Transfer pricing comparability method and retroactive tax impact of operational leasing misclassification

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cererea de chemare în judectă

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani:

- Anularea Deciziei nr. 3484/27.05.2016 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, prin care s-a respins primul capăt de cerere din contestaţia fiscală nr. 39904/20.07.2015, formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.06.2016 prin care s-au stabilit obligaţii fiscale suplimentare de plată în cuantum total de 1.285.849 RON (principal şi accesorii);

- Anularea Deciziei nr. 43/07.06.2016 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani, prin care s-a respins cel de-al patrulea capăt de cerere din contestaţia fiscală nr. 39904/20.07.2015 formulată împotriva Deciziei de ajustare nr. IV/1443/01.07.2015, prin care autorităţile fiscale au decis ajustarea în plus a bazei impozabile cu suma de 3.716.481 RON;

- Anularea Deciziei nr. 44/07.06.2016 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani, prin care s-a soluţionat cel de-al treilea capăt de cerere din contestaţia fiscală nr. 39904/20.07.2015 formulată împotriva Dispoziţiei de măsuri nr. IV/6864/01.07.2015 prin care s-a dispus (i) înregistrarea în contabilitate a sumelor stabilite suplimentar privind impozitul pe profit în cuantum de 1.285.849 RON compus din principal şi accesorii şi (ii) diminuarea pierderii fiscale în suma de -5311.569 RON;

- Anularea Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/30.06.2015 împreună cu toate actele subsecvente acestuia, respectiv (i) Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. x/30.06.2016; (ii) Deciziei de ajustare nr. IV/1443/01.07.2015; (iii) Dispoziţia de măsuri nr. IV/6864/01.07.2015.

2. Hotărârea primei instanţe

Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 164 din 31 octombrie 2017, a admis în parte acţiunea formulată de reclamantă, a anulat în parte Decizia nr. 3484/27.05.2016 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, Decizia de impunere nr. x/30.06.2016 şi Raportul de Inspecţie Fiscală nr. x/30.06.2015, emis de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani, pe care le menţine în limita sumei de 56.715 RON, reprezentând impozit pe profit pe anul 2010, precum şi a majorărilor de întârziere şi penalităţilor aferente acestei sume.

Totodată, a anulat Decizia nr. 43/07.06.2016 şi Decizia de ajustare nr. IV/1443/01.07.2015, precum şi Decizia nr. 44/07.06.2016 şi Dispoziţia de măsuri nr. IV/6864/01.07.2015, emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani.

De asemenea, a obligat pârâtele să plătească reclamantei suma de 125.059,23 RON, cheltuieli de judecată.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe au declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. şi pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani, ambele invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

3.1. Recursul formulat de reclamanta S.C. A. SRL

Prin criticile subsumate motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta-reclamantă consideră că prima instanţă a realizat o greşită aplicare a normelor de drept material incidente în cauză cu privire la stabilirea suplimentară a unui impozit pe profit în cuantum de 56.715 RON aferent anului 2010, cu referire la interpretarea Ghidului OCDE.

Se reţine că suma de 56.715 RON aferentă anului 2010 nu poate fi rezultatul direct sau indirect al operaţiunilor de ajustare a preţurilor de transfer efectuate pentru un an ulterior, respectiv 2012.

Singurul impact care poate fi avut în vedere, astfel cum rezultă din analiza făcută de expert, este cel cu privire la micşorarea pierderii fiscale raportată la societate pentru întreaga perioadă supusă controlului fiscal aferentă anilor 2010-2013.

În susţinerea acestui argument, recurenta-reclamantă invocă concluziile raportului de expertiză, în cuprinsul căruia se face o analiză pe fiecare exerciţiu financiar, ocazie cu care se arată că pentru anul 2010 rezultă o diferenţă de impozit pe profit de 56.715 RON, pentru anul 2011 societatea nu datorează impozit pe profit pentru pierderea fiscală de 151.237 RON, pentru anul 2012, nu se datorează impozit pe profit pentru pierderea fiscală de 2.400.154 RON, pentru anul 2013 nu se datorează impozit pe profit, pentru pierderea declarată de 1.509.078 RON.

Astfel utilizarea unei analize de comparabilitate "an cu an" a indicatorilor de profitabilitate obţinuţi de societate în perioada 2010-2013 este eronată şi se impunea efectuarea unei analize de calcul agregate utilizând media ponderată.

Ajustarea preţurilor de transfer pentru anul 2012 are impact doar cu privire la diminuarea pierderii fiscale şi nicidecum nu poate fi incidentă în stabilirea unor sume suplimentare de plată pentru anul 2010.

Deşi expertul desemnat de instanţa de fond a stabilit în mod corect marjele ajustate de adaos comercial pentru fiecare an în parte, 2010 - 2013, precum şi marjele ajustate ale profitului operaţional pentru aceeaşi perioadă, a apreciat în mod eronat că în ceea ce priveşte calculul final, se impune efectuarea unei analize de comparabilitate an cu an a indicatorilor de profitabilitate obţinuţi în perioada 2010-2013.

Abordarea este greşită deoarece pct. 3.76 şi pct. 3.79 din Ghidul OCDE impun eliminarea oricărei influenţe sau decalaje de piaţă care pot avea un impact asupra societăţii, singura metodă corectă fiind aceea a utilizării datelor financiare multianuale.

Utilizarea acestei metode are scopul de minimiza impactul factorilor individuali asupra entităţilor comparabile şi a mediului economic, precum şi a unor factori economici temporari, cum e criza economică.

Instanţa de fond a considerat, în mod greşit că, prin raportare la disp. art. 19 alin. (1) şi (5) din Codul fiscal, nu s-ar impune aplicarea unei metode de calcul agregate, deoarece aceste prevederi legale se aplică doar în cazul contribuabililor controlaţi care nu fac parte dintr-un grup şi cărora nu li se aplică regulile prevăzute în materia preţurilor de transfer.

Recurenta-reclamantă consideră că prima instanţă a stabilit, în mod eronat, obligaţii fiscale suplimentare de plată, reprezentând impozit pe profit, în cuantum de 56.715 RON aferent anului 2010, deoarece cuantumul maxim ce poate fi stabilit este de 10.641 RON, ca urmare a aplicării dispoziţiilor legale ce reglementează leasingul operaţional.

Suma suplimentară este eronată, avându-se în vedere că aceasta nu provine din ajustarea preţurilor de transfer efectuată în anul 2012, ci din calificarea eronată a unor operaţiuni de leasing operaţional efectuate doi ani mai devreme, în 2010, iar cuantumul este greşit calculat.

Societatea a efectuat unele înregistrări eronate în contabilitate, cu privire la operaţiunea de utilizare a utilajelor proprietatea B..

Deşi expertul reţine că suma de 96.664 euro reprezintă o cheltuială cu chiria, specifică unui leasing operaţional, o încadrează eronat în cadrul leasingul-ului financiar şi consideră că este nedeductibilă.

Societatea recunoaşte că suma de 96.664 euro a fost înregistrată în contul 612, iar suma de 94.712 euro în contul 167, deşi întreaga sumă ar fi trebuit să fie înregistrată în contul 612, dar operaţiunea ar fi trebuit să fie analizată în întregul său, deoarece niciun moment nu a fost tratată ca reprezentând un leasing financiar.

În legătură cu greşita cuantificare a sumei suplimentare de plată, fiind în prezenţa unui leasing operaţional, societatea este îndreptăţită să deducă cheltuielile cu ratele de leasing, asimilate unor chirii din punct de vedere fiscal.

3.2. Recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani

Recurenta-pârâtă susţine că sentinţa recurată a fost pronunţată în contradictoriu cu o persoană lipsită de capacitate de folosinţă, respectiv Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani, care este o instituţie fără personalitate juridică.

Această instituţie a fost mandatată să întreprindă toate actele procedurale pentru apărarea Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Iaşi.

Recurenta-pârâtă critică soluţia de respingere a excepţiei inadmisibilităţii cererii de anulare a raportului de inspecţie fiscală, acesta nefiind un act administrativ în sensul disp. art. 41 Codul de procedură fiscală.

Pe fondul pricinii, recurenta-pârâtă susţine că hotărârea primei instanţe a fost dată cu aplicarea greşită a disp. art. 11 Codul de procedură fiscală, art. 14 din Legea nr. 207/2015, OMEF nr. 3055/2009, art. 23 Codul fiscal, OPANAF nr. 222/2008, art. 109 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, art. 2, art. 18 din Legea nr. 554/2004.

Referitor la cheltuielile cu închirierea utilajelor, se arată că la stabilirea stării de fapt fiscale prevalează realitatea economică, potrivit art. 14 din Legea nr. 207/2015, urmând a se considera că neplata facturilor pentru o perioadă de 2 luni consecutive, conduce la concluzia conform căreia contractele încheiate între chiriaş şi proprietar au fost reziliate de plin drept.

Referitor la inexistenţa unor documente justificative, B., în calitate de nerezident, are obligaţia plăţii impozitului pe veniturile obţinute în România, iar reclamanta are calitatea de contribuabil ce are obligaţia reţinerii la sursă a impozitului şi virării la bugetul de stat.

Or, documentele juridice încheiate sub forma unor contracte şi facturi au fost remise cu scopul de a crea aparent obligaţii de plată ale reclamantei, concretizate într-o încărcare nejustificată a cheltuielilor în scopul diminuării profitului impozabil sau a generării de pierdere, pentru a se sustrage de la plata impozitelor datorate.

Referitor la cheltuielile efectuate cu dobânzile aferente împrumuturilor contractate, se susţine că planul de reorganizare a fost încheiat/revizuit la 01.09.2015, după ce inspecţia fiscală a fost finalizată, iar plata efectivă a dobânzilor a intervenit după data emiterii raportului de inspecţie fiscală, la 28.09.2015.

Prin urmare, la dosar nu s-au depus documente din care să rezulte că pentru dobânzile achitate către B. s-a făcut dovada reţinerii şi plăţii impozitului pe veniturile obţinute din România de către nerezident.

Referitor la estimarea preţurilor de transfer şi majorarea bazei de impozitare cu suma de 3.815.866 RON, din analiza informaţiilor transmise de compartimentul specializat din cadrul DGRFP Iaşi, din cele 11 societăţi considerate comparabile, s-a considerat că pentru 8 dintre acestea nu există date suficiente, astfel că au fost luate în considerare doar 3 societăţi.

Diferenţa de venituri existentă între concluziile expertizei judiciare şi cele ale raportului de inspecţie fiscală este dată de faptul că expertul a utilizat indicatorii proveniţi de la 7 societăţi, iar organul fiscal a utilizat indicatorii proveniţi de la 3 societăţi pentru a demonstra că reclamanta nu a practicat preţul de piaţă.

Referitor la datoriile pe care reclamanta le avea în calitate de chiriaş, faţă de proprietarul B., în sensul că acestea erau prescrise, ceea ce nu mai dă dreptul societăţii să achite aceste datorii şi să le considere deductibile, recurenta-pârâtă susţine că acordul de compensare a fost încheiat în data de 30.06.2015, ulterior inspecţiei fiscale, iar buna-credinţă a reclamantei poate fi demonstrată numai dacă aceasta a calculat, reţinut, declarat şi plătit impozitul până la 25.07.2015.

Cu privire la acordarea cheltuielilor de judecată, recurenta-pârâtă susţine că nu a fost respectat principiul proporţionalităţii, cheltuielile fiind excesive în raport cu valoarea, complexitatea cauzei şi cu activitatea desfăşurată de avocatul reclamantei.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

1. Cu privire la excepţia nulităţii recursului formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani, invocată de recurenta-reclamantă.

În motivarea excepţiei, recurenta-reclamantă a arătat că recursul pârâtei nu este motivat în drept, iar niciuna dintre critici nu se încadrează în cele prevăzute expres de disp. art. 488 C. proc. civ.

Înalta Curte urmează să respingă excepţia nulităţii recursului declarat de pârâtă, nefiind întrunite disp. art. 489 C. proc. civ.

Din analiza motivelor de nelegalitate indicate în cuprinsul cererii de recurs, se constată că pârâta a invocat disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., respectiv aplicarea greşită a disp. art. 11 Codul de procedură fiscală, art. 14 din Legea nr. 207/2015, OMEF nr. 3055/2009, art. 23 Codul fiscal, art. 7 Codul fiscal, OPANAF nr. 222/2009, art. 109 din O.G. nr. 92/2003, art. 2 şi art. 18 din Legea nr. 554/2004.

Recurenta-pârâtă a dezvoltat fiecare motiv de recurs în ceea ce priveşte cheltuielile efectuate cu închirierea utilajelor, rezilierea contractelor de închiriere de plin drept; existenţa/inexistenţa documentelor justificative pentru obligaţia de plată a impozitului pe venit, cheltuielile efectuate cu dobânzile aferente împrumuturilor contractate; estimarea preşurilor de transfer şi majorarea bazei de impozitare cu suma de 3.815.806 RON; prescrierea datoriei către B.; cheltuielile de judecată.

Cu privire la inadmisibilitatea cererii de recurs faţă de lipsa capacităţii de folosinţă a ASFP Botoşani şi a calităţii de pârât a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, Înalta Curte se va pronunţa cu ocazia analizării recursului pârâtei.

2. Analiza motivelor de casare

2.1. Referitor la recursul reclamantei S.C. A. SRL

Recurenta-reclamantă critică soluţia primei instanţe din perspectiva greşitei aplicări a normelor de drept material incidente în cauză, aspect ce a generat validarea actelor administrativ-fiscale contestate sub aspectul impunerii la plată a sumei suplimentare în cuantum de 56.715 RON şi întemeierea pe dispoziţiile Ghidului OCDE.

Recurenta-reclamantă consideră că aspectele reliefate de expertul desemnat de instanţă cu privire la ajustarea preţurilor de transfer aferente anului 2012 nu pot avea impact în stabilirea suplimentară a unei sume de plată cu titlu de impozit pe profit aferent anului fiscal anterior, 2010, ci doar cu privire la micşorarea pierderii fiscale raportată de societate pentru întreaga perioadă supusă controlului fiscal, aferent anilor 2010-2013.

Critica este nefondată, avându-se în vedere că expertul a concluzionat în sensul existenţei unei creanţe fiscale pentru perioada 2010-2013 în sumă de 56.715 RON reprezentând impozit pe profit datorat de reclamantă pentru anul 2010.

În realitate, recurenta-reclamantă este nemulţumită de utilizarea unei analize de comparabilitate "an cu an" a indicatorilor de profitabilitate obţinuţi de societate în perioada 2010-2013 şi susţine că metoda corectă este cea a utilizării unei medii ponderate.

Recurenta-reclamantă consideră că metoda "an cu an" folosită încalcă pct. 3.76 şi 3.79 din Ghidul OCDE, care impun a se elimina orice influenţe sau decalaje de piaţă care pot avea un impact asupra societăţii controlate.

Singura metodă viabilă în opinia recurentei-reclamante, este utilizarea datelor financiare multianuale sau agregate.

Recurenta-reclamantă consideră că prima instanţă a interpretat eronat disp. art. 19 alin. (1) şi (5) din Codul fiscal, deoarece alin. (5) teza finală reprezintă o derogare de la disp. art. 19 alin. (1), aplicabil exclusiv în cazul contribuabililor controlaţi care nu fac parte dintr-un grup şi cărora implicit nu li se aplică regulile prevăzute în materia preţurilor de transfer.

Potrivit disp. art. 19 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal:

"tranzacţiile între persoane afiliate se realizează conform principiului preţului pieţei libere, potrivit căruia tranzacţiile între persoanele afiliate se efectuează în condiţiile stabilite sau impuse care nu trebuie să difere de relaţiile comerciale sau financiare stabilite între întreprinderi independente. La stabilirea profiturilor persoanelor afiliate se au în vedere principiile privind preţurile de transfer.

Norma existentă la art. 19 alin. (5) teza finală din Legea nr. 571/2003 este clară, în sensul că în cazul persoanelor afiliate, la stabilirea profitului se au în vedere principiile privind preţurile de transfer, aşadar Înalta Curte consideră că instanţa de fond a realizat o corectă aplicare a textului legal.

În ceea ce priveşte metoda aleasă, deşi recurenta-reclamantă critică metoda de comparabilitate "an cu an", nu arată în concret care sunt lipsurile acesteia, ci doar de ce este necesar să se utilizeze metoda datelor financiare multianuale sau agreate.

Metoda de comparabilitate "an cu an" a fost folosită deoarece s-a observat că marjele ajustate de adaos comercial net şi marjele ajustate ale profitului operaţional aferente anului 2012 sunt mai mici decât limita cuartilei inferioare, astfel că, în mod corect s-a impus ajustarea veniturilor societăţii pentru anul 2012, pentru ca indicatorii de profitabilitate să fie egali cu mediana intervalului de piaţă obţinută pentru societăţi comparabile independente.

Punctul 3.76 din Ghidul OCDE a fost interpretat corect de către prima instanţă, în sensul că dispoziţia are în vedere, în principal, analiza datelor din anul supus evaluării şi, în subsidiar, datele din anii precedenţi, astfel că nu este impusă obligativitatea folosirii metodei de comparaţie agregate.

De asemenea, pct. 3.79 din Ghidul OCDE arată că utilizarea datelor multianuale poate fi folosită numai pentru îmbunătăţirea exactităţii intervalului de comparare, or, în speţă, recurenta-reclamantă nu a arătat, în concret, consecinţele utilizării acestei metode.

Criticile cuprinse în cererea de recurs sunt prezentate la nivel teoretic, în sensul că metoda ar putea minimiza impactul unor evenimente de sezon, tendinţe ale sectorului în care activează societatea, factori economici temporari, dar nu conduc la concluzia că metoda validată de prima instanţă încalcă dispoziţiile legale în materie ori că judecătorul fondului a interpretat şi aplicat greşit prevederile referitoare la preţurile de transfer şi la calculul impozitului pe profit pentru anul 2010.

Cu privire la stabilirea greşită a cuantumului de 56.715 RON aferent anului 2010,recurenta-reclamantă susţine că acesta este de doar 10.641 RON, ca urmare a aplicării dispoziţiilor legale ce reglementează leasingul operaţional.

Se susţine că suma în cuantum de 56.715 RON provine din calificarea eronată a unor operaţiuni de leasing ca fiind leasing financiar, când în realitate este vorba despre un leasing operaţional, existând o eroare în contabilitate, deoarece cheltuielile cu întreaga chirie au fost înregistrate în două conturi distincte - 612 şi 167, când ar fi trebuit ca suma să fie înregistrată integral doar în contul 612.

Înalta Curte constată, în acord cu concluziile primei instanţe, că nu s-a realizat rectificarea înregistrărilor contabile, iar acordul din 01.10.2008 stabileşte achiziţionarea de către societate a utilajelor după finalizarea contactelor de închiriere, astfel că nu se justifică cheltuiala cu chiriile, mai ales că utilajele au fost înregistrate ca mijloace fixe de către recurenta-reclamantă, iar societatea nu plătea chiria până la cesiunea definitivă a utilajelor.

2.2. Cu privire la recursul formulat de recurenta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani

2.2.1. Excepţia lipsei capacităţii procesuale de folosinţă a pârâtei Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani poate fi invocată, în temeiul art. 56 alin. (3), teza I C. proc. civ., în tot cursul procesului, astfel că Înalta Curte consideră că o astfel de cerere, existentă în cadrul motivelor de nelegalitate a sentinţei recurate, este admisibilă.

Excepţia este însă neîntemeiată, deoarece în materia contenciosului administrativ, în speţă a contenciosului administrativ fiscal, emitentul actului poate sta în proces în calitate de pârât chiar dacă acesta nu are personalitate juridică, în virtutea capacităţii sale de drept administrativ.

Capacitatea de drept administrativ reprezintă tocmai aptitudinea autorităţii publice de a emite acte administrative în executarea unor prerogative de putere publică ce determină şi calitatea procesuală pasivă într-un litigiu de contencios administrativ, ceea ce este şi cazul intimatei-pârâte AJFP Botoşani ce a emis parte din actele administrative a căror anulare s-a cerut în prezenta cauză.

2.2.2. Excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală urmează să fie respinsă, avându-se în vedere că autoritatea în discuţie nu a fost chemată ca parte în proces şi nici nu a fost citată, fiind doar o eroare a recurentei-pârâte.

2.2.3. Excepţia inadmisibilităţii cererii privind anularea raportului de inspecţie fiscală invocată şi în faţa instanţei de fond a fost respinsă în mod corect de judecătorul fondului, în raport de disp. art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, conform cărora instanţa este competentă să se pronunţe, în afara situaţiilor prev. de art. 1 alin. (6) şi asupra legalităţii operaţiunilor administrative care au stat la baza emiterii actului supus judecăţii.

Raportul de inspecţie fiscală face parte din categoria operaţiunilor administrative premergătoare emiterii deciziei de impunere şi a deciziei de soluţionare a contestaţiei administrativ-fiscale, urmând ca motivul de nelegalitate privitor la respingerea excepţiei inadmisibilităţii să fie respins ca nefondat.

2.2.4. Cu privire la motivele de nelegalitate aduse soluţiei primei instanţe, pe fondul pricinii

Recurenta-pârâtă critică cele reţinute de prima instanţă în privinţa constatării organului fiscal, conform căreia contractele încheiate între chiriaş şi proprietar au fost reziliate de plin drept, întrucât reclamanta nu a achitat facturile pe o perioadă contractuală de 2 luni consecutive.

Consideră recurenta-pârâtă că s-au încălcat astfel prevederile art. 11 Codul de procedură fiscală, care dau prevalenţă economicului şi nu juridicului.

Înalta Curte va respinge critica, ţinând seama că astfel cum a arătat şi prima instanţă, pactul comisoriu privind rezilierea de plin drept a contractului de închiriere a utilajelor a fost eliminat prin acte adiţionale, la 01.11.2009, anterior perioadei verificate - 2010-2013, iar neplata chiriei nu reprezintă o încălcare a disp. art. 11 Codul de procedură fiscală, ci poate avea alte consecinţe fiscale.

Cu privire la existenţa/inexistenţa unor documente justificative care să probeze închirierea utilajelor, Înalta Curte reţine că societatea a prezentat facturile justificative, potrivit disp. art. 146 alin. (19) Codul fiscal, acestea cuprind elementele obligatorii prevăzute de lege, fapt necontestat de recurenta-pârâtă şi concluzionat de către expertul desemnat în cauză.

Presupunerea recurentei-pârâte în sensul că societatea dacă ar fi plătit chiria, aceasta ar fi condus la obligaţia achitării de către nerezidentul B. a unui impozit pe venit, nu poate fi reţinută în sensul în care nu ar exista documente justificative care să probeze realitatea operaţiunii de închiriere a utilajelor, cele două chestiuni fiind distincte, mai ales că recurenta-reclamantă nu are ea însăşi obligaţia plăţii acestui impozit.

Referitor la cheltuielile efectuate cu dobânzile aferente împrumuturilor contractate, se constată că recurenta-pârâtă, în faţa instanţei de fond, a arătat că aceste cheltuieli sunt nedeductibile, deoarece împrumuturile au fost făcute cu titlu gratuit.

Prima instanţă a concluzionat că societatea a înregistrat cheltuielile cu dobânda în contabilitate şi că erau îndeplinite criteriile de îndatorare, or, în faţa instanţei de recurs recurenta-pârâtă invocă faptul că plata s-a realizat după emiterea raportului de inspecţie fiscală la 28.09.2015, iar înlăturarea constatărilor inspectorilor fiscali potrivit cărora contractele au fost încheiate cu scopul diminuării profitului, s-a făcut pe baza unor documente ce au fost emise ulterior inspecţiei fiscale.

Documentele în discuţie au fost depuse cu ocazia soluţionării unei acţiuni juridice, iar recurenta-pârâtă nu a combătut în niciun mod aceste înscrisuri, or rolul unei proceduri judecătoreşti este acela de a soluţiona cauza pe baza probelor administrate în dosar şi cunoscute de părţile procesului, condiţie îndeplinită în speţă.

Cu privire la estimarea preţurilor de transfer şi majorarea bazei de impozitare cu suma de 3.815.806 RON, recurenta-pârâtă arată că diferenţa de venituri între expertiză şi raportul de inspecţie fiscală se datorează exclusiv faptului că expertul a utilizat indicatorii proveniţi de la 7 societăţi, iar organul fiscal a utilizat indicatorii proveniţi de la 3 societăţi, din cele 11 alese.

Critica este nefondată, deoarece expertul şi, implicit instanţa de fond, au demonstrat că mai existau 4 societăţi comparabile din punct de vedere al activităţii desfăşurate, asupra cărora organele de inspecţie fiscală au reţinut că nu există informaţii, însă, s-a demonstrat prin probele depuse la dosar, că acestea trebuie introduse în eşantionul de comparabilitate.

Recurenta-pârâtă a arătat prin motivele de recurs că, la data accesării bazei de date nu s-au găsit informaţiile necesare, or, o asemenea critică nu se încadrează în niciunul dintre motivele prevăzute de art. 488 C. proc. civ.

În ceea ce priveşte incidenţa prescripţiei, precum şi faptul că aceasta nu mai permite societăţii să îşi achite datoriile, recurenta-pârâtă susţine că instanţa de fond a luat în considerare înscrisuri întocmite după finalizarea inspecţiei fiscale şi că pentru dovedirea bunei-credinţe ar trebui ca reclamanta să depună la dosar dovada îndeplinirii obligaţiilor fiscale pentru calcularea, reţinerea, declararea şi plata impozitului datorat pentru veniturile obţinute de B., în România.

Cum se poate observa, recurenta-pârâtă nu aduce nicio critică soluţiei instanţei de fond asupra problemei prescripţiei, astfel că, în calea de atac a recursului nu pot fi analizate argumente care nu au fost puse în discuţie anterior pronunţării hotărârii recurate.

În fine, recurenta-pârâtă critică soluţia primei instanţe de obligare a sa la plata cheltuielilor făcute de reclamantă cu apărarea, considerând că suma este disproporţionată în raport cu valoarea, complexitatea cauzei şi activitatea desfăşurată de avocat.

Înalta Curte va respinge ca inadmisibilă această critică, ţinând seama de Decizia nr. 3/20.01.2010 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, Completul pentru soluţionarea recursurilor în interesul legii, conform căreia, motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanţa de fond s-a pronunţat, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) C. proc. civ., asupra proporţionalităţii cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaţilor solicitate de partea care a câştigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prev. de art. 488 alin. (1) C. proc. civ. .

Faţă de acestea, în temeiul art. 496 C. proc. civ., coroborate cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, urmează a se respinge recursurile ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursului pârâtei Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani, invocată de recurenta-reclamantă.

Respinge recursurile, formulate de reclamanta S.C. A. S.R.L. şi de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Botoşani împotriva sentinţei nr. 164 din 31 octombrie 2017 a Curţii de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 17 septembrie 2020.