Tax accessory obligations: Sufficiency of accounting expertise on refund balances and compensation to satisfy the judge’s duty to investigate the truth

Şedinţa publică din data de 09 septembrie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin acţiunea înregistrată la data de 13.03.2015 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.A. (în prezent, B. S.A.) a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor: anularea deciziei nr. 273/10.09.2014 privind soluţionarea contestaţiei emise de ANAF - DGSC; anularea în parte a deciziei referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/8.05.2014 şi exonerarea sa de plata sumei de 1.166.850 RON reprezentând accesorii aferente impozitului pe profit aferent trimestrelor I şi III 2013; anularea ca nelegală a operaţiunii de compensare a sumei de 1.452.865 RON impusă la plată prin decizia de accesorii cu suma de 3.956.347 RON, solicitată la restituire prin cererea nr. x/11.02.2013, precum şi recunoaşterea dreptului său la restituirea sumei de 3.956.347 RON.

A mai solicitat obligarea ANAF la compensarea sumei sus indicate cu sumele datorate conform deciziei de accesorii, cu cheltuieli de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 1114 din 29 martie 2017 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a fost respinsă acţiunea formulată de reclamanta S.C. B. S.A. (fostă S.C. A. S.A.), în contradictoriu cu pârâtele DGAMC şi ANAF - DGSC, ca neîntemeiată.

3. Cererea de recurs

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamanta B. S.A. (fostă A. S.A.), întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 şi 8 C. proc. civ.

În motivarea cererii de recurs a prezentat situaţia de fapt şi a arătat, cu privire la motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., că instanţa a încălcat regulile de procedură prevăzute sub sancţiunea nulităţii, constând în respectarea principiului contradictorialităţii consacrat de art. 14, 22 şi 224 C. proc. civ.

Referitor la plata sumei de 3.956.347 RON, solicitată la restituire ca reprezentând impozit nedatorat pentru trimestrul IV 2010, instanţa a reţinut că reclamanta a depus un ordin de plată din data de 11.03.2011, fără ca în acesta să se precizeze ce reprezintă respectiva sumă, fiind indicat doar beneficiarul şi fără a depune vreo declaraţie sau decizie de impunere cu privire la acest impozit.

Recurenta a criticat faptul că instanţa s-a raportat la existenţa acestei dovezi de plată doar la momentul motivării hotărârii, fără a pune în discuţia contradictorie a părţilor aceste aspecte, respectiv relevanţa OP-ului depus în probaţiune şi nici nu a solicitat prezentarea unor dovezi suplimentare în sensul celor precizate ulterior în sentinţa atacată. Dacă instanţa ar fi pus în discuţie aceste aspecte, reclamanta ar fi putut lămuri situaţia prin prezentarea unor înscrisuri suplimentare din care rezultă identitatea dintre suma plătită prin OP şi cuantumul aferent impozitului pentru trimestrul IV 2010.

Recurenta a enumerat înscrisurile ataşate cererii de recurs precizând că nu a furnizat de la început aceste documente pentru că nu s-a pus în niciun moment problema veridicităţii plăţii sumei 3.956.347 RON şi nu a fost contestat faptul că aceasta ar reprezenta impozitul pentru trimestrul IV 2010.

Referitor la obligaţiile aferente trimestrului IV 2010, a arătat că din declaraţiile depuse se observă că: iniţial, prin declaraţia trimestrială D100 a fost declarat un impozit pe profit aferent trimestrului IV 2010 în cuantum de 0 RON; ulterior, prin D710 s-a corectat suma declarată iniţial, aceasta fiind în cuantum de 3.956.347 RON; prin declaraţia anuală D101 privind perioada 01.10.2010 - 31.12.2010 s-a evidenţiat că impozitul pe profit final datorat pentru trimestrul IV 2010 este 0 RON; ulterior, prin declaraţia D710 suma a fost rectificată la 10.750 RON. Aceste modificări au fost operate şi în declaraţia anuală, sens în care s-a depus o nouă declaraţie D101, rectificativă, prin care s-a evidenţiat impozitul declarat (şi de recuperat) în sumă de 10.750 RON, însă, în final, impozitul pe profit datorat pentru trimestrul IV 2010 a fost de 0 RON.

În ceea ce priveşte Ordinul de plată nr. x din 11.03.2011 a menţionat că, deşi specificul sumei nu reiese clar din descrierea trecută în formularul de plată, aceasta poate fi dedusă urmărind sumele declarate şi fişele sintetice de la dosar. Suma de 3.956.347 RON apare evidenţiată în contul "3-Impozit pe profit" (coloana 6), la pagina 32/256 din Fişa sintetică totală emisă la 16.06.2014, având ca dată scadentă 25.01.2011, ceea ce arată că este impozit pe profit aferent trimestrului IV 2010. Totodată, acest impozit apare şi ca sumă plătită, înregistrată în contul "9902 - Venituri ale bugetului de stat încasate în contul unic, în curs de distribuire", la coloana 11, pagina 200/264 din Fişa sintetică totală emisă la 19.04.2013.

A susţinut că dacă instanţa a considerat relevant acest aspect, avea datoria de a cere părţilor să ofere lămuririle necesare, cu atât mai mult cu cât a lăsat să se înţeleagă că s-ar fi lămurit dacă s-ar fi depus documentele suplimentare.

În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a invocat încălcarea disp. art. 21 alin. (4) din vechiul Codul de procedură fiscală privind restituirea sumelor nedatorate, arătând că la data de 11.02.2013 a depus cererea de restituire nr. x privind suma de 3.956.347 RON reprezentând plata anticipată a impozitului pe profit aferent trimestrului IV 2010.

Există dovezi cu privire la faptul că această sumă a fost achitată şi că reprezintă impozitul pe profit aferent trimestrului IV 2010, iar în ceea ce priveşte suma rămasă în plus de plată, precizează că, deşi în Fişa sintetică din 19.04.2013, la contul "3-Impozit pe profit", soldul cu privire la plusul de plată (Diferenţe - coloana 13) este de 124.991 RON, la contul "9902 - Venituri ale bugetului de stat încasate în contul unic, în curs de distribuire" - apare înregistrată plata de 3.956.347 RON făcută prin OP nr. x/11.03.2011, astfel că soldul cu privire la plusul de plată (Diferenţe - coloana 13) este în cuantum de 3.562.932 RON. Indiferent de contul în care apare înregistrată plata, acest fapt nu schimbă caracterul ei nedatorat şi dreptul băncii la restituirea sumei plătite în plus.

Consideră că instanţa greşeşte când analizează împreună cele două cereri de restituire formulate de către Bancă, pentru că acestea nu se influenţează reciproc.

Prima cerere a vizat restituirea mai multor sume, printre care şi suma de 19.299.809 RON reprezentând impozit pe profit de recuperat aferent anului 2009. A doua cerere s-a referit la suma de 3.956.347 RON reprezentând impozitul pe profit aferent trimestrului IV 2010.

Instanţa presupune în mod greşit că soluţionarea favorabilă a primei cereri de restituire a dus la respingerea celei de-a doua, fiindcă nu ar mai fi rămas sume în plus de restituit. În realitate, cele două cereri au privit creanţe separate, prima cerere fiind soluţionată în baza dreptului Băncii de restituire a plăţilor anticipate pentru impozitul pe profit aferent anului 2009, iar suma de 3.956.347 RON trebuia restituită în baza dreptului de a beneficia de restituirea plăţii nedatorate cu privire la impozitul pe profit aferent trimestrului IV 2010.

Precizează recurenta că organele fiscale nu au mai soluţionat în niciun mod cererea de restituire privind suma de 3.956.347 RON şi nu au arătat niciodată în mod oficial de ce aceasta nu a putut fi admisă sau ce s-a întâmplat cu suma plătită în cuantum de 3.956.347 RON, care îşi păstrează caracterul nedatorat.

A mai fost invocată aplicarea greşită a art. 116 din Codul de procedură fiscală privind compensarea creanţelor fiscale, făcându-se trimitere şi la disp. art. 111 din Codul de procedură fiscală şi art. 34 din Codul fiscal.

Sub acest aspect a susţinut că textul art. 116 alin. (5) Codul de procedură fiscală, citat de autoritatea pârâtă în decizia de soluţionare, este eronat, disp. literei h) citate de aceasta neintrând în vigoare decât începând cu data de 28.02.2014, ca urmare a emiterii O.U.G. nr. 8/2014.

Organul fiscal şi-a bazat argumentarea pe art. 116 alin. (5) lit. h) pct. 2 din Codul de procedură fiscală, text de lege inexistent la momentul scadenţei impozitului pe profit aferent trimestrului I 2013 (25.04.2013), moment în funcţie de care trebuie să se facă analiza, deoarece în baza variantei Codului procedurii fiscale aplicabile la acel moment, compensarea ar fi trebuit să aibă loc la 25.04.2013.

Banca avea o creanţă exigibilă în cuantum de 3.956.347 RON asupra bugetului de stat începând cu data de 11.02.2013 (data depunerii Cererii de restituire), conform art. 116 alin. (5) lit. h) din Codul de procedură fiscală aplicabil în 2013, iar, pe de altă parte, creanţa Statului asupra Băncii, în cuantum de 4.089.879 RON, s-a născut la 25.04.2013 (data prevăzută pentru plata impozitului pe profit aferent trimestrului I 2013), acesta fiind practic şi momentul la care compensarea de drept a celor două creanţe trebuia să aibă loc.

Prin urmare, calculul accesoriilor datorate de Bancă pentru neachitarea impozitului pe profit a fost în mod nelegal efectuat având în vedere întregul debit principal de 4.089.879 RON - reprezentând impozit pe profit aferent trimestrului I 2013, în condiţiile în care în urma compensării debitul rămas ar fi trebuit să aibă un cuantum de 133.532 RON.

Banca figura totuşi în evidenţele ANAF cu sume de restituit (cu toate că acesteia nu-i pot fi opozabile în vreun mod evidenţele organului fiscal, fiind doar un document intern) cu atât mai mult cu cât acesta din urmă nu a comunicat niciodată Băncii o eventuală decizie/notă de compensare prin care creanţa Băncii a fost diminuată, fiind astfel încălcate disp. art. 115 alin. (8) Codul de procedură fiscală.

Deşi organele fiscale susţin că Banca nu figura cu sume de restituit, aceeaşi sumă în cuantum de 3.956.347 RON a fost considerată "validă" pentru efectuarea compensării altor obligaţii fiscale născute până la data de 19.04.2013, dar şi ulterior - pentru stingerea sumei din decizia de accesorii, însă cu excluderea unui interval în care Banca ar fi avut obligaţia de plată a impozitului aferent trimestrului III 2013.

Din Fişa sintetică totală emisă de ANAF în data de 16.06.2014, din operaţiunile efectuate în cadrul contului "3-Impozit pe profit" (pag. 34/265 nr. crt. 76) rezultă faptul că autoritatea a procedat la compensarea unei părţi din aceasta (i.e. 3.686.876 RON) cu suma de 1.450.480 RON impusă la plată prin Decizia de accesorii. Mai exact, în coloana 13 - "Diferenţe", aferentă sumelor achitate în plus, apare suma de 2.236.396 RON, sumă ce rămâne după compensarea sumei de 1.450.480 RON (impusă prin Decizia de accesorii) cu suma de 3.686.876 RON (reprezentând suma de restituit Băncii, deşi suma corectă, aşa cum rezultă din declaraţii, este de 3.956.347 RON).

ANAF, prin efectuarea acestei compensări, a recunoscut implicit existenţa creanţei Băncii, cu toate că modalitatea în care a realizat această compensare este nelegală şi cu toate că ulterior, a susţinut că nu avea cum să opereze o compensare cu vreo sumă deoarece suma de 3.956.347 RON nu apărea de restituit.

Pe de altă parte, autoritatea fiscală a ignorat şi disp. art. 116 alin. (6) din Codul de procedură fiscală potrivit cărora compensarea operează de drept, dar poate fi constată la cerere sau din oficiu. Legea nu permite efectuarea aleatorie a compensării, momentul la care aceasta intervine şi sumele supuse acestei operaţiuni fiind strict reglementate de lege. Organul fiscal nu se poate prevala de propria culpă (în cazul de faţă rezultată din nesoluţionarea în termen legal a Cererii de restituire) pentru stabilirea de accesorii la un debit principal care ar fi trebuit stins prin compensare.

În ceea ce priveşte perioada de timp pentru care accesoriile trebuiau calculate, instanţa analizează momentul de la care încep să curgă accesoriile, pe când, în speţă, a fost contestat momentul până la care se calculează aceste accesorii. Confuzia instanţei reiese din faptul că face referire la momentul scadenţei obligaţiilor fiscale, moment ce influenţează începutul curgerii accesoriilor, în timp ce în cauză a fost contestat şi analizat momentul stingerii obligaţiilor fiscale, deci momentul la care încetează calculul accesoriilor.

Recurenta precizează că nu a făcut nicio referire la scadenţa obligaţiilor, nu a contestat faptul că obligaţiile fiscale au devenit scadente la data prevăzută de lege şi că începând cu acel moment se datorează accesorii. În tabelul prezentat la Anexa nr. 12 la contestaţia fiscală, la data de start a accesoriilor apare data scadenţei prevăzută de lege, adică data de 25 a lunii următoare perioadei pentru care se datorează, respectiv 25.04.2013 pentru trimestrul I 2013 şi 25.10.2013 pentru trimetrul III 2013.

A mai invocat recurenta disp. art. 120 alin. (1), art. 1201 alin. (1) Codul de procedură fiscală, art. 34 Codul fiscal din care rezultă că definitivarea obligaţiei principale (existenţa şi întinderea acesteia) se realizează prin depunerea declaraţiei anuale de impozit pe profit (declaraţia 101). Ca atare, la momentul depunerii acesteia la organele fiscale, obligaţiile fiscale reprezentând plata impozitului pe profit trimestrial se definitivează, cu alte cuvinte, obligaţia fiscală (debitul principal) devine definitivă. Această declaraţie trebuie depusă până la data de 25.03.2014.

Chiar în situaţia în care, deşi pe parcursul anului contribuabilul poate avea obligaţia de plată a unui impozit pe profit stabilit conform prevederilor legale, în cazul în care prin declaraţia anuală 101 contribuabilul realizează pierdere fiscală, obligaţia fiscală principală (impozit pe profit) nu mai există, acesta desfiinţându-se retroactiv, prin definitivare.

Având în vedere că debitul principal (obligaţia fiscală reprezentând impozit pe profit pentru anul 2013) nu mai există de la data depunerii declaraţiei de impozit pe profit anuală pentru anul 2013 - la 10.01.2014, obligaţiile accesorii nu mai pot fi calculate după acest moment. Ca atare, dobânzile şi penalităţile de întârziere stabilite în sarcina Băncii de la data de 10.01.2014 până la data de 25.03.2014 sunt nelegale.

Prin considerarea datei de 10.01.2014 ca dată până la care pot fi calculate obligaţii accesorii, următoarele sume pot fi stabilite în mod legal în sarcina Băncii: în ceea ce priveşte debitul principal de 133.532 RON (diferenţa rămasă în urma compensării discutate anterior), obligaţiile fiscale accesorii aferente ce pot fi stabilite sunt în cuantum de 33.917 RON; în ceea ce priveşte debitul principal de 5.405.046 RON reprezentând impozit pe profit aferent trimestrului III 2013, obligaţiile fiscale accesorii aferente ce pot fi stabilite sunt în cuantum de 249.713 RON.

Consideră complet eronat raţionamentul organului de soluţionare ce afirmă că accesoriile ar fi datorate până la data de 25.03.2014 - termenul legal prevăzut pentru depunerea Declaraţiei (101), iar nu până la data de 10.01.2014 - data depunerii efective a acestei declaraţii, întrucât în temeiul art. 116 alin. (5) lit. h) Codul de procedură fiscală abia în 25.03.2014 creanţa Băncii ar fi devenit exigibilă.

Ideea pe care organul fiscal încearcă să o inducă este aceea că, deşi Banca ar fi depus Declaraţia (101) înainte de data limită stabilită de legiuitor, până la împlinirea acesteia Declaraţia respectivă nu ar produce nici un efect (pentru aproximativ 2 luni şi jumătate), susţinere în totală contradicţie cu art. 86 alin. (4) Codul de procedură fiscală.

4. Apărările intimatelor-pârâte

4.1. Intimata-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca neîntemeiat.

A invocat excepţia tardivităţii recursului, iar în ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a arătat că recurenta-reclamantă nu a argumentat ce texte de lege au fost aplicate greşit.

A susţinut că instanţa de fond a reţinut în mod corect atât situaţia de fapt cu privire la operaţiunile de compensare efectuate, cât şi prevederile legale incidente.

Cu privire la cererea de obligare la plata cheltuielilor de judecată a solicitat respingerea ca neîntemeiată, având în vedere că nu se poate reţine culpa sa. În subsidiar, solicită diminuarea onorariului de avocat, conform art. 451 alin. (2) C. proc. civ., raportat la complexitatea cauzei şi activitatea depusă de avocat.

4.2. Intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului şi menţinerea ca legală a hotărârii atacate. În esenţă, a precizat că instanţa a respectat toate regulile de procedură, a reţinut în mod corect atât situaţia de fapt, cât şi prevederile legale incidente în speţă.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând sentinţa recurată în raport cu motivele de casare invocate, apărările din întâmpinări şi dispoziţiile legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este fondat.

1. Argumentele de fapt şi de drept relevante

Reclamanta a realizat profit contabil în trimestrele I şi III 2013, dar întrucât profitul contabil înregistrat era mai mic decât pierderea fiscală reportată din perioada 2008 - 2012 (1.569.442.486 RON), nu a efectuat plata impozitului pe profit aferent acestor trimestre.

Pentru a clarifica tratamentul fiscal aplicabil plăţilor anticipate trimestriale privind impozitul pe profit, la data de 06.12.2013, a transmis o adresă către Direcţia Generală de Servicii pentru Contribuabili - Serviciul Asistenţă Contribuabili din cadrul ANAF, la care a primit răspuns prin adresa din 13.12.2013, în sensul că avea obligaţia efectuării de plăţi anticipate prin aplicarea art. 34 alin. (4) coroborat cu alin. (7) din Legea 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare.

În consecinţă, reclamanta a depus electronic la organele fiscale următoarele declaraţii: declaraţia rectificativă (710) privind obligaţiile de plată la bugetul de stat pentru trimestrul I 2013, în care este evidenţiată obligaţia de plată anticipată a sumei de 4.089.879 RON, datorată prin aplicarea cotei de impozit la profitul contabil aferent trimestrului I, având scadenţa la 25.04.2013; declaraţia rectificativă (710) privind obligaţiile de plată la bugetul de stat pentru trimestrul III 2013, în care este evidenţiată obligaţia de plată anticipată a sumei de 5.405.046 RON, datorată prin aplicarea cotei de impozit la profitul contabil aferent trimestrului III, având scadenţa la 25.10.2013; declaraţia anuală privind impozitul pe profit (101) din care reiese pierderea fiscală realizată în anul 2013, în sumă de 277.429.908 RON.

A depus Cererea de restituire nr. x/11.02.2013, prin care a solicitat restituirea sumei de 3.956.347 RON reprezentând plată anticipată a impozitului pe profit aferent trimestrului IV 2010, înregistrată la organele fiscale competente sub nr. x/11.02.2013, însoţită de documentul justificativ care atestă plata acestei sume.

La data de 22.05.2014, ANAF a comunicat reclamantei Decizia referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/08.05.2014, prin care se stabilesc obligaţii de plată în sumă totală de 1.452.865 RON, din care suma de 1.450.480 RON reprezintă dobânzi şi penalităţi pentru neefectuarea la termen a plăţilor anticipate cu titlu de impozit pe profit aferente trimestrelor I şi III 2013.

Dobânzile şi penalităţile de întârziere au fost calculate după cum urmează: pe perioada 25.04.2013 - 25.03.2014 pentru obligaţiile de plată a impozitului pe profit aferent trimestrului I 2013 în valoare de 4.089.879 RON; pe perioada 25.10.2013 - 25.03.2014 pentru obligaţiile de plată a impozitului pe profit aferent trimestrului III 2013, în valoare de 5.405.046 RON.

Contestaţia formulată de reclamantă împotriva acestei decizii a fost respinsă prin Decizia nr. 273/10.09.2014 emisă de ANAF - DGSC în care s-a reţinut că: data stingerii sumelor datorate de Bancă cu titlu de plăţi anticipate pentru impozitul pe profit aferent trimestrului I şi III 2013 a fost considerată data de 25.03.2014 prevăzută la art. 34 Codul fiscal ca fiind termenul până la care se efectuează plata impozitului anual; Banca a depus la data de 11.02.2013 cererea de restituire cu privire la suma de 3.956.347 RON reprezentând impozit pe profit aferent trimestrului IV 2010, dar la acea dată contribuabilul nu figura cu suma solicitată la restituire; urmare a depunerii la data de 10.01.2014 a declaraţiilor rectificative 710 devin incidente pct. 3.1 şi pct. 3.2 din OPANAF nr. 144/2012 pentru aprobarea Procedurii de îndreptare a erorilor cuprinse în declaraţiile fiscale în cazul depunerii de către contribuabili a unei declaraţii rectificative.

Reclamanta a contestat parţial obligaţiile de plată accesorii aferente impozitului pe profit, susţinând că nu trebuia să i se calculeze accesorii decât pentru suma de 133.532 RON şi nu până la 25.03.2014, ci până la data de 10.01.2014, iar instanţa de fond a respins acţiunea ca neîntemeiată.

Primul motiv de recurs invocat este cel prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., care vizează situaţia în care prin hotărârea dată, instanţa a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii.

Acest motiv de recurs are în vedere neregularităţi procedurale, altele decât cele prevăzute la pct. 1-4, precum şi nerespectarea unor principii fundamentale care guvernează desfăşurarea procesului civil, recurenta invocând nerespectarea principiului contradictorialităţii prin prisma faptului că instanţa s-a raportat la existenţa ordinului de plată din data de 11.03.2011 doar la momentul motivării hotărârii, fără a pune în discuţia contradictorie a părţilor relevanţa ordinului de plată şi nici nu a solicitat prezentarea unor dovezi suplimentare în sensul celor precizate ulterior în sentinţa atacată.

Înalta Curte constată că în sentinţa recurată se menţionează că pârâta a susţinut în decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 273/10.09.2014 că reclamanta nu a figurat la data de 11.02.2013 cu suma de 3.956.347 RON la restituire.

Reclamanta nu a invocat şi nu a combătut în niciun fel susţinerile din decizia de soluţionare în sensul că, tot în 2013, reclamanta solicitase la restituire o sumă de 19.299.809 RON din plusul existent în cadrul impozitului pe profit şi că urmare a deciziei de restituire din 1.04.2013 şi a notei de restituire, rămăsese un plus de doar 124.991 RON. Prin urmare, reclamanta nu avea cum să beneficieze de restituirea sumei solicitate la 11.02.2013, respectiv a sumei de 3.956.347 RON, deoarece nu mai avea un plus corespunzător acestei sume.

În altă ordine de idei, instanţa de fond reţine că reclamanta a depus un ordin de plată cu această sumă din 11.03.2011 fără ca în ordinul de plată respectiv să se precizeze ce reprezintă suma în cauză, fiind doar indicat beneficiarul bugetul de stat şi la explicaţii fiind inserată menţiunea "bugetul de stat". De asemenea, nici nu a depus vreo declaraţie sau decizie de impunere cu privire la vreun impozit datorat pentru trimestrul IV 2010. Prin urmare, nu este întemeiată nici solicitarea reclamantei de a i se recunoşte dreptul la restituirea sumei de 3.956.347 RON solicitată la restituire în data de 11.02.2013.

Rezultă că prima instanţă a avut în vedere două argumente pentru a respinge cererea de restituire a sumei în discuţie, şi anume: reclamanta nu mai avea un plus corespunzător sumei solicitate, iar în ordinul de plată din data de 11.03.2011 nu se precizează ce reprezintă suma în cauză, fiind doar indicat beneficiarul bugetul de stat şi la explicaţii fiind inserată menţiunea "bugetul de stat".

Cu privire la critica recurentei se reţine, pe de o parte, că, aşa cum a observat şi recurenta, nu s-a pus în niciun moment problema veridicităţii plăţii sumei 3.956.347 RON şi nu a fost contestat de către organul fiscal faptul că aceasta ar reprezenta impozitul pentru trimestrul IV 2010.

Pe de altă parte, chiar şi în ipoteza în care este nefondat argumentul primei instanţe vizând ordinul de plată în discuţie, soluţia de respingere a cererii de restituire rămâne întemeiată pe argumentul conform căruia reclamanta nu mai avea un plus corespunzător sumei solicitate la restituire, astfel că această critică vizând încălcarea principiului contradictorialităţii cu referire la ordinul de plată din data de 11.03.2011 nu poate constitui un argument relevant în soluţionarea recursului.

Instanţa de control judiciar constată că motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. este incident în cauză, dar prin prisma nerespectării principiului rolului judecătorului în aflarea adevărului, consacrat de art. 22 din C. proc. civ., care prevede în alin. (2) că "Judecătorul are îndatorirea să stăruie, prin toate mijloacele legale, pentru a preveni orice greşeală privind aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor şi prin aplicarea corectă a legii, în scopul pronunţării unei hotărâri temeinice şi legale. În acest scop, cu privire la situaţia de fapt şi motivarea în drept pe care părţile le invocă, judecătorul este în drept să le ceară să prezinte explicaţii, oral sau în scris, să pună în dezbaterea acestora orice împrejurări de fapt sau de drept, chiar dacă nu sunt menţionate în cerere sau în întâmpinare, să dispună administrarea probelor pe care le consideră necesare, precum şi alte măsuri prevăzute de lege, chiar dacă părţile se împotrivesc". în sensul că instanţa de fond nu a lămurit împrejurări esenţiale ale cauzei, de natură să ducă la dezlegarea corectă a cauzei.

Astfel, în ceea ce priveşte suma rămasă în plus de plată, reclamanta precizează în acţiune că, potrivit fişei sintetice pe plătitor emise la 19.04.2013, Banca figura cu suma de restituit de la bugetul de stat în valoare de 3.687.923 RON; conform fişei sintetice totale emise la 16.06.2014 reiese că suma de 3.686.876 RON era evidenţiată drept sumă de restituit Băncii. Aşadar, Banca figura totuşi în evidenţele ANAF cu sume de restituit - deşi acesteia nu-i pot fi opozabile în vreun mod evidenţele organului fiscal.

Instanţa de fond nu a procedat la verificarea acestor susţineri preluând constatarea din decizia de soluţionare a contestaţiei potrivit căreia urmare a deciziei de restituire din 1.04.2013 şi a notei de restituire, rămăsese un plus de doar 124.991 RON.

Totodată, se constată că instanţa de fond a încuviinţat proba cu expertiza contabilă solicitată de reclamantă, cu următoarele obiective: 1) să se determine, pentru debitul de 133.532 RON (rezultat în urma compensării sumei de 4.089.879 RON reprezentând impozit pe profit aferent trimestrului I al anului 2013 cu suma de 3.956.347 RON reprezentând sume de restituit) datorate de bancă pentru perioada 25.04.2013-10.01.2014, având în vedere nivelul dobânzilor şi penalităţilor de întârziere reglementate de Codul de procedură fiscală şi aplicabile perioadei de referinţă; 2) să se determine, pentru debitul de 5.405.046 RON (reprezentând impozit pe profit aferent trimestrului III al anului 2013) cuantumul accesoriilor (dobânzi şi penalităţi întârziere) datorate de bancă pentru perioada 25.10.2013-10.01.2014, având în vedere nivelul dobânzilor şi penalităţilor de întârziere reglementate de Codul de procedură fiscală şi aplicabile perioadei de referinţă.

De fapt, instanţa a solicitat expertului să verifice modul în care reclamanta a calculat sumele de bani pe care consideră că le datorează organului fiscal, cu titlu de accesorii aferente impozitului pe profit pentru trimestrele I şi III 2013, aspect care rezultă chiar din considerentul instanţei potrivit căruia concluziile raportului de expertiză contabilă puteau fi reţinute la pronunţarea soluţiei doar în măsura în care instanţa reţinea susţinerile reclamantei pe fondul cauzei ca fiind corecte.

Or, probatoriul administrat de instanţă nu trebuia să se limiteze la verificarea unor calcule efectuate de reclamantă sub aspectul cuantumului sumelor pe care consideră că le datorează, ci era necesar să lămurească dacă reclamanta datora accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi pentru neefectuarea la termen a plăţilor anticipate cu titlu de impozit pe profit aferente trimestrelor I şi III 2013, în caz afirmativ, pentru ce perioade şi în ce cuantum.

Înalta Curte mai reţine că se impune ca expertul să verifice şi suma cu care reclamanta figura la restituire în evidenţele organului fiscal, asupra acestui aspect punctele de vedere ale părţilor fiind divergente: organul fiscal susţine că este vorba despre suma de 124.991 RON, în timp ce reclamanta consideră că potrivit fişei sintetice pe plătitor emise la 19.04.2013, Banca figura cu suma de restituit de la bugetul de stat în valoare de 3.687.923 RON, iar la data de 16.06.2014 suma de 3.686.876 RON era evidenţiată drept sumă de restituit Băncii.

O altă cerere a reclamantei s-a referit la anularea ca nelegală a operaţiunii de compensare a sumei de 1.452.865 RON, impusă la plată prin decizia de accesorii, cu suma de 3.956.347 RON, solicitată la restituire prin cererea nr. x/11.02.2013.

Sub acest aspect, instanţa de fond a reţinut că din actele dosarului nu reiese că a fost emis vreun act privind compensarea sumei de 1.452.865 RON şi nici că a fost operată o astfel de compensare potrivit fişelor sintetice depuse de reclamantă, aşa încât nu se poate vorbi despre o compensare nelegală a acestei sume cu o sumă stabilită prin decizia de accesorii.

Instanţa de control judiciar apreciază că şi în această privinţă se impune obţinerea opiniei unui expert contabil care să verifice susţinerile reclamantei privind efectuarea pretinsei compensări, în condiţiile în care se reţine în considerentele sentinţei recurate că expertul, în răspunsul la obiecţiuni, a arătat că obiectivele la care a răspuns nu s-au referit la verificarea sumelor datorate şi a celor compensate.

În consecinţă, se constată că, deşi la judecata în fond a cauzei a fost încuviinţată proba cu expertiză contabilă solicitată de reclamantă, aceasta nu a fost în măsură să contribuie la corecta dezlegare a cauzei, din moment ce obiectivele stabilite de instanţă nu au vizat lămurirea unor împrejurări de fapt esenţiale în soluţionarea litigiului, ci aşa cum s-a precizat, doar verificarea unor calcule efectuate de reclamantă.

Având în vedere aceste considerente, rezultă incidenţa motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., prin raportare la nerespectarea unor principii ce guvernează procesul civil: principiul rolului judecătorului în aflarea adevărului, principiul dreptului la un proces echitabil.

Orice parte în cadrul unei proceduri are dreptul, în mod evident, să prezinte judecătorului observaţiile şi argumentele sale şi să pretindă organului judiciar să le examineze pe acestea în mod efectiv. Dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat efectiv decât dacă observaţiile părţilor sunt corect examinate de către instanţă care are, în mod necesar, obligaţia de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor de probă şi al argumentelor invocate de părţi, cel puţin pentru a le aprecia pertinenţa, astfel că administrarea unui probatoriu insuficient, care nu a lămurit împrejurări de fapt esenţiale în cauză, echivalează practic cu soluţionarea procesului fără a intra în fondul acţiunii, de natură, prin urmare, să justifice casarea cu trimitere spre rejudecare.

În raport cu reţinerea acestui motiv de recurs, nu mai este necesară analizarea celorlalte critici subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., acestea urmând să fie examinate de instanţa de fond cu ocazia rejudecării cauzei.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, constatând incidenţa motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., va admite recursul, va casa sentinţa atacată şi va trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Cu ocazia rejudecării, instanţa de fond va proceda la administrarea probei cu expertiză contabilă punând în discuţia părţilor obiectivele la care ar trebui să răspundă expertul, pentru a lămuri toate împrejurările de fapt la care instanţa de recurs s-a referit în considerentele prezentei decizii.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de S.C. B. S.A. împotriva sentinţei civile nr. 1114 din 29 martie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 09 septembrie 2020.