Environmental Fund contribution liability: traceability of packaging waste recycling targets where production and packaging waste are commingled

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/12.07.2013, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Fondului pentru Mediu, a solicitat: anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 43/DJRU/06.06.2013, emisă de Administraţia Fondului pentru Mediu şi, în consecinţă, anularea Deciziei de impunere nr. x/13.03.2013, emisă de Administraţia Fondului pentru Mediu, întocmită în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/13.03.2013, emis de Administraţia Fondului pentru Mediu, precum şi anularea, în parte, a acestui raport de inspecţie fiscală, cu privire la suma de 1.198.132 RON, compusă din 654.894 RON reprezentând contribuţie la Fondul pentru Mediu stabilită suplimentar, 445.004 RON majorări de întârziere şi 98.234 RON penalităţi de întârziere.

2. Hotărârea instanţei de fond în primul ciclu procesual

Prin sentinţa civilă nr. 57 din 27 februarie 2014, pronunţată de Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, a fost respinsă, ca nefondată, cererea formulată de reclamanta societatea A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Fondului pentru Mediu.

3. Hotărârea instanţei de control judiciar

Prin decizia nr. 1207 din 14 aprilie 2016, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a fost admis recursul declarat de reclamanta societatea B. S.R.L. (fosta A. S.R.L.) împotriva sentinţei civile nr. 57 din 27 februarie 2014 a Curţii de Apel Timişoara, s-a dispus casarea sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

4. Hotărârea primei instanţe în rejudecarea cauzei

Prin sentinţa civilă nr. 38 din 14 februarie 2018, pronunţată în dosarul nr. x/2013, Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamanta societatea B. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Fondului pentru Mediu.

5. Cererea de recurs exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 38 din 14 februarie 2018, pronunţată de Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs reclamanta societatea B. S.R.L., întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., republicat, solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, în principal, în rejudecarea cauzei, admiterea acţiunii, astfel cum a fost formulată, iar în subsidiar, trimiterea cauzei spre rejudecare instanţei de fond.

În dezvoltarea motivelor de casare invocate, recurenta-reclamantă a formulat, în esenţă, următoarele critici de nelegalitate:

Conform celor menţionate în concluziile scrise depuse la dosarul instanţei de fond, societatea B. S.R.L. a arătat, încă de la momentul efectuării expertizei judiciare iniţiale, prin adresa nr. x/06.12.2013, cu referire la deşeurile metalice, faptul că diferenţa dintre cantitatea de ambalaje introdusă pe piaţă şi cea predată operatorilor economici spre reciclare rezultă din procesul tehnologic de prelucrare a tablei.

Astfel, deşi în cadrul cantităţii predate către operatorii specializaţi nu se poate face diferenţa între deşeurile de ambalaje şi deşeurile rezultate din procesul de producţie, societatea a predat întreaga cantitate de deşeuri metalice produse/introduse pe piaţă către operatori specializaţi în prelucrarea acestora, acest aspect nefiind contestat de către Administraţia Fondului pentru Mediu.

Faptul că a fost predată întreaga cantitate de deşeuri metalice, rezultă şi din împrejurarea că în urma controlului efectuat în anul 2011, de către Garda de Mediu, s-a constatat că societatea B. S.R.L şi-a îndeplinit în mod corespunzător toate obligaţiile privind protecţia mediului înconjurător, conform Raportului de inspecţie al Gărzii de Mediu nr. 35/08.02.2011.

Nediferenţierea între categoriile de deşeuri la nivelul societăţii, nu afectează concluziile raportului de expertiză judiciară, atâta timp cât toate deşeurile de ambalaje au fost predate către operatorii de specialitate. Elementele evidenţiate privind trasabilitatea, ulterior ajungerii ambalajelor la procesatorul final, nu sunt în niciun fel influenţate de diferenţierea iniţială dintre categoriile de deşeuri, în lipsa oricărui element care să conducă la concluzia contrară.

Principiul proporţionalităţii, care a fost analizat de instanţa de recurs în primul ciclu procesual, impune această soluţie. Raţiunea aplicată de Curtea Europeană de Justiţie în evaluarea modului de aplicare a principiului proporţionalităţii este pe deplin justificată şi cu ocazia analizei legalităţii măsurilor stabilite prin actele atacate în cauză.

Obligaţia contribuabilului de a dovedi îndeplinirea obiectivelor privind deşeurile este similară, din punct de vedere juridic, cu obligaţia acestuia de a dovedi incidenţa stării de fapt care atrage deductibilitatea TVA. Pornind de la principiile consacrate de Curtea Europeană de Justiţie, urmează că atunci când organele de control au la îndemâna toate mijloacele pentru a stabili starea de fapt, impunerea în sarcina contribuabilului a unor formalităţi suplimentare cu scopul dovedirii reciclării deşeurilor de ambalaje, este contrară principiului proporţionalităţii.

Instanţa de fond s-a rezumat la simpla afirmaţie în sensul că nu ar fi de un formalism excesiv a se impune diferenţierea iniţială între categoriile de deşeuri metalice. Cu toate acestea, atunci când din datele speţei rezultă că scopul legii a fost îndeplinit, nu se poate reţine că nerespectarea acestei cerinţe poate conduce la obligarea societăţii la plata contribuţiei pentru întreaga cantitate de ambalaje metalice introduse pe piaţă.

Obligaţia de a evidenţia separat deşeurile de ambalaje de cele rezultate din procesul de producţie, în condiţiile în care toate deşeurile metalice au fost predate în vederea reciclării, nu poate conduce la finalitatea plăţii de către sociatatea B. S.R.L. a contribuţiei legale, atâta timp cât rezultă că finalitatea legii, şi anume ca deşeurile de ambalaje să fie reciclate, s-a realizat.

În dovedirea cantităţii de deşeuri metalice rezultate din producţia efectuată în perioada 2007-2011, a fost anexată cererii de recurs, cu titlu exemplificativ, o fişă de producţie din 2007 şi una din 2009, de unde reiese, pentru fiecare comandă, cantitatea de materie primă introdusă în producţie şi cantitatea de deşeuri rezultată.

În perioada supusă controlului fiscal, dispoziţiile legale în materia consecinţelor neîndeplinirii obiectivelor de reciclare erau, cel puţin, susceptibile de doua interpretări, încălcând astfel, în mod evident, principiul certitudinii impunerii.

În speţă, singurul act normativ cu putere de lege, respectiv O.U.G. nr. 196/2005, nu prevede nicio obligaţie de plată a contribuţiei suplimentare pentru diferenţa dintre obiectivele de reciclare în perioada de referinţă.

În raport cu principiul interpretării stricte în materie fiscală, atâta timp cât timp textul legal care fundamentează actele atacate stabilea, inclusiv pentru anul 2010, obligaţia de plată a contribuţiei exclusiv în funcţie de obiectivul de valorificare sau incinerare în instalaţii de incinerare cu recuperare de energie a deşeurilor de ambalaje, obiectiv care este diferit de obiectivul recuperării prin reciclare, este evident că actele de control sunt nelegale. Pe de altă parte, maniera în care a procedat instanţa de fond denotă încălcarea prevederilor art. 3 lit. b) Codul fiscal. şi art. 13 Codul de procedură fiscală, întrucât a instituit în sarcina societăţii obligaţii fiscale de natura contribuţiilor de mediu pentru pretinsa neîndeplinire a obiectivelor de reciclare, obligaţii care, nu erau prevăzute în perioada anterioară adoptării Legii nr. 167/2010.

În subsidiar, recurenta-reclamantă a solicitat casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare primei instanţe, în vederea stabilirii cu exactitate a cantităţii de deşeuri metalice rezultate din producţia societăţii, în perioada 2007 - 2011.

6. Apărările formulate în cauză

6.1. Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata-pârâtă Administraţia Fondului pentru Mediu a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, reiterând, în esenţă, apărările formulate în primă instanţă.

Intimata-pârâtă a susţinut că prima instanţă a prezentat o motivare coerentă, clară şi lipsită de contradicţii, cu dezvoltarea raţionamentului juridic care a condus la pronunţarea hotărârii, printr-o interpretare corectă a normelor legale incidente în cauză.

Recurenta-reclamantă nu a prezentat o situaţie eliberată de agentul economic valorificator, prin care să se evidenţieze distinct cantităţile de deşeuri de ambalaje valorificate, pe tip de material, precum şi metoda de valorificare, conform prevederilor art. 33 alin. (3) lit. c) din Ordinul nr. 578/2006.

Mai mult, din anexele nr. 5, 6 şi 8 ale Raportului de inspecţie fiscală nr. x/13.03.2013, rezultă o diferenţă între cantităţile de deşeuri metalice predate către societăţile colectoare, comparativ cu cantităţile de ambalaj din metal introduse pe piaţă, acestea din urmă fiind într-un număr mult mai redus.

7. Procedura de soluţionare a recursului

Prin rezoluţia completului învestit cu soluţionarea dosarului din data de 03 decembrie 2018, a fost fixat termen de judecată pe a recursului la data de 24 septembrie 2020, în raport de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 din C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

II. Soluţia instanţei de recurs

Înalta Curte, examinând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, constată că recursul declarat de reclamantă este fondat, pentru considerentele care vor fi expuse în continuare.

Motivul de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., republicat, este nefondat.

Hotărârea pronunţată de prima instanţă satisface cerinţele prevăzute de dispoziţiile art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., republicat, în considerentele acesteia regăsindu-se motivele de fapt şi de drept care au determinat formarea convingerii instanţei cu privire la soluţia pronunţată, fiind examinate, efectiv, problemele esenţiale ridicate de părţi.

Sentinţa recurată nu cuprinde motive contradictorii, judecătorul fondului expunând argumentele pe care şi-a întemeiat soluţia de respingere a acţiunii deduse judecăţii, aceste argumente prezentate într-o manieră concisă şi clară, raportându-se în mod necesar, pe de o parte, la susţinerile părţilor şi la mijloacele de probă administrate în litigiu, iar pe de altă parte, la dispoziţiile legale aplicabile raportului juridic.

Din parcurgerea considerentelor hotărârii atacate rezultă că instanţa de fond a procedat la o analiză efectivă a susţinerilor şi respectiv a apărărilor, formulate de părţi pe parcursul procesului şi a înlăturat, argumentat, motivele de nelegalitate formulate de reclamantă în privinţa actelor administrative contestate, explicând raţionamentul pe baza căruia a reţinut, în final, că este neîntemeiată acţiunea cu care a fost învestită.

În aceste condiţii, împrejurarea că recurenta-reclamantă nu împărtăşeşte raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia primei instanţe, nu poate conduce la incidenţa motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., republicat.

Examinând criticile recurentei-reclamante subsumate motivului de casare reglementat de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, Înalta Curte constată că sentinţa atacată reflectă insuficienţa materialului probator administrat în cauză, cu consecinţa cercetării necorespunzătoare a fondului raportului juridic litigios.

Recurenta-reclamantă a supus controlului de legalitate Decizia nr. 43/DJRU/06.06.2013, prin care Administraţia Fondului pentru Mediu a respins contestaţia administrativă formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/13.03.2013, cu privire la suma de 1.198.132 RON, compusă din contribuţie la Fondul pentru Mediu stabilită suplimentar în cuantum de 654.894 RON, majorări de întârziere în cuantum de 445.004 RON şi penalităţi de întârziere în cuantum de 98.234 RON, decizie emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/13.03.2013, pentru perioada 01.01.2008 - 31.12.2011.

Contribuţia a fost stabilită în temeiul prevederilor succesive ale art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 105/2006, cu modificările aduse prin pct. 7 din O.G. nr. 25/2008 şi ulterior prin pct. 10 al O.U.G. nr. 15/2010, modificat prin Legea de aprobare nr. 167/2010, corespunzător perioadelor de activitate a fiecărei norme, fiind datorată de operatorii economici (producători şi importatori) care introduc pe piaţa naţională ambalaje de desfacere şi bunuri ambalate, pentru diferenţa dintre cantităţile corespunzătoare obiectivelor anuale de valorificare sau incinerare în instalaţii cu recuperare de energie a deşeurilor de ambalaje prevăzute de legislaţia în vigoare şi cantităţile efectiv valorificate sau incinerate cu recuperare de energie.

Raportat la starea de fapt reţinută de autoritatea de mediu şi la criticile recurentei-reclamante, problema supusă dezlegării în cauză vizează interpretarea dispoziţiilor legale în ceea ce priveşte îndeplinirea de către reclamantă a obligaţiilor de valorificare şi reciclare a deşeurilor din ambalaje, cu consecinţe directe asupra modului de calcul a contribuţiei la Fondul pentru Mediu, aferentă perioadei 2007 - 2011.

Având în vedere conţinutul actelor normative care reglementează responsabilitatea îndeplinirii obiectivelor de valorificare/reciclare, astfel cum au fost modificate succesiv în perioada de referinţă, în mod întemeiat prima instanţă a reţinut că, în speţă, nu s-a evidenţiat încălcarea principiului certitudinii impunerii, societatea reclamantă având posibilitatea obiectivă de a înţelege sarcina fiscală decurgând din prevederile art. 9 alin. (1) lit. d) şi art. 10 alin. (2) din O.U.G. nr. 196/2005, coroborând aceste texte legale cu reglementările de detaliu cuprinse în H.G. nr. 621/2005 şi în Ordinul Ministrului Mediului şi Gospodăririi Apelor nr. 578/2006.

În dezacord cu susţinerile recurentei-reclamante, comportamentul manifestat de aceasta nu a relevat o preocupare pentru determinarea şi executarea obligaţiei constând în contribuţia de mediu, din înscrisurile existente la dosarul cauzei rezultând că în perioada ianuarie 2007 - 13.03.2013 (data emiterii raportului de inspecţie fiscală contestat), societatea reclamantă nu s-a adresat Administraţiei Fondului pentru Mediu în vederea determinării eventualei sarcini fiscale cu privire la care a afirmat că nu a înţeles-o şi mai mult, a depus declaraţii privind sumele datorate autorităţii pentru mediu în luna decembrie 2007 şi pentru perioada ianuarie - decembrie 2011, evidenţiind în contabilitate aceste obligaţii.

Totodată, examinând concluziile expertizei judiciare de specialitate fiscalitate administrată în primul ciclu procesual, precum şi punctul de vedere exprimat de specialistul în protecţia mediului în rejudecarea cauzei, în mod corect prima instanţă a reţinut că toată cantitatea de deşeuri metalice vândută de reclamantă către operatorii economici valorificatori a fost transmisă de aceştia, la rândul lor, către procesatorul final C. S.A. Hunedoara şi că topirea ambalajelor din deşeuri este inclusă în procesul de bază al procesatorului final, acest proces derulat la C. S.A. Hunedoara circumscriindu-se definiţiei reciclării prevăzută la lit. t) din Anexa nr. 1 la H.G. nr. 621/2005.

Procedând, în continuare, la analiza îndeplinirii celorlalte cerinţe legale pentru luarea în considerare a cantităţilor de deşeuri metalice predate de reclamantă celor patru societăţi valorificatoare, prin prisma prevederilor art. 33 alin. (3) lit. c) din Metodologia aprobată prin Ordinul M.M.G.A. nr. 578/2006, reţinute a fi nerespectate de către autoritatea de mediu, în mod judicios instanţa de fond a constatat că reclamanta a introdus pe piaţă ambalaje metalice, pentru care este obligatorie valorificarea, dar în acelaşi timp, a produs şi deşeuri metalice în activitatea proprie de producţie (conform Declaraţiei nr. 8833/06.12.2013 - Anexa nr. 3 la raportul de expertiză), predând întreaga cantitate de deşeuri către agenţii economici valorificatori în cantităţi care depăşesc totalul deşeurilor din ambalaje metalice introduse pe piaţă

În condiţiile în care predarea deşeurilor s-a efectuat în bloc, fără a fi evidenţiată cantitatea de deşeuri metalice produsă de reclamantă în activitatea de producţie, pentru a se compara această cantitate de deşeuri cu cantitatea care a fost predată de reclamantă către operatorii economici valorificatori şi ulterior, către procesatorul final C. S.A. Hunedoara, în mod corect instanţa de fond a concluzionat că reclamanta nu a făcut dovada predării către societăţile valorificatoare a întregii cantităţi de deşeuri metalice, şi anume, atât a cantităţii rezultate din ambalaje, cât şi a celei provenite din procesul tehnologic de prelucrare a tablei.

În contextul arătat, în acord cu judecătorul fondului, se constată că nediferenţierea dintre cantităţile de deşeuri metalice rezultate din ambalaje şi cele provenite din procedeul tehnologic de prelucrare a tablei, nu permite stabilirea trasabilităţii deşeurilor de ambalaje, neputându-se astfel reţine că reclamanta şi-a îndeplinit în integralitate obiectivele de reciclare prevăzute de lege.

Contrar susţinerilor recurentei-reclamante, Raportul de inspecţie nr. x/8.02.2011, emis de Garda Naţională de Mediu - Comisariatul Judeţean Timiş, evidenţiază îndeplinirea obligaţiilor legale în materie de protecţie a mediului, dar nu menţionează cantitatea exactă de deşeuri metalice rezultate din producţia reclamantei în perioada 2007 - 2011, şi nici perioada în care s-a generat cantitatea indicată, de 19 tone/lună.

În etapa procesuală a recursului, în dovedirea afirmaţiilor în sensul că a predat întreaga cantitate de deşeuri metalice produse/introduse pe piaţă către operatorii specializaţi în prelucrarea acestora, reclamanta a depus la dosar înscrisuri vizând cantităţile de deşeuri metalice provenite din procesul propriu de producţie, în perioada 2007 - 2011.

În raport de înscrisurile depuse la dosar în prezenta cale de atac, instanţa de control judiciar apreciază că se impune completarea materialului probator administrat în cauză prin întocmirea unui supliment la punctul de vedere exprimat de specialistul în protecţia mediului, în vederea stabilirii cu exactitate a cantităţii de deşeuri metalice rezultate din procesul de producţie al reclamantei, în perioada 2007 - 2011, aspect esenţial ce se impune a fi lămurit pentru analizarea îndeplinirii condiţiilor de fond privind obiectivele de valorificare a deşeurilor, conform considerentelor reţinute prin decizia de casare.

Faţă de motivele arătate anterior şi reţinând că, potrivit dispoziţiilor art. 492 alin. (1) C. proc. civ., republicat, proba în discuţie nu poate fi administrată în etapa procesuală a recursului, pentru respectarea principiului dublului grad de jurisdicţie şi asigurarea tuturor garanţiilor procesuale pe care judecata în primă instanţă le conferă părţilor, se impune casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Pentru considerentele expuse, în temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 497 din C. proc. civ., Înalta Curte va dispune admiterea recursului declarat de reclamanta societatea B. S.R.L., casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta B. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 38 din 14 februarie 2018 a Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi trimite cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 07 octombrie 2020.