Taxpayer partially prevails as suspension of administrative challenge vacated for lack of tax-base criminal link

Şedinţa publică din data de 24 septembrie 2020

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Cadrul procesual

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 16.05.2017, reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa Năsăud i-a solicitat instanţei să dispună: în principal anularea în întregime a Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 102/23.03.2017 emisă de către Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 376/22.12.2016, aceasta din urmă emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud; în subsidiar, obligarea pârâtei Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea contestaţiei fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 482/22.12.2016 şi a Raportului de inspecţie fiscală xnr. 376/22.12.2016 ambele emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa Năsăud, în raport de suma de 2.431.045 RON obligaţii fiscale pentru care soluţionarea contestaţiei a fost suspendată; anularea parţială a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 376/22.12.2016, în raport de suma de 577.721 RON stabilită în sarcina reclamantei cu titlu de TVA; suspendarea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 376/22.12.2016, până la soluţionarea definitivă a acţiunii având ca obiect anularea deciziei de impunere în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004; obligarea pârâtelor în solidar la suportarea cheltuielilor de judecată.

1.2. Hotărârea pronunţată de instanţa de fond

Prin sentinţa civilă nr. 406/2017 din 22 decembrie 2017 pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal au fost respinse ca nefondate excepţiile de inadmisibilitate a acţiunii invocate în cauză.

Instanţa a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., a anulat în parte decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 102/23.03.2017 emisă de pârâta Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, respectiv în privinţa soluţiei de suspendare a soluţionării contestaţiei.

A obligat pârâta Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea contestaţiei fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 482/22.12.2016 şi a Raportului de inspecţie fiscală xnr. 376/22.12.2016 ambele emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa Năsăud, în raport de suma de 2.431.045 RON obligaţii fiscale pentru care soluţionarea contestaţiei a fost suspendată.

Instanţa a respins, în rest, acţiunea, ca nefondată şi a obligat pârâta Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor să îi plătească reclamantei suma de 100 de RON cu titlu de cheltuieli de judecată parţiale.

A respins ca nefondată cererea de obligare a pârâtei Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud la plata cheltuielilor de judecată.

1.3. Cererile de recurs

Împotriva hotărârii pronunţate de instanţa de fond au formulat recurs S.C. A. S.R.L., Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. a criticat sentinţa şi încheierea din 24.11.2017 pronunţate de instanţa de fond pentru motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Cu privire la încheierea din 24.11.2017 a instanţei de fond, recurenta-reclamantă a arătat că a solicitat administrarea probei cu expertiză fiscală în privinţa obligaţiilor fiscale pentru care a fost soluţionată contestaţia fiscală, iar instanţa de fond a respins proba solicitată cu motivarea că prezenta cauză poate fi soluţionată şi fără efectuarea unei expertize. Or, recurenta a susţinut că în cauză efectuarea unei expertize era utilă.

Cu privire la sentinţa atacată, recurenta-reclamantă a criticat refuzul instanţei de fond de a analiza argumentele reclamantei în susţinerea acţiunii care nu au fost invocate în contestaţia fiscală, fiind aduse în discuţie direct în faţa instanţei de judecată.

De asemenea, recurenta-reclamantă a arătat că este greşită soluţia dată de instanţa de fond cu privire la obligaţiile fiscale în privinţa cărora a fost soluţionată contestaţia fiscală. A susţinut că în cauză trebuie verificate aspectele care au condus la adoptarea unor poziţii divergente între părţile cauzei.

Recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., arătând că hotărârea a fost pronunţată cu încălcarea şi aplicarea greşită a legii, susţinând că este lipsită de temei legal şi nu cuprinde motive pertinente pe care să se sprijine soluţia dată şi nici pe cele pentru care au fost înlăturate apărările pârâtelor.

Recurenta a arătat că organul de inspecţie fiscală nu a putut stabili realitatea tranzacţiilor efectuate de societatea reclamantă cu societăţile furnizoare, consemnate în facturile prezentate la control, considerându-se că acestea nu au avut loc în realitate. Organele de inspecţie fiscală au întocmit şi transmis organelor de urmărire penală o sesizare, prin care s-a apreciat că faptele constatate ar putea întruni elementele constitutive ale infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, cu menţionarea prejudiciului adus la bugetul de stat, iar soluţionarea contestaţiei administrative-fiscale a fost suspendată prin decizia ce face obiectul acţiunii introductive, pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale, după administrarea mijloacelor de probă specifice organului de urmărire penală.

Recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., arătând că hotărârea a fost pronunţată cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material aplicabile în cauză.

Recurenta a susţinut că au fost corect aplicate prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 în conformitate cu care organul de soluţionare a contestaţiei poate suspenda prin decizie motivată soluţionarea cauzei atunci când, în speţă, există indicii cu privire la săvârşirea unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi care are o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Recurenta a arătat că raportat la dispoziţiile art. 55 din Codul de procedură fiscală, nu se poate spune că în speţă infracţiunea pentru care au fost sesizate organele de urmărire penală nu priveşte mijloacele de probă, aşa cum greşit a reţinut instanţa de fond.

Recurenta a arătat că între stabilirea obligaţiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecţie fiscală care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere contestate şi existenţa elementelor constitutive ale vreunei infracţiuni există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă.

II. Decizia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie

Analizând actele şi lucrările dosarului, în raport cu motivele de recurs formulate, sentinţa atacată şi dispoziţiile legale incidente cauzei, instanţa de control judiciar va menţine soluţia dată de instanţa de primă jurisdicţie ca fiind legală şi, pe cale de consecinţă, recursurile formulate vor fi respinse, pentru considerentele ce urmează.

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante.

Prin acţiunea introductivă reclamanta a supus controlului judiciar Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 102/23.03.2017, Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 376/22.12.2016, şi obligarea pârâtei Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea contestaţiei fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 482/22.12.2016 şi a Raportului de inspecţie fiscală xnr. 376/22.12.2016 ambele emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa Năsăud, în raport de suma de 2.431.045 RON, obligaţii fiscale pentru care soluţionarea contestaţiei a fost suspendată; anularea parţială a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 376/22.12.2016, în raport de suma de 577.721 RON stabilită în sarcina reclamantei cu titlu de TVA.

Instanţa de primă jurisdicţie a admis în parte acţiunea reclamantei, fiind obligată pârâta Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea contestaţiei fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 482/22.12.2016 şi a Raportului de inspecţie fiscală xnr. 376/22.12.2016, ambele emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa Năsăud, în raport de suma de 2.431.045 RON, pentru care soluţionarea contestaţiei a fost suspendată.

Instanţa a respins, în rest, acţiunea reclamantei.

Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a reţinut că în speţă infracţiunea cu privire la care au fost sesizate organele de urmărire penală nu priveşte mijloacele de probă, condiţie prevăzută expres de art. 277 din Codul de procedură fiscală.

Instanţa de fond a constatat diferenţa dintre art. 277 alin. (1) din actualul Codul de procedură fiscală şi dispoziţiile corespunzătoare din vechiul Codul de procedură fiscală, respectiv art. 214 alin. (1) lit. a) care prevedea că "organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă."

Instanţa de fond a reţinut că în Codul actual nu se permite suspendarea soluţionării contestaţiei în orice situaţie în care organul fiscal a sesizat organele în drept cu privire la o infracţiune care ar avea o înrâuire hotărâtoare asupra soluţionării contestaţiei, ci numai atunci când această infracţiune priveşte mijloacele de probă.

Această diferenţă demonstrează intenţia legiuitorului de a reduce situaţiile în care se poate dispune suspendarea şi de a o permite numai atunci când organele fiscale nu pot să cerceteze aspectele care pot să fie cercetate în cadrul unui proces penal, cum este de exemplu existenţa unor înscrisuri false.

Or, în speţă, a concluzionat instanţa de fond că din decizia de suspendare a contestaţiei nu rezultă că s-ar fi dispus sesizarea organelor fiscale cu privire o infracţiune care să privească direct mijloacele de probă, nefiind prin urmare îndeplinite sub acest aspect condiţiile prevăzute de art. 277 alin. (1) din Codul de procedură fiscală.

Împotriva acestei hotărâri au declarat recurs toate părţile, reclamanta criticând soluţia dată de instanţa de fond de respingere a acţiunii cu privire la obligaţiile fiscale în privinţa cărora a fost soluţionată contestaţia fiscală, iar pârâtele au criticat soluţia de admitere a acţiunii reclamantei, de obligare a organului fiscal la soluţionarea contestaţiei care a fost suspendată.

Înalta Curte analizând actele şi lucrările cauzei constată că nu sunt fondate criticile formulate de recurentele-pârâte şi le va respinge ca atare, având în vedere următoarele argumente.

Conform art. 277 alin. (1) din Codul de procedură fiscală "Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când: a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă; b) soluţionarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existenţa ori inexistenţa unui drept care face obiectul unei alte judecăţi."

Or, în cauza dedusă judecăţii, suspendarea soluţionării contestaţiei administrative nu s-a dispus pentru cercetarea unei infracţiuni care să privească mijloacele de probă, nefiind îndeplinite toate condiţiile pentru dispunerea suspendării, situaţie în care instanţa de fond în mod corect a dispus anularea deciziei cu privire la aspectul ce vizează suspendarea soluţionării contestaţiei.

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată că recurentele-pârâte nu explică în ce a constat infracţiunea cu privire la mijloacele de probă, neexistând critici explicite cu privire la argumentelecurţii de apel referitoare la neîndeplinirea cerinţelor art. 277 din noul Codul de procedură fiscală.

Înalta Curte apreciază că nu sunt întemeiate nici criticile de nelegalitate formulate de recurenta-reclamantă, în condiţiile în care judecătorul fondului a apreciat în mod corect că în faţa instanţei de judecată nu se pot invoca alte argumente decât cele menţionate în cadrul contestaţiei administrativ fiscale, reţinând, în esenţă, că nu ar avea niciun sens să se reglementeze procedura prealabilă a contestaţiei administrativ fiscală dacă în cadrul acesteia s-ar expune argumente diferite de cele susţinute ulterior în faţa instanţei de judecată şi că o astfel de modalitatea de a proceda ar transforma contestaţia administrativ fiscală într-o procedură formală care nu permite trecerea prin filtrul organului fiscal a argumentelor avute în vedere de reclamant pentru cererea sa. De asemenea, potrivit Codului de procedură fiscală (art. 281 alin. (2), în faţa instanţei de judecată se atacă în primul rând decizia de soluţionare a contestaţiei. Or, cum această decizie nu se poate pronunţa decât prin raportare la contestaţia formulată şi la argumentele cuprinse în cadrul acesteia, temeinicia sa nici nu poate să fie analizată prin prisma unor alte argumente decât cele cuprinse în cadrul contestaţiei administrativ fiscale.

Înalta Curte constată că această motivare nu este combătută de recurenta-reclamantă prin contraargumente întemeiate pe dispoziţiile legale, ci prin invocarea unei decizii de speţă a instanţei supreme care, dincolo de faptul că nu are valoare obligatorie, nu conţine asemenea contraargumente. Înalta Curte are în vedere şi faptul că, astfel cum s-a arătat într-o altă decizie de speţă a instanţei supreme (decizia nr. 2843/2016), motivele invocate direct în faţa instanţei de contencios fiscal nu pot avea ca efect anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei, atâta timp cât pentru emiterea acesteia legea impune să fie examinate numai motivele invocate de titularul contestaţiei administrative.

Contrar susţinerilor recurentei-reclamante, instanţa de fond a respins în mod legal şi cererea de efectuare a unei expertize fiscale în privinţa obligaţiei de plată a sumei de 577.721 RON, reprezentând TVA. Aceasta întrucât, astfel cum rezultă din considerentele sentinţei, judecătorul fondului a argumentat în mod corect, potrivit celor arătate mai sus, că în cadrul contestaţiei administrativ fiscale nu s-au expus critici punctuale cu referire directă la această obligaţie fiscală, astfel că aceste critici nu puteau fi invocate pentru prima dată în faţa instanţei de judecată.

Nefiind identificate motive de casare a hotărârii instanţei de fond, Înalta Curte va respinge ca nefondate recursurile formulate.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de S.C. A. S.R.L., Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei civile nr. 406/2017 din 22 decembrie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată astăzi, 24 septembrie 2020.