VAT on land exchange upheld; taxpayer's new grounds in court barred, suspension fee claim denied

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta Romaero S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabilii Mijlocii, anularea Deciziei nr. 34/06.02.2017, Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plata nr. x/11.11.2016 şi a Raportul de inspecţie fiscală nr. x/11.11.2016, în ceea ce priveşte obligarea reclamantei la plata constând în TVA aferentă perioadei 01.01.2008 - 31.08.2013, în cuantum de 5.355.534 RON, şi a accesoriilor aferente TVA în cuantum de 8.242.702 RON.

Totodată, a solicitat suspendarea executării măsurii stabilite prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. x/11.11.2016 până la soluţionarea definitivă a prezentei cauze.

2. Hotărârea primei instanţe

Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 1421 din 26 martie 2018, a admis excepţia inadmisibilităţii argumentelor precizate la punctul 3 din cererea de chemare în judecată privind excepţia prescripţiei dreptului material la acţiune al pârâtelor.

Totodată, a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive, invocată de ANAF, faţă de capetele de cerere ce vizează actele administrative emise de DGAMC.

De asemenea, a respins acţiunea formulată de reclamantă ca nefondată.

3. Calea de atac exercitată

3.1. Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamanta Romaero S.A. invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Recurenta-reclamantă critică sentinţa de fond din perspectiva soluţiei pronunţate cu privire la excepţia inadmisibilităţii argumentelor prezentate la pct. 3 din acţiune, arătând că în mod greşit s-a reţinut că atâta timp cât organul de soluţionare a contestaţiei nu a fost învestit să se pronunţe asupra aspectelor procedurale reclamanta este decăzută din dreptul de a solicita anularea actelor administrativ-fiscale pentru aceste considerente.

Instanţa de fond a realizat o interpretare strictă a disp. art. 352 alin. (2) teza finală din Codul de procedură fiscală, excluzând posibilitatea de a se formula apărări necesare, utile şi pertinente pentru soluţionarea cauzei, în faţa instanţei de judecată, conferind putere judecătorească organelor fiscale.

Formularea "soluţionarea contestaţiei se face în limitele sesizării", stabileşte limita în sarcina organului competent să soluţioneze contestaţia, nicidecum nu limitează exercitarea drepturilor reclamantei, ceea ce ar contraveni disp. art. 21 alin. (1) din Constituţia României.

Faza contencioasă a litigiilor fiscale este guvernată de Legea nr. 554/2004, iar prevederile art. 218 Codul de procedură fiscală nu limitează obiectul acţiunii în justiţie, ci stabilesc doar calea de atac care poate fi exercitată împotriva acestui act.

Pe fondul cauzei, recurenta-reclamantă, contrar opiniei instanţei de fond, schimbul nu poate fi analizat ca o varietate de vânzare şi nici ca o dublă vânzare însoţită de compensarea preţurilor, deoarece înstrăinarea se face nu pentru preţ, ci pentru un alt lucru.

Schimbul de terenuri a apărut în contextul în care Municipiul Bucureşti a ocupat abuziv terenul proprietatea recurentei-reclamante, iar schimbul de terenuri s-a realizat în temeiul disp. art. 998-999 C. civ., reprezentând repararea prejudiciului.

Prin operaţiunea de schimb, menită să repună părţile în situaţia anterioară, societatea şi-a reîntregit capitalul social, astfel că nu se poate pune în sarcina sa obligaţia de plată a TVA şi a accesoriilor aferente operaţiunii de schimb.

Recurenta-reclamantă critică şi aplicarea în cauză a disp. art. 130 Codul fiscal, în speţă nefiind o livrare de bunuri.

Acest aspect reiese şi din cuprinsul disp. pct. 2 alin. (2) din Normele de aplicare ale art. 126 alin. (1) Codul fiscal, conform cărora, o livrare de bunuri trebuie să se efectueze cu plată şi să aducă un avantaj clientului.

Recurenta-reclamantă susţine că nu datorează TVA de la data de 01.01.2008, pentru că înregistrarea contabilă a avut loc la data de 31.08.2008, iar contractul de schimb a fost semnat la data de 10.06.2008, aceleaşi critici fiind aduse şi în privinţa accesoriilor, calculate în mod greşit de la data de 25.02.2006.

Sunt greşite şi considerentele instanţei de fond cu privire la faptul că doar suprafaţa terenurilor a fost egală, iar valoarea înscrisă în contract fiind de 12.404.602 RON a fost compensată prin Nota contabilă nr. 269/31.08.2008, ieşirea din patrimoniu a terenurilor la valoarea lor justă de 28.187.022,87 RON, cu intrarea în patrimoniu a unor terenuri de aceeaşi valoare, întrucât valoarea înscrisă în contractul de schimb a fost stabilită conform Ghidului privind valorile proprietăţilor imobiliare, realizat la nivelul Camerei Notarilor Publici Bucureşti.

Cu privire la capătul de cerere privind suspendarea executării măsurii stabilite prin decizia de impunere, se susţine că societatea nu a renunţat la acesta, deşi nu a achitat cauţiunea.

Instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra cererii de acordare a unor facilităţi la plata acestei sume, în cuantum de 28.099 RON, motiv pentru care se impune rejudecarea cauzei.

3.2. Recursul incident

Intimata-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii a formulat recurs incident, pentru motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Recurenta-pârâtă susţine că nu se justifică participarea sa în proces, având în vedere că actele contestate sunt emise de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi nu de această parte, motiv pentru care arată că, în mod greşit, prima instanţă a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

1. În ceea ce priveşte excepţia nulităţii recursului recurentei-reclamante, invocată prin întâmpinare de pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Înalta Curte constată că este neîntemeiată.

Recurenta-reclamantă a formulat critici încadrate la cele prevăzute de disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., ocazie cu care a susţinut interpretarea şi aplicarea greşită a disp. art. 352 alin. (2) teza finală din Codul de procedură fiscală, art. 2 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, art. 218 din Codul de procedură fiscală, art. 130 din Codul fiscal şi art. 2 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal.

2. Cu privire la recursul formulat de recurenta-reclamantă ROMAERO SA

Instanţa de fond a reţinut că reclamanta nu a invocat, prin contestaţia administrativ-fiscală, prescripţia dreptului material la acţiune al pârâtei în ceea ce priveşte calcularea obligaţiilor fiscale pentru anul 2008, astfel că a admis excepţia inadmisibilităţii acestor argumente, susţinută de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Înalta Curte constată că, potrivit disp. art. 213 alin. (1) teza finală din O.G. nr. 92/2003, modificată şi completată, privind Codul de procedură fiscală, soluţionarea contestaţiei administrativ-fiscală se face în limitele sesizării.

Dispoziţiile art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală stipulează faptul că "deciziile emite în soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate de către contestator sau de către persoanele introduse în procedura de soluţionare a contestaţiei, potrivit art. 212, la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, în condiţiile legii".

Obiectul acţiunii judiciare în contenciosul administrativ-fiscal îl reprezintă aşadar decizia de soluţionare a contestaţiei.

Dispoziţiile art. 8 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, stabilesc obiectul acţiunii judiciare în materia contenciosului administrativ, acestea reprezentând regulile stabilite de legea generală în această materie.

Este adevărat că prevederile Legii nr. 554/2004, modificată şi completată completează dispoziţiile O.G. nr. 92/2003, dar numai în situaţia în care acestea din urmă nu conţin norme proprii, derogatorii de la legea generală.

O normă derogatorie este înscrisă la art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, prin care se stabileşte obiectul acţiunii în contencios administrativ-fiscal.

O altă normă derogatorie este reprezentată de disp. art. 213 alin. (1) teza finală din O.G. nr. 92/2003, conform cărora, soluţionarea contestaţiei administrativ-fiscală se face în limitele sesizării.

Aşadar, în speţă, nu sunt aplicabile prevederile art. 8 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, prin care se stabileşte că "motivele invocate în cererea de anulare a actului nu sunt limitate la cele invocate prin plângerea prealabilă", avându-se în vedere că decizia prin care se soluţionează contestaţia administrativ-fiscală nu reprezintă un răspuns la plângerea prealabilă, ci finalizarea unei căi administrative de atac, procedură obligatorie.

Prin urmare, toate cererile şi apărările în cadrul acţiunii judiciare se realizează în raport de conţinutul deciziei de soluţionare a contestaţiei administrativ-fiscale, fără a se putea invoca alte cereri şi excepţii ce nu au fost avute în vedere în procedura administrativă, cum în mod corect a reţinut şi prima instanţă.

Pe fondul pricinii, recurenta-reclamantă a susţinut că au fost aplicate greşit disp. art. 130 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, schimbul nu poate fi analizat ca o varietate de vânzare şi nici ca dublă vânzare însoţită de compensarea preţurilor, deoarece, în speţă, schimbul de terenuri a apărut ca despăgubire/compensare în natură pentru terenul de care a fost deposedată, astfel că nu este o operaţiune care implică o livrare de bunuri.

Criticile sunt nefondate, recurenta-reclamantă nu a adus niciun argument în plus în raport de susţinerile făcute în faţa primei instanţe, aceasta arătând în mod corect că, potrivit disp. art. 149 Titlul VI - Despre schimb" din C. civ., "toate regulile prescrise pentru vânzare se aplică şi la contractul de schimb".

Nu există nicio prevedere legală care să excludă aplicarea acestor reguli în situaţia expusă de recurenta-reclamantă, ca premisă a efectuării schimbului.

Din punct de vedere fiscal, întrucât Codul fiscal (Legea nr. 571/2003) se completează cu prevederile C. civ., este corect a se reţine că toate regulile vânzării se aplică şi în cazul contractului de schimb, prin urmare, dispoziţiile art. 128 alin. (1) şi art. 130 din Legea nr. 571/2003 devin incidente contractului analizat în speţă.

Prin urmare, recurenta-reclamantă şi Primăria Municipiului Bucureşti aveau obligaţia să emită facturi pentru terenurile ce au făcut obiectul contractului de schimb, aplicându-se regulile de la vânzare.

În ceea ce priveşte criticile referitoare la nedatorarea TVA de la 01.01.2008, deoarece contractul de schimb a fost încheiat la 10.06.2008, Înalta Curte observă că acestea nu au fost invocate prin calea de atac administrativă, nu au făcut obiectul contestaţiei administrativ-fiscale şi nici a deciziei pronunţate în soluţionarea contestaţiei, cum în mod corect a arătat şi prima instanţă.

Aceleaşi concluzii se impun şi cu privire la calcularea TVA datorată şi a accesoriilor, recurenta-reclamantă omiţând să le conteste şi să-şi motiveze cererea sub acest aspect.

Referitor la capătul de cerere privind suspendarea executării măsurii stabilite prin decizia de impunere şi în acest context, la faptul că prima instanţă a omis să soluţioneze cererea reclamatei prin care a solicitat reducerea/eşalonarea la plată a cauţiunii solicitate de instanţă, Înalta Curte, deşi constată că este regretabilă împrejurarea, aceasta nu conduce la casarea sentinţei atacate.

Recurenta-reclamantă şi-a intitulat solicitarea "Cerere de acordare a facilităţilor la plata taxelor judiciare de timbru", or art. 6 din O.U.G. nr. 51/2008 enumeră limitativ formele de ajutor public judiciar, printre ele neregăsindu-se şi cauţiunea ce urmează să fie depusă în vederea judecării cererilor de suspendare a executării actelor administrative atacate, totodată cauţiunea nu se înscrie în categoria taxelor judiciare de timbru.

În plus, faţă de soluţia ce se va dispune cu privire la criticile aduse sentinţei primei instanţe asupra fondului cauzei o trimitere spre rejudecare a cererii de ajutor publice judiciar rămâne fără efecte juridice.

3. În ceea ce priveşte recursul incident declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabilii Mijlocii

Recurenta-pârâtă susţine că nu are calitate procesuală pasivă în cauză, deoarece aceasta nu a emis actele administrativ-fiscale atacate.

Potrivit disp. art. 491 C. proc. civ., recursul incident se poate exercita în cazurile prevăzute la art. 472 şi 473, care se aplică în mod corespunzător.

Conform art. 472 alin. (1) C. proc. civ., intimatul este în drept, după împlinirea terenului de apel, să formuleze apel în scris, în cadrul procesului în care se judecă apelul făcut de partea potrivnică, printr-o cerere proprie care să tindă la schimbarea hotărârii primei instanţe.

Instanţa de fond a admis excepţia inadmisibilităţii argumentelor precizate la punctul 3 din cererea de chemare în judecată privind excepţia prescripţiei dreptului material la acţiune al pârâtului, a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive, invocată de ANAF, faţă de capetele ce vizează actele administrative emise de DGAMC şi a respins acţiunea ca nefondată.

Prima instanţă nu s-a pronunţat asupra excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a DGRFP Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii şi nici nu s-a invocat această apărare de niciuna dintre părţile dosarului.

Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite prevederile art. 491 C. proc. civ., coroborate cu art. 472, art. 473 C. proc. civ., recursul incident formulat neputând să conducă la schimbarea hotărârii primei instanţe.

Prin urmare, nu sunt întrunite motivele de nelegalitate întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., iar criticile sunt nefondate.

Faţă de acestea, în temeiul art. 496 C. proc. civ., coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, recursurile vor fi respinse ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursului formulat de reclamantă, invocată de recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii.

Respinge recursul, formulat de reclamanta Romaero S.A. împotriva sentinţei nr. 1421 din 26 martie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Respinge recursul incident, formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii împotriva sentinţei nr. 1421 din 26 martie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 12 noiembrie 2020.