Validity of tax authority’s suspension of administrative complaint for pending criminal investigation: procedural defects in criminal referral and lack of decisive impact on administrative outcome

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată la data de 14.03.2016 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov:

- anularea în totalitate a Deciziei nr. 88/12.02.2016 de soluţionare a contestaţiei nr. 1609/11.09.2015, prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei administrative:

- soluţionarea şi admiterea contestaţiei administrative depuse împotriva Deciziei de impunere x/04.08.2015 şi, pe cale de consecinţă, exonerarea reclamantei de la plata 3.005.987 RON, după cum urmează:

a) 2.175.894 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar şi rămasă de plată (rezultată ca diminuare a sumei de 3.022.704 RON TVA stabilită suplimentar în urma controlului, cu suma de 846.810 RON solicitată la rambursare);

b) 516.449 RON reprezentând dobânzi aferente TVA suplimentară;

c) 313.644 RON reprezentând penalităţi de întârziere aferente TVA suplimentară;

d) obligarea organului fiscal la rambursarea TVA în sumă de 846.810 RON;

Totodată, a solicitat acordarea cheltuielilor de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 3707 din 23 noiembrie 2016, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov; a anulat Decizia nr. 88/12.02.2016 de soluţionare a contestaţiei şi a obligat pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti să soluţioneze contestaţia formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere x/04.08.2015; a respins, în rest, ca inadmisibilă, acţiunea; a obligat pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti la plata către reclamantă a sumei de 2050 RON, cheltuieli de judecată, cu aplicarea art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei civile nr. 3707 din 23 noiembrie 2016 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ilfov, solicitând admiterea recursului şi modificarea sentinţei civile atacate, în sensul respingerii acţiunii ca neîntemeiată şi menţinerea actelor atacate ca fiind temeinice şi legale.

În motivarea recursului arată că organele de inspecţie fiscală ale A.J.F.P. Ilfov au întocmit şi transmis către Parchetul de pe lângă Tribunalul Ilfov sesizarea penală nr. 243848/04.09.2015, în baza RIF nr. x/04.08.2015, pentru infracţiunile prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. a) şi art. 8 alin. (1) din Legea nr. 241/2005.

În acest caz a apreciat că sunt aplicabile prevederile art. 214 din O.G. nr. 92/2003, întrucât legătura dintre constatarea infracţiunilor sesizate şi soluţia ce urmează a fi dată în procedura administrativă este determinată de existenţa unor elemente comune vizând nedeclararea şi neînregistrarea taxei colectate suplimentar, precum şi neadmiterea dreptului de deducere.

Precizează că, în condiţiile în care speţa priveşte TVA stabilită suplimentar ca urmare a nedepunerii declaraţiei 307 şi TVA dedusă fără drept, organul de soluţionare a contestaţiei nu se poate pronunţa pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluţionarea laturii penale, prioritatea de soluţionare având-o instanţa penală.

Referitor la cheltuielile privind angajarea unui apărător şi cele privind administrarea probatoriului, consideră că acestea sunt cheltuieli obişnuite şi nu se pot imputa părţii adverse, iar potrivit jurisprudenţei Curtii Europene a Drepturilor Omului, plata cheltuielilor de judecată presupune ca acestea să fie dovedite, reale şi necesare şi, în plus, să aibă un nivel rezonabil. Totodată, cheltuielile de judecată pot fi recuperate doar în măsura în care se raportează la încălcarea constatată.

4. Apărările intimatei-reclamante

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care invocă excepţia nulităţii recursului şi solicită respingerea acestuia ca nemotivat, iar pe fond, solicită respingerea recursului ca neîntemeiat.

II. Soluţia instanţei de recurs

2.1. În ceea ce priveşte excepţia nulităţii recursului, invocată de intimata-reclamantă prin întâmpinare, Înalta Curte constată că aceasta este neîntemeiată.

Astfel, analizând recursul de faţă, se constată că recurenta-pârâtă a invocat critici ce pot fi circumscrise motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., criticând argumentele primei instanţe referitoare la nelegalitatea suspendării procedurii de soluţionare a contestaţiei formulate de reclamantă, prin prisma aprecierii ca necesare a soluţionării cu prioritate a sesizării penale.

De asemenea, recurenta-reclamantă a arătat argumentele în sprijinul punctului său de vedere.

În consecinţă, în temeiul art. 248 C. proc. civ. raportat la art. 486 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge excepţia nulităţii recursului.

2.2. Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport cu motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

2.2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante.

Reclamanta A. S.R.L. a învestit instanţa de contencios administrativ cu o acţiune prin care a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov: anularea în totalitate a Deciziei nr. 88/12.02.2016 de soluţionare a contestaţiei nr. 1609/11.09.2015, prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei administrative; soluţionarea şi admiterea contestaţiei administrative depuse împotriva Deciziei de impunere x/04.08.2015 şi, pe cale de consecinţă, exonerarea reclamantei de la plata 3.005.987 RON, după cum urmează: 2.175.894 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar şi rămasă de plată; 516.449 RON reprezentând dobânzi aferente TVA suplimentară; 313.644 RON reprezentând penalităţi de întârziere aferente TVA suplimentară; obligarea organului fiscal la rambursarea TVA în sumă de 846.810 RON.

Examinând aspectele deduse judecăţii, Înalta Curte constată că prima instanţă a reţinut în mod corect că sesizarea organului de urmărire penală, respectiv a Parchetului de pe lângă Tribunalul Ilfov, formulată de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilov şi înregistrată de emitent sub nr. x din 04.09.2015 nu respectă procedura prevăzută de art. 108 din Codul de procedură fiscală, deoarece sesizarea penală anterior menţionată a fost dispusă în baza procesului-verbal nr. x din 25.06.2015, or, acest proces-verbal nu a fost încheiat în urma inspecţiei fiscale desfăşurate la reclamanta S.C. A. S.R.L. şi nici nu a fost semnat de reprezentanţii acesteia, ci a fost întocmit cu ocazia efectuării unui control încrucişat desfăşurat la sediul unui alt contribuabil, S.C. B. S.A., fiind încălcat dreptul intimatei-reclamante, în calitate de contribuabil, de a formula explicaţii sau obiecţiuni.

În aceste condiţii, se constată că sesizarea organelor de urmărire penală nu respectă cerinţele art. 108 din Codul de procedură fiscală, întrucât nu are la bază un proces-verbal semnat de către contribuabilul supus inspecţiei, ceea ce a condus la lipsirea contribuabilului de dreptul de a da explicaţii şi de a formula eventuale obiecţiuni cu privire la aspectele care au fundamentat decizia organului fiscal de sesizare a organelor de urmărire penală.

De asemenea, se constată a fi corectă şi reţinerea de către prima instanţă a lipsei motivării cu privire la decizia de suspendare a procedurii de soluţionare a contestaţiei administrative, întemeiate pe dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, în condiţiile în care organul de control nu a argumentat modalitatea în care eventualul caracter penal al faptelor pretins săvârşite ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urma a fi dată contestaţiei fiscale, cu atât mai mult cu cât Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov a stabilit prin Decizia de impunere nr. x/04.08.2015, în sarcina reclamantei, obligaţiile fiscale pretins datorate de aceasta, deşi anterior, acelaşi organ fiscal opinase că, urmare a nedepunerii de către societate a declaraţiei 307 şi TVA deduse fără drept, organul de soluţionare a contestaţiei nu se poate pronunţa pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluţionarea cauzei penale.

Tot în mod corect a reţinut prima instanţă şi faptul că nu se poate pronunţa direct instanţa în contestaţia administrativă formulată de intimata-reclamantă, câtă vreme, aşa cum se stipulează în art. 218 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, actul administrativ-fiscal ce poate fi supus cenzurii instanţei de contencios administrativ este numai decizia de soluţionare a contestaţiei, or, în speţă, o asemenea decizie nu a fost dată de către organul fiscal.

Pe fond, Înalta Curte constată că pentru a fi dispusă măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrative de către organul de soluţionare a contestaţiei, potrivit art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, trebuie îndeplinite cumulativ, condiţiile privind sesizarea organelor de cercetare penală cu privire la existenţa indiciilor privind săvârşirea unei infracţiuni, de către organul care a efectuat activitatea de control, iar constatarea săvârşirii infracţiunii să aibă înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

În cauză, nu este îndeplinită prima condiţie, respectiv sesizarea organelor penale pentru începerea cercetărilor în vederea constatării existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunilor prevăzute de art. 8 şi 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, având în vedere că procesul-verbal nr. x din 25.06.2015, ce a stat la baza sesizării organelor de urmărire penală nu a fost încheiat în urma inspecţiei fiscale desfăşurate la reclamanta S.C. A. S.R.L. şi nici nu a fost semnat de reprezentanţii acesteia, ci a fost întocmit cu ocazia efectuării unui control încrucişat desfăşurat la sediul unui alt contribuabil, S.C. B. S.A..

Prin urmare, prima instanţă a reţinut în mod corect că, în acest context, procedura prevăzută de art. 108 din Codul de procedura fiscală nu a fost respectată, reclamanta fiind lipsită de posibilitatea de a da explicaţii şi de a formula eventuale obiecţiuni cu privire la aspectele care au fundamentat decizia organului fiscal de a sesiza organele de urmărire penală.

Înalta Curte constată că nici cea de-a doua condiţie nu este îndeplinită, întrucât prin decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative de către autoritatea fiscală pârâtă nu se arată care este înrâurirea hotărâtoare a soluţiei ce se va pronunţa în penal asupra soluţiei ce urmează a fi dată în procedura administrativă.

Este adevărat că art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 conferă organului de soluţionare a contestaţiei administrative un drept de apreciere asupra oportunităţii adoptării măsurii de suspendare aflate în discuţie, dar această apreciere nu trebuie făcută în condiţii care să pună sub semnul întrebării buna credinţă a organului fiscal în relaţia cu contribuabilul.

În condiţiile în care controlul derulat de organul fiscal a oferit anumite elemente factuale apreciate ca fiind de natură a contura fictivitatea operaţiunilor economice derulate de recurentă, respectiv a procedat la stabilirea unor obligaţii fiscale suplimentare în sarcina acesteia, printr-un act administrativ-fiscal ce constituie titlu de creanţă, nu se poate accepta că organul de soluţionare a contestaţiei ar fi în imposibilitate să se pronunţe asupra contestaţiei administrative a contribuabilului cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existenţa sau nu a unei infracţiuni, fiind în măsură să verifice aplicarea prevederilor speciale cuprinse în art. 11 alin. (1) din Codul fiscal.

În acest sens, potrivit dispoziţiilor art. 49 şi următoarele din Codul de procedură fiscală, organul fiscal, în vederea stabilirii situaţiei de fapt fiscale reale, are atribuţia de a corobora şi aprecia probele administrate, ţinând seama de forţa lor doveditoare recunoscută de lege, poate solicita contribuabilului orice lămuriri necesare, poate să aibă în vedere documentele justificative, evidenţele contabile ale contribuabilului şi alte acte doveditoare la stabilirea bazei de impunere, context în care sarcina probei îi revine contribuabilului.

Analiza conţinutului documentelor prezentate de societate în justificarea exercitării dreptului de deducere a TVA-ului permite organului de soluţionare a contestaţiei administrative să nu acorde valoare probatorie acestora în măsura în care consideră că nu sunt apte, prin menţiunile pe care le conţin, să dovedească starea de fapt fiscală de care se prevalează societatea, şi, prin urmare, stabilirea unor obligaţii fiscale suplimentare nu este condiţionată de constatarea instanţei penale cu referire la existenţa elementelor constitutive ale unor infracţiuni.

În fine, în pofida perioadei mari de timp scurse de la momentul sesizării organului de urmărire penală (04.09.2015) şi până la data soluţionării acestui recurs, autoritatea fiscală nu a făcut dovada că demersul său a avut o finalitate concretă, în sens procesual penal. Consecinţa este amânarea soluţionării contestaţiei administrative o perioadă de timp nerezonabilă, aşa încât Înalta Curte reţine că circumstanţele concrete ale cauzei sunt de natură a confirma soluţia pronunţată de instanţa de fond.

Prin menţinerea suspendării procedurii administrative de soluţionare a contestaţiei pe o perioadă îndelungată de timp, se aduce atingere dreptului constituţional al reclamantei de a se adresa instanţei judecătoreşti competente, pentru a obţine verificarea legalităţii deciziei de impunere emise în sarcina sa şi se perpetuează starea de aşteptare a unei soluţii în cauza penală, în care societatea reclamantă este cercetată, ceea ce se constituie într-un exces de putere, chiar dacă în justificarea acestuia se invocă prevederile art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003.

Aşa fiind, pentru a se asigura un just echilibru între interesul public pe care îl exprimă organul fiscal şi interesul privat al contribuabilului de a-şi vedea clarificată situaţia fiscală, Înalta Curte consideră că se impune confirmarea soluţiei pronunţate de către prima instanţă.

Dincolo de aceste aspecte, Înalta Curte constată că prima instanţă a obligat pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti să soluţioneze contestaţia formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere x/04.08.2015, or, în prezenta cauză, recursul a fost formulat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ilfov, şi nu în nume propriu.

2.2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ilfov împotriva sentinţei civile nr. 3707 din 23 noiembrie 2016 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

În temeiul art. 453 C. proc. civ., Înalta Curte va obliga recurenta la plata către intimată a sumei de 2000 RON cu titlu de cheltuieli de judecată, reduse potrivit art. 451 alin. (2) C. proc. civ., apreciind că se justifică reducerea onorariului avocaţial solicitat, în cuantum total de 8.485,18 RON, în raport cu complexitatea cauzei şi cu activitatea desfăşurată de avocat, care a constat în formularea întâmpinării şi prezenţa la singurul termen de judecată acordat în şedinţă publică în vederea soluţionării recursului.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursului.

Respinge recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ilfov împotriva sentinţei civile nr. 3707 din 23 noiembrie 2016 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta la plata către intimată a sumei de 2000 RON cu titlu de cheltuieli de judecată, cu aplicarea dispoziţiilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 28 noiembrie 2019.