Suspension of tax assessment execution: denial where statutory deadlines were not breached and imminent damage was not proven

Şedinţa publică din data de 9 ianuarie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal sub numărul de dosar x/2019, reclamanta A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov, suspendarea executării actului administrativ reprezentat de Decizia de impunere nr. x/25.04.2019, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/25.04.2019.

În motivarea cererii sale, reclamanta a arătat că în cauză sunt îndeplinite condiţiile legale pentru a se dispune suspendarea executării actului administrativ.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. . nr. 76 din 24 iunie 2019, Curtea de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a respins cererea de suspendare a executării Deciziei de impunere nr. x/25.04.2019 privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov - Activitatea de inspecţie fiscală, cerere formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile recurate a formulat recurs reclamanata criticând-o pentru nelegalitate, invocând cazurile prev. de art. 488 pct. 6,8 C. proc. civ.

În principal, recurenta a solicitat casarea hotărârii recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare la Curtea de Apel Braşov.

În subsidiar a solicitat casarea hotărârii recurate, rejudecarea cauzei şi admiterea cererii de suspendare aşa cum a fost formulată.

A solicitat obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată.

În ceea ce priveşte cazul de casare prev. de art. 488 pct. 6 C. proc. civ., recurenta a arătat că hotărârea recurată este succintă şi lacunară, lipsind aproape cu desăvârşire motivarea soluţiei pronunţate, faţă de absenţa unui examen judiciar concret asupra condiţiilor de admisibilitate a suspendării actului administrativ emis faţă de recurentă, cu nescotirea exigenţelor art. 397 alin. (1) teza I C. proc. civ., care impun cercetarea procesului sub toate aspectele deduse judecăţii.

A mai susţinut recurenta că întreaga motivare a hotărrii se regăseşte interal la pag. 3 în cadrul căreia instanţa a analizat atât condiţia cazului bine justificat cât şi aceea a pagubei iminente.

Referitor la condiţia cazului bine justificat, instanţa a analizat in concreto doar argumentele legate de depăşirea termenului de inspecţie fiscală şi nemotivarea actului administrativ, deşi recurenta a invocat şi multe alte argumente de vădită nelegalitate, care însă nu au făcut obiectul niciunei analize.

Situaţia este similară şi cu privire la condiţia pagubei iminente, în sensul că instanţa de fond a făcut doar o scurtă motivare teoretică şi abstractă a acestei condiţii, reţinând că nu sunt necesare probe concrete din care să rezulte paguba, fără însă a face nici cea mai mică referire la motivele concrete invocate de reclamantă şi probele administrate.

Faţă de aceste împrejurări, în condiţiile în care sentinţa recurată cuprinde exclusiv o analiză generică, pur formală, fără legătură cu situaţia de fapt dedusă judecăţii şi fără a se proceda la o verificare temeinică a îndeplinirii condiţie existenţei calităţii procesuale active, este pe deplin inicdent motivul de recurs prev. de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

În mod greşit instanţa a considerat că depăşirea termenului de efectuare a inspecţiei fiscale nu este un caz bine justificat, acesta fiind, de altfel, singurul motiv analizat de instanţa de fond, deşi oricum foarte sumar.

Astfel, deşi reclamanta a arătat că inspecţia fiscală s-a derulat în total pe o perioadă de 381 de zile, în condiţiile în care termeul maxim de decădere este de 360 de zile, instanţa de fond a reţinut că acest motiv nu reprezintă un caz bine justificat, având în vedere că în primul rând depăşirea duratei reprezintă un caz de nulitate relativă iar reclamanta nu a dovedit prejudiciul, iar în al doilea rând că în perioada respectivă nu sunt incluse perioadele de suspendare.

Or, a arătat recurenta că prejudiciul rezultă din faptul că din cauza prelungirii duratei inspecţiei, a fost decalat şi termenul de emitere a deciziei de impunere, ceea ce a dus la calculul unor accesorii pentru sumele stabilite în plus (dobânzi şi penalităţi) pentru o perioadă mai lungă de timp, având în vedere că acestea se calculează retroactiv şi nu doar de la data emiterii deciziei.

În ceea ce priveşte cazul de casare prev. de art. 488 pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susţinut că în mod greşit instanţa a considerat că depăşirea termenului de efectuare a inspecţiei fiscale nu este un caz bine justificat .

De asemenea, instanţa de fond a aplicat în mod greşit prev. art. 2 alin. (1) lit. t) şi lit. ş) şi art. 14 din Legea 554/2004.

Chiar şi din motivarea extrem de scurtă a hotărârii instanţei de fond, se poate observa că aceasta s-a abătut în mod semnificativ, atât de la practica instanţelor naţionale cât şi de la cea a instanţelor internaţionale.

Astfel la pag. 3 paragraful 3 din hotărârea atacată, instanţa de fond reţine că pentru dovedirea cazului bine justificat, petentul trebuie să ofere şi unele elemente probatorii din care să rezulte vădita nelegalitate a actului administrativ, concluzie care este în contradicţie cu jurisprudenţa Înaltei Curţi, potrivit căreia nu este necesar a se prezenta probe concrete, condiţia cazului bine justificat putând fi desprinsă chiar şi din analiza doar a împrejurărilor de fapt sau de drept prezentate în cadrul cererii de suspendare.

Recurenta a făcut referire la nelegalitatea constatată de către organele fiscale cu privire la plăţile efectuate de reclamantă către societăţile B. şi C., arătând că între acestea şi reclamantă u există niciun fel de relaţie de afiliere sau de control, nici direct şi nici indirect, toate fiind societăţi independente şi care acţionează pe piaţa liberă a produselor farmaceutice.

În ceea ce priveşte relaţia reclamantei cu D., instanţa de fond nu a oferit niciun fel de motivare, susţinând că pentru vânzarea unui unui fond de comerţ, reclamanta a angajat un comisionar din Cipru, iar în viziunea intimatei, valoarea comisionului era prea mare prin raportare la preţul obţinut din vânzarea intermediară de comisionar.

A mai susţinut recurenta că hotărârea instanţei de fond nu este motivată niic în ceea ce priveşte condiţia pagubei iminente. A arătat în faţa instanţei de fond că are obligaţii lunare de plată ca urmare a încheierii unor contracte de credit bancare în valoare de 4.700.000 ron şi în valoare de 8.000.000 ron, credite a căror valoare este mai mare decât sumele stabilite prin decizia de impunere, şi au fost garantate prin încheierea de contracte de garanţie asupra principalelor active imobiliare deţinute de recurenta-reclamantă. Astfel o eventuală executare silită pornită de ANAF ar duce la imposibilitatea achitării ratelor lunare, ceea ce în final va duce la executarea garanţiilor de către bancă şi stoparea producţiei.

De asemenea, recurenta a prezentat un plan de afaceri prin care a realizat o strategie de expansiune cu mai multe obiective pentru care au fost antrenate deja o parte semnificativă din resursele societăţii, unele din acestea fiind în stadiul avansat de implementare.

Or, în situaţia în care recurenta va fi obligată să plătească toată suma impusă de organele fiscale, întregul plan de afaceri ar fi prejudiciat iremediabil, prejudiciu care în mod evident că nu va mai putea fi niciodată remediat.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata-pârâtă a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca netemeinic şi nelegal.

II. Soluţia instanţei de recurs

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Examinând recursurile formulate de pârâte raportat la hotărârea instanţei de fond şi la probele administrate la dosarul cauzei, Înalta Curte constată că recursurile nu sunt fondate având în vedere următoarele considerente:

Cu privire la cazul de casare prev. de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. invocat de recurenta, Înalta Curte constată că nu este fondat

Potrivit dispoziţiilor art. 425 C. proc. civ., considerentele hotărârii trebuie să cuprindă motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor.

Motivarea este elementul esenţial al unei hotărâri judecătoreşti, obligativitatea motivării hotărârii judecătoreşti reprezintă o condiţie a procesului echitabil, exigenţă prevăzută atât de Constituţia României (art. 21 alin. (3) cât şi de Convenţia Europeană a Drepturilor Omului (art. 6 paragraf 1).

Sunt neîntemeiate susţinerile recurentei, întrucât prin considerentele sentinţei sunt examinate toate motivele în baza cărora s-a solicitat suspendarea actelor administrative.

Împrejurarea că motivarea sentinţei instanţei de fond nu cuprinde considerente ample nu poate atrage nulitatea hotărârii atâta vreme cât instanţa a răspuns tuturor argumentelor susţinute de reclamantă prin acţiunea formulată.

De asemenea, nu se poate reţine vreo omisiune a instanţei de fond de a cerceta şi analiza în mod efectiv cererea de chemare în judecată, raportat la obiectul acesteia, hotărârea permite instanţei de control judiciar analiza acesteia în recurs, fiind îndeplinite exigenţele desfăşurării unui proces echitabil.

Prin urmare, nu se poate reţine nici că instanţa de fond a pronunţat o hotărâre în baza unor motive străine de natura cauzei, criticile recurentei sunt nefondate şi nu atrag incidenţa motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 pct. 6 C. proc. civ.

Pe fondul cauzei, Înalta Curte reţine că obiectul cauzei îl constituie suspendarea suspendarea executării actului administrativ reprezentat de Decizia de impunere nr. x/25.04.2019, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/25.04.2019.

În fapt, prin Decizia de impunere nr. x/25.04.2019 privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/25.04.2019, s-au stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale în cuantum de 4.964.482 de RON.

Definiţia existenei cazului bine justificat se referă la împrejurări legate de stări de fapt şi de drept care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administraitv. Recunta-recalamntă nu a probat existenţa unui motiv întemeiat privind nelegalitatea vădită a actului administrativ contestat, nefiind evidenţiate împrejurări de natură a crea o îndoială serioasă asupra legalităţii actului.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, "în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente odată cu sesizarea în condiţiile art. 7 a autorităţii publice care a emis actul, persoana vătămată poate cere instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ până la pronunţarea instanţei de fond".

În cadrul cererii de suspendare instanţa este limitată la a cerceta, după verificarea condiţiei de admisibilitate, dacă sunt îndeplinite cumulativ cerinţele prevăzute de dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat şi paguba iminentă.

Astfel, în cadrul cererii de suspendare instanţa nu va cerceta îndeplinirea condiţiilor de legalitate şi oportunitate ale actelor administrative, această obligaţie revenindu-i instanţei de fond, învestită cu soluţionarea acţiunii în anularea actelor administrative.

a). Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

Conform legislaţiei naţionale, condiţia existenţei unui caz bine justificat este îndeplinită în situaţia în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu.

Prin urmare, pentru a interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe un indiciu temeinic de nelegalitate.

Condiţia existenţei cazului "bine justificat", lăsată de legiuitor la aprecierea judecătorului, sub aspectul conţinutului său, presupune ca asupra legalităţii actului administrativ să existe o puternică îndoială, iar aceasta să fie evidentă fără a se intra în cercetarea pe fond a actului.

Înalta Curte constată că instanţa de fond a reţinut suficiente argumente care să conducă la inexistenţa unor îndoieli serioase în ceea ce priveşte legalitatea actului administrativ a cărui suspendare s-a solicitat.

Critica recurentei în susţinerea îndeplinirii cerinţei cazului bine justificat a constat în aceea că durata inspecţiei fiscale a depăşit cu mult termenul de decădere de 360 de zile prevăzut de Codul de procedură fiscală.

Însă, în mod corect a reţinut prima instanţă că, dispoziţiile art. 127 alin. (7) din Codul de procedură fiscală prevede că perioadele în care inspecţia fiscală este suspendată nu sunt incluse în calculul acesteia. Prin urmare, în cauză nu pot fi incluse în calculul inspecţiei fiscale perioadele când aceasta a fost suspendată, astfel că termenul de 360 de zile, la care se referă reclamanta nu a fost depăşit.

Pe de altă parte, depăşirea duratei inspecţiei fiscale nu este unul din motivele care atrag nulitatea absolută a actelor administrativ-fiscale, motive prevăzute limitativ de art. 49 alin. (1) din Codul de procedură fiscală.

Aşadar, în situaţia invocată de reclamantă nu există un caz de nulitate absolută, în care vătămarea este prezumată în favoarea contribuabilului care o invocă, ci este vorba de o nulitate relativă, caz în care este necesar ca cel care o invocă să probeze existenţa unei vătămări care nu poate fi înlăturată decât prin anularea actului administrativ-fiscal. O astfel de vătămare nu a fost probată în cauză.

Referitor la criticile recurentei-reclamante cu privire la pretinsa nemotivare a actelor administrativ-fiscale, în mod corect a reţinut prima instanţă că acestea sunt motivate pe larg, atât în fapt, cât şi în drept, astfel că aceste critici ale reclamantei sunt vădit nefondate. Faptul că motivele prezentate de organul fiscal în cuprinsul acestor acte nu sunt în favoarea recurentei, nu echivalează cu nemotivarea actelor.

Astfel, se reţine că nu s-a făcut dovada existenţei unui caz bine justificat, care să înfrângă principiul potrivit căruia actul administrativ este executoriu din oficiu, cazul bine justificat presupunând existenţa unei îndoieli asupra temeiniciei actelor administrativ fiscale, împrejurare care nu a fost dovedită.

Prin urmare, în analizarea condiţiei prevăzute de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, asupra actului administrativ a cărui suspendare se solicită, rezultă că nu există indicii vădite care să conducă la aparenţa unei nelegalităţi a acestuia.

b).De asemenea, instanţa de control judiciar constată că nici cerinţa pagubei iminente ce s-ar produce reclamantului în cazul executării imediate nu este îndeplinită în cauză.

Conform art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, paguba iminentă reprezintă prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public.

Ţinând seama de considerentele de ordin legal şi de situaţia de fapt astfel cum a fost constatată de instanţa de fond, Înalta Curte apreciază că executarea actului administrativ nu este de natură a crea pagube care pot avea consecinţe grave în patrimoniul recurentei-reclamante.

Această a doua condiţie este legată de condiţia cazului bine justificat, condiţie care nu este îndeplinită în cauză, aşa cum s-a reţinut mai sus, astfel că nici condiţia pagubei iminente nu este întrunită. Chiar dacă această a doua condiţie ar fi îndeplinită, nu ar fi suficient pentru a se dispune suspendarea executării actelor contestate, cerinţele trebuind să fie îndeplinite cumulativ.

Este suficient ca pentru respingerea cererii de suspendare a executării unui act administrtiv să nu fe îndeplinită una din cele două condiţii impuse de Legea nr. 554/2004.

În analizarea acestei condiţii, în mod corect a reţinut prima instanţă Recomandarea nr. R (89) 8 din 13.09.1989 a Comitetului de Miniştri din cadrul Consiliului Europei care a considerat că este de dorit să se asigure persoanelor o protecţie jurisdicţională provizorie în funcţie de împrejurările concrete ale cauzei, pentru a nu cauza acestora un prejudiciu ireparabil şi pe care echitatea îl impune ca fiind de evitat în măsura posibilului, prejudiciu a cărui existenţă apreciază instanţa că trebuie legată indisolubil de existenţa unei îndoieli serioase cu privire la legalitatea actului administrativ, ceea ce nu este cazul în speţă.

În concluzie, în cauză, nefiind îndeplinite cumulativ cele două condiţii necesare pentru admiterea unei cereri de suspendare a unui act administrativ, ce se desprind din prevederile art. 14 din Legea nr. 554/2004 în mod corect a reţinut prima instanţă că nu este întemeiată cererea reclamantei, motiv pentru care a fost respinsă solicitarea de suspendare a executării actelor contestate.

Prin urmare, Înalta Curte constată că susţinerile şi criticile recurentei sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre temeinică şi legală.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru aceste cnsiderente, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul reclamantei ca nefondat .

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.A. împotriva sentinţei civile nr. 76 din 24 iunie 2019 a Curţii de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 9 ianuarie 2020.