Admission of tax authority's accessory intervention in retrial to defend contested fiscal assessment

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Ciorcumstanţele cauzei. Cererea dedusă judecăţii.

La data de 15.05.2019, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili în contradictoriu cu Societatea Naţionala de Transport Feroviar de Calatori - C.F.R. CĂLĂTORI a formulat cerere de intervenţie în interes propriu în dosarul nr. x/2017 arătând că, prin Decizia nr. 1425/29.03.2018, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în Dosarul nr. x/2017, s-a admis cererea de revizuire formulată de Societatea Naţională de Transport Feroviar Calatori "CFR Calatori" S.A., împotriva deciziei nr. 2436/27.06.2017 pronunţată de ICCJ, secţia contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2014, schimbând această din urmă decizie în sensul că a fost admis recursul declarat de Agenţia Naţionala de Administrare Fiscală împotriva sentinţei civile nr. 3307 din 3 decembrie 2014, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a Vlll-a contencios administrativ şi fiscal, a dispus casarea sentinţei atacate, cu trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe în vederea soluţionării capătului subsidiar cererii de chemare în judecată şi a menţinut soluţia dată de instanţa de recurs în privind capătului de cerere principal.

2. Hotărârea Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal

Prin încheierea de şedinţă din data de 26.06.2019 Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins, ca inadmisibilă, cererea de intervenţie formulată de Direcţia Generală de Administrare Fiscală a Marilor Contribuabili.

3. Cererea de recurs.

Împotriva încheierii de şedinţă din data de 126.06.2019, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs petenta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, invocând dispoziţiile arr. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ.

Cu privire la primul motiv de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 coroborat cu art. 424 alin. (5), art. 425 din Legea nr. 134/2010 privind C. proc. civ. cu modificările şi completările ulterioare şi art. 6 CEDO, petenta susţine că încheierea atacată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, ci prima instanţă a invocat argumentele din incheierile din data de 23 ianuarie 2019, 20 februarie 2019, ca răspuns la solicitările pârâtei ANAF.

În conformitate cu aceste prevederi, în considerentele hotărârii judecătoreşti, implicit a încheierii, se vor arata obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea sitauţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor.

Astfel, exigenţa motivării impune prezentarea coerentă şi efectivă a examenului critic al magistratului de natură să susţină rezultatul deliberării, dar şi concordanţa argumentelor cu aspectele deduse în judecată de către parte.

În concluzie, instanţa de fond nu a făcut altceva decât să îşi invoce propriile încheieri, fără să facă cunoscut conţinutul acestora, ceea ce echivalează cu nemotivarea în fapt şi în drept a încheierii criticate.

Recurenta consideră că încheierea primei instanţe a fost dată şi cu încălcarea art. 6 din Coventie, întrucât art. 6 implică, mai ales, în sarcina "tribunalului", obligaţia de a proceda la o examinare efectivă a motivelor, argumentelor şi cererilor de probă ale părţilor sub rezerva aprecierii pertinentei acestora (cauza Van de Hurk c. Ţările de Jos, hot. din 19 aprilie 1994, §59; în acelaşi sens, cauza Albina c. România, hot. din 28 aprilie 2005, §30). Obligaţia instanţei de a răspunde prin motivare la argumentele prezentate de părţi este justificată, întrucât "numai prin pronunţarea unei hotărâri motivate poate fi realizat un control public al administrării justiţiei" (hotărârea Hirvisaari c. Finlanda din 27 septembrie 2001). Din alt punct de vedere, necesitatea motivării hotărârii în sensul indicat de normele imperative ale art. 261 alin. (1) pct. 5 înlătură arbitrariul şi face posibil controlul judiciar.

Astfel, instanţa de fond, în vederea respectării cerinţelor prevăzute de art. 425 alin. (1) coroborat art. 425 alin. (5) din Legea nr. 134/2010 şi cu art. 6 C. proc. civ., trebuia să indice motivele pentru admiterea/respingerea cererii de intervenţie sub aspectul condiţiei interesului.

Recurenta susţine că DGAMC justifică interes în formularea prezentei cererii de intervenţie principală, prin faptul că este emitenta Deciziei de impunere nr. xnr. 519/25.06.2013 şi a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/25.06.2013 contestate de SNTFC CFR Călători S.A..

În continuare, arată că prin art. III alin. (2) din H.G. nr. 1171/2007 s-a prevăzut că de la data de 01.10.2007 Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili "se reorganizează ca direcţie generală în cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, fără personalitate juridică, prin comasare, iar comasarea se face prin absorbţia Direcţiei generale de administrare a marilor contribuabili de către Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în condiţiile Decretului nr. 31/1954 cu privire la persoanele fizice şi persoanele juridice, cu modificările ulterioare."

Solicită să se ia act de prevederile art. 131alin. (1) din H.G. nr. 816/2015 pentru modificarea şi completarea H.G. nr. 520/2013 privind organizarea şi funcţionarea ANAF, precum şi pentru modificarea anexei nr. 2 la H.G. nr. 34/2009 privind organizarea şi funcţionarea Ministerului Finanţelor Publice, potrivit cărora în subordinea Agenţiei se organizează şi funcţionează Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, instituţie publică cu personalitate juridică, cu buget propriu, prin preluarea atribuţiilor şi a activităţii corespunzătoare din cadrul aparatului propiu al Agenţiei.

Potrivit art. IV din H.G. nr. 816/2015 "Prezenta hotărâre intră în vigoare la 30 de zile de la data publicării în Monitorul Oficiat al României, Partea I, cu excepţia dispoziţiilor art. 131din Hotărârea Guvernului nr. 520/2013. cu modificările ulterioare, inclusiv cele aduse prin prezenta hotărâre, precum şi a art. 13 alin. (3) lit. c). care intră în vigoare la data de 1 ianuarie 2016."

Ca atare, de la data de 01.10.2007, până la data de 31.12.2015, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a fost o direcţie în cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală cu sediul în str. x, Bucureşti, funcţionând fără personalitate juridică în cadrul Agenţiei.

Începând cu data de 01.01.2016, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a dobândit personalitate juridică distinctă şi implicit calitate procesuală pasivă proprie.

Astfel, în baza dispoziţiilor art. 131din H.G. nr. 816/2015 potrivit cărora "în subordinea Agenţiei se organizează şi funcţionează Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, instituţie publică cu personalitate juridică, cu buget propriu, prin preluarea atribuţiilor şi a activităţii corespunzătoare din cadrul aparatului propriu al Agenţiei", începând cu data de 01.01.2016, DGAMC a dobândit personalitate juridică distinctă şi implicit calitate procesuală pasivă proprie.

Având în vedere faptul că recurenta este emitenta Deciziei de impunere nr. xnr. 519/25.06.2013 şi a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/25.06.2013 contestate de SNTFC CFR Călători S.A., precum şi faptul că prin capătul subsidiar din cererea de chemare în judecată a SNTFC CFR Călători S.A., societatea solicită "În subsidiar, în măsura în care cele reţinute de organele de inspecţie fiscală în sensul că toate autorizaţiile au fost folosite în interes personal şi ar trebui aplicate prevederile art. 129 alin. (4) lit. b) din Codul fiscal, contestă şi baza de impunere folosită la calculul TVA colectată. Societatea consideră că valorile asupra cărora ar fi trebuit să aplice cota de TVA ar fi fost valoarea de emitere a legitimaţiei de călătorie, niciun caz tarifele autorizaţiilor de călătoriei" interesul invocat de recurentă este justificat şi de faptul că organele de inspecţie fiscală de care face vorbire societatea sunt organele de inspecţie din cadrul DGAMC.

De asemenea, prevederile art. 13 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 privind Contenciosul administrativ, cu modificările şi completările ulterioare menţionează că "La primirea cererii, instanţa dispune citarea părţilor. Autoritatea publică emitentă va comunica împreună cu întâmpinarea actul atacat împreună cu întreaga documentaţie care a stat la baza emiterii lui, precum şi orice alte lucrări necesare pentru soluţionarea cauzei. Instanţa poate solicita emitentului orice alte lucrări necesare pentru soluţionarea cauzei."

Din analiza dispoziţiilor menţionate mai sus, rezultă fără putinţă de tăgadă, faptul că prima instanţă, în baza rolului activ, avea obligaţia ca după reluarea judecării fondului cauzei, sa citeze autoritatea publică emitentă a actelor administrative. Or, aşa cum s-a arătat mai sus, DGAMC este emitenta Deciziei de impunere nr. xnr. 519/25.06.2013 şi a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/25.06.2013 contestate de SNTFC CFR Calatori S.A., fapt ce probează temeinicia cererii de intervenţie formulată.

Prin raportare raportare la cele menţionate mai sus, precum şi faptul că Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili este emitenta Deciziei de impunere nr. xnr. 519/25.06.2013 şi a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/25.06.2013, acte administrativ fiscale contestate în prezentul dosar solicită admiterea recursul astfel cum a fost formulat, în sensul admiterii cererii de intervenţie principală formulată în contradictoriu cu reclamanta SNTFC CFR Călători S.A..

4. Apărările formulate în cauză.

Intimata-reclamantă Societatea Naţională de Transport Feroviar de Călători "C.F.R. Călători" S.A. a depus întâmpinare prin care, în principal, a solicitat constatarea nulităţii recursului, iar pe fond respingerea recursului ca nefondat.

5. Procedura de soluţionare a recursului.

Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal, precum şi măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

Faţă de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) şi art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispoziţiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanţelor judecătoreşti, precum şi pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. şi dispoziţiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanţelor judecătoreşti, prin rezoluţia din 17 octombrie 2019 s-a fixat termen de judecată la data de 27 noiembrie 2019.

6. Soluţia instanţei de recurs

Examinând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurenta-petentă, a apărărilor expuse în cuprinsul întâmpinării de către intimata-reclamantă, Înalta Curte apreciază că recursul este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Petenta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili în contradictoriu cu Societatea Naţionala de Transport Feroviar de Calatori - C.F.R. CĂLĂTORI a formulat cerere de intervenţie în interes propriu în dosarul nr. x/2017 arătând că fiind emitenta Deciziei de impunere nr. xnr. 519/25.06.2013 şi a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/25.06.2013 are interes în cauza dedusă judecăţii.

Instanţa de fond a respins, ca inadmisibilă, deoarece cererea a fost formulată după casarea cu trimitere spre rejudecare, iar potrivit dispoziţiilor art. 62 alin. (2) C. proc. civ., cererea poate fi formulată numai în faţa primei instanţe, înainte de închiderea dezbaterilor.

Învestită cu soluţionarea cererii de recurs de faţă, Înalta Curte în temeiul art. 248 C. proc. civ. va analiza cu prioritate excepţia nulităţii recursului, invocată de intimata-reclamantă.

Potrivit dispoziţiilor art. 248 alin. (1) şi (2) din C. proc. civ., "(1) Instanţa se va pronunţa mai întâi asupra excepţiilor de procedură, precum şi asupra celor de fond care fac inutilă, în tot sau în parte, administrarea de probe ori, după caz, cercetarea în fond a cauzei. (2) În cazul în care s-au invocat simultan mai multe excepţii, instanţa va determina ordinea de soluţionare în funcţie de efectele pe care acestea le produc."

Sub acest aspect Înalta Curte constată că recurenta-petentă a invocat motivele de casare prevăzute de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., iar din expunerea acestora rezultă că criticile formulate pot fi încadrate în motivele de casare invocate.

Faţă de aceste considerente, Înalta Curte va respinge excepţia nulităţii recursului.

Cu privire la primul motiv de recurs, Înalta Curte constată că criticile formulate de recurenta - petentă subsumate motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., republicat, sunt nefondate.

Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., hotărârea judecătorească trebuie să cuprindă motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, precum şi cele pentru care s-au admis ori s-au înlăturat cererile părţilor.

Motivarea hotărârii este necesară pentru ca părţile să cunoască motivele ce au fost avute în vedere de către instanţă în pronunţarea soluţiei, iar instanţa ierarhic superioară să aibă în vedere, în aprecierea legalităţii şi temeiniciei hotărârii, şi considerentele pentru care s-a pronunţat soluţia respectivă.

Obligaţia legală a instanţei de a-şi motiva hotărârea adoptată, are în vedere stabilirea în considerentele hotărârii a situaţiei de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părţilor şi punctul de vedere al instanţei faţă de fiecare argument relevant, şi, nu în ultimul rând, raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia adoptată.

Plecând de la aceste coordonate teoretice, instanţa de control judiciar constată că hotărârea pronunţată de prima instanţă satisface cerinţele prevăzute de art. 425, alin. (1), lit. b) din C. proc. civ., republicat, în considerentele acesteia regăsindu-se motivele de fapt şi de drept care au determinat formarea convingerii instanţei.

Cu privire la cel de-al doilea motiv de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte va avea în vedere Decizia nr. 1425/29.03.2018 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în dosarul nr. x/2017, prin care s-a admis cererea de revizuire formulată de Societatea Naţională de Transport Feroviar Calatori "CFR Calatori" S.A., împotriva deciziei nr. 2436.27.06.2017 pronunţată de ICCJ secţia contencios administrativ şi fiscal, în dosarul nr. x/2014, s-a schimbat această din urmă decizie în sensul că a fost admis recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei civile nr. 3307 din 3 decembrie 2014 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a Vlll-a contencios administrativ şi fiscal, s-a dispus casarea sentinţei atacate, cu trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe în vederea soluţionării capătului subsidiar cererii de chemare în judecată şi s-a menţinut soluţia dată de instanţa de recurs în privinţa capătului de cerere principal.

În rejudecare, instanţa trebuie să se pronunţe asupra capătului subsidiar al cererii ("în subsidiar, în măsura în care cele reţinute de organele de inspecţie fiscală în sensul că toate autorizaţiile au fost folosite în interes personal şi ar trebui aplicate prevederilor art. 129 alin. (4) lit. b) din Codul fiscal, se contestă şi baza de impunere folosită la calculul TVA colectată, apreciindu-se că valorile asupra cărora ar fi trebuit să se aplice cota de TVA ar fi fost valoarea de emitere a legitimaţiei de călătorie, niciun caz tarifele autorizaţiilor de călătorie").

Într-adevăr, DGAMC este emitenta Deciziei de impunere nr. xnr. 519/25.06.2013 şi a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/25.06.2013 contestate de SNTFC CFR Călători S.A. în cauza dedusă judecăţii, însă pentru a fi în prezenţa unei intervenţii principale, terţul care solicită intervenţia într-un proces în curs de desfăşurare, trebuie să tindă la recunoaştea sau stabilirea unui drept propriu.

În contenciosul administrativ, obiectul cererii de chemare în judecată constă, aşa cum rezultă din art. 1 din Legea nr. 554/2004, în anularea unui act administrativ, recunoaşterea dreptului subiectiv ori a interesului legitim vătămat prin emiterea acestuia de autoritatea publică emitentă şi reparararea pagubei astfel cauzate.

Înalta Curte va avea în vedere că, potrivit dispoziţiilor art. 131 alin. (1) şi art. IV din H.G. nr. 816/2015 pentru modificarea şi completarea H.G. nr. 520/2013 privind organizarea şi funcţionarea ANAF, precum şi pentru modificarea anexei nr. 2 la H.G. nr. 34/2009 privind organizarea şi funcţionarea Ministerului Finanţelor Publice, în subordinea Agenţiei se organizează şi funcţionează Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, instituţie publică cu personalitate juridică, cu buget propriu, prin preluarea atribuţiilor şi a activităţii corespunzătoare din cadrul aparatului propriu al Agenţiei.

Aşadar, începând cu data de 01.01.2016, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a dobândit personalitate juridică distinctă şi implicit calitate procesuală pasivă, potrivit art. 131 din H.G. nr. 816/2015.

În aceste coordonate, se observă că recurenta nu justifică un interes procesual propriu în formularea cererii de intervenţie, alegaţiile sale demonstrând susţinerea intereselor altei persoane şi anume a intimatei-pârâte Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Faţă de aceste aspecte, Înalta Curte va califica cererea de intervenţie în interes propriu formulată de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili ca fiind o cerere de intervenţie accesorie.

În conformitate cu prevederile art. 61 alin. (1) şi (3) C. proc. civ.: "(1) Orice are interes poate interveni într-un proces care se judecă între părţile originare…. (3) Intervenţia este accesorie, când sprijină numai apărarea uneia dintre părţi."

În sensul dispoziţiilor citate, rezultă că prin intervenţia accesorie, terţul participă voluntar la judecată pentru a apăra drepturile uneia dintre părţile iniţiale ale procesului.

Spre deosebire de intervenientul principal, intervenientul accesoriu nu tinde la valorificarea unei pretenţii proprii, ci urmăreşte, prin apărările pe care le face, ca instanţa să pronunţe o soluţie favorabilă părţii pentru care a intervenit. Ca atare, natura juridică a intervenţiei accesorii este aceea de apărare.

În acest context, terţul nu devine un simplu apărător al părţii în favoarea căreia a intervenit, ci pentru ca cererea sa să fie admisă în principiu, terţul intervenient trebuie să justifice un interes propriu, ceea ce înseamnă că drepturile sale ar putea fi afectate prin pronunţarea unei hotărâri defavorabile părţii pentru care intervine.

Potrivit dispoziţiilor art. 63 alin. (2) C. proc. civ. "Intervenţia accesorie poate fi făcută până la închiderea dezbaterilor, în tot cursul judecăţii, chiar şi în căile extraordinare de atac."

Înalta Curte apreciază că cererea de intervenţie este conformă cu dispoziţiile art. 63 C. proc. civ., deoarece în dosarul nr. x/2017, aflat în rejudecare, dezbaterile în fond nu s-au încheiat deoarece asupra capătului de cerere subsidiar instanţa de primă jurisdiscţie nu s-a pronunţat.

De asemenea, Înalta Curte constată că este dovedit interesul petentei în vederea obţinerii unei hotărâri prin care să se constate temeinicia actelor administrative emise având în vedere că, DGAMC este emitenta Deciziei de impunere nr. xnr. 519/25.06.2013 şi a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/25.06.2013 contestate de SNTFC CFR Călători S.A. în prezenta cauză. 7. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge excepţia nulităţii recursului, va admite recursul, va casa încheierea recurată şi rejudecând, va califica cererea de intervenţie în interes propriu formulată de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili ca fiind o cerere de intervenţie accesorie şi o va admite în principiu.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursului.

Admite recursul declarat de recurenta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva încheierii din 26 iunie 2019 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează încheierea recurată şi rejudecând:

Califică cererea de intervenţie în interes propriu formulată de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili ca fiind o cerere de intervenţie accesorie.

Admite în principiu cererea de intervenţie accesorie formulată de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 27 noiembrie 2019.