VAT assessment quashed and remanded for insufficient reasoning on intra-community transport evidence

Şedinţa publică din data de 10 martie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul litigiului dedus judecăţii

Prin cererea înregistrată la data de 23 august 2016 sub nr. x/2016 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi, desfiinţarea parţială a Deciziei de soluţionare a Contestaţiei nr. 126 din 11.02.2016 cu consecinţa obligării pârâtelor la:

1. Desfiinţarea parţială a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x/27.04.2015 pentru următoarele sume:

a)TVA dispusă a fi colectată suplimentar în sumă de 89.879 RON, aferentă lunii septembrie 2012, pentru care societatea a ajustat TVA colectată;

b) TVA dispusă a fi colectată suplimentar în sumă de 1.942.464,37 RON;

c) Şi, pe cale de consecinţă, orice datorii accesorii stabilite în legătură cu sumele de TVA menţionate mai sus.

2. Modificarea parţială a concluziilor Raportului de inspecţie fiscală x încheiat la data de 27.04.2015 în sensul recunoaşterii drept deductibile a TVA în sumă totală de 1.942.464,37 RON, detaliată mai sus.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 4014 pronunţată în data de 31 decembrie 2016, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins excepţia inadmisibilităţii şi a respins, ca neîntemeiată, acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională De Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei menţionate la pct. 2 a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., care invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei cu consecinţa admiterii cererii de chemare în judecată.

A susţinut că sunt incidente prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., întrucât hotărârea recurată a fost dată cu nerespectarea dispoziţiilor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ.

În acest sens menţionează că judecătorul fondului nu a analizat probele administrate, nu stabilit împrejurările de fapt esenţiale în cauză, nu evocat normele substanţiale incidente şi aplicarea lor în speţă, soluţia exprimată în dispozitiv rămâne nesusţinută şi pur formală. Hotărârea este arbitrară şi nu permite exercitarea controlului judiciar, obligând la o casare cu trimitere, chiar dacă strict teoretic, instanţa s-a pronunţat pe fond, respingând acţiunea ca neîntemeiată.

Astfel, nemotivarea hotărârii echivalează cu soluţionarea cauzei fără a intra în fondul acţiunii de natură să justifice casarea cu trimitere spre rejudecare, în temeiul art. 498 alin. (2) din C. proc. civ.

Pe fondul pricinii, a arătat următoarele:

În ceea ce priveşte dreptul Societăţii de a deduce TVA în sumă de 89.879 RON menţionată pe factura de discount nr. x emisă către B. S.R.L., subliniază că prin sentinţă s-a reţinut în mod eronat că:

a) reclamanta nu ar deţine în original extrasul de cont nr. 38 emis de B. deşi nu s-a pus niciodată problema că nu ar deţine extrasul de cont în original, întrucât extrasul a fost emis de către Caussade care se află în original în posesia societăţii;

b) reclamanta nu ar fi explicat de ce confirmarea extrasului de cont, pretins semnată de către reprezentantul beneficiarului nu are număr de înregistrare pentru a fi asumată de respectiva societate comercială, însă sentinţa: nu menţionează motivul pentru care semnătura reprezentantului beneficiarului precum şi ştampila nu ar reprezenta motive suficiente şi necesare de natură să demonstreze asumarea celor menţionate în Extrasul de cont şi pune la îndoială semnătura beneficiarului fără a indica vreun motiv temeinic pentru care contestă semnătura reprezentantului B.. În acest sens societatea a depus şi Contractul semnat cu B., care are aceeaşi semnătură şi ştampilă cu cele din extrasul de cont nr. 38.

c) extrasul de cont nr. 38 nu poate constitui o probă suficientă din care să reiasă că discountul a fost efectiv aplicat, însă nu explică de ce contestă semnătura şi ştampila administratorul B. aplicate pe extras şi pe toate celelalte documente aflate la dosarul cauzei care emană de la B., inclusiv pe declaraţia dată în cadrul controlului încrucişat şi nu a verificat asupra motivele pe care respectiva societate le avea pentru a nu înregistra în evidenţele sale factura de discount.

Astfel, A. a fost sancţionată de către organele fiscale, deşi a avut o conduită fiscală corectă în timp ce B., în prezent în insolvenţă, a profitat, în baza unei simple declaraţii în faţa ANAF de diminuarea debitului faţă de Caussade şi de neplata TVA către bugetul statului aferentă facturii de discount. Mai mult, din cuprinsul "Procesului Verbal care consemnează declaraţia administratorului remarcăm că B. nu a putut pune la dispoziţia organelor de inspecţie fiscală documente justificative (pagina 4) nici în legătură cu alte operaţiuni.

În ceea ce priveşte documentele necesare pentru confirmarea efectuării transporturilor şi recunoaşterea aplicării scutirii de TVA pentru livrările intracomunitare arată că a depus la dosar înscrisul doveditor al părăsirii teritoriului României, respectiv adresa emisă de către cumpărător prin care se confirmă că, în conformitate cu condiţiile acceptate de către ambele părţi, vânzătorul îşi îndeplineşte obligaţia de livrare în momentul predării bunurilor în grija cărăuşului şi niciun moment pârâtele nu au emis vreo îndoială cu privire la veridicitatea acestui document sau a afirmaţiilor pe care le conţine.

A mai arătat că sentinţa civilă nr. 4014/13.12.2016 reţine eronat interpretările date de către CJUE legislaţiei europene în cauza Teleos. Astfel, judecătorul fondului ar fi trebui să observe că Directiva TVA nu permite ca autorităţile competente din statul membru de livrare, respectiv din România, să oblige furnizorul (Caussade), care a acţionat cu bună-credinţă şi a prezentat dovezi care justificau, la prima vedere, dreptul său la scutirea unei livrări intracomunitare de bunuri (respectiv facturile şi scrisoarea emisă de către C. care confirmă că transportul a fost în sarcina acesteia), să achite ulterior TVA pentru aceste bunuri, când astfel de dovezi se dovedesc false (ceea ce nu a fost cazul în speţa de faţă), fără să fie însă stabilită participarea frunizorului menţionat la frauda fiscală (fraudă care nu există în cauză), atât timp cât aceasta din urmă a luat toate măsurile rezonabile aflate în puterea sa pentru a se asigura că livrarea intracomunitară pe care o efectuează nu îl determină să participe la o astfel de fraudă.

4. Apărări formulate în cauză

Intimatele-pârâte Agenţia Naţională De Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi au depus întâmpinări şi, fără a invoca excepţii, au solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea ca legală a soluţiei instanţei de fond.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor

Examinând sentinţa recurată, prin prisma criticilor formulate, în raport de actele şi lucrările dosarului şi de dispoziţiile legale aplicabile, Înalta Curte constată că recursul este fondat, în sensul şi pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Acţiunea are ca obiect cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., prin care a solicitat efectuarea controlului de legalitate asupra: Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 123 din 11 februarie 2016, Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x/27.04.2015 şi Raportului de inspecţie fiscală x încheiat la data de 27.04.2015 .

Înalta Curte constată insuficienta motivare a sentinţei instanţei de fond şi prin urmare încălcarea art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., fiind necesar ca hotărârea să cuprindă susţinerile şi concluziile părţilor, situaţia de fapt, astfel cum a fost constatată de instanţă, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia precum şi motivele pentru care s-au înlăturat o parte din susţinerile părţilor, apreciate ca fiind nerelevante prin raportare la soluţia pronunţată.

Este adevărat că instanţa nu are obligaţia să reia punctual şi întocmai, în forma în care au fost expuse, toate susţinerile părţilor, ci are obligaţia să expună raţionamentul judiciar şi să înlăture explicit ori implicit acele argumente care nu corespund acestui raţionament, răspunsurile la aceste susţineri putând să se regăsească în argumentaţia juridică din cuprinsul considerentelor, fie să rezulte în mod logic prin raportare la raţionamentul judiciar reţinut de instanţă ca fiind valabil în raportul juridic dedus judecăţii.

Şi în ipoteza în care în cuprinsul hotărârii se regăseşte silogismul judiciar care a fundamentat soluţia pronunţată, acest raţionament reţinut de instanţă trebuie să fie de natură să conducă la soluţionarea fondului litigiului dedus judecăţii, să înlăturate explicit unele dintre susţinerile părţilor iar altele să rezulte în mod logic, chiar dacă instanţa nu s-a referit la ele în mod expres.

În jurisprudenţa comunitară s-a reţinut în mod constant că amploarea şi detalierea motivării depind de natura actului adoptat sau emis şi de circumstanţele fiecărui caz, o motivare insuficientă sau greşită fiind considerată echivalentă cu lipsa motivării.

Or, în speţă, din analiza sentinţei recurate se constată că instanţa de fond a avut în vedere răspunsurile pârâţilor la cererea de chemare în judecată şi mai mult, cea mai mare parte din motivare este o redare în sinteză a conţinutului întâmpinării şi parţial un răspuns la cererea de chemare în judecată.

Astfel, actele administrative contestate nu au fost analizate de către instanţa de fond, care fără a verifica susţinerile părţilor, în special ale reclamantei şi fără a motiva efectiv, în fapt şi în drept, a respins cererea de chemare în judecată.

În acord cu susţinerile recurentei-reclamante, Înalta Curte constată că prima instanţă a menţinut actele administrativ atacate fără a analiza temeiurile de drept invocate de societate în combaterea acestora. De asemenea, şi-a însuşit o parte din concluziile instituţiilor pârâte expuse prin întâmpinări, cu privire la modul de aplicare a dispoziţiilor legale, fără a înlătura argumentat criticile reclamantei.

În controlul exercitat asupra actelor deduse judecăţii, instanţa de contencios administrativ are de verificat conformitatea acestora cu legea şi respectarea, în conduita autorităţii emitente, a justului echilibru între dreptul subiectiv sau interesul legitim pretins vătămat şi interesul public pe care autorităţile sunt chemate să îl ocrotească în aplicarea şi interpretarea legislaţiei. Acest control de legalitate impune respectarea principiului contradictorialităţii şi a dreptului la apărare, atât faţă de persoana vătămată, cât şi faţă de autoritatea publică care are calitatea de pârâtă.

Înalta Curte constată că prima instanţă nu a menţionat şi nu a argumentat, faţă de incidenţa unor prevederi legale expres arătate de către reclamantă, netemeinicia susţinerilor acesteia, motiv pentru care nu se poate reţine că s-a realizat lămurirea cauzei sub toate aspectele.

Or, aşa cum rezultă din dispoziţiile art. 22 C. proc. civ. judecătorul are îndatorirea să stăruie prin toate mijloacele legale pentru a preveni orice greşeală privind aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor şi prin aplicarea corectă a legii.

În acest sens, în virtutea dreptului la un proces echitabil, consacrat de art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului, în jurisprudenţa CEDO s-a reţinut constant că acest drept nu poate fi exercitat efectiv decât în situaţia în care instanţa procedează la "un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor şi elementelor de probă ale tuturor părţilor, cel puţin pentru a le aprecia pertinenţa" (Cauza Albina v România, publicată în Monitorul Oficial nr. 1049 din 25 noiembrie 2005).

Faţă de cerinţele impuse de art. 425 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 134/2010 privind C. proc. civ. privitor la considerentele hotărârii, se impune ca instanţa de contencios administrativ să arate motivele pentru care temeiurile de fapt şi de drept care au fundamentat actele administrative atacate au fost reţinute ca fiind legale şi temeinice sau, dimpotrivă, înlăturate.

Din această perspectivă, în cauza de faţă, Înalta Curte apreciază că la pronunţarea sentinţei recurate instanţa de fond nu a procedat la o analiză efectivă a argumentelor şi apărărilor invocate de părţi, astfel că se impune, ca o consecinţă a admiterii recursului, casarea hotărârii cu trimiterea cauzei spre rejudecare. Pentru o judecată unitară a pricinii, sentinţa va fi casată în totalitate, cu consecinţa reanalizării, de către instanţa de fond, a întregii cauze, cu luarea în considerare a tuturor criticilor şi apărărilor formulate de părţi.

Casarea cu trimitere corespunde unei nevoi reale de a se respecta principiile ce guvernează desfăşurarea procesului civil, cu referire directă la principiul contradictorialităţii şi totodată este impusă de necesitatea aplicării efective, iar nu doar formale, a dreptului părţilor la dublul grad de jurisdicţie.

Găsind fondat motivul de recurs prevăzut dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., criticile recurentei-reclamante întemeiate pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. nu vor mai fi analizate, urmând a fi avute în vedere la soluţionarea în fond a cauzei.

În consecinţă, pentru considerentele arătate, constatând că sunt întemeiate criticile formulate sub aspectul motivului prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 din Legea nr. 554/2004, coroborat cu cele ale art. 496 şi art. 497 din C. proc. civ., va admite recursurile, va casa sentinţa atacată şi va trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 4014 din 13 decembrie 2016 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 10 martie 2020.