Fiscal joint liability of ex-administrator requires proof of bad faith and concurrent insolvency conditions during mandate

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată iniţial pe rolul Tribunalului Arad la data de 15 mai 2017, reclamantul A. a chemat în judecată pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Arad - Activitatea de Inspecţie Fiscală şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Serviciul Soluţionare Contestaţii 2, solicitând anularea deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/06.10.2016 şi a deciziei de soluţionare a contestaţiilor nr. 351/16.03.2017, cu consecinţa exonerării sale de plata sumei de 1.167.249 RON şi obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

1.2. Soluţia primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 54 pronunţată în data de 01 martie 2018, Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea reclamantului A., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Serviciul Soluţionare Contestaţii şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Arad, având ca obiect anulare acte administrative, fără cheltuieli de judecată.

1.3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei nr. 54 din data de 01 martie 2018 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal a formulat cerere de recurs reclamantul A., încadrând în drept criticile sale în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Prin recursul său, recurentul A. a solicitat admiterea recursului, casarea hotărârii şi, în rejudecare, admiterea acţiunii, astfel cum a fost formulată.

În motivarea opţiunii sale procesuale reclamantul a susţinut următoarele:

Hotărârea instanţei de fond este dată cu interpretarea şi aplicarea geşită a dispoziţiilor art. 25 alin. (2) lit. c) şi d) din Codul de procedură fiscală, întrucât nu se relevă care este modalitatea concretă în care au fost săvârşite faptele imputate.

Reclamantul a părăsit societatea începând cu data de 24.11.2012, iar până la acel moment se pretinde că situaţiile financiare au fost întocmite corect şi complet, acestea fiind comunicate organului fiscal competent de către contabilul societăţii, care a întocmit şi depus declaraţia privind TVA aferent lunii decembrie 2012 pentru a asigura transmiterea fără probleme a firmei către noii asociaţi.

Pentru perioada ulterioară datei de 24.11.2012, reclamantul nu a mai avut calitatea de administrator, astfel că nu mai poate să-i fie angajată răspunderea solidară cu societatea pe care a condus-o, însă cu toate acestea a fost întocmit procesul de insolvabilitate abia în anul 2014, iar decizia atacată a fost emisă în anul 2016.

Se mai învederează că din conţinutul probatoriului administrat în cauză nu rezultă ce acte ar fi omis să depună cu rea credinţă, în condiţiile în care până la momentul retragerii de societate reclamantul nu avea de ce cere intrarea societăţii în insolvenţă şi a depus toate actele şi declaraţiile cerute de lege în perioada în care a avut calitatea de administrator.

Având în vedere că răspunderea solidară a administratorului nu are caracter obiectiv, ci unul subiectiv, condiţionat de existenţa unei vinovăţii, se impune a se constata că instanţa de fond a aplicat greşit dispoziţiile art. 25 din Codul de procedură fiscală.

1.4. Apărările formulate în cauză

Împotriva recursului promovat de reclamant au formulat întâmpinări ambele autorităţi publice intimate - pârâte, în cadrul cărora au solicitat respingerea recursului, ca neîntemeiat şi menţinerea sentinţei de fond, ca fiind temeinică şi legală.

Intimata - pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara a susţinut, în esenţă, în cadrul întâmpinării sale că actele administrative fiscale emise de organul fiscal sunt temeinice şi legale, fiind reluate în esenţă aceleaşi apărări cu cele invocate în faţa instanţei de fond.

La rândul său, intimata Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara-Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Arad, a susţinut în esenţă că sentinţa de fond este temeinică şi legală, motivată în fapt şi în drept, fiind dată cu respectarea prevederilor aplicabile, nefiind incidente niciuna din situaţiile enumerate la articolul 488 C. proc. civ.

Recurentul - reclamant nu a formulat răspuns la întâmpinările intimatelor - pârâte.

II. Procedura de soluţionare a recursului

Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal, precum şi măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

Faţă de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) şi art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispoziţiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanţelor judecătoreşti, precum şi pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. şi dispoziţiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanţelor judecătoreşti, prin Rezoluţie s-a fixat primul termen pentru judecata recursului la data de 27 octombrie 2020, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

III. Considerentele şi soluţia Înaltei Curţi asupra recursului.

3.1. Examinând legalitatea sentinţei recurate prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din întâmpinare şi dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul reclamantului este fondat, în limitele şi pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

Recurentul - reclamant A. a supus controlului de legalitate Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. 21175 din 06.10.2016, prin care Serviciul Fiscal Orăşenesc Chişineu Criş a dispus, în temeiul art. 25 alin. (2) lit. c) şi d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscală, angajarea răspunderii solidare a petentului în calitate de administrator al societăţii B. S.R.L., în limita sumei de 1.167.249 RON, reprezentând obligaţii la bugetul general consolidat înregistrate în perioada 01.11.2011 - 31.12.2015.

Contestaţia formulată de reclamant împotriva acestei decizii a fost respinsă prin decizia nr. 351/16.03.2017 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara.

Soluţionând cauza, curtea de apel a găsit neîntemeiate toate motivele de nelegalitate invocate, soluţie care nu este împărtăşită de instanţa de control judiciar, întrucât se bazează pe interpretarea şi aplicarea eronată a dispoziţiilor 25 alin. (2) lit. c) şi d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Procedând la propria evaluare a materialului probator administrat în cauză, pentru a răspunde criticilor formulate, instanţa de control judiciar reţine următoarele:

Potrivit art. 25 alin. (2) lit. c) şi d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, temeiuri juridice de care s-au prevalat organele fiscale la emiterea actelor administrativ fiscale contestate în prezenta cauză, pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condiţiile Codului de procedură fiscală răspund solidar cu acesta administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea - credinţă, nu şi-au îndeplinit obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei, pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei respective şi rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate şi administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

Din analiza acestor norme legale se desprinde concluzia că pentru atragerea răspunderii solidare a administratorului unei societăţi, sub aspectul conduitei acestuia, trebuie să rezulte, în privinţa primei ipoteze legale avute în vedere, că acesta nu a solicitat deschiderea procedurii insolvenţei, deşi condiţiile pentru declanşarea acestei proceduri erau îndeplinite, iar în privinţa celei de-a doua ipoteze legale, că în timpul mandatului de administrator al operatorului economic declarat insolvabil persoana în cauză nu a declarat obligaţiile fiscale la termenele legale sau indiferent de conduita sa sub acest aspect nu a dispus achitarea obligaţiilor fiscale scadente.

Este de subliniat în acest context că reclamantul a îndeplinit activitatea de administrator al societăţii până la data de 14.11.2012, conform extrasului de la Oficiul Naţional al Registrului Comerţului, astfel că în raport cu acest moment trebuie analizată responsabilitatea sa în îndeplinirea obligaţiilor sale legale şi statutare de administrator.

În privinţa obligaţiei reclamantului de a solicita insolvenţa societăţii B. S.R.L. organul fiscal şi instanţa de fond nu au analizat îndeplinirea condiţiilor pentru declanşarea acestei proceduri la momentul încetării funcţiei de administrator a reclamantului, raportându-se în schimb la data întocmirii procesului-verbal de insolvabilitate nr. x/29.01.2014, moment la care, aşa cum s-a arătat, reclamantul nu mai avea putere de decizie şi de control asupra activităţii societăţii.

Pe de altă parte, în cadrul aceste analize, s-a făcut referire la dispoziţiile Legii nr. 85/2014, în condiţiile în care conduita reclamantului de a aprecia asupra obligaţiei de a cere insolvenţa societăţii era guvernată la încetarea mandatului său de dispoziţiile Legii nr. 85/2011, între cele două acte normative fiind diferenţe semnificative în privinţa condiţiilor de îndeplinit pentru declanaşarea procedurii insolvenţei.

Între insolvenţă (noţiune conturată de Legea nr. 85/2011 şi Legea nr. 85/2014) şi insolvabilitate (noţiune prevăzută de C. civ. şi Codul de procedură fiscală) nu există similitudine, cum încearcă a acredita instanţa de fond, care afirmă că insolvenţa a fost declarată de organul fiscal prin procesul-verbal de insolvabilitate.

Insolvenţa presupune că persoana afectată de această situaţie nu dispune de sumele de bani necesare pentru a-şi plăti datoriile certe, lichide şi exigibile faţă de creditorii săi, indiferent de faptul că aceasta are suficiente bunuri/active pe care dacă le-ar valorifica ar putea obţine sumele necesarii achitării datoriilor restante, pe când insolvabilitatea fiscală, care prezintă interes în prezenta cauză, presupune că debitorul unor obligaţii fiscale are venituri ori bunuri urmăribile cu o valoare mai mică decât obligaţiile fiscale de plată sau nu are venituri ori bunuri urmăribile.

De multe ori insolvabilitatea atrage insolvenţa, însă nu o presupune în mod necesar, dar în nici un caz insolvabilitatea constatată în anul 2014 nu presupune că societatea al cărei administrator era reclamantul îndeplinea condiţiile de intrare în procedura de insolvenţă în anul 2012 şi în consecinţă avea această obligaţie.

Referitor la neîndeplinirea de către reclamant în perioada în care a deţinut calitatea de administrator a obligaţiei de declarare şi/sau achitare la scadenţă a obligaţiilor fiscale se reţine că angajarea răspunderii solidare pentru aceste obligaţii poate opera doar pentru acele obligaţii nedeclarate şi/sau neachitate pe perioada în care reclamantul a avut putere de decizie în această privinţă.

Sub acest aspect, organul fiscal şi instanţa de fond au preluat in corpore obligaţiile fiscale impuse suplimentar societăţii B. S.R.L. prin decizia de impunere nr. x/25.07.2016, deşi, în parte, privea obligaţii declarate de societate şi care aveau scadenţa după încetarea calităţii de administrator a reclamantului, şi pentru care nu poate fi reţinută responsabilitatea reclamantului în nedeclararea sau plata lor.

Chiar dacă aceste obligaţii fiscale sunt mici în raport de ansamblul sumelor pentru care s-a angajat răspunderea solidară a reclamantului, nu scutea organul fiscal de obligaţia identificării în concret a obligaţiilor fiscale nedeclarate sau a scadenţei fiecăreia pentru a permite instanţei de contencios administrativ competente de a face un control de legalitate adecvat al actelor administrative fiscale din perspectiva îndeplinirii în concret a obligaţiilor imputate reclamantului.

Din punct de vedere subiectiv, pentru antrenarea răspunderii solidare, legiutorul a prevăzut că administratorul trebuie să acţioneze cu rea-credinţă în conduita reproşată.

Potrivit art. 14 C. civ. orice persoană fizică sau persoană juridică trebuie să îşi exercite drepturile şi să îşi execute obligaţiile civile cu bună-credinţă, buna-credinţă fiind prezumată legal până la proba contrară.

În mod similar şi cu caracter special prin art. 12 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală se statuează că relaţiile dintre contribuabil/plătitor şi organul fiscal trebuie să fie fundamentate pe bună-credinţă, iar contribuabilul/plătitorul trebuie să îşi îndeplinească obligaţiile şi să îşi exercite drepturile potrivit scopului în vederea căruia au fost recunoscute de lege şi să declare corect datele şi informaţiile privitoare la obligaţiile fiscale datorate. Buna-credinţă a contribuabililor se prezumă până când organul fiscal dovedeşte contrariul.

Prin urmare, înlăturarea acestei prezumţii legale relative şi stabilirea atitudinii psihologice opuse a subiectului analizat trebuie dovedită prin orice mijloc de probă legal, iar nu numai afirmată, persoana a cărei atitudine face obiectul acestei analizei, sub aspect probatoriu, nefiind ţinută la o conduită anume, cu relevanţă din punct de vedere al antrenării răspunderii sale solidare.

Sub acest aspect, nu este suficientă, aşa cum se reţine prin hotărârea atacată, concluzia organului fiscal din decizia de impunere nr. x/25.07.2016 şi considerentele care o fundamantează, întrucât acest act administrativ nu îi este opozabil reclamantului, care nu a fost parte în raportul de drept administrativ soluţionat prin acest act administrativ, în legătură cu care nu a putut formula apărări şi a-şi expune contrargumentele. Cu atât mai puţin nu erau relevante sub acest aspect, nici menţiunile şi susţinerile organului fiscal expuse în cadrul plângerii penale formulate împotriva reclamantului, al cărui conţinut urma a fi validat şi confirmat de organele de cercetare penală şi apoi de instanţa competentă dacă se ajungea la sesizarea ei, însă în nici un caz nu constituia un element de probă în prezentul litigiu.

Neîndeplinirea de către reclamant a unor obligaţii legale nu-l caracterizează, sub aspect psihologic, ca fiind de rea credinţă, mobilurile care au stat la baza acestei conduite fiind variate, iar cele care-l înfăţişează pe acesta ca fiind de rea credinţă trebuie a fi probate dincolo de orice îndoială, pentru că şi de acestă dată în favoarea debitorului acţionează prezumţia in dubio pro debitore.

Prin urmare, instanţa de fond era ţinută a identifica şi evalua mijloacele de probă ale organului fiscal în vederea identificării a adevăratei voinţe a reclamantului în neîndeplinirea pretinselor obligaţii, iar nu de a valida concluziile actelor administrativ fiscale emise, nesuţinute probatoriu sub aspectul analizat, şi a pretinde reclamantului de a face dovada bunei sale credinţe.

În această privinţă, în cuprinsul deciziei de angajare a răspunderii solidare nu sunt arătate argumentele concrete pentru care s-a apreciat că recurentul - reclamant a acţionat cu rea credinţă în scopul determinat de lege, organul fiscal limitându-se la a susţine incidenţa unor texte de lege fără raportare la situaţia de fapt, simpla menţiune a nerespectării obligaţiilor ce îi reveneau în calitate de reprezentant legal al societăţii nefiind suficientă pentru atragerea răspunderii solidare.

Prin urmare, aspectele reţinute sunt suficiente pentru a fundamenta concluzia că actele administrativ fiscale contestate prin care a fost antrenată răspunderea solidară a reclamantului sunt nelegale, astfel că hotărârea instanţei de fond, care le validează, este dată cu interpretarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material aplicabile.

3.2. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele arătate, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte, găsind fondat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., va admite recursul declarat de reclamant, va casa în tot sentinţa civilă recurată şi, rejudecând, va admite cererea de chemare în judecată şi va anula Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/06.10.2016 emisă de Serviciul Fiscal Orăşenesc Chişineu Criş şi Decizia de soluţionare a contestaţiilor nr. 351/16.03.2017 de soluţionare a contestaţiei administrative emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de reclamantul A. împotriva sentinţei civile nr. 54 din 1 martie 2018 pronunţată de Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa civilă recurată şi rejudecând,

Admite actiunea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Serviciul Soluţionare Contestaţii şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Arad.

Anulează Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/06.10.2016 şi Decizia de soluţionare a contestaţiilor nr. 351/16.03.2017.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 09 decembrie 2020.