pe dispoziţiile art. 14 din acelaşi act normativ, există o putere de lucru judecat, aspect reţinut şi de instanţa de fond. Mai mult, condiţiile care au justificat formularea şi admiterea cererii de suspendare sunt îndeplinite şi la acest moment.

Referitor la recursul formulat de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili care vizează soluţia de obligare la soluţionarea contestaţiei, arată că acest recurs nu este încadrat pe textul legal.

Recurenta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, prin întâmpinare, a solicitat admiterea recursului promovat de recurenta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, astfel cum a fost formulat.

1.5. Procedura în faţa instanţei de recurs

Prin rezoluţia completului învestit cu soluţionarea dosarului din data de 15 octombrie 2018, a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de13 februarie 2019, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigenţelor dispoziţiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., faţă de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

În faza procesuală a recursului au fost administrate probe noi(dosar recurs).

II. Soluţia şi considerentele instanţei de control judiciar

Examinând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurente, a apărărilor expuse în întâmpinările reciproce, Înalta Curte, reverificând probatoriul administrat faţă de conţinutul prevederilor legale aplicabile, apreciază că ambele recursuri sunt nefondate şi nu se impune reformarea hotărârii instanţei de fond, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Cu titlu prealabil, Înalta Curte arată că dată fiind similitudinea criticilor şi a motivelor de recurs înfăţişate de cele două recurente cu privire la soluţia pronunţată de către instanţa de fond pe cererea de suspendare întemeiată pe art. 15 din Legea nr. . 554/2004, urmează a le analiza grupat, răspunzând acestora prin argumente comune.

Motivul de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. nu este fondat.

Acest motiv se referă la cazul în care hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când aceasta cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

În speţa de faţă, instanţa de control judiciar apreciază că hotărârea recurată îndeplineşte cerinţele impuse de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., întrucât, raportat la obiectul cauzei şi limitele stabilite de dispoziţiile art. 15 din Legea nr. 554/2004, instanţa de fond a expus în mod corespunzător argumentele care au condus la formarea convingerii sale.

Criticile recurentelor privind faptul că judecătorul fondului a constatat în mod greşit că sunt îndeplinite în cauză condiţiile prevăzute art. 15 din Legea nr. 554/2004 nu sunt de natură a determina incidenţa acestui motiv de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în condiţiile în care, pentru a fi dispusă măsura provizorie de suspendare a executării actului administrativ este necesară îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ.

Aşa cum a reţinut instanţa de fond nu există nici un element care să justifice o apreciere diferită a îndeplinirii celor două condiţii impuse de art. 14 din Legea 554/2004 pe aceeaşi stare de fapt si de drept apreciată în limitele textului de lege anterior enunţat, în condiţiile în care, pentru aceleaşi considerente a fost admis petitul 1 în parte dispunându-se suspendarea executării deciziei de impunere până la soluţionarea definitivă a prezentului litigiu aşa cum prevede art. 15 din Legea 554/2004.

Susţinerile recurentelor sunt lipsite de fundament factual, logic şi juridic, având în vedere că soluţia adoptată prin această hotărâre a fost raportată şi la cele statuate prin decizia Înaltei Curţi nr. 263/2018, reţinându-se în ceea ce priveşte raportul de drept fiscal că este îndeplinită cerinţa cazului bine justificat având în vedere complexitatea pe care o implică fondul cauzei care impune verificarea împrejurărilor de fapt si verificarea îndeplinirii cerinţelor legale specifice stării de fapt relevante.

În acest context, atât timp cât instanţa a fost investită cu soluţionarea unei cereri de suspendare grefate pe art. 15 din Legea nr. 554/2004, cât şi cu soluţionarea acţiunii pe fond, aceasta a avut în considerare acele elemente care au condus la convingerea în privinţa cererii de suspendare, având desigur în vedere, faptul că în dosarul nr. x/2016 se admisese deja o cerere de suspendare, conform art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Asupra criticilor recurentei-pârâte Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili

Un alt motiv de recurs, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ., vizează soluţia de obligare la soluţionarea contestaţiei, având în vedere că suspendarea soluţionării contestaţiei s-a dispus fără a fi avută în vedere condiţia expresă prevăzută de art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 care impune existenţa unei legături între mijloacele de probă administrare de către organul fiscal şi sesizarea penală.

Potrivit textului de lege mai sus citat - art. 277 alin. (1) din Codul de procedură fiscală - suspendarea soluţionării contestaţiei nu este o măsură imperativă care intervine ori de câte ori sunt întrunite situaţiile descrise de text, oportunitate fiind apreciată de către organul de soluţionare competent.

Însă, cu referire strictă la textul aplicat de către organul competent în cauză, pentru a putea fi dispusă măsura suspendării, este necesar a fi îndeplinite cumulativ anumite condiţii limitativ enumerate, şi anume: organele de drept să fi fost sesizate de către organul care a efectuat activitatea de control cu privire la existenţa unor indicii privind săvârşirea unei infracţiuni,infracţiunea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare, infracţiunea să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei care se va da în procedura administrativă.

Aşa cum rezultă din actele administrate în cauză organele de inspecţie fiscală au constatat că au fost încălcate prevederile art. 128 alin. (9), art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, pentru că au colectat şi stabilit suplimentar taxa pe valoarea adăugată în sumă de 1.644.276 RON şi au calculat dobânzi/majorări de întârziere în sumă de 947.307 RON şi penalităţi de întârziere în sumă de 246.636 RON.

Având în vedere cele mai sus constatate, organele de inspecţie fiscală au înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul Cluj, Sesizarea penală nr. 199/30.12.2015 împreună cu Procesul-verbal nr. x/14.12.2015 ale cărui constatări se regăsesc şi în Raportul de inspecţie fiscală nr. x/30.12.2015, care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr:F-CJ 837/30.12.2015 în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale unor infracţiuni prevăzute de art. 8 alin. (1)-alin. (3) şi respectiv art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

În jurisprudenţa Înaltei Curţi s-a arătat că este necesară o examinare în concret a existenţei indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi a "înrâuririi hotărâtoare" pe care ar putea-o avea soluţia penală în cauză.

În acest sens, Înalta Curte a reţinut că instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a contestaţiei, emisă în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidenţa art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrativă (Decizia nr. 1892/2014 pronunţată în Dosar nr. x/2011 al ICCJ, secţia de contencios administrativ şi fiscal).

În speţă, din motivarea deciziei organului fiscal reiese în mod evident că sesizarea Parchetului de pe lângă Tribunalul Cluj a fost superficială, formală, generică, fără indicarea unor elemente de fapt sau drept, organul fiscal arătând că aceasta se realizează "în vederea stabilirii dacă în cauză sunt întrunite elementele constitutive ale vreunei infracţiuni prevăzute de legea penală sau în legi speciale".

Art. 277 alin. (1) lit. a) impune ca organul fiscal să indice infracţiunea a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă şi să arate şi indiciile care au stat la baza acestei sesizări. Decizia nr. 11/2016 face referiri generice la "operaţiuni pentru care se ridică problema legalităţii, cu consecinţa diminuării impozitelor şi taxelor datorate statului", fără a preciza clar ce operaţiuni, elemente, acte sau fapte juridice are în vedere.

Fiind o măsură excepţională şi pe durată nedeterminată, acest tip de suspendare trebuie să respecte strict condiţiile legale, iar, în speţă, decizia nr. 11/2016 de suspendare nu îndeplineşte condiţiile stipulate de art. 277 alin. (1) lit. a). Organul fiscal nu poate suspenda procedura contestaţiei administrative atunci când are simple bănuieli, presupuneri subiective, în lipsa unor elemente concrete ce pot fi vizibile unui judecător. Organul fiscal nu poate impune astfel parchetelor un control formal-generic al "legalităţii penale" a operaţiunilor desfăşurate de un contestator, prin invocarea noţiunii de urmărire penală "in rem" şi prin referiri generale la operaţiuni ce par suspecte.

Pe de altă parte nu se poate cere organului fiscal să indice cu precizie definitivă şi responsabilă textul legal din C. pen. ce incriminează infracţiunea economică, dar organul fiscal trebuie să indice măcar o infracţiune sau elementele constitutive ale acesteia, precum şi legătura de cauzalitate dintre aspectele de fapt de natură fiscală care conduc la presupunerea rezonabilă că ar fi implicate şi elemente de drept penal în sfera celor fiscale.

Lipsa oricăror indicii sau suspiciuni rezonabile din partea organului fiscal asupra unui tip de infracţiune permite o exercitare abuzivă a dreptului de suspendare pe o perioadă nedeterminată a soluţionării contestaţiei administrativ-fiscale şi, dată fiind durata în general îndelungată de soluţionare a laturii penale, în special în dosare cu componentă economică, existenţa juridică a contribuabilului este pusă sub semnul întrebării, deoarece decizia de impunere deja emisă este executorie, putând conduce la o excludere de pe piaţa relevantă geografic şi comercial, impusă de organul fiscal, cu privire la persoana juridică respectivă.

De aceea, este responsabilitatea organului fiscal să respecte strict dispoziţile art. 277 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, republicată: organul care a efectuat activitatea de control să sesizeze organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Alineatul doi al deciziei de suspendare a arătat că soluţionarea contestaţiei va fi reluată la data la care contestatoarea sau organul fiscal va înştiinţa organul de soluţionare competent că motivul care a determinat suspendarea a încetat în condiţiile legii.

Când dosarul este trimis la o unitate de parchet, motivul suspendării încetează fie printr-o soluţie de trimitere în judecată (ceea ce impune o achitare definitivă, pentru a putea solicita reluarea contestaţiei fiscale), fie printr-o soluţie de netrimitere în judecată (neînceperea urmăririi penale, scoaterea de sub urmărire penală, încetarea procesului penal), ambele soluţii fiind dispuse de procuror, după administrarea unor probatorii şi efectuarea unor acte de cercetare penală de organele de poliţie cu competenţe în domeniul economic.

Mai mult, se impune a se observa că în timpul inspecţiei fiscale, niciun înscris nu a fost defăimat ca fiind fals, iar fiscul nu a formulat plângere penală pentru săvârşirea vreunei infracţiunii de fals. Acestea fiind şi motivele pentru care intimata a afirmat faptul că, în speţă, soluţionarea contestaţiei nu depindea şi nu depinde de rezultatele procedurii penale.

În aceste condiţii, având în vedere că, deşi plângerea a fost înregistrată de mai mult de 1 an la Parchetului de pe lângă Tribunalul Cluj, faţă de reclamantă nu s-au dispus măsuri de natură a constata caracterul penal al faptelor, ceea ce ar justifica măsura de suspendare dispusă de organul administrativ pentru a acorda prioritate organului de cercetare penală, instanţa apreciază că soluţia instneţi de fond este corectă, în acest mod creându-se posibilitatea reclamantei de a-şi valorifica atât dreptul la un proces echitabil şi într-un termen rezonabil, aşa cum acesta este consacrat de art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului, cât şi dreptul de a-şi face apărările necesare în raport de obligaţiile fiscale ce i-au fost stabilite prin decizia de impunere emisă de pârâtă.

În ceea ce priveşte critica recuretei- pârâte cu privire la acordarea cheltuielilor de judecată, iar în subisidiar cuantumul acestora, Inalta Curte reţine că soluţia este in acord cu dispoziţiile art. 453 alin 1 din C. proc. civ. potrivit cu care:

"Partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părţii care a câştigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată".

Referitor la cuantumul acestora, instanţa reţine că, pentru a obţine rambursarea cheltuielilor de judecată, trebuie observată realitatea, necesitatea şi caracterul lor rezonabil.

În ceea ce priveşte prima condiţie, instanţa observă că reclamanta a depus la dosar taxa judiciară de timbru. Pentru a stabili îndeplinirea celorlalte condiţii, instanţa va analiza proporţionalitatea cuantumului onorariului de avocat cu amplitudinea şi complexitatea activităţii depuse. Sub acest aspect, instanţa constată că suma stabilită cu titlu de onorariu avocat respectă principiul proporţionalităţii.

Prin urmare, toate criticile formulate sunt nefondate, soluţia pronunţată de prima instanţă reflectă, aşadar, interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale incidente cauzei.

III. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, apreciind că motivele de recurs prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ. sunt neîntemeiate, în temeiul art. 496 C. proc. civ., va respinge recursurile ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile formulate de pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei civile nr. 264 din 26 octombrie 2018 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 5 februarie 2020.