Justiciability of fiscal guarantee measures following voluntary payment of assessed tax debts

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată la data de 18.04.2016 pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galaţi - Serviciul executare silită şi Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Antifraudă Constanţa, anularea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. A FCT 8483/31.03.2016.

Ulterior, după pronunţarea hotărârii de fond, prin cererea adresată Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal la data de 10 ianuarie 2017, reclamanta S.C. A. S.A. a solicitat, în baza art. 444 C. proc. civ., completarea dispozitivului sentinţei civile nr. 230/CA/21.11.2016 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2016 cu privire la cheltuielile de judecată.

Pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prin întâmpinare, a invocat excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Direcţiei Generale Antifraudă Fiscală, structură fără personalitate juridică, iar pe fond a solicitat respingerea acţiunii ca neîntemeiate.

Pârâta Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galaţi, prin întâmpinare, a invocat excepţia lipsei calităţii sale procesuale pasive.

2. Soluţiile instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 230/CA din 21 noiembrie 2016, Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul Executare Silită şi ANAF - Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă Constanţa şi a dispus anularea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/31.03.2016emise de ANAF - Direcţia Generală Antifraudă; a respins acţiunea formulată în contradictoriu cu Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul Executare Silită, ca fiind formulată în contradictoriu cu o persoană fără calitate procesual pasivă.

Prin decizia civilă nr. 15/CA din 6 februarie 2017, Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis cererea de completare a dispozitivului sentinţei civile nr. 230/CA/21.11.2016 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2016, formulată de reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâta D.G.R.F.P Galaţi - Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul Executare Silită şi Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă Constanţa; a dispus completarea dispozitivului sentinţei civile nr. 230/21.11.2016 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, în sensul că: a admis în parte cererea de obligare la plata cheltuielilor de judecată şi, conform art. 451 alin. (2) C. proc. civ., a obligat pârâţii la 5050 RON cheltuieli de judecată către reclamantă.

3. Cererile de recurs

Împotriva sentinţei civile nr. 230/CA din 21 noiembrie 2016 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal şi a deciziei civile nr. 15/CA din 6 februarie 2017 pronunţate de aceeaşi instanţă a formulat recursuri Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcţiei Regionale Antifraudă 2 Constanţa.

3.1. Prin recursul declarat împotriva sentinţei civile nr. 230/CA din 21 noiembrie 2016 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în reprezentarea Direcţiei Regionale Antifraudă 2 Constanţa, solicită, în baza motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., admiterea recursului, casarea sentinţei şi, rejudecând contestaţia, respingerea acesteia ca neîntemeiată.

În motivarea recursului arată că sentinţa recurată a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material şi că în speţă are calitate de pârât Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, reprezentarea urmând să fie asigurată de către Direcţia Generală Juridică din Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Urmare a verificării de către inspectorii antifraudă din cadrul Direcţiei Regionale Antifraudă 2 Constanţa vizând relaţiile comerciale desfăşurate de A. S.A., în calitate de beneficiar, cu B. S.R.L. şi cu C. S.R.L., s-a constatat că societatea A. S.A. a înregistrat în evidenţa financiar-contabilă documente care nu au la bază operaţiuni reale, în scopul de a se sustrage de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale şi de a obţine avantaje fiscale necuvenite.

Astfel, în ceea ce priveşte relaţia comercială cu B. S.R.L., din nota explicativă semnată de administratorul societăţii, domnul D., reiese că nu există alte documente în afara facturilor, deoarece societatea nu a prestat efectiv serviciile din contract, iar în ceea ce priveşte relaţia comercială cu societatea C. S.R.L., aceeaşi persoană a declarat că societatea nu a efectuat niciun serviciu şi nu a livrat vreo marfă către A. S.A..

Prin urmare, s-a calculat un prejudiciu adus bugetului de stat, în sarcina A. S.A. în sumă totală de 1.290.264 RON, reprezentând TVA în sumă de 774.158 RON şi impozit pe profit în sumă de 516.106 RON şi, conform art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, coroborat cu prevederile OMFP nr. 2605/2010, s-au dispus măsuri asigurătorii, întocmindu-se Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. A_FCT nr. 8483/31.03.2016.

Recurenta-pârâtă relevă comportamentul fiscal al societăţii intimate, care a înregistrat în evidenţa financiar-contabilă facturile emise de cele două societăţi, respectiv cheltuieli care nu au la bază un document justificativ, precizând că prin emiterea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii s-a urmărit protejarea creanţei pe care contestatoarea ar datora-o bugetului general consolidat al statului şi că indisponibilizarea bunului nu echivalează cu executarea lui.

Mai arată că: în timpul controlului societatea a depus la Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galaţi deciziile de corectare a erorilor materiale din deconturile de TVA aferente facturilor fiscale emise de societăţile B. S.R.L. şi C. S.R.L.; în timpul verificărilor, societatea a depus în luna martie 2016, declaraţiile rectificative nr. x/03.03.2016 şi nr. x/04.03.2016 aferente declaraţiilor 101 depuse pentru anii fiscali 2011 şi 2012; societatea a pus la dispoziţia echipei de control ordinul de plată nr. x/01.03.2016 şi ordinul de plată nr. x/01.03.2016 prin care a fost depusă suma de 516.106 RON reprezentând impozit pe profit şi suma de 774.158 RON în contul Trezoreriei Statului.

Susţine că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nu aduce prejudicii funcţionării societăţii, nu afectează activitatea acesteia şi nu generează imposibilitatea societăţii de a-şi continua activitatea, întrucât prin sechestrul asigurător se urmăreşte doar împiedicarea risipirii patrimoniului.

Critică susţinerea instanţei că existenţa pericolului nu poate fi raportată la fapta reţinută în procesul-verbal de inspecţie, deoarece la momentul adoptării măsurii asigurătorii, organul fiscal nu era în situaţia colectării obligaţiilor fiscale, recurenta-pârâtă precizând că potrivit prevederilor legale, emiterea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii se poate lua şi înainte de încheierea controlului.

De asemenea, critică motivarea instanţei de fond în sensul că organul fiscal trebuia să se raporteze în decizie la atitudinea fiscală concretă a societăţii, de natură a conduce la îngreunarea colectării prejudiciului, recurenta-pârâtă susţinând că inspectorii antifraudă din cadrul DRA 2 Constanţa au avut în vedere comportamentul fiscal al societăţii A. S.A., reţinând: cuantumul mare al prejudiciului calculat, în sumă de 1.290.264 RON, raportat la rezultatul financiar al societăţii înregistrat în anul fiscal 2015, profit brut în sumă de 12.046.428 RON; cuantumul mare al datoriilor către furnizori, în sumă de 7.121.757,71 RON, datorii la creditori diverşi în sumă de 2.242.326,22 RON şi datorii pe termen scurt la bănci în sumă de 10.617.215,79 RON; potrivit informaţiilor din baza de date a ANAF - INFOSEC executări silite, au fost emise somaţii pentru sumele datorate bugetului de stat, fiind începute procedurile de executare silită împotriva societăţii A. S.A.

În aceste condiţii, consideră că există pericolul ca societatea să-şi înstrăineze patrimoniul, prejudiciind bugetul de stat, iar faptul că, odată cu individualizarea creanţei şi ajungerea acesteia la scadenţă, în cazul neplăţii, măsurile asigurătorii se transformă în măsuri executorii, reprezintă doar o modalitate de eficientizare a procedurilor de recuperare a creanţelor.

Cu toate acestea, susţine că emiterea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nu echivalează cu demararea procedurii de executare silită, care poate fi efectuată doar în temeiul unui titlu executoriu emis pentru o creanţă fiscală.

Susţine că faptele prin care s-au încălcat de către contestatoare dispoziţiile fiscale în materie dovedesc pericolul social al unor acţiuni ilegale, deoarece prin înregistrarea în evidenţa contabilă a unor documente aferente unor tranzacţii care nu au conţinut economic real, s-a disimulat realitatea, cuantumul prejudiciului calculat fiind ridicat.

3.2. Prin recursul declarat împotriva deciziei civile nr. 15/CA din data de 6 februarie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa - sectia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcţiei Regionale Antifraudă 2 Constanţa solicită, în temeiul motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., admiterea recursului, casarea deciziei şi, rejudecând cererea de completare a dispozitivului sentinţei civile nr. 230/21.11.2016 a Curţii de Apel Constanţa - sectia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, respingerea cererii, ca nefondate.

În motivarea recursului susţine că decizia civilă nr. 15/CA din 6 februarie 2017 cuprinde motive contradictorii, obligând o persoană fără calitate procesuală pasivă la plata cheltuielilor de judecată.

Arată că, deşi a învederat instanţei de fond că în speţă are calitatea de pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, organ de specialitate al administraţiei publice centrale, cu personalitate juridică, reprezentarea urmând să fie asigurată de către Direcţia Generală Juridică din Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, conform art. 155 alin. (1) pct. 2 din C. proc. civ., obligarea Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul Executare Silită la plata cheltuielilor de judecată este eronată, cu atât mai mult cu cât prin sentinţa civilă nr. 230/CA din 21 noiembrie 2016 a Curţii de Apel Constanţa - sectia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a fost respinsă acţiunea în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

4. Apărările intimatei-reclamante

4.1. Intimata-reclamantă S.C. A. S.A. a formulat întâmpinare la recursul declarat împotriva deciziei civile nr. 15/CA/06.02.2017 a Curţii de Apel Constanţa - sectia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, prin care solicită respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei recurate ca temeinică şi legală.

În esenţă, susţine că recursul este inadmisibil în condiţiile în care pârâta nu a uzat şi de procedura prevazută de art. 442 - 444 C. proc. civ., precizând că, în opinia sa, este vorba cel mult de o eroare materială.

Pe fondul recursului, arată că acesta este vădit nefondat, în conditiile în care acţiunea de fond a fost precizată, în sensul că are calitate procesuală pasivă doar Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, întrucât chiar dacă s-ar pune în executare dispozitivul sentinţei recurate, cererea de acordare a cheltuielilor de judecată nu poate fi opusă decât structurii centrale.

4.2. Intimata-reclamantă S.C. A. S.A. a formulat întâmpinare la recursul formulat împotriva sentinţei civile nr. 230/CA/21.11.2016 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, prin care solicită respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei recurate.

Arată că în martie 2016 a corectat erorile găsite de inspectorii fiscali şi a procedat la achitarea integrală a sumelor. Astfel, prin ordinul de plată nr. x/01.03.2016 a achitat impozitul pe profit în sumă de 516.016 RON, iar prin ordinul de plată nr. x/01.03.2016 a achitat suma de 774.458 RON reprezentând TVA, dar, cu toate acestea, la data de 04.04.2016 i-a fost comunicat Procesul-verbal de sechestru pentru bunuri mobile nr. x/31.03.2016 prin care au fost sechestrate bunurile mobile aparţinând societăţii pentru suma de 1.290.264 RON - reprezentând TVA în suma de 774.458 RON şi impozit pe profit în suma de 516.016 RON, sume achitat deja benevol din data de 01.03.2016.

De asemenea, tot la data de 04.04.2016 i-a fost comunicată Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x emisă de Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă Constanţa, prin care s-a stabilit un prejudiciu de 1.290.264 RON, apreciind că se impune aplicarea unei măsuri asiguratorii până la concurenţa sumei de 1.932.975 RON (150% din prejudiciul calculat).

Mai mult, arată că prin sentinţa civilă nr. 8115/22.06.2016 pronunţată de Judecătoria Constanţa în dosarul nr. x/2016, menţinută de Tribunalul Constanţa prin decizia nr. 743/10.05.2018, actele atacate au fost anulate definitiv.

Intimata-reclamantă susţine că achitarea prejudiciului atrage şi încetarea efectelor măsurilor asiguratorii, şi având în vedere intervalul de timp ce a trecut de la luarea măsurii, măsura asiguratorie a rămas fără obiect, iar recursul este lipsit de interes.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa şi decizia recurate în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate.

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante.

Cu titlu preliminar, se constată că recurenta-pârâtă a solicitat repunerea în termenul de recurs, iar prin încheierea din 28.11.2019, Înalta Curte a constatat că recursurile formulate de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcţiei Regionale Antifraudă 2 Constanţa au fost declarate în termen, reţinând lipsa unor comunicări valabile la sediul procesual ales indicat în dosarul de fond.

Reclamanta S.C. A. S.A. a învestit instanţa de contencios administrativ cu o acţiune prin care a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galaţi - Serviciul executare silită şi Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă Constanţa, anularea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. A FCT 8483/31.03.2016.

În ceea ce priveşte recursul formulat împotriva sentinţei civile nr. 230/CA din 21 noiembrie 2016 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, Înalta Curte constată că prin Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/31.03.2016emisă de către Direcţia Regională Antifraudă Constanţa s-a dispus instituirea sechestrului asigurator asupra unor bunuri mobile ale societăţii reclamante, organul fiscal apreciind că există pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau să îşi ascundă ori risipească patrimoniul, îngreunând în mod considerabil colectarea sumelor stabilite în sarcina acestuia.

Potrivit art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015:

"se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii şi sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului, precum şi asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepţionale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Dispoziţiile art. 231 rămân aplicabile", iar conform alin. (5) al aceluiaşi articol:

"decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată şi semnată de către conducătorul organului fiscal competent."

Din analiza textului de lege de mai sus rezultă că măsurile asiguratorii sunt măsuri excepţionale, iar luarea acestora trebuie raportată la o anumită atitudine de rea-credinţă a persoanei vizate, care poate consta, de exemplu, în golirea conturilor societăţii sau vânzarea activelor cu scopul de a se sustrage de la plata obligaţiilor fiscale care îi incumbă.

Or, o asemenea atitudine din partea intimatei-reclamante nu poate fi reţinută în cauza de faţă.

Din contră, la data de 01.03.2016 intimata-reclamantă a achitat integral sumele stabilite de către organul fiscal în sarcina sa.

Astfel, prin ordinul de plată nr. x/01.03.2016 a achitat impozitul pe profit în sumă de 516.016 RON, iar prin ordinul de plată nr. x/01.03.2016 intimata-reclamantă a achitat suma de 774.458 RON reprezentând TVA .

Cu toate acestea, la data de 31.03.2016 Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galaţi - Serviciul Executare Silită a întocmit Procesul-verbal nr. x de sechestru pentru bunuri mobile.

De asemenea, la aceeaşi dată, Direcţia Regională Antifraudă Constanţa a întocmit decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. A FCT 8483/31.03.2016.

În acest context factual, prima instanţă a reţinut în mod corect că nu este vorba despre niciun pericol de sustragere, ascundere ori risipire a patrimoniului societăţii reclamante, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, intimata-reclamantă achitând de bună voie debitele stabilite de către organul fiscal în sarcina sa.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte apreciază că nu se mai impune analizarea celorlalte critici formulate în recurs, câtă vreme creanţele au fost achitate şi, prin urmare, nu mai există niciun temei pentru păstrarea actului de instituire a măsurilor asiguratorii.

În ceea ce priveşte recursul formulat împotriva deciziei civile nr. 15/CA din 6 februarie 2017 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, Înalta Curte constată că prin aceasta s-a admis cererea de completare a dispozitivului sentinţei civile nr. 230/CA/21.11.2016 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, formulată de reclamanta S.C. A. S.A., în sensul admiterii în parte a cererii de obligare la plata cheltuielilor de judecată şi, conform art. 451 alin. (2) C. proc. civ., a obligării pârâţilor la 5050 RON cheltuieli de judecată către reclamantă.

Prin urmare, Înalta Curte constată că, deşi prin sentinţa civilă nr. 230/CA din 21 noiembrie 2016, Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamantă în contradictoriu cu Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul Executare Silită, ca fiind formulată în contradictoriu cu o persoană fără calitate procesual pasivă, prin decizia civilă nr. 15/CA din 6 februarie 2017 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal au fost obligaţi ambii pârâţi la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 5050 RON.

Cu toate acestea, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul Executare Silită nu a formulat recurs împotriva hotărârii prin care a fost obligată la plata cheltuielilor de judecată, astfel că hotărârea nu poate fi reformată pe acest considerent în calea de atac exercitată de o altă parte din proces.

Prin urmare, aspectele invocate de către recurenta-pârâtă prin cererile de recurs sunt nefondate şi nu sunt de natură să conducă la reformarea hotărârilor recurate.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile declarate de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcţiei Regionale Antifraudă 2 Constanţa împotriva sentinţei civile nr. 230/CA din 21 noiembrie 2016 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal şi a deciziei civile nr. 15/CA din 6 februarie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcţiei Regionale Antifraudă 2 Constanţa împotriva sentinţei civile nr. 230/CA din 21 noiembrie 2016 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal şi a deciziei civile nr. 15/CA din 6 februarie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 30 ianuarie 2020.