Validity of secondary norms setting purchase price for inherited securities: no violation of fiscal code exemptions for inheritance

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 9.02.2017, reclamanta A., în contradictoriu cu pârâţii MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE şi AUTORITATEA DE SUPRAVEGHERE FINANCIARĂ, a solicitat:

- anularea dispoziţiilor art. 4, alin. (2), lit. g) din Normele privind determinarea, reţinerea şi virarea impozitului pe câştigul de capital rezultat din transferul titlurilor de valoare, obţinut de persoanele fizice, aprobate prin Ordinul nr. 3483/26.11.2008 emis în comun de Ministerul Economiei şi Finanţelor şi de Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare.

- obligarea pârâţilor la repararea pagubei cauzate, care constă în valoarea impozitului achitat ca urmare a aplicării actului normativ nelegal, în cuantum de 6.889 RON.

- obligarea pârâţilor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de proces.

Prin sentinţa civilă nr. 3586 pronunţată în data de 10 octombrie 2017, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea în anulare formulată de reclamanta A. în contradictoriu cu pârâţii MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE şi AUTORITATEA DE SUPRAVEGHERE FINANCIARĂ, ca nefondată, respingând, ca inadmisibilă şi acţiunea în despăgubiri.

Împotriva sentinţei nr. 3586 din data de 10 octombrie 2017 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a formulat cerere de recurs reclamanta A., încadrând în drept criticile sale în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ.

Împotriva recursului promovat de reclamantă au formulat întâmpinări intimaţii -pârâţi Ministerul Finanţelor Publice şi Autoritatea de Supraveghere Financiară, în cadrul cărora au solicitat respingerea recursului şi menţinerea sentinţei de fond şi pe cale de consecinţă respingerea cererii de chemare în judecată, ca nefondată.

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal, precum şi măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

Faţă de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) şi art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispoziţiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanţelor judecătoreşti, precum şi pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. şi dispoziţiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanţelor judecătoreşti, prin rezoluţie s-a fixat primul termen de judecată la data de 12 mai 2020, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

În cadrul motivelor de recurs recurenta-reclamantă invocă următoarele aspecte de nelegalitate.

În raport de dispoziţiile art. 488 alin. 1 pct. 6 C. proc. civ. recurenta-reclamantă invocă faptul că soluţia de fond contestată prin care acţiunea reclamantei a fost apreciată în parte ca nefondată, în parte ca inadmisibilă pe cererea în despăgubiri cuprinde motive contradictorii în ceea ce priveşte soluţionarea acţiunii reclamantei astfel cum a fost formulată.

Se arată că prima instanţă deşi a contestat o diferenţă de text între articolul contestat din Ordinul nr. 3483 din 26. XI.2008 în raport de dispoziţiile art. 42 lit. j) şi art. 66 din Codul fiscal nu a sancţionat prin anulare a dispoziţiilor din actul cu caracter normativ cu caracter inferior care încalcă regula neimpozitării bunurilor dobândite prin moştenire - regulă prevăzută de art. 66 din Codul fiscal.

În raport de dispoziţiile art. 488(1(pct. 8 C. proc. civ. recurenta-reclamantă invocă greşita interpretare şi aplicare a legii de către prima instanţă în canalizarea legalităţii actului administrativ cu caracter normativ inferior contestat în raport cu dispoziţiile normelor juridice superioare legea organică - Codul fiscal şi norma constituţională.

În esenţă recurenta-reclamantă arată că Ordinul comun nr. 3483/144 din 26. XI.2008 adaugă în mod nepermis la lege respectiv la Codul fiscal pe care o modifică pe fond. astfel, ceea ce în baza art. 66 din Codul fiscal nu era impozabil bunurile mobile dobândite cu orice titlu prin motivare devine în baza dispoziţiilor art. 4 alin. (2) lit. g) din Norme aprobate prin Ordinul nr. 3483/26. XI.2008, impozabil fiind încălcate principii constituţionale, respectiv principiul supremaţiei legii şi principiul forţei obligatorii a actelor juridice normative în raport cu legea.

Se solicită admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi în rejudecare admiterea acţiunii astfel cum a fost formulată.

La dosar ambele autorităţi intimate au formulat întâmpinări prin care au solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Analizând recursul declarat în raport de motivele de casare invocate, Curtea îl apreciază pentru următoarele considerente ca nefondat, în cauză nefiind îndeplinite condiţiile motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. 1 pct. 6 şi 8 C. proc. civ.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 6 C. proc. civ. este nefondat, în cauză nefiind încălcate dispoziţiile art. 425 lit. b) C. proc. civ. în ceea ce priveşte motivarea sentinţei atacate.

Prima instanţă şi-a motivat în fapt şi în drept soluţia dispusă atât în ceea ce priveşte acţiunea având ca obiect anularea actului administrativ cu caracter normativ - Ordinul nr. 3483/144/26. XI.2008 cât şi în ceea ce priveşte solicitarea de acordare a despăgubirilor.

Argumentele instanţei sunt clare nu pot fi apreciate ca fiind contradictorii sau confuze în raport de obiectul cauzei. astfel, cererea de anularea a fost apreciată ca nefondată şi respinsă ca atare instanţa de fond analizând legalitatea Ordinului nr. 3483/2008 în raport de data emiterii acestui ordin şi de dispoziţiile legale invocate de reclamantă, respectiv art. 42 lit. j), art. 66 alin. (1) din Codul fiscal în forma în vigoare la data emiterii ordinului.

Cererea de despăgubiri în raport de caracterul solidar a fost apreciată ca inadmisibilă şi respinsă ca atare.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ. nu este fondat în cauză sentinţa atacată fiind dată cu interpretarea şi aplicarea corectă a legii materiale şi a principiilor constituţionale.

Prima instanţă a realizat o verificare a legalităţii Ordinului comun nr. 3483/144/2008 pentru aprobarea Normelor privind determinarea, reţinerea şi virarea impozitului pe câştigul de capital rezultat din transferul titlurilor de valoare, obţinut de persoanele fizice, a căror anulare a fost solicitată, au fost emise cu respectarea prevederilor art. 108 din Constituţia României precum şi a celor reglementate de art. 4 alin. (3) din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.

Prima instanţă a verificat legalitatea ordinului contestat în raport de dispoziţiile din Codul fiscal invocate de reclamantă şi pretins a fi încălcate respectiv dispoziţiile art. 42 lit. j) şi art. 66 alin. (1) din Codul fiscal. Iar concluzia primei instanţe este corectă în sensul că dispoziţiile din ordin nu modifică şi nu adaugă la dispoziţiile din Codul fiscal în sensul arătat de recurenta-reclamantă.

În esenţă recurenta-reclamantă a invocat faptul că dispoziţiile contestate din Ordin adaugă în mod nepermis Codul fiscal în sensul că ar impozita sumele sau bunurile primite cu titlu de moştenire sau donaţie care nu pot fi impozitate conform Codul fiscal.

Prima instanţă a analizat corect dispoziţiile contestate în raport de obiect şi a apreciat corect în sensul că dispoziţiile din Ordin nu încalcă regula neimpozitării bunurilor primite cu titlu de moştenire nefiind încălcate normele legale cu forţă juridică superioară prin emiterea ordinului contestat.

Astfel, textul de lege a cărui anulare parţială a fost solicitată instanţei de judecată, reglementează modalitatea de stabilire a preţului de cumpărare pentru valorile mobiliare dobândite în urma unei succesiuni.

De asemenea, potrivit acestor dispoziţii legale preţul de achiziţie al valorilor mobiliare este considerat zero, la care se adaugă cheltuielile aferente întocmirii actelor, pe baza unor documente justificative.

Analizând dispoziţiile legale incidente instanţa de fond în mod corect a reţinut faptul că prevederile din norme a căror revocare este cerută, respectiv art. 4 alin. (2) lit. g) reprezintă o reglementare necesară în aplicarea prevederilor legale primare - pentru determinarea câştigului din transferul titlurilor dobândite prin moştenire, fiind necesară implicit la determinarea preţului de cumpărare pentru titlurile de valoare dobândite prin moştenire şi că legiuitorul a înţeles să consacre o reglementare distinctă în legislaţia secundară care nu excede cadrului legal primar ce reprezintă regula generală, în vigoare în perioada respectivă (pagina 9 paragraful 5 din hotărârea atacată).

Într-adevăr, normele aprobate prin Ordinul nr. 3483/144/2008 clarifică modalitatea de punere în aplicare a prevederilor relevante din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (art. 42 lit. j) referitoare la stabilirea preţului de cumpărare în cazul unor situaţii speciale vizând înstrăinarea valorilor mobiliare, inclusiv în ceea ce priveşte înstrăinarea valorilor mobiliare deţinute de persoanele fizice, dobândite anterior prin moştenire.

Prima instanţă a analizat legalitatea ordinului contestat ca act administrativ cu caracter normativ în raport de dispoziţiile art. 67 alin. 8 din vechiul Codul fiscal - Legea nr. 571/2003 potrivit căreia. În aplicarea prevederilor prezentului articol se utilizează norme privind determinarea, reţinerea şi virarea impozitului pe câştigul din transferul titularilor de valoare obţinut de persoanele fizice aprobate prin ordin comun al ministrului finanţelor publice şi al preşedintelui Comisiei Naţionale a Valorilor Imobiliare.

Curtea apreciază ca fiind dată cu interpretarea şi aplicarea corectă şi analiza legalităţii ordinului contestat şi în raport de dispoziţiile din Codul fiscal în vigoare pretins a fi încălcate de către recurenta-reclamantă respectiv dispoziţiile art. 66 alin. 1 şi art. 42 lit. j) din Codul fiscal în vigoare la data emiterii,

Art. 66 alin. (1) stabileşte ca regulă generală modul de calcul al câştigului/pierderii din transferul titlurilor de valoare, altele decât titlurile de participare la fondurile deschise de investiţii şi părţile sociale, reprezintă diferenţa pozitivă/negativă dintre preţul de vânzare şi preţul de cumpărare pe tipuri de titluri de valori, diminuată, după caz, cu costurile aferente tranzacţiei, cu menţiunea că, la alin. (4) al aceluiaşi articol, se prevede că determinarea câştigului potrivit alin. (1)-(3) se efectuează la data încheierii tranzacţiei, pe baza contractului încheiat între părţi.

Prevederile art. 42 lit. j) din Codul fiscal în forma în vigoare la data emiterii ordinului stabilesc regimul fiscal al sumelor sau bunurilor primite cu titlu de moştenire ori donaţie, ca fiind venituri neimpozabile, cu excepţia proprietăţilor imobiliare, pentru care se aplică reglementările prevăzute la art. 77 indice 1 alin. (2) şi (3) din Codul fiscal.

Prin urmare, prevederile Codul fiscal reglementează tratamentul fiscal aplicabil veniturilor ce pot fi obţinute de persoane fizice în două momente distincte, şi anume la momentul dobândirii sumelor sau bunurilor prin moştenire şi la momentul înstrăinării ulterioare a acestora din urmă. Astfel, Normele aprobate prin Ordinul C.N.V.M./M.F.P. nr. 3483/144/2008 clarifică modalitatea de punere în aplicare a prevederilor relevante din Codul fiscal referitoare la stabilirea preţului de cumpărare în cazul unor situaţii speciale vizând înstrăinarea valorilor mobiliare, inclusiv în ceea ce priveşte înstrăinarea unor valori mobiliare deţinute de persoanele fizice, dobândite anterior prin moştenire, astfel cum se prevede la art. 4 alin. (2) lit. g) din normele anterior amintite.

Prevederile din norme a căror revocare este cerută, respectiv art. 4 lit. g), alin. (2), reprezintă o reglementare necesară în aplicarea prevederilor legale primare - pentru determinarea câştigului din transferul titlurilor dobândite prin moştenire, fiind necesară implicit la determinarea preţului de cumpărare pentru titlurile de valoare dobândite prin moştenire. Legiuitorul a înţeles să consacre o reglementare distinctă în legislaţia secundară care nu excede cadrului legal primar ce reprezintă regula generală, în vigoare în perioada respectivă.

Pentru că o lege nu poate să surprindă şi să reglementeze exhaustiv multitudinea de situaţii care pot apărea în practică, MFP şi C.N.V.M. au clarificat prin Ordinul nr. 3483/144/2008, modalitatea de punere în aplicare a prevederilor relevante din Codul fiscal referitoare la stabilirea preţului de cumpărare în cazul unor situaţii speciale vizând înstrăinarea valorilor mobiliare, inclusiv în ceea ce priveşte înstrăinarea unor valori mobiliare deţinute de persoanele fizice, dobândite anterior prin moştenire, astfel cum se prevede la art. 4 alin. (2) lit. g) din normele anterior amintite.

Soluţia de respingere a cererii de anulare a Ordinului comun nr. 3483/144/2008 este dată cu interpretarea şi aplicarea corectă a dispoziţiilor Codul fiscal în vigoare la data emiterii, în cauză nefiind incidente dispoziţiile noului Codul fiscal în vigoare la data de 1.01.2016.

Faţă de cele expuse mai sus, Curtea în baza art. 496-597 C. proc. civ. va respinge recursul ca nefondat, menţinând ca legală şi temeinică sentinţa pronunţată de instanţa de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta A. împotriva sentinţei civile nr. 3586 din 10 octombrie 2017 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 15 septembrie 2020.