VAT deduction for construction services denied for missing invoice details and unproven use in taxable operations

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Procedura în faţa primei instanţe

1. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Galaţi sub nr. x/2016, reclamanta A. S.R.L. Focşani a solicitat anularea Deciziei de impunere nr. x/05.08.2016, a Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/05.08.2016 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/05.08.2016, emise de D.G.R.F.P. Galaţi - A.J.F.P. Vrancea şi obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Prin întâmpinarea depusă la dosar pârâta a invocat excepţia inadmisibilităţii contestaţiei formulată împotriva deciziei de impunere nr. x/05.08.2016, arătând că, deşi la data introducerii acţiunii în instanţa de contencios, respectiv 19.12.2016, era deja comunicată decizia nr. 736/17.10.2016 de către Serviciul de Soluţionare Contestaţii pe care a ataşat-o la dosarul cauzei, petenta nu a înţeles să o conteste, încălcând astfel dispoziţiile Codului de procedură fiscală.

Până la primul termen de judecată, reclamanta A. S.R.L. Focşani şi-a completat cererea de chemare în judecată solicitând pentru aceleaşi motive anularea şi a deciziei nr. 736/17.10.2016 emisă de pârâtă în soluţionarea contestaţiei administrative.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 191 din 21 septembrie 2017, Curtea de Apel Galaţi, secţia de contencios administrativ şi fiscal:

- a respins excepţia inadmisibilităţii invocată de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională Generală a Finanţelor Publice Galaţi

- Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vrancea, ca nefondată;

- a respins acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L. Focşani, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională Generală a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vrancea, ca nefondată.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei nr. 191 din 21 septembrie 2017 a Curţii de Apel Galaţi, secţia de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta B. S.R.L., prin Lichidator judiciar C. întemeiat în drept pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

I. Analiza cererii de recurs

1. Motivele de fapt şi de drept relevante

Dintr-un început trebuie precizat faptul că, deşi se indică incidenţa dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. cu referire la jurisprudenţa CJUE, hotărârea instanţei de fond nu este criticată deloc în concret, ceea ce ar fi putut fi apreciată ca o nemotivare.

Şi în ceea ce priveşte jurisprudenţa CJUE, interpretarea extensivă pe care reclamanta - recurentă vrea să o facă referitor la plata TVA în toate obligaţiile reţinute de către intimată nu este posibilă.

Nu se regăseşte niciunde o soluţie care permite retragerea de sume, în fapt 1.500.000 RON din caseria unităţii şi însuşirea ei de un asociat fără plata obligaţiilor corespunzătoare aferente. La fel, impozitul pe dividende este obligaţie legală ce trebuie achitat.

A te referi generic la principii când în speţă este vorba despre plăţi concrete nu poate fi primit.

De altfel, în cauză s-a efectuat şi o expertiză fiscală de specialitate concluziile acestuia nefiind favorabile recurentei.

Mai mult, asa cum in mod corect a retinut si judecatorul fondului prin sentinta, prin Nota explicativa luata in timpul controlului, d-nul D., in calitate de imputernicit al S.C. A. S.R.L., a recunoscut implicit deficientele constatate de catre inspectorii fiscali, aratand faptul ca nu a stiut ca trebuie intocmite Devize de lucrari, intrucat lucrarile au fost decontate conform situaţiei de lucrari pe preturi unitare pentru fiecare operatiune, preturi care cuprind manopera si materiale, si mai mult nu a stiut ca tine de competenta sa consumul real facut de aceştia.

In ceea ce priveste lipsa mentiunilor privind persoana care si-a insusit Situatiile de lucrari prezentate in timpul controlului (prestator, beneficiar), acesta a aratat ca respectivele situatii sunt semnate si predate de catre responsabilul societatii (sef de santier, inginer) si preluate de catre un reprezentant de-al societatii reclamante. Acestia au fost trecuti in Procesele-verbale de receptie calitativa, deoarece a constatat ca lucrarile au fost executate conform proiectului, iar beneficiarul a aprobat calitatea acestora, reprezentantul petentei necunoscand importanta intocmirii acestor documente.

Totodata acesta a recunoscut faptul ca situatiile de lucrari prezentate in timpul controlului nu contin data la care au fost intocmite, obiectivele de constructii la care se refera ori persoanele care le-au intocmit, motivand ca acestea au fost intocmite de catre un inginer care nu a stiut ca trebuie specificate aceste mentiuni.

Conform pct. 44 din H.G.. 44/2004 privind Normele Metodologice de aplicare a Codul fiscal, referitor la aplicarea art. 21, alin. (4), lit. f) din Codul fiscal, prevede ca "inregistrarile in evidenta contabila se fac cronologic si sistematic, pe baza inscrisurilor ce dobandesc calitatea de document justificativ care angajeaza raspunderea persoanelor care l-au intocmit, conform reglementarilor contabile in vigoare."

Numai în condiţiile justificării prestării serviciilor prin documente de natura celor reţinute de legiuitor şi, implicit, a necesităţii lor în raport cu specificul activităţii desfăşurate, devine posibilă deducerea de către contribuabil a sumelor aferente acestora, or in speta, înregistrarea în contul 4426 a "TVA deductibilă" şi exercitarea dreptului de deducere a taxei inscrisa in facturile emise de catre furnizorii de prestari servicii si lucrari in constructii, s-a facut eronat în condiţiile în care facturile în cauză nu conţin informaţiile prevăzute de art. 155, alin. (19), lit. c) si h) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal si nu indeplinesc conditiile prevazute de art. 155, alin. (24) din acelasi act normativ.

In conformitate cu dispozitiile art. 145 si urm. din Codul fiscal "persoanele impozabile au dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată aferentă achiziţiilor de bunuri şi servicii numai dacă sunt îndeplinite două condiţii cumulative, şi anume: achiziţiile au la bază facturi originale care conţin obligatoriu toate informaţiile necesare stabilirii dreptului de deducere si sunt destinate utilizării în folosul propriilor operaţiuni taxabile.

Din interpretarea textelor de lege mai sus citate, se reţine că legiuitorul condiţionează acordarea dreptului de deducere al TVA de îndeplinirea atât a cerinţelor de fond, cât şi a cerinţelor de formă, îndeplinirea cerinţelor de fond reglementând însăşi existenţa dreptului de deducere, iar cele de formă condiţiile de exercitare a acestuia.

Prin urmare, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă bunurilor care i-au fost livrate, persoana impozabilă, trebuie să deţină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155 din Codul fiscal, ca document justificativ principal pentru dovedirea provenienţei bunurilor.

Totodata, pentru a dovedi că bunurile şi serviciile achiziţionate sunt utilizate, într-adevăr, în folosul operaţiunii taxabile, persoana impozabilă este obligată nu numai să deţină factura întocmită în conformitate cu prevederile art. 155, alin. (5) din Codul fiscal în care este înscrisă taxa pe valoarea adăugată deductibilă, ci să şi demonstreze că bunurile achiziţionate şi serviciile facturate au fost utilizate efectiv în folosul operaţiunii taxabile respective, efectuarea corespunzătoare a serviciului trebuind probată, căci legiuitorul a conceput dreptul de deducere nu ca pe o ficţiune, folosirea sintagmei serviciul să fie prestat, implicand prezentarea dovezilor de prestare a realităţii serviciilor prestate.

În legatura cu incidenta Directivei privind sistemul comun al TVA, asa cum acestea au fost interpretate in jurisprudenta CJUE, in mod corect judecatorul fondului a aratat ca nu se poate pune problema incalcarii normelor comunitare, atat timp cat nu s-a facut dovada incorporarii serviciilor de la subcontractori in pretul de vanzare al serviciilor catre beneficiarii finali, toate deciziile CJUE relevante in materie avand ca premisa intrunirea conditiilor de fond pentru deducerea tva, conditii care asa cum am aratat nu sunt indeplinite in cauza.

Totodată, CJUE subliniază în jurisprudenţă că acordarea dreptului de deducere, chiar daca nu sunt indeplinite conditiile de forma, este valabilă numai în condiţiile în care sunt îndeplinite condiţiile materiale care dau naştere acestui drept, adică cerinţele de fond privind dreptul de deducere, aspecte care rămân supuse verificării de către organele fiscale şi de instanţele de judecată nationale.

Or, in speta dedusa judecatii, contrar celor sustinute de catre recurenta, prima instanta a verificat si constatat ca, cerinţele de fond privind dreptul de deducere nu sunt indeplinite, in cauza fiind avute in vedere de catre aceasta atat jurisprudenta nationala(hotarari ICCJ) cat si jurisprudenta CJUE, hotararea pronuntata fiind temeinica si legala.

In ceea ce priveste obligaţia fiscală suplimentară în sumă de 250.906 RON, reprezentând: impozit pe venituri din alte surse în sumă de 240.000 RON şi impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice în sumă de 10.906 RON, retinute in sarcina petentei prin decizia de impunere nr. x/05.08.2016, apreciem ca in mod corect, instanta de fond a respins contestatia vizand sumele respective si a mentinut actul de impunere contestat, motivul fiind acela ca in luna martie 2016, din casieria S.C. A. S.R.L., a fost retrasă şi însuşită suma de 1.500.000 RON de către asociatul unic. Mai mult, pentru dividendele distribuite către asociatul unic în luna martie 2016, în sumă de 218.124 RON, s-au înregistrat, dar nu s-a declarat şi nu s-a achitat către organul fiscal teritorial impozitul pe dividende aferent.

Or, potrivit dispozitiilor art. 115 alin. (1) raportat la art. 97 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare, reclamanta avea obligatia constituirii, declararii si platii impozitului aferent de 16%, dar si a impozitului pentru dividendele incasate de catre asociat in luna martie 2016, dispozitii legale avute in vedere si de catre prima instanta in fundamentarea solutiei pronuntata in cauza.

De altfel, trebuie subliniat faptul ca, atat prin contestaţia formulată impotriva actului de impunere, cat si prin recursul declarat, desi reclamanta a solicitat anularea deciziei de impunere in intregime, aceasta nu a prezentat motivele de fapt şi de drept pentru care a inteles sa conteste si suma de 250.906 RON, în conţinutul cererii de chemare in judecata menţionând doar faptul că sumele au fost stabilite în mod eronat de către inspecţia fiscală, fara sa aduca argumente care sa combata constatarile inspectorilor fiscali, imprejurare in care solicitam respingerea recursului ca nefondat.

Raportat la cele mai sus reţinute, cu precădere la retragerea din caseria unităţii a unei sume atât de importante, măsura asiguratorie dispusă prin decizia a cărei anulare s-a solicitat, apare ca îndreptăţită şi, mai mult, respectând prevederile legale.

În concluzie în raport de motivele invocate hotărârea instanţei de fond apare ca temeinică şi legală.

2. Temeiul de drept al soluţiei adoptate în recurs

Cum motivele invocate nu se încadrează în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte în temeiul dispoziţiilor art. 496 teza a II-a C. proc. civ. urmează a respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta B. S.R.L., prin lichidator judiciar C.. împotriva sentinţei nr. 191 din 21 septembrie 2017 a Curţii de Apel Galaţi, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 25 noiembrie 2020.