Suspension of fiscal decision enforcement based on res judicata of prior provisional measures under Law 554/2004

Şedinţa publică din data de 20 ianuarie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Cererea de chemare în judecată.

Prin cererea înregistrată la data de 18.07.2018 pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2018, reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Administraţia Finanţelor Publice Cluj a solicitat suspendarea efectelor deciziei de impunere nr. x/20.06.2017 emisă de AJFP Cluj, cu cheltuieli de judecată.

2. Hotărârea primei instanţe.

Prin sentinţa civilă nr. 41 din data de 23 martie 2020, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a admis cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi a suspendat executarea Deciziei nr. F-CJ 347/20.06.2017 emisă de AJFP Cluj, până la soluţionarea definitivă a acţiunii în anularea aceluiaşi act administrativ ce face obiectul dosarului nr. x/2018 al Curţii de Apel Cluj.

3. Cererea de recurs.

Împotriva sentinţei civile nr. 41 din data de 23 martie 2020, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs pârâta Administraţia Finanţelor Publice Cluj.

În dezvoltarea motivelor de recurs se arată că instanţa investită cu rejudecarea nu s-a preocupat să realizeze efectiv o cercetare a fondului cererii, din contră, s-a mărginit la reţinerea aspectului că "în măsura în care prin cererea de suspendare întemeiată pe art. 15 din Legea nr. 554/2004 nu sunt deduse judecaţii aspecte noi faţă de cele pe care s-a fundamentat cererea formulată în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, sunt aplicabile prevederile art. 430 C. proc. civ. potrivit cărora hotărârea judecătorească prin care se ia o măsura provizorie nu are autoritate de lucru judecat asupra fondului, de unde rezultă, pe cale de interpretare per a contrario că, în ceea ce priveşte o nouă cerere vizând luarea aceleiaşi măsuri provizorii, îi sunt recunoscute efectele puterii de lucru judecat."

În opinia recurentei-pârâte instanţa de rejudecare nu a procedat la cercetarea fondului, iar faptul că soluţia instanţei se referă strict la aplicarea prevederilor art. 430 C. proc. civ. fără o analiză a circumstanţelor pricinii, denotă chiar o lipsire de efecte a dispoziţiilor art. 15 din Legea nr. 554/2004.

În concluzie, aceste considerente susţin incidenţa motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Potrivit art. 123 alin. (2) Codul de procedură fiscală, data începerii inspecţiei fiscale este data menţionată în Registrul unic de control, iar în speţă, aşa cum rezultă din Raportul de inspecţie fiscală, în Registrul unic de control inspecţia fiscală a fost înscrisă la poziţia 3/17.03.2017. Aşadar, aceasta a fost data începerii inspecţiei fiscale, respectându-se astfel toate dispoziţiile legale incidente.

Inspecţia fiscală s-a desfăşurat în perioada 17.03.2017-19.04.2017 (33 zile), după care a fost suspendată de la data de 19.04.2017 până la data de 06.06.2017 în vederea efectuării de controale încrucişate, apoi s-a desfăşurat în perioada 07.06.2017-09.06.2017 (3 zile), astfel că, inspecţia a durat 36 de zile, prin urmare, nu s-a depăşit termenul pentru efectuarea unei inspecţii fiscale.

Apoi, instanţa susţine că există caz bine justificat constând în nedeterminarea obligaţiei în raport de situaţia reală. Ori, tocmai situaţia reală a fost luată în calcul de organele de inspecţie, respectiv faptul că intimata avea capacitatea de a efectua ea însăşi lucrările respective, cu alte cuvinte fictivitatea operaţiunilor consemnate în facturi.

Analiza relaţiilor cu societăţile menţionate în actul de control nu poate fi efectuată în cadrul acestui litigiu, ci doar în acţiunea ce vizează fondul deciziei de impunere, astfel că aceste elemente nu se circumscriu noţiunii de caz bine justificat. Astfel de împrejurări au fost reţinute de ÎCCJ ca fiind: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depăşirea competentei. actul administrativ emis în temeiul unor dispoziţii legale declarate neconstituţionale, nemotivarea actului administrativ sau modificarea importantă a actului administrativ în calea recursului, administrativ, ipoteze care nu se regăsesc în speţă.

Cele consemnate în Raportul de inspecţie fiscală relevă faptul că nici din punctul de vedere al elementelor de drept material fiscal nu se pot reţine aparente nelegalităţi, prin urmare nici motive care să justifice suspendarea actului.

În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ. solicită să se aibă în vedere faptul că în cuprinsul sentinţei, dându-se prioritate dispoziţiilor art. 430 C. proc. civ., instanţa a validat în fapt o singură prezumţie şi a îndepărtat de la analiză orice fel de alte norme.

În prezent, executarea deciziei de impunere este suspendată ca efect al sentinţei civile nr. 364/16.11.2017 pronunţată în dosar nr. x/2017, astfel că nu poate fi vorba de iminenţa pagubei.

Ipotetica dificultate financiară a reclamantei nu poate fi cauzată de recurenta-pârâtă deoarece organul fiscal, în temeiul prevederilor art. 184 şi urm. Codul de procedură fiscală, poate acorda înlesniri la plată pentru obligaţiile fiscale restante.

De asemenea, dispoziţiile art. 235 Codul de procedură fiscală reglementează o alternativă la suspendarea judiciară a actului administrativ fiscal, astfel că "în cazul contestaţiilor formulate împotriva actelor administrative fiscale prin care se stabilesc creanţe fiscale, potrivit prezentului cod, inclusiv pe timpul soluţionării acţiunii în contencios administrativ, executarea silită se suspendă sau nu începe pentru obligaţiile fiscale contestate dacă debitorul depune la organul fiscal competent o scrisoare de garanţie/poliţă de asigurare de garanţie la nivelul obligaţiilor fiscale contestate şi neachitate la data depunerii garanţiei".

Pentru cele expuse mai sus, solicită admiterea recursului, casarea sentinţei civile nr. 41/2020 şi în rejudecare respingerea cererii de suspendare a executării Deciziei de impunere x/2017.

4. Apărările formulate în cauză.

Prin întâmpinarea formulată, intimata-pârâtă a solicitat respingerea recursului, ca inadmisibil.

5. Procedura de soluţionare a recursului.

Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia din data de 01 septembrie 2020, s-a fixat termen de judecată pentru soluţionarea cererilor de recurs la data de 20 ianuarie 2021, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

6. Soluţia instanţei de recurs.

Examinând sentinţa atacată, în raport cu actele şi lucrările dosarului, precum şi cu dispoziţiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat, pentru următoarele considerente:

Intimata-reclamantă a învestit instanţa de contencios administrativ şi fiscal cu o cerere prin care a solicitat suspendarea efectelor deciziei de impunere nr. x/20.06.2017 emisă de AJFP Cluj, cu cheltuieli de judecată.

Prima instanţă a admis cererea dedusă judecăţii, a dispus suspendarea efectelor deciziei de impunere nr. x/20.06.2017 emisă de AJFP Cluj, reţinând, în esenţă, că prin cererea de suspendare dedusă judecăţii în prezentul dosar, întemeiată pe prevederile art. 15 din Legea nr. 554/2004, au fost invocate de către reclamantă motive în justificarea cerinţelor cazului bine întemeiat şi a pagubei iminente, care au fost dezlegate definitiv sau cu putere de lucru judecat provizorie, aşa cum rezultă din considerentele sentinţei civile nr. 197/02.10.2019 pronunţată de Curtea de Apel Cluj în dosarul nr. x/2017, aspect faţă de care s-a constatat că sunt aplicabile în cauză prevederile art. 430 din C. proc. civ. privitoare la puterea de lucru judecat, în raport de împrejurarea că art. 15 alin. (1) Legea nr. 554/2004 arată explicit că suspendarea executării actului administrativ unilateral poate fi solicitată de reclamant, pentru motivele prevăzute la art. 14 Legea nr. 554/2004.

Învestită cu soluţionarea cererii de recurs, Înalta Curte constată că recurenta-pârâtă a invocat cazurile de casare prevăzute de dispoziţiile art. 488 alin:(1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ.

Cu privire la motivul prevăzut în art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. potrivit cărora casarea unei hotărâri se poate cere "când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei", Înalta Curte reţine că potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii "se vor arăta obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor."

Verificând conţinutul sentinţei atacate, instanţa de control judiciar constată că aceasta îndeplineşte exigenţele menţionate, întrucât judecătorul fondului a expus în mod clar şi logic argumentele care au fundamentat soluţia adoptată.

Motivul de recurs analizat nu are în vedere că în raport de argumentele de fapt şi de drept folosite de părţile implicate în raportul juridic, instanţa are posibilitatea să le grupeze şi să le structureze în funcţie de problemele de drept deduse judecăţii, putând să răspundă prin considerente comune.

Cu alte cuvinte, chiar dacă în motivarea hotărârii judecătoreşti nu se regăsesc explicit toate susţinerile invocate de ambele părţi în legătură cu nelegalitatea actului administrativ contestat în cauză, sentinţa nu este susceptibilă de a fi reformată prin prisma motivului de recurs cercetat, întrucât instanţa nu are obligaţia să reia punctual şi întocmai în forma în care au fost expuse toate susţinerile părţilor, ci are obligaţia să expună raţionamentul judiciar şi să înlăture explicit ori implicit acele argumente care nu corespund acestui raţionament, răspunsurile la aceste susţineri putând să se regăsească în argumentaţia juridică din cuprinsul considerentelor, fie să rezulte în mod logic prin raportare la raţionamentul judiciar reţinut de instanţă ca fiind valabil în raportul juridic dedus judecăţii.

Cu privire la motivul prevăzut în art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. potrivit căruia casarea unei hotărâri se poate cere "când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material", Înalta Curte verificând legalitatea hotărârii atacate din această perspectivă, constată că potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, "în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente odată cu sesizarea în condiţiile art. 7 a autorităţii publice care a emis actul, persoana vătămată poate cere instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ până la pronunţarea instanţei de fond". De asemenea, potrivit art. 15 alin. (1) din Legea 554/2004 suspendarea executării actului administrativ unilateral poate fi solicitată de reclamant, pentru motivele prevăzute la art. 14, şi prin cererea adresată instanţei competente pentru anularea, în tot sau în parte, a actului atacat. În acest caz, instanţa poate dispune suspendarea actului administrativ atacat, până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a cauzei. Cererea de suspendare se poate formula odată cu acţiunea principală sau printr-o acţiune separată, până la soluţionarea acţiunii în fond.

Astfel, suspendarea actelor juridice reprezintă operaţiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca şi cum actul dispare din circuitul juridic, deşi, formal-juridic, el există, iar suspendarea executării actelor administrative constituie un instrument procedural eficient pus la dispoziţia autorităţii emitente sau a instanţei de judecată în vederea respectării principiului legalităţii atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul se află într-un proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ contestat, este echitabil ca acesta din urmă să nu-şi producă efectele asupra celor vizaţi.

Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

La modul concret, conform legislaţiei naţionale, condiţia existenţei unui caz bine justificat este îndeplinită în situaţia în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu. Altfel spus, pentru a interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe un indiciu temeinic de nelegalitate.

În acest context, trebuie subliniat faptul că principiul legalităţii activităţii administrative presupune atât ca autorităţile administrative să nu eludeze dispoziţiile legale, cât şi ca toate deciziile acestora să se întemeieze pe lege. El impune, în egală măsură, ca respectarea acestor exigenţe de către autorităţi să fie în mod efectiv asigurată.

Înalta Curte constată că, deşi sentinţa civilă nr. 227/26.09.2018 a Curţii de Apel Cluj prin care s-a admis acţiunea reclamantei şi s-a dispus suspendarea executării deciziei nr. F-CJ 347/20.06.2017 emisă de AJFP Cluj, până la soluţionarea definitivă a cauzei, a fost casată prin decizia civilă nr. 4517/07.10.2019 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, iar cauza a fost trimisă spre rejudecare aceleiaşi instanţe, reţinându-se în esenţă că modalitatea în care a fost motivată hotărârea recurată echivalează cu necercetarea fondului cauzei, în mod corect a reţinut prima instanţă efectul pozitiv al lucrului judecat ce se impune într-un al doilea proces care are legătură cu chestiunea litigioasă dezlegată anterior, precum şi faptul că acest aspect uşurează sarcina probaţiunii, aducând în faţa instanţei constatări ale unor raporturi juridice făcute cu ocazia judecăţii anterioare şi care nu pot fi ignorate. În acest caz nu este necesară tripla identitate de părţi, obiect şi cauză, ci este suficient ca în judecata ulterioară să fie adusă în discuţie o chestiune litigioasă care să aibă legătură cu ceea ce s-a soluţionat anterior, aşa încât aceasta să nu poată fi contrazisă.

Astfel, autoritatea de lucru judecat ce este ataşată actelor jurisdicţionale priveşte nu numai dispozitivul, dar şi considerentele pe care acesta se sprijină, acest efect fiind recunoscut doar în privinţa considerentelor care sprijină şi explicitează soluţia adoptată (considerente decisive), precum şi a celor prin care s-au dat anumite dezlegări unor chestiuni litigioase ce au legătură cu obiectul dedus judecăţii şi care au fost dezbătute în proces (considerente decizorii).

Sub acest aspect, în mod corect a reţinut prima instanţă că intimata-reclamantă a făcut obiectul unei inspecţii fiscale ce a avut loc în perioada 17.03.2017 - 09.06.2017 în care au fost vizate obligaţii fiscale în materie de impozit pe profit şi TVA aferente perioadei 01.01.2012-31.12.2016. Având în vedere că inspecţia fiscală a ajuns la concluzia că achiziţiile de bunuri şi servicii pentru care se solicită recunoaşterea dreptului de deducere în materie de impozit pe profit şi TVA ar fi fictive. Faţă de aceste considerente, intimata-reclamantă a solicitat suspendarea efectelor deciziei de impunere nr. x/20.06.2017 emisă de AJFP Cluj în baza art. 14 din Legea nr. 554/2004, iar prin sentinţa civilă nr. 29/2018, pronunţată în dosarul nr. x/2017, Curtea de Apel Cluj a admis acţiunea.

Raportat la autoritatea de lucru judecat, în mod corect a reţinut prima instanţă că, inspecţia fiscală a început la data de 17.03.2017, aşa cum s-a consemnat în registrul de control, şi s-a finalizat la data de 09.06.2017, aşa cum se menţionează în procesul-verbal nr. x/13.06.2017. În acest interval de timp a intervenit o suspendare a inspecţiei fiscale, suspendare dispusă prin Decizia de suspendare nr. 13/19.04.2017, inspecţia fiind reluată la data de 07.06.2017, iar concluziile inspecţiei fiscale au făcut obiectul dosarului nr. x/2017, sentinţa civilă pronunţată în acea cauză având putere de lucru judecat în cauza de faţă, cu atât mai mult cu cât, prin motivele de recurs formulate, recurenta-pârâtă recunoaşte că în prezent, executarea deciziei de impunere este suspendată ca efect al sentinţei civile nr. 364/16.11.2017 pronunţată în dosarul nr. x/2017.

Aşa fiind, în mod corect a reţinut prima instanţă că în măsura în care prin cererea de suspendare întemeiată pe dispoziţiile art. 15 din Legea nr. 554/2004 nu sunt deduse judecăţii aspecte noi faţă de cele pe care s-a fundamentat cererea formulată în temeiul art. 14 din acelaşi act normativ, sunt aplicabile prevederile art. 430 C. proc. civ. potrivit cărora, hotărârea judecătorească prin care se ia o măsură provizorie nu are autoritate de lucru judecat asupra fondului, de unde rezultă că prin interpretarea per a contrario, în ceea ce priveşte o nouă cerere vizând luarea aceleiaşi măsuri provizorii, îi sunt recunoscute efectele puterii de lucru judecat.

Faţă de aceste considerente, Înalta Curte constată că motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ. nu sunt întemeiate, iar hotărârea primei instanţe a fost dată cu aplicarea şi interpretarea corectă a normelor de drept material.

7. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru aceste considerente, în temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004, raportat la prevederile art. 496 alin. (1) C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj împotriva sentinţei nr. 41 din 23 martie 2020, pronunţate de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 20 ianuarie 2021.