Insufficiency of reasoning in annulment of administrative suspension of tax objection pending criminal investigation

Şedinţa publică din data de 31 martie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Galaţi, secţia contencios administrativ şi fiscal, la data de 22 decembrie 2016, sub nr. x/2016, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi, a solicitat:

- suspendarea executării deciziei de impunere nr. xnr. 213/23.06.2016 emisă de AJFP Galaţi şi a deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galaţi, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, până la soluţionarea definitivă a cauzei;

- anularea deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galaţi şi a deciziei de impunere nr. x/23.06.2016 emisă de AJFP Galaţi;

- obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 88 din 13 iunie 2018, Curtea de Apel Galaţi a hotărât următoarele:

- a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi;

- a anulat decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galaţi şi a obligat pârâta DGRFP Galaţi la soluţionarea pe fond a contestaţiei formulată de reclamanta A. S.R.L. împotriva deciziei de impunere nr. x/23.06.2016 emisă de AJFP Galaţi;

- a respins ca nefondată cererea de intervenţie formulată de numitul B..

3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei menţionate la pct. I.2 au declarat recurs pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în parte a sentinţei recurate şi, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată.

În motivare, se arată că instanţa de fond a pronunţat hotărârea ignorând cu desăvârşire înscrisurile pe care pârâtele le-au administrat în cauză, fără a analiza apărările formulate prin întâmpinare şi cu atât mai puţin aspectele reţinute de organul fiscal prin decizia contestată. Practic, s-a referit la cu totul alte aspecte decât cele care au determinat organul de soluţionare să dispună soluţia de suspendare, fără să motiveze soluţia raportat la dispoziţiile legale incidente în cauză.

Deşi a fost învestită cu analizarea motivelor pentru care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei pe cale administrativă, instanţa a omis să facă o analiză a lor, iar dacă ar fi procedat în acest fel, ar fi confirmat soluţia administrativă dispusă prin decizia contestată în cauză.

În opinia recurentelor-pârâte, pentru ca instanţa să fi pronunţat o soluţie justă în cauză, ar fi trebuit să reţină că, între stabilirea obligaţiilor fiscale constatate prin raportul de inspecţie fiscală nr. x/23.06.2016 în baza căruia a fost emisă decizia de impunere nr. x/23.06.2016 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite, există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pe fondul contestaţiei administrative.

Aşadar, instanţa ar fi trebuit să observe că, înainte de finalizarea soluţionării sesizării penale, organele administrative nu se puteau pronunţa pe fondul cauzei, câtă vreme a existat şi există în continuare un dubiu privind realitatea operaţiunilor declarate, aplicabile fiind şi dispoziţiile C. proc. pen. care statuează fără echivoc existenţa autorităţii de lucru judecat a hotărârii definitive a instanţei penale în faţa instanţei învestită cu soluţionarea cauzei civile.

Mai arată recurentele-pârâte că, prin soluţia pronunţată, instanţa de fond nu a făcut decât o teorie asupra imposibilităţii sale de a se pronunţa pe fondul actului administrativ prin care s-au stabilit obligaţiile suplimentare de plată, fără a arăta care sunt aspectele care ar fi putut determina organul de soluţionare a contestaţiei ca în procedura administrativă să facă abstracţie de soluţia definitivă pronunţată pe latură penală.

În concluzie, soluţia pronunţată este nemotivată, iar în această situaţie este imposibil de exercitat controlul judiciar.

4. Apărările intimatei - reclamante

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepţia lipsei de interes în susţinerea recursului, cu motivarea că, anterior pronunţării sentinţei atacate nr. 88/2018 (13.06.2018), plângerea penală nr. 386/P/2016, invocată ca temei pentru emiterea deciziei nr. 584/2016, prin care s-a suspendat soluţionarea contestaţiei administrative, a fost soluţionată în mod definitiv prin hotârârea nr. 22/22.02.2018, pronunţată de Tribunalul Galaţi în dosarul nr. x/2017.

Cum, prin decizia nr. 584/2016, recurentele au decis suspendarea soluţionării contestaţiei formulate de intimata-reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/2016, până la soluţionarea definitivă a dosarului penal, iar dosarul penal a fost soluţionat definitiv la data de 02.02.2018, acestea aveau obligaţia să procedeze din oficiu la soluţionarea contestaţiei administrative, condiţia suspensivă împlinindu-se la 02.02.2018. Însă, nici urmare solicitării intimatei-reclamante formulate la data de 13.06.2018, recurentele nu au reluat soluţionarea contestaţiei.

Pe fond, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Susţinerea recurentelor, conform căreia instanţa de fond ar fi trebuit să observe că, înainte de finalizarea soluţionării sesizării penale, organele administrative nu se puteau pronunţa pe fondul cauzei, nu poate fi primită, întrucât dosarul penal era finalizat încă de la data de 02.02.2018, când, prin hotărârea nr. 22, pronunţată în dosarul nr. x/2017, Tribunalul Galaţi a stabilit cu puterea lucrului judecat că "fapta nu există". Deci, dosarul penal de care fac vorbire recurentele era finalizat cu 3 (trei) luni înainte de pronunţarea sentinţei nr. 88/13.06.2018.

De asemenea, nu poate fi primită nici critica recurentelor, conform căreia "instanţa de fond a pronunţat hotărârea fără a arăta care sunt aspectele care ar fi putut determina organul de soluţionare a contestaţiei ca în procedura administrativă să facă abstracţie de soluţia definitivă pronunţată pe latura penală". Atâta timp cât exista deja o soluţie definitivă pe latura penală - pronunţată cu trei luni înainte de dezbaterile în fond ale cauzei despre care instanţa de fond avea cunoştinţă, în mod evident că nu avea cum să dea îndrumări DGRFP - AJFP Galaţi să facă abstracţie de soluţia din dosarul penal.

Prin urmare, criticile formulate de recurente din perspectiva art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. sunt neîntemeiate.

Cât priveşte celălalt motiv de casare, intimata-reclamantă arată că, deşi recursul s-a întemeiat şi pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., acesta a fost invocat formal, fără să conţină critici care să îl susţină, astfel că, nu îl poate analiza şi combate. Sub acest aspect, recursul este nul.

5. Procedura de soluţionare a recursului

Având în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul contenciosului administrativ şi fiscal, a fost fixat termen pentru soluţionarea recursului de faţă, la data de 31 martie 2021.

II. Soluţia instanţei de recurs

II.1. În ceea ce priveşte excepţia lipsei de interes în susţinerea recursului, invocată de intimata-reclamantă A. S.R.L. prin întâmpinare, Înalta Curte constată că aceasta este neîntemeiată.

Astfel, excepţia lipsei de interes a fost invocată în considerarea faptului că suspendarea soluţionării contestaţiei administrativ-fiscale, dispusă de DGRFP Galaţi în baza art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, a încetat la data de 02.02.2018, data soluţionării definitive a dosarului penal constituit în baza sesizării penale nr. 386/P/2016, formulată de organul de control fiscal - AJFP Galaţi, respectiv, chiar anterior datei de 13.06.2018, când instanţa de fond a pronunţat sentinţa nr. 88/2018, supusă recursului de faţă. Prin urmare, încetând motivul care a determinat suspendarea, procedura administrativă trebuie reluată, după cum se prevede la alin. (3) al aceluiaşi art. 277.

Înalta Curte constată că, în susţinerea excepţiei lipsei de interes a recursului, intimata-reclamantă invocă încetarea efectelor măsurii suspendării soluţionării contestaţiei administrative, ca urmare a soluţionării sesizării penale.

Efectele încetării măsurii de suspendare fiind diferite de cele ale anulării măsurii, recurenta-pârâtă DGRFP Galaţi justifică un interes în formularea şi susţinerea recursului prin care urmăreşte reformarea soluţiei de anulare a deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative.

Şi în situaţia în care măsura suspendării a încetat, autoritatea emitentă a deciziei îşi păstrează interesul de a susţine legalitatea măsurii pe care a adoptat-o.

Aşadar, încetarea motivului care a determinat dispunerea măsurii nu produce efecte asupra interesului autorităţii pârâte de a susţine recursul promovat împotriva soluţiei de anulare a actului administrativ pe care l-a emis.

Interesul, ca şi condiţie pentru exercitarea dreptului la acţiune, în speţă, în raport de încetarea măsurii suspendării, este o chestiune care ar putea privi cererea introductivă, nu recursul de faţă.

Prin urmare, în temeiul dispoziţiilor art. 248 alin. (1) C. proc. civ. raportate la art. 32 alin. (1) lit. d) şi art. 33 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge excepţia lipsei de interes, invocată de intimata-reclamantă.

II.2. Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivul de casare invocat, respectiv cel prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. - nemotivarea hotărârii, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin AJFP Galaţi este fondat.

Obiectul acţiunii judiciare formulate de intimata-reclamantă A. S.R.L. priveşte anularea deciziei suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galaţi şi obligarea la soluţionarea pe fond a contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/23.06.2016 emisă de AJFP Galaţi.

Prin aceeaşi acţiune, a mai solicitat şi suspendarea executării deciziei de impunere nr. x/23.06.2016 emisă de AJFP Galaţi şi a deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galaţi, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, până la soluţionarea definitivă a cauzei, însă, acest capăt de cerere a fost soluţionat prin încheierea din 6.07.2017, rămasă definitivă prin decizia civilă nr. 333/30.01.2019, pronunţată de ÎCCJ-SCAF în dosarul nr. x/2016.

Cât priveşte fondul cauzei, prima instanţă, admiţând în parte acţiunea reclamantei, a anulat decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galaţi şi a obligat pârâta DGRFP Galaţi la soluţionarea pe fond a contestaţiei formulată de reclamanta A. S.R.L. împotriva deciziei de impunere nr. x/23.06.2016 emisă de AJFP Galaţi.

Criticile invocate de recurentele-pârâte se referă, în esenţă, la nemotivarea hotărârii primei instanţe, întrucât, deşi a dispus anularea măsurii suspendării soluţionării contestaţiei administrative, judecătorul nu a motivat anularea dispusă şi nu a arătat argumentele pentru care a apreciat că pârâta DGRFP Galaţi nu a aplicat corect art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Or, acest aspect este de natură a afecta dreptul la un proces echitabil.

Criticile sunt fondate.

Potrivit dispoziţiilor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., hotărârea pronunţată de prima instanţă va cuprinde:

"b) considerentele, în care se vor arăta obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor".

Motivarea hotărârii judecătoreşti, respectiv a soluţiilor pronunţate, trebuie realizată într-o manieră clară şi coerentă, fiind indispensabilă pentru exercitarea controlului judiciar de către instanţa ierarhic superioară şi constituie o garanţie împotriva arbitrariului pentru părţile în proces, întrucât le furnizează dovada, pe de o parte, că solicitările şi mijloacele lor de apărare au fost serios examinate de instanţă, dar şi că soluţiile adoptate de către instanţele judecătoreşti se întemeiază pe un raţionament logico-juridic menit să confere certitudinea că instanţa a pronunţat o soluţie justă, în raport cu împrejurările de fapt ale cauzei şi temeiurile de drept aplicabile.

Instanţa de control judiciar reţine că, decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei s-a întemeiat pe dispoziţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, potrivit cărora organul de soluţionare a contestaţiei administrative poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când "organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă".

Din cele ce preced, rezultă că pentru intervenţia acestei măsuri procesuale, se impun a fi îndeplinite cumulativ trei condiţii:

- organele penale să fie sesizate, în condiţiile art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, de către organul care a efectuat activitatea de control, în situaţia în care în cursul inspecţiei fiscale s-au descoperit indicii privind săvârşirea unei infracţiuni;

- infracţiunea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare;

- constatarea infracţiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâ­toare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Aşadar, instanţa de fond avea obligaţia de a verifica dacă în speţă, sunt îndeplinite sau nu condiţiile prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, respectiv cele trei condiţii anterior menţionate.

Însă, instanţa de fond a omis analiza capătului de cerere admis, lipsind motivarea soluţiei de anulare a deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative, cu consecinţa obligării organului administrativ să soluţioneze pe fond contestaţia administrativă formulată de contribuabil împotriva actului de impunere. Instanţa de fond a reţinut numai că nu poate analiza legalitatea obligaţiilor fiscale stabilite prin decizia de impunere nr. x/23.06.2016 şi nici nu poate dispune anularea acestora, înainte de a fi adoptată o soluţie pe cale administrativă.

În consecinţă, în acord cu susţinerile recurentelor-pârâte, se reţine că, practic, nu s-a analizat fondul cauzei în privinţa soluţiei de anulare a deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative, care a fost recurată, de o manieră care să permită exercitarea controlului judiciar.

În absenţa unei examinări a argumentelor prezentate de părţi, soluţia pronunţată este una formală, nefiind cunoscută modalitatea în care judecătorul cauzei a ajuns la rezultatul materializat în dispozitivul hotărârii pronunţate, act procedural marcat de arbitrariu.

În jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că dreptul la un proces echitabil implică în sarcina instanţei obligaţia de a proceda la "un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor şi al elementelor de probă ale părţilor, cel puţin pentru a le aprecia pertinenţa" (Hotărârea Albina împotriva României).

În cauză, deşi instanţa a pronunţat o soluţie de anulare a actului administrativ-fiscal, este notabil că apărările pârâtelor nu au fost cercetate.

În concluzie, se constată că este întemeiat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., iar pentru respectarea principiului dublului grad de jurisdicţie şi asigurarea tuturor garanţiilor procesuale, pe care judecata în primă instanţă le conferă părţilor, Înalta Curte apreciază că se impune casare sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare, în limitele în care senstinţa a fost recurată.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 C. proc. civ. coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va admite recursul şi va casa în parte sentinţa recurată, cu trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe în privinţa capătului de cerere referitor la anularea deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative nr. 584/29.08.2016, menţinând celelalte dispoziţii ale sentinţei recurate.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia lipsei de interes în susţinerea recursului, ca neîntemeiată.

Admite recursul declarat de pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Galaţi împotriva sentinţei civile nr. 88 din 13 iunie 2018 pronunţate de Curtea de Apel Galaţi, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Casează în parte sentinţa recurată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe în privinţa capătului de cerere referitor la anularea deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative nr. 584/29.08.2016.

Menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei recurate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 31 martie 2021.