Fiscal suspension of tax objection for pending criminal investigation: abuse of power and lack of decisive causal link

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 29 noiembrie 2016, sub nr. x/2016, reclamanta A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, anularea Deciziei nr. 263/19.10.2016 prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/30.06.2016, emisă de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili în baza raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.06.2016 şi obligarea pârâtei la soluţionarea pe fond a contestaţiei.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 4128 din 3 noiembrie 2017, Curtea de Apel Bucureşti a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a anulat Decizia nr. 263/19.10.2016 emisă de ANAF - DGSC şi a obligat pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/30.06.2016.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile menţionate la pct. I.2 a formulat recurs pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea în parte a sentinţei atacate şi, în rejudecarea cauzei, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată.

În motivare recurenta a arătat că, în mod vădit nelegal instanţa de fond a admis acţiunea, reţinând că în cauză pârâta a aplicat formal dispoziţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, măsura de suspendare a soluţionării contestaţiei fiscale fiind dată cu exces de putere si cu încălcarea dreptului la o bună administrare.

Se susţine astfel că, urmare verificărilor efectuate iâla reclamantă, organele de inspecţie fiscală din cadrul Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili au stabilit că aceasta a declarat achiziţii de bunuri (deşeuri metalice), în baza unor facturi emise de 19 societăţi comerciale, pentru care se pune problema realităţii operaţiunilor înregistrate, acestea fiind declarate cu scopul creării de avantaje fiscale, constând în TVA deductibilă, provocând astfel un prejudiciu la bugetul de stat în sumă totală de 16.037.928 RON.

Faţă de cele constatate la A. S.A., organele de inspecţie fiscală din cadrul Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili au transmis către Parchetul de pe lângă Tribunalul Gorj, sesizarea penală nr. 1505/21.07.2016, însoţită de Procesul-verbal nr. x/29.06.2016, având aceleaşi constatări cu cele din Raportul de inspecţie fiscală nr. x/30.06.2016 în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. x/30.06.2016 contestată, în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale vreunei infracţiuni.

Prin Decizia nr. 263/19.10.2016., Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a suspendat soluţionarea pe fond a contestaţiei formulate de A. S.A., împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.06.2016, emisă de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea cu caracter definitiv a motivului care a determinat suspendarea, în conformitate cu prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) şi alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare.

Referitor la interdependenţa de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă, recurenta arată că în mod contrar celor reţinute de instanţă, aspectele menţionate de organele de inspecţie fiscală în actele de control transmise organelor de cercetare penala (înregistrarea unor operaţiuni ce pot fi suspicionate că a fi efectuate în scopul sustragerii de la plata impozitelor datorate bugetului de stat, care pot fi sancţionate de legea penală), sunt determinante în soluţionarea contestaţiei întrucât acestea privesc stabilirea bazei de impozitare şi fac obiectul atât al Deciziei de impunere nr. x/30.06.2016, cât şi al contestaţiei societăţii împotriva acesteia.

În speţă, s-a constatat că aspectele asupra cărora organul de soluţionare a fost investit să se pronunţe fac obiectul verificării organelor de urmărire penală, aspecte care ridică problema realităţii unor operaţiunilor derulate de contestatoare iar a proceda altfel ar fi însemnat să nu fie luate în considerare cercetările organelor de urmărire penală efectuate în cauză, în condiţiile în care organele de inspecţie fiscală au înaintat organelor de cercetare penală, Sesizarea penală nr. 1505/2L07.2016, constatându-se indiciile săvârşirii unor infracţiuni, fapt care ar putea duce la o contrarietate între hotărârea penală şi cea civilă, cu toate consecinţele care ar decurge din această situaţie.

În aceste condiţii, poate exista o singură constatare a faptei, care cade în competenţa exclusivă a instanţei penale, datorită caracterului infracţional al faptei. Chiar dacă inspecţia fiscală este abilitată sa constate nereguli privind modalitatea de îndeplinire a obligaţiilor fiscale de către contribuabil (înregistrarea documentelor în contabilitate, respectarea termenelor de depunere a declaraţiilor, natura operaţiunilor pentru care s-a exercitat dreptul de deducere, etc), odată ce neregula fiscală trece în sfera penală (înscrierea cu intenţie în contabilitate a unor operaţiuni fictive), singurul organ abilitat să efectueze o constatare care să producă efecte juridice este organul judiciar penal în urma administrării unui probatoriu.

Concluzionând, recurenta susţine că decizia privind suspendarea cauzei se impune a fi luată ori de câte ori este vădit că soluţionarea laturii penale are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii pe cale administrativă. suspendarea soluţionării având natura de a preîntâmpina derularea simultană şi în paralel a două proceduri independente, administrativă şi penală cu privire la aceleaşi fapte, ce are drept consecinţa emiterea unor hotărâri contradictorii (a se vedea Cauza Lungu şi alţii împotriva României, în care CEDO a statuat că instanţele naţionale au încălcat principiul securităţii raporturilor juridice).

4. Apărările formulate în cauză

Legal citată, intimata-reclamantă A. S.A. nu a formulat întâmpinare în cauză.

5. Procedura de soluţionare a recursului

Având în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul contenciosului administrativ şi fiscal, a fost fixat termen pentru soluţionarea recursului de faţă, la data de 17.02.2021.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat.

1. Argumente de fapt şi de drept

Într-adevăr, potrivit art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 Codul de procedură fiscală, organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când: organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele in drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

În jurisprudenţa Înaltei Curţi s-a arătat că este necesară o examinare în concret a existenţei indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi a "înrâuririi hotărâtoare" pe care ar putea-o avea soluţia penală în cauză. În acest sens, Înalta Curte a reţinut că instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a contestaţiei, emisă în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidenţa art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrativă (Decizia nr. 1892/2014 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal).

Suspendarea soluţionării contestaţiei formulată de reclamantă a intervenit ca urmare a faptului că Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul ANAF au sesizat organele de urmărire penală. Astfel, organul de inspecţie fiscală a transmis Parchetului de pe lângă Tribunalul Gorj sesizarea penală nr. 1505/21.07.2016, însoţită de Procesul-verbal nr. x/29.06.2016, Raportul de inspecţie fiscală nr. x/30.06.2016 în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. x/30.06.2016 contestată, în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale vreunei infracţiuni.

Pentru a fi dispusă măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrative de către organul de soluţionare a contestaţiei, potrivit art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, trebuie îndeplinite cumulativ, condiţiile privind sesizarea organelor de cercetare penală cu privire la săvârşirea unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

În cauză, este îndeplinită prima condiţie, respectiv sesizarea organelor penale pentru începerea cercetărilor în vederea constatării existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, dar nu se arată motivat care este legătura de cauzalitate dintre obligaţiile fiscale contestate în procedura administrativă şi stabilirea de către organele fiscale a faptului că există indiciile săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Este evident că sesizarea Parchetului de pe lângă Tribunalul Gorj a fost superficială, generică, organul fiscal arătând formal că aceasta se realizează "în vederea constatării existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale vreunei infracţiuni". Or, art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală impune ca organul fiscal să indice infracţiunea în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă şi să arate indiciile care au stat la baza acestei sesizări. Organul fiscal nu poate suspenda procedura contestaţiei administrative atunci când are simple bănuieli, presupuneri subiective, în lipsa unor elemente concrete ce pot fi vizibile unui judecător.

Este adevărat că art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 c pr. fiscală conferă organului de soluţionare a contestaţiei administrative un drept de apreciere asupra oportunităţii adoptării măsurii de suspendare aflate în discuţie, dar această apreciere nu trebuie făcută în condiţii care să pună sub semnul întrebării buna credinţă a organului fiscal în relaţia cu contribuabilul.

În condiţiile în care controlul derulat de organul fiscal a oferit anumite elemente factuale apreciate ca fiind de natură a contura fictivitatea operaţiunilor economice derulate de intimată, respectiv a procedat la stabilirea obligaţiilor fiscale în sarcina acesteia, printr-un act administrativ-fiscal ce constituie titlu de creanţă, nu se poate accepta că organul de soluţionare a contestaţiei ar fi în imposibilitate să se pronunţe asupra contestaţiei administrative a contribuabilului cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existenţa sau nu a unei infracţiuni, fiind în măsură să verifice aplicarea prevederilor speciale cuprinse în art. 11 alin. (1) din Codul fiscal

În fine, în pofida perioadei mari de timp scurse de la momentul sesizării organului de cercetare penală (21.07.2016) şi până la data soluţionării acestui recurs, autoritatea fiscală nu a făcut dovada că demersul său a avut o finalitate concretă, în sens procesual penal. Consecinţa este amânarea soluţionării contestaţiei administrative o perioadă de timp nerezonabilă, aşa încât Înalta Curte reţine că circumstanţele concrete ale cauzei sunt de natură a confirma soluţia pronunţată de instanţa de fond.

Prin menţinerea suspendării procedurii administrative de soluţionare a contestaţiei pe o perioadă îndelungată de timp, se aduce atingere dreptului constituţional al reclamantei de a se adresa instanţei judecătoreşti competente, pentru a obţine verificarea legalităţii deciziei de impunere, emisă în sarcina sa şi se perpetuează starea de aşteptare a unei soluţii în cauza penală, în care nici societatea reclamantă şi nici administratorul sau salariaţi ai acesteia nu figurează ca părţi (învinuiţi, părţi responsabile civilmente), ceea ce se constituie într-un exces de putere, chiar dacă în justificarea acestuia se invocă prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală.

Aşa fiind, prima instanţă a pronunţat o hotărâre ce asigură un just echilibru între interesul public pe care îl exprimă organul fiscal şi interesul privat al contribuabilului de a-şi vedea clarificată situaţia fiscală, motivul de casare fiind nefondat.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, nefiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., în temeiul art. 496 alin. (1) din acelaşi Cod şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursul declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei civile nr. 4128 din 3 noiembrie 2017, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 17 februarie 2021.