Audit authority’s mandate to individually detail and monitor long-standing receivables in accounting records

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 27.10.2017, reclamanta Compania Naţională Loteria Română S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Curtea de Conturi a României, anularea în parte a încheierii nr. 26/10.10.2017, în sensul admiterii contestaţiei şi anulării măsurilor dispuse la pct. I.2.a), I.2.b), I.2.c) şi I.2.d) din decizia nr. 11/07.08.2017.

1.2. Soluţia primei instanţe

Prin sentinţa nr. 1998 din 26 aprilie 2018, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamanta Compania Naţională Loteria Română S.A., în contradictoriu cu pârâta Curtea de Conturi a României, ca nefondată.

1.3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei pronunţată de instanţa de fond, reclamanta Compania Naţională Loteria Română S.A. a formulat recurs solicitând ca în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. să se dispună casarea hotărârii atacate şi rejudecând cauza să se dispună admiterea acţiunii aşa cum a fost formulată cu consecinţa anulării măsurilor dispuse la pct. I.2.a), I.2.b), I.2.c) şi I.2.d) din decizia nr. 11/07.08.2017emisă de pârâta intimată.

În motivarea opţiunii sale procesuale reclamanta recurentă a susţinut următoarele:

În mod greşit instanţa de fond a reţinut constatările auditorilor publici externi, potrivit cu care evidenţa contabilă a creanţelor şi datoriilor nu a fost detaliată pe analitic şi în funcţie de termenul de încasare, astfel încât să poată fi asigurată obţinerea de informaţii detaliate referitoare, atât la prescrierea sumelor de incasat, cât şi la structura creanţelor pe fiecare debit.

Evidenţa contabilă a creanţelor şi datoriilor Companiei este organizată pe analitice distincte şi pe fiecare partener în parte, şi oferă informaţii detaliate referitoare la structura creanţelor pe fiecare debit, reclamanta exempificând modul de organizare al conturilor.

Aşadar, din evidenţele contabile ale C.N.L.R. S.A. pot fi obţinute, în orice moment, date şi informaţii referitoare la orice debitor/partener. Poate fi obţinută o balanţă a subconturilor de creanţe care compun contul analitic sau o fişă a contului.

Fiecare analitic din balanţă de verificare este organizat pe fiecare partener/debitor în parte astfel că în orice moment se poate cunoaşte şi urmări, debitul aferent fiecărei persoane fizice sau juridice în parte. Mai mult, în orice moment se pot cunoaşte mişcările aferente fiecărui partener (fişa contului pe partener).

Codul de partener funcţionează ca un subanalitic al unui analitic al contului.

Din cele menţionate mai sus, rezultă clar că evidenţa contabilă a creanţelor este organizată pe analitice astfel încât pot fi obţinute date/informaţii în orice moment despre orice partener/debitor. Fiecărui partener/debitor, persoană fizică sau juridică îi este atribuit un cod unic care poate furniza informaţii despre acesta în orice moment.

Creanţele deja înregistrate în evidenţa contabilă se urmăresc periodic. Prin fişa postului, sunt stabilite atribuţii pentru salariaţi să analizeze şi să urmărească conturile contabile pe care le gestionează.

Atât constituirea, urmărirea şi încasarea creanţelor cât şi înregistrarea datoriilor şi modul de urmărire a achitării acestora sunt gestionate la nivelul fiecărei structuri organizatorice, la nivel central şi la nivel teritorial, care au atribuţii specifice în domeniul care a condus la înregistrarea creanţelor sau datoriilor, existând atribuţii stabilite prin fişe ale posturilor.

Pentru recuperarea pe cale judecătorească a creanţelor Direcţia Juridică - Serviciul Contencios şi Autorizări iniţiază acţiuni în instanţa pe baza aprobării de către conducerea companiei a notelor de fundamentare elaborate de structurile funcţionale ale companiei care au atribuţii specifice în activitatea care a condus la înregistrarea creanţelor.

Chiar dacă programul informatic de contabilitate nu permite elaborarea unor rapoarte care să grupeze creanţele în funcţie de vechimea acestora, urmărirea creanţelor în funcţie de vechimea acestora se face la nivel teritorial în fiecare punct de lucru judeţean dar şi la nivel central. Lunar, odată cu închiderea şi transmiterea balanţelor de verificare în vederea întocmirii balanţei de verificare centralizate, unităţile teritoriale transmit către Direcţia Economică, componenta soldurilor conturilor grupate pe termene de vechime.

Din punct de vedere contabil se consideră că datoriile şi creanţele sunt prezentate în situaţiile financiare grupate în datorii pe termen lung/scurt şi pe date legate de plăţi restante pentru furnizori cu depăşiri de 30 zile, 90 zile şi peste 1 an şi pe date privind creanţele restante. Aceste date se extrag pe baza informaţiilor avute la dispoziţie fără a fi necesară o evidenţă analitică.

În mod greşit Curtea de Apel a reţinut ca legale constatările auditorilor publici externi, conform căruia prejudiciul constatat şi stabilit prin Decizia nr. 3/2011 emisă de Curtea de Conturi a României, nerecuperat şi pentru care nu au fost stabiliţi debitori, nu a fost evidenţiat şi înregistrat în evidenţa contabilă, concomitent cu stingerea creanţei motivată de prescriere.

Înregistrarea în contabilitate a drepturilor de creanţă rezultate în urma prejudiciului constatat a fost făcută în conformitate cu măsurile dispuse de ANAF - DGAMC prin Dispoziţia obligatorie nr. 91605/20.02.2015. Prejudiciul constatat de Curtea de Conturi a României prin Decizia nr. 3/2011 a fost înregistrat în evidenţa contabilă în analitic distinct 461.09 pe fiecare măsură/litigiu în parte, având în vedere că la momentul înregistrării în contabilitate nu se cunoştea debitul pentru fiecare persoană în parte. Decizia nr. 3/2011 a Curţii de Conturi a României nu a stabilit prejudiciul pe fiecare persoana în parte iar în instanţă au fost deschise litigii în răspundere patrimonială în solidar.

La data înregistrării in contabilitate, C.N.L.R. S.A. nu a deţinut documente justificative pentru ca prejudiciul să fie evidenţiat pe persoana fizică/juridică. Nici Dispoziţia Obligatorie nr. 91605/20.02.2015, prin care s-a dispus înregistrarea pe venituri, a prejudiciilor, nestabilite de o instanţa de judecată, nu a individualizat pe fiecare persoana în parte valoarea prejudiciului.

În conformitate cu Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 2634/2015 privind documentele financiar-contabile, cu modificările şi completările ulterioare, Deciziile Curţii de Conturi nu se regăsesc printre documentele justificative de înregistrare în contabilitate a unor debite.

Prin urmare, se apreciază că C.N.L.R. S.A. nu a încălcat prevederile legislative privind înregistrarea în contabilitate a creanţelor şi că a respectat prevederile invocate de Curtea de Conturi din Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementarilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale si situaţiile financiare anuale consolidate.

De asemenea, serviciul dedicat activităţii de evidenţă contabilă din cadrul C.N.L.R. S.A. respectă principiul înregistrării cronologice şi sistematice a creanţelor si datoriilor.

Instanţa de fond a apreciat în mod eronat legalitatea constatărilor auditorilor publici externi, potrivit cu care C.N.L.R. S.A. are înregistrate la data de 31.12.2015, debite neîncasate mai vechi de 3 ani, valoarea acestora fiind de 2.530.778,89 RON, din totalul de 78.278.262,27 RON, împrejurare cauzata de neevidenţierea creanţelor în funcţie de termenul de încasare a acestora, existând posibilitatea prescrierii sumelor.

Pentru remedierea acestei deficienţe, Curtea de Conturi a României a dispus în sarcina conducerii Companiei luarea masurilor legale în vederea încasării creanţelor existente la nivelul companiei, după efectuarea unei analize complete a cauzelor care au generat menţinerea acestora în sold şi demararea procedurilor de recuperare în cazul celor neachitate la termen, conform prevederilor legale.

În motivarea respingerii argumentelor reclamantei, se arata că acestea nu ar fi susţinute cu documente sau acţiuni efectuate de către companie astfel încât creanţele existente la nivelul companiei să fie încasate, cât şi cele neachitate la termen să fie recuperate.

Constatările echipei de control sunt nereale, având în vedere faptul că în timpul controlului echipa de control a avut la dispoziţie situaţia litigiilor C.N.L.R. S.A. şi ar fi putut să constate că pentru toate creanţele neîncasate există demarate acţiuni de recuperare a acestora în termenul de prescripţie (acţiuni în instanţa, angajamente de plata, executări silite etc.) şi că acestea sunt urmărite constant, însă în mod neîntemeiat echipa de control nu le-a luat în considerare.

Or, constatările echipei de control cum că nu ar fi urmărite creanţele companiei sunt nereale şi sunt contrazise de documentele anexate acţiunii introductive, care nu au fost analizate de instanţa de fond.

Contrar considerentelor sentinţei de fond, se arată că evidenţa creanţelor este organizată în cadrul C.N.L.R. S.A., la nivelul Aparatului Central şi la nivelul fiecărei structuri teritoriale în parte, pe analitice distincte şi pe fiecare debitor/client/partener în parte.

Creanţele înregistrate în evidenţa contabila se urmăresc periodic. Regulamentul de Organizare şi Funcţionare al C.N.L.R. S.A. detaliază modul de organizare a companiei si a subdiviziunilor sale organizatorice, stabileşte regulile de funcţionare, atribuţiile, competentele si responsabilităţile pe nivele ierarhice, sistemul de relaţii si competente manageriale în cadrul companiei, în vederea realizării scopului şi obiectului de activitate.

Evidenţa creanţelor în funcţie de termenul de încasare este urmărită operativ de structurile care derulează contractele respective inclusiv prin întocmirea unor note de fundamentare şi transmiterea acestora către Departamentul Juridic pentru a lua măsurile de recuperare a creanţelor.

Concluzionând, recurenta susţine că nu este necesară şi oportună detalierea în conturi analitice în funcţie de termenul de încasare/plata, aceste evidente fiind organizate operativ la nivelul compartimentelor derulatoare de contracte.

C.N.L.R. S.A. are organizată evidenţa contabilă a clienţilor incerţi şi debitori în litigiu, urmând ca înregistrarea distinctă în contabilitate în conturi analitice de creanţe incerte altele decât clienţii să fie făcută pe măsura ce sunt primite documente justificative.

Analiza şi urmărirea recuperării sumelor se realizează de serviciile derulatoare de contracte cu sprijinul Direcţiei Juridice, sumele fiind menţinute în sold până la finalizarea acţiunilor în instanţă, iar la nivelul C.N.L.R. S.A. sunt deja stabilite responsabilităţi pe fluxul derulării de contracte inclusiv pe etapa privind încasarea/plata.

1.4. Apărările formulate în cauză.

Prin întâmpinare intimata Curtea de Conturi a României a solicitat respingerea recursului reclamantei ca nefondat, apreciind că hotărârea instanţei de fond prin care a fost confirmată legalitatea actelor administrative emise de pârâtă este pronunţată cu interpretarea şi aplicarea corectă a normelor de drept material aplicabile.

II. Considerentele şi soluţia instanţei de recurs

2.1. Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat potrivit considerentelor ce vor fi expuse în cele ce urmează.

Prin actele administrative supuse de reclamantă controlului jurisdicţional de legalitate s-a dispus de auditorii publici externi din cadrul Curţii de Conturi a României, în exercitarea atribuţiilor şi competenţelor sale, ca reclamanta să dispună înregistrarea în contabilitate, în funcţie de termenul de încasare, a drepturilor de creanţă pe fiecare debitor în parte, înregistrarea distinctă în contabilitate a tuturor creanţelor incerte în contul 4118 "Clienţi incerţi sau în litigiu" sau în conturi analitice ale conturilor de creanţe, pentru alte creanţe decât clienţii, în corelaţie cu stadiul litigiilor înregistrate la nivelul Companiei. S-a mai dispus încasarea creanţelor existente la nivelul Companiei, după efectuarea unei analize complete a cauzelor care au generat menţinerea acestora în sold, şi demararea procedurilor de recuperare în cazul celor neachitate la termen, conform prevederilor legale şi elaborarea unei proceduri operaţionale în sensul cuprinderii întregului flux de operaţiuni privind încasarea şi urmărirea tuturor creanţelor, respectiv stabilirea clară a structurilor/persoanelor implicate în acest proces, în vederea fragmentărilor de comunicare şi de neîncasare a creanţelor datorate CNLR S.A.

Instanţa de fond a dispus respingerea acţiunii reclamantei ca nefondată apreciind că măsurile dispuse la pct. 1.2.a), I.2.b), I.2.c) şi I.2.d) din decizia nr. 11/07.08.2017, anterior enunţate, sunt legale şi temeinice, pronunţând astfel o hotărâre cu aplicarea corectă a normelor de drept material aplicabile, criticile reclamantei sub acest aspect fiind în consecinţă nefondate.

Trebuie subliniat că aceste măsuri au fost dispuse urmare a constatărilor echipei de audit că reclamanta CNLR S.A. avea înregistrate la data de 31.12.2015, debite neîncasate mai vechi de 3 ani, valoarea acestora fiind de 2.530.778,89 RON, din totalul de 78.278.262,27 RON. S-a mai constatat că a fost menţinută în soldul conturilor de creanţe suma de 44.458.381,65 RON, reprezentând drepturi de creanţă asupra debitorilor, rezultate în urma neîncasării prejudiciilor constatate şi stabilite prin Decizia nr. 3/2011 de Curtea de Conturi a României, pentru care la data controlului erau declanşate litigii, iar în contabilitate erau evidenţiate drepturile de creanţă pe total măsură/litigiu şi nu pe fiecare debitor în parte. De asemenea, s-a mai reţinut în urma controlului că drepturile de creanţă care fac obiectul acţiunilor în instanţă în vederea recuperării prejudiciului (rezultate în urma neîncasării prejudiciilor constatate şi stabilite prin Decizia nr. 3/2011 de Curtea de Conturi a României), au fost diminuate cu suma de 40.458.900,2 RON, ca urmare a prescrierii a dreptului material la acţiune.

Contrar susţinerilor reclamantei recurente, evidenţa contabilă a acestor creanţe nu a fost detaliată pe analitic şi în funcţie de termenul de încasare, astfel încât să poată fi asigurată obţinerea de informaţii detaliate referitoare atât la prescrierea sumelor de încasat cât şi la structura creanţelor pe fiecare debit. O evidenţă corespunzătoare, conform celor dispuse de organul de control, ducea la identificarea mai rapidă a creanţelor aflate la limita expirării termenului de prescripţie şi declanşarea litigiilor pentru provocarea efectului întreruptiv de prescripţie. Evidenţa contabilă organizată de recurentă în perioada verificată cuprindea doar informaţii referitoare la creanţele restante pe fiecare debit în parte.

În cazul creanţelor incerte sau în litigiu acestea nu au fost înregistrate distinct în contabilitate în contul 4118 "Clienţi incerţi sau în litigiu" sau în conturi analitice ale conturilor de creanţe, pentru alte creanţe decât clienţii, echipa de control nefiind în măsură a realiza o corelaţie între situaţia litigiilor înregistrate la nivelul companiei ce au ca obiect neîncasarea de facturi, comisioane sau penalităţi de întârziere şi creanţele incerte/în litigiu.

Recurenta - reclamantă a prezentat o serie de aspecte cu privire la evidenţele contabile ale Companiei susţinând că pot fi obţinute în orice moment, date şi informaţii referitoare la orice debitor/partener, dar aşa cum s-a reţinut în mod just de instanţa de fond, tocmai această conduită a dus la neevidenţierea creanţelor în funcţie de termenul lor de încasare, cu consecinţa neîncasării unor debite mai vechi de 3 ani în valoare totală de 2.530.778,89 RON.

Recurenta - reclamantă a mai arătat că înregistrarea în contabilitate a creanţelor rezultate în urma abaterilor constatate prin Decizia nr. 3/2011 a fost făcută în conformitate cu măsurile dispuse de ANAF - DGAMC prin Dispoziţie obligatorie 91605/20.02.2015.

Aceste susţineri sunt eronate, aşa cum pretinde intimata, neavând vreo legătură cu abaterea constatată de echipa de audit. Aşa cum s-a reţinut de instanţa de fond, abaterea constatată de către echipa de control a fost aceea că entitatea verificată nu a evidenţiat, extra-bilanţier, sumele nerecuperate urmare a soluţiilor dispuse de instanţele de judecată, de prescriere a dreptului material la acţiune, în vederea recuperării prejudiciului de la persoanele acţionate în instanţă şi nu aceea de înregistrare în contabilitate a valorii prejudiciilor, în conformitate cu măsurile dispuse de ANAF - DGAMC prin Dispoziţia nr. 91605/20.02.2015.

Pretenţia recurentei că analiza şi urmărirea recuperării sumelor se realizează de serviciile derulatoare de contracte cu sprijinul Direcţiei Juridice, că acestea se menţin în sold până la finalizarea acţiunilor în instanţă, nu poate fi reţinută, întrucât această conduită pretinsă nu este susţinută cu documente sau acţiuni concrete efectuate de către reclamantă, astfel încât, să demonstreze de o manieră convingătoare că spre o bună gestiune a patrimoniului său a recuperat creanţele evidenţiate defectuos în contabilitatea sa.

În acest sens, în mod corect au fost menţinute de instanţa de fond ca fiind temeinice şi legale măsurile dispuse la pct. 1.2 d) din Decizia nr. 11/2017, prin care s-a stabilit în sarcina conducerii reclamantei obligaţia elaborării unei proceduri operaţionale în sensul cuprinderii întregului flux de operaţiuni privind încasarea şi urmărirea tuturor creanţelor, respectiv stabilirea clară a structurilor/persoanelor implicate în proces (...), întrucât recurenta - reclamantă deşi a susţinut că există deja responsabilităţi stabilite, nu a prezentat însă probe din care să rezulte că a întocmit o astfel de procedură operaţională.

Referitor la măsura de evidenţiere în contabilitate a drepturilor de creanţă pe fiecare debitor în parte, pentru care în prezent pe rol se află litigii, reclamanta susţine că la data înregistrării în contabilitate, C.N.L.R. S.A. nu a deţinut documente justificative pentru ca prejudiciul să fie evidenţiat pe persoana fizică/juridică şi nici Dispoziţia Obligatorie nr. 91605/20.02.2015, prin care s-a dispus înregistrarea pe venituri, a prejudiciilor, nestabilite de o instanţa de judecată, nu a individualizat pe fiecare persoana în parte valoarea prejudiciului.

Însă sarcina identificării în concret a prejudiciului individual, pentru fiecare debitor, aparţinea reclamantei, potrivit acestei dispoziţii obligatorii, ceea ce a şi făcut, prealabil declanşării fiecărui litigiu în parte, fără însă a evidenţia din punct de vedere contabil în concret drepturile de creanţă pe fiecare debitor în parte.

Prin urmare, măsurile din decizia nr. 11/07.08.20177 emisă de Curtea de Conturi, supuse analizei sunt legale, astfel că hotărârea instanţei de fond care a validat acest act administrtiv este dată cu aplicarea şi interpretarea corectă a normelor de drept material aplicabile.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru toate considerentele expuse de fapt şi de drept expuse, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) C. proc. civ. va respinge recursul reclamantei Compania Naţională Loteria Română S.A. împotriva sentinţei nr. 1998 din 26 aprilie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de Compania Naţională Loteria Română S.A. împotriva sentinţei nr. 1998 din 26 aprilie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 17 septembrie 2020.