Suspension of tax assessment enforcement: sufficiency of apparent illegality and imminent economic harm under Law 554/2004

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2020 din data de 06.03.2020, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, Administraţia Pentru Contribuabili Mijlocii Cluj, a solicitat instanţei, în baza art. 15 din Legea 554/2004, suspendarea Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017 până la soluţionarea definitivă a acţiunii în anularea aceluiaşi act administrativ ce face obiectul dosarului nr. x/2020 al Curţii de Apel Cluj.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin încheierea din 27 aprilie 2020 pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a fost admisă cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, Administraţia Pentru Contribuabili Mijlocii Cluj.

A fost suspendată executarea Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017 până la soluţionarea definitivă a acţiunii în anularea aceluiaşi act administrativ ce face obiectul dosarului nr. x/2020 al Curţii de Apel Cluj.

3. Cererea de recurs

Împotriva hotărârii pronunţate de instanţa de fond a formulat recurs Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, în nume propriu şi pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii, întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ., prin care a solicitat admiterea recursului, casarea în tot a hotărârii primei instanţe, iar după rejudecare respingerea cererii de suspendare ca neîntemeiată.

În motivarea recursului, a arătat că în mod greşit prima instanţă a admis cererea de suspendare, deşi nu au fost îndeplinite cumulativ condiţiile imperative prevăzute de Legea nr. 554/2004.

A menţionat că reţinerile primei instanţe sunt neclare, nefiind explicitate şi motivate suficient, iar soluţia este dată cu aplicarea şi interpretarea greşită a textelor legale.

În mod eronat instanţa fondului, în pronunţarea soluţiei referitoare la suspendarea actului administrativ, nu a procedat la o simplă pipăire a fondului pentru a constata dacă aceasta vizează un act administrativ vădit nelegal, ci la o veritabilă analiză a acestuia, contrar dispoziţiilor art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004.

A mai arătat recurenta că instanţa de fond a considerat în mod greşit, în contextul ordonanţei de clasare din 10.08.2018 emise în dosar x/2017 de Parchetul de pe lângă Tribunalul Cluj, definitivă prin încheierea penală nr. 26/15.01.2019 pronunţată de Tribunalul Cluj în dosarul penal nr. x/2018, că nu se poate reţine o înţelegere frauduloasă, respectiv un comportament neadecvat al reclamantei în desfăşurarea relaţiilor contractuale cu furnizorii săi, fiind astfel îndeplinită condiţia existenţei cazului bine justificat.

Chiar dacă s-a constatat în cadrul procedurii penale că societatea reclamantă nu se face vinovată de evaziune fiscală şi nu s-a impus atragerea răspunderii penale, nu înseamnă că societatea nu răspunde din punct de vedere fiscal şi nu se poate afirma că actele fiscale nu sunt legal întocmite de către organele de control, respectiv că nu se bucură de prezumţia de legalitate.

A susţinut recurenta că instanţa de fond a argumentat incidenţa cazului bine justificat prin apelarea unor aspecte prezentate de reclamantă ce ţin de legalitatea actului administrativ şi care vizează fondul actului, dar aceste aspecte urmează să fie analizate în cadrul acţiunii în anulare, nefăcând obiectul prezentului litigiu.

În ceea ce priveşte condiţia pagubei iminente, recurenta a apreciat că aspectele reţinute de instanţa de fond nu pot fi primite. Chiar dacă alegaţiile potrivit cărora s-ar produce un prejudiciu în patrimoniul societăţii ar fi reale, acestea nu sunt suficiente pentru a demonstra iminenţa producerii unei pagube, care ar trebui să constea într-o consecinţă a executării, iar nu să reprezinte chiar executarea actului atacat.

A mai arătat recurenta că sentinţa instanţei de fond nu este motivată suficient şi că nu a fost respectat principiul enunţat de instanţa supremă cu privire la dreptul părţilor de a fi în mod real ascultate.

A menţionat că instituţia suspendării nu implică o soluţionare efectivă a fondului litigios, nici măcar o analiză incidentală a acestuia şi că se impune a fi verificată numai întrunirea cumulativă a condiţiilor necesare operării suspendării, fără a fi antamate alte chestiuni ce ţin de substanţa drepturilor deduse judecăţii.

A concluzionat că în speţă nu a putut fi demonstrată şi probată niciuna dintre cele două condiţii prevăzute de legea contenciosului administrativ, contrar susţinerilor primei instanţe.

4. Apărările intimatei

Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea încheierii instanţei de fond ca fiind temeinică şi legală.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante.

Reclamanta A. S.R.L. a învestit instanţa de contencios administrativ cu o acţiune prin care a solicitat, în baza art. 15 din Legea 554/2004, suspendarea Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017 până la soluţionarea definitivă a acţiunii în anularea aceluiaşi act administrativ ce face obiectul dosarului nr. x/2020 al Curţii de Apel Cluj.

Un prim motiv de casare invocat de către recurenta-pârâtă, reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., este acela al nemotivării sentinţei atacate, arătând recurenta-pârâtă că reţinerile instanţei de fond sunt neclare şi că nu sunt motivate suficient, analiza făcută de judecătorul fondului nerespectând dreptul părţilor de a fi în mod real ascultate, nefiind astfel posibilă nici realizarea controlului judiciar de către instanţa superioară.

Contrar susţinerilor recurentului-reclamant, Înalta Curte reţine că hotărârea atacată este motivată în conformitate cu prevederile art. 425 din C. proc. civ., respectând garanţiile instituite prin art. 6 din C.E.D.O, referitoare la dreptul la un proces echitabil şi lipsit de arbitrariu, motivarea nefiind o chestiune de volum, ci una de esenţă, de conţinut, aceasta trebuind să fie clară, concisă şi concretă, în concordanţă cu probele şi actele de la dosar.

Fără a fi necesar să se răspundă la fiecare argument din susţinerile părţilor litigante, instanţa judecătorească poate proceda la gruparea tuturor argumentelor subsumate unui motiv de nelegalitate a actelor administrative contestate, motivarea să urmând să reliefeze raţionamentul logico-juridic pentru care a fost adoptată soluţia pronunţată, cu arătarea acelor elemente esenţiale în vederea stabilirii adevărului în cauză.

Hotărârea judecătorească ce formează obiectul recursului pendinte a fost motivată coerent şi suficient, astfel încât să permită exercitarea controlului judiciar asupra sa, fiind lipsită de ambiguităţi şi contradicţii, ceea ce determină compatibilitatea sa cu normele legale care stabilesc conţinutul unui asemenea act procedural.

În concluzie, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ. este nefondat.

În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. invocat de recurenta-pârâtă, Înalta Curte constată că susţinerile acesteia vizează aspectele reţinute de către prima instanţă în motivarea cererii de suspendare a executării, care, în opinia recurentei, nu sunt suficiente pentru a demonstra îndeplinirea în mod cumulativ a condiţiilor cazului bine justificat şi pagubei iminente. Totodată, a arătat recurenta că instanţa fondului nu a procedat la o simplă pipăire a fondului cauzei pentru a constata dacă aceasta vizează un act administrativ vădit nelegal, ci la o veritabilă analiză a acestuia, contrar dispoziţiilor art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004.

Potrivit art. 15 alin. (1) din Legea 554/2004, "suspendarea executării actului administrativ unilateral poate fi solicitată de reclamant, pentru motivele prevăzute la art. 14, şi prin cererea adresată instanţei competente pentru anularea, în tot sau în parte, a actului atacat. În acest caz, instanţa poate dispune suspendarea actului administrativ atacat, până la soluţionarea definitivă a cauzei. Cererea de suspendare se poate formula odată cu acţiunea principală sau printr-o acţiune separată, până la soluţionarea acţiunii în fond."

Potrivit dispoziţiilor art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004:

"În cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond".

Astfel, pentru a se dispune măsura de suspendare a executării actului administrativ, art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 impune două condiţii cumulative, şi anume: (1) cazul bine justificat, definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din lege, ce constă în anumite împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ; (2) paguba iminentă, definită în art. 2 alin. (1) lit. ş) din aceeaşi lege, definită ca fiind prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public.

În dreptul administrativ român operează, cu titlul de principiu, prezumţia de legalitate a actelor administrative, care sunt executorii din oficiu, iar cele două condiţii prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, prin sensul lor restrictiv imperativ, denotă caracterul de excepţie al măsurii suspendării executării actului normativ, presupunând dovedirea efectivă a unor împrejurări conexe regimului administrativ aplicabil, care să fie de natură a argumenta existenţa unui caz bine justificat şi iminenţa producerii pagubei.

Înalta Curte apreciază că în mod corect prima instanţă a reţinut că, în speţă, având în vedere circumstanţele de fapt ale cauzei, sunt îndeplinite atât condiţia cazului bine justificat, cât şi condiţia referitoare la paguba iminentă.

În ceea ce priveşte condiţia cazului bine justificat, identificarea elementelor de nelegalitate a actului administrativ ce pot fi subsumate acestei condiţii trebuie să se facă în urma unei analize sumare a legalităţii actului administrativ, soluţionarea unei cereri de suspendare a executării nepermiţând examinarea legalităţii actului, pentru că aceasta ar echivala cu prejudecarea fondului cauzei.

În speţă, se constată că în argumentarea condiţiei cazului bine justificat prima instanţă a reţinut că, având în vedere modificarea situaţiei de fapt avute în vedere la momentul pronunţării soluţiei de respingere a cererii de suspendare formulate în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, în contextul ordonanţei de clasare din 10.08.2018 emise în dosarul nr. x/2017 de Parchetul de pe lângă Tribunalul Cluj, definitivă prin încheierea penală nr. 26/.15.01.2019 pronunţată de Tribunalul Cluj în dosarul nr. x/2018, la nivelul aparenţei, nu se poate reţine o înţelegere frauduloasă, respectiv un comportament neadecvat al reclamantei în desfăşurarea relaţiilor contractuale cu furnizorii săi.

Înalta Curte constată, contrar celor invocate de către recurenta-pârâtă, că aspectele procedurale reţinute de către prima instanţă se circumscriu cerinţei de verificare doar la nivel aparent a legalităţii actelor administrative atacate, prin această analiză nefiind antamat fondul cauzei, respectiv legalitatea sumelor stabilite în sarcina intimatei-reclamante, ci au fost verificate doar aspecte formale, fără a se face o analiză de fond a raportului juridic fiscal, respectiv fără a se intra pe fondul verificării aspectelor de legalitate a actului administrativ-fiscal.

Cât priveşte criticile recurentei-pârâte referitoare la îndeplinirea condiţiei pagubei iminente, astfel cum aceasta este definită în art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte constată, de asemenea, că şi această condiţie este îndeplinită, raportat la efectul imediat al actului administrativ-fiscal, precum şi la cuantumul sumelor stabilite prin acesta.

Înalta Curte reţine că instanţa de fond a avut în vedere situaţia concretă a reclamantei care, în contextul eventual al popririi conturilor, nu va mai avea acces la respectivele lichidităţi şi ar ajunge în imposibilitatea de a-şi mai putea plăti furnizorii, angajaţii şi alte datorii către bugetul de stat şi bugete locale, fapt care ar însemna blocarea întregii activităţi curente, ceea ce ar pune societatea în situaţia de a nu mai putea onora obligaţiile asumate, rezultatul final fiind suspendarea/încetarea activităţii firmei.

Condiţia pagubei iminente presupune producerea unui prejudiciu material viitor şi previzibil, greu sau imposibil de reparat, dar cu toate acestea, iminenţa prejudiciului nu trebuie dovedită cu certitudine absolută, ci este suficient, mai ales atunci când realizarea prejudiciului depinde de intervenţia unui ansamblu de factori, ca acesta să poată fi prevăzut cu un grad de probabilitate suficient de mare, cum este cazul şi în situaţia dedusă prezentei judecăţi.

Prin urmare, se constată că sunt întemeiate aprecierile instanţei de fond, în sensul îndeplinirii şi a acestei condiţii, fiind de necontestat că, în condiţiile în care punerea în executare a unui act administrativ prin care a fost stabilită în sarcina societăţii reclamante o măsură care prin însăşi natura ei, conduce la diminuarea patrimoniului societăţii şi perturbarea întregii activităţi a acesteia, nu pot fi omise repercusiunile de natură economică şi financiară cauzate în acest mod.

De altfel, Înalta Curte reţine că, în prezent, decizia de impunere nr. x/31.05.2017 a fost anulată în parte în ceea ce o priveşte pe reclamantă, prin sentinţa civilă nr. 98 din 27 iulie 2020 de către Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2020.

Deşi această sentinţă nu are caracter definitiv, fiind atacată cu recurs, Înalta Curte nu poate ignora efectele pe care actul administrativ le-ar putea avea asupra situaţiei reclamantei. În această perioadă de timp, decizia de impunere beneficiază de caracterul executoriu, aspect care, coroborat cu aparenta nelegalitate a actului administrativ, conduce la concluzia producerii unui prejudiciu.

Înalta Curte reţine şi faptul că prezumarea de către instanţa de judecată a unor consecinţe viitoare produse de actul administrativ contestat asupra activităţii reclamanţilor nu echivalează cu o motivare ipotetică, lipsită de suport probator, ci se înscrie în activitatea de analizare a caracterului previzibil al prejudiciului, astfel cum dispun dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004.

Astfel fiind, criticile invocate de către pârâtă nu sunt în măsură să conducă la reformarea hotărârii de primă instanţă, soluţia pronunţată de aceasta fiind legală.

Prin urmare, ţinând seama de considerentele de ordin legal şi de situaţia de fapt dovedită, de Recomandarea nr. R/89/8/13.09.1989 a Comitetului de Miniştri din cadrul Consiliului Europei privind protecţia jurisdicţională provizorie în materie administrativă, Înalta Curte apreciază că executarea actului administrativ ce face obiectul cauzei este de natură a crea pagube serioase intimatei-reclamante, care poate să aibă consecinţe grave în patrimoniul acesteia.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca în nume propriu şi pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Cluj împotriva încheierii din 27 aprilie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca în nume propriu şi pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Cluj împotriva încheierii din 27 aprilie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată astăzi, 3 decembrie 2020.