Judicial suspension of tax assessment decision based on well-justified case and imminent harm

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal la 19.04.2016, reclamanta A. S.R.L.,în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Argeş - Activitatea de inspecţie fiscală - Serviciul inspecţie fiscală, a solicitat nulitatea absolută a Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/31.03.2016, emisă de aceasta din urmă.

În motivarea cererii, reclamanta a arătat că decizia atacată a fost emisă cu încălcarea dispoziţiilor art. 46 alin. (2) lit. f) şi alin. (6) raportat la art. 54 Codul de procedură fiscală, deoarece cuprinde numai motivele de fapt şi nu cuprinde prevederile din Codul fiscal încălcate de reclamantă prin săvârşirea faptei pretinse.

De asemenea, a mai susţinut reclamanta că decizia atacată a fost emisă cu încălcarea dispoziţiilor art. 213 alin. (2) raportat la art. 73 alin. (2) Codul de procedură fiscală. Organul fiscal de executare nu a probat existenţa în speţă a vreunuia dintre cauzele excepţionale constând în pericolul sustragerii reprezentantului reclamantei ori ca acesta să ascundă sau să risipească patrimoniul societăţii.

Reclamanta A. S.R.L. a formulat cerere adiţională la cererea principală, prin acre a modificat partea introductivă a cererii de chemare în judecată cu privire la părţi, solicitând introducerea în cauză, în calitate de intimat, a Ministerului Finanţelor Publice - ANAF- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

De asemenea, a solicitat modificarea obiectului cererii prin completarea acesteia cu capătul de cerere privind suspendarea în baza art. 14 din Legea 554/2004 a actului administrativ fiscal, respectiv decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare stabilite de inspecţia fiscală persoane juridice nr. x/31.05.2016, comunicată la data de 06.06.2016, întocmită de organul de inspecţie fiscală în cadrul AJFP Argeş - Activitatea de Inspecţie Fiscală - Serviciul Inspecţie Fiscală nr. 5.

A susţinut că actul administrativ fiscal principal este decizia de impunere, faţă de care Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/31.03.2016 devine act subsecvent şi accesoriu, măsurile asigurătorii devenind executorii şi constituind un instrument de punere în aplicare a deciziei de impunere.

S.C.B. S.A., Societate în Insolvenţă, a formulat cerere de intervenţie accesorie formulată de S.C. B. S.A societate în insolvenţă întemeiată pe dispoziţiile art. 63 şi art. 64 C. proc. civ.

La data de 12 iulie 2016, reclamanta a formulat cerere de renunţare la judecata capătului de cerere privind anularea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/31.03.2016.

1.2. Hotărârea instanţei de fond

Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 151/F-CONT din 12 iulie 2016, a admis excepţia lipsei calităţii procesual pasive a pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi, în consecinţă, a respins cererea de suspendare a deciziei de impunere faţă de Ministerul Finanţelor Publice - ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

De asemenea, a admis în parte cererea de chemare în judecată modificată (capătul privind suspendarea deciziei de impunere) formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L, în contradictoriu cu pârâţii Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Argeş - Activitatea de Inspecţie Fiscală - Serviciul Inspecţie Fiscală nr. 5, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii şi cererea de intervenţie accesorie formulată de S.C. B. S.A societate în insolvenţă şi a dispus suspendarea în parte a deciziei de impunere nr. x/31.05.2016, şi anume cu privire la sumele: 538.265 RON impozit pe profit; 4.190.678 RON TVA şi accesoriile acestor sume.

Totodată, a disjuns capătul de cerere privind anularea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/31.03.2016, cu formarea unui dosar separat, cu termen la 8.09.2016, urmând a se comunica pârâtelor cererea de renunţare la acest petit, conform art. 406 alin. (4) C. proc. civ., în vederea exprimării de către acestea a poziţiei faţă de renunţare.

1.3. Calea de atac exercitată în cauză şi motivele înfăţişate

Împotriva sentinţei nr. 151/F-CONT din 12 iulie 2016 pronunţată de Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a promovat recurs pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii, în condiţiile art. 493 C. proc. civ.

Susţinând că aceasta a fost dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material, fiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurenta a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi, în rejudecare, respingerea cererii de suspendare formulată de reclamantă ca neîntemeiată.

Criticile formulate de recurentă au vizat, în esenţă, următoarele aspecte:

Raportat la solicitarea formulată de către reclamantă instanţa a dispus admiterea cererii având ca obiect suspendare act administrativ reţinând că, în dreptul administrativ român, operează prezumţia de legalitate a actelor administrative, care sunt executorii din oficiu, fără însă ca acest lucru să impieteze asupra prerogativei instanţei de a dispune asupra suspendării executării actului administrativ.

În speţa dedusă judecăţii instanţa a reţinut ca există indicii de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

Apreciază recurenta că cererea de suspendare a executării, formulată de contestatoare, în baza art. 14 din Legea nr. 554/2004, este nefondată, întrucât reclamanta nu justifică şi nici nu dovedeşte necesitatea suspendării cauzei şi nici prejudiciul cauzat şi paguba iminentă.

Referitor la motivarea hotărârii recurate, precum şi referitor la motivarea cererii de suspendare formulată de reclamantă, redactate la modul foarte general şi subiectiv, recurenta arată că nu justifică suspendarea cauzei şi nu fac dovada pagubei iminente ce s-ar putea produce în sarcina reclamantei.

Ca un ultim aspect, recurenta a arătat că în cauză executarea obligaţiilor fiscale suplimentare a fost dispusă în baza unui act administrativ fiscal care se bucură de prezumţia de legalitate nu poate constitui prin ea însăşi o pagubă. Din actele depuse la dosar nu rezultă indicii care să justifice răsturnarea prezumţiei de legalitate a vreunui act administrativ fiscal.

În concluzie, fată de cele menţionate, recurenta arată că în mod greşit a reţinut instanţa de fond că în cauză în cauza erau îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 14 raportat la art. 2 alin. (1) litera " s" din Legea nr. 554/2004, pentru a fi dispusă suspendarea.

1.4. Apărările formulate în cauză

Intimata- reclamantă A. S.R.L.nu a formulat întâmpinare în cauză.

Intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare prin care a solicitat menţinerea dispoziţiilor instanţei de fond cu privire la excepţia lipsei calităţii procesuale pasive.

1.5. Procedura de soluţionare a recursului

Prin rezoluţia completului învestit cu soluţionarea dosarului din data de 9 octombrie 2018, a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de16 ianuarie 2019, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigenţelor dispoziţiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., faţă de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză

Examinând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinare/notele de şedinţă reciproce, Înalta Curte, reverificând probatoriul administrat faţă de conţinutul prevederilor legale aplicabile, apreciază că recursul este nefondat şi nu se impune reformarea hotărârii instanţei de fond, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Circumstanţele cauzei sunt de necontestat, în sensul că recurenta-reclamantă A. S.R.L. a urmat calea prevăzută în art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru a obţine suspendarea deciziei de impunere nr. x/31.05.2016, şi anume cu privire la sumele: 538.265 RON impozit pe profit; 4.190.678 RON TVA şi accesoriile acestor sume, pe motivul că facturile care au stat la baza exercitării dreptului de deducere TVA, respectiv la stabilirea impozitului pe profit se împarte în trei categorii la baza tranzacţiilor efectuate, existând o îndoială serioasă în ceea ce priveşte înlăturarea dreptului de deducere prin actele contestate şi a căror suspendare se solicită.

Criticile încadrate în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. care vizează interpretarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material incidente cauzei sunt nefondate.

Este de menţionat că referitor la condiţia existenţei cazului "bine justificat", lăsată de legiuitor la aprecierea şi înţelepciunea judecătorului sub aspectul conţinutului său, presupune ca asupra legalităţii actului administrativ să planeze o puternică îndoială, iar aceasta să fie evidentă fără a se intra în cercetarea pe fond a dispoziţiilor actului, respectiv a consecinţelor juridice pe care le-a produs.

Pentru a înlătura, chiar şi temporar, regula executării imediate şi din oficiu a actelor administrative, prin suspendarea acestora, instanţa poate aprecia necesitatea unei asemenea măsuri, doar prin raportare la probele administrate în cauză şi care trebuie să ofere suficiente indicii aparente de răsturnare a prezumţiei de legalitate, fără a analiza, pe fond conţinutul actului administrativ, instanţa având posibilitatea să efectueze numai o cercetare sumară a aparenţei dreptului.

Înalta Curte apreciază că, în cauză, prin actele depuse, reclamanta a prezentat suficiente elemente care să conducă la existenţa unor îndoieli serioase în ceea ce priveşte legalitatea actului a cărei suspendare se solicită.

Deci, există suficiente indicii aparente care să răstoarne prezumţia de legalitate, fără însă ca prin aceasta, să antameze sau să anticipeze analiza pe fond, a conţinutului şi legalităţii actului administrativ contestat.

Soluţia pronunţată de prima instanţă, în sensul admiterii cererii, în parte, reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor art. 14 din Legea nr. 554/2004, corelate cu cele ale art. 2 alin. (1) lit. ş) şi t) din aceeaşi lege.

Cazul bine justificat, definit în art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind împrejurarea de fapt sau de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă asupra legalităţii actului administrativ, poate fi reţinut pe baza unor indicii evidente de răsturnare a prezumţiei de nelegalitate, uşor decelabile, fără a se prejudeca fondul litigiului.

Judecătorul cauzei are, în acest scop, un drept de apreciere asupra împrejurărilor de fapt şi de drept ce pot fi încadrate în definiţia cazului bine justificat, efectuând o analiză sumară a aparenţei dreptului, cu respectarea cerinţei asigurării unui echilibru rezonabil între interesul public şi interesul privat al persoanei care se consideră vătămată.

Aşa cum s-a arătat cu prilejul expunerii rezumative a lucrărilor din dosar recurenta-reclamantă a invocat, drept principal indiciu de nelegalitate a deciziei administrative, existenţa unei nelegalităţi la întocmirea actelor contestate, accentuând faptul că eventualele fraude sau nelegalităţi comise de societăţile furnizoare nu îi sunt imputabile şi nici nu avea obligaţia efectuării de verificări cu privire la aceste aspecte, raportat la motivele prevăzute în actele administrativ fiscale pentru fiecare din cele 11 relaţii comerciale analizate.

Curtea de Apel a stabilit că, din împrejurările indicate de reclamantă, se poate deduce o îndoială evidentă asupra legalităţii actului, concluzie pe care Înalta Curte şi-o însuşeşte.

Instanţa fondului, în mod corect s-a mărginit la o verificare formală a îndeplinirii cerinţelor art. 14 din Legea nr. 554/2004 şi cu atât mai mult cu cât legiuitorul naţional nu a definit conţinutul sintagmei "caz bine justificat", abordarea cererii de suspendare a executării actului administrativ a fost o abordare complexă, în raport de legea internă şi din perspectiva normelor europene, respectiv Recomandarea nr. R (89)8 din 13 septembrie 1989 a Consiliului de Miniştri din cadrul Consiliului Europei (România fiind membru al Consiliului Europei).

Prin Recomandarea arătată se subliniază că autoritatea jurisdicţională chemată să decidă măsuri de protecţie provizorie trebuie să ţină seama de ansamblul circumstanţelor şi intereselor prezentate, mai ales atunci când executarea actului este de natură a cauza pagube dificil de reparat şi când există un argument juridic aparent valabil faţă de legalitatea actului administrativ.

În acest context legal, soluţia Curţii de Apel a fost corect argumentată în sensul că îndoiala serioasă asupra legalităţii actului administrativ trebuie să rezulte cu uşurinţă în urma unei cercetări sumare a aparenţei dreptului.

Ca atare, în susţinerea cererii de suspendare formulate în privinţa celei dintâi condiţii prevăzute de legiuitor, reclamanta a invocat că în raportul de inspecţie fiscală şi decizia de impunere există o serie de nereguli în ceea ce priveşte cei 11 furnizori, însă nu se relevă culpa proprie a societăţii reclamante ori faptul că a participat în cunoştinţă de cauză la eventualele fraude constatate, chestiuni esenţiale din perspectiva exercitării dreptului de deducere a TVA, respectiv a cheltuielilor de achiziţie a mărfurilor în vederea determinării bazei impozabile pentru impozitul pe profit precum şi aspecte care vizează netemeinicia măsurii dispuse.

După cum a statuat Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în jurisprudenţa sa constantă, nu orice dubiu în privinţa legalităţii unui act administrativ demonstrează îndeplinirea "cazului bine justificat", ci doar îndoielile serioase, determinate, spre exemplu, de nemotivarea actului, de emiterea lui de către un organ necompetent, de întemeierea acestuia pe texte legale abrogate, declarate neconstituţionale etc.

Aşadar, poate fi reţinută, eroarea/contradicţia evidentă de calcul aptă să pună la îndoială legalitatea deciziei astfel cum susţine recurenta iar cenzurarea modului în care a fost stabilită obligaţia societăţii recurente nu depăşeşte limitele procedurii sumare a suspendării executării actului administrativ.

Cu privire la paguba iminentă a cărei constatare se impune conform art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, impune analizarea cerinţei menţionate în funcţie de circumstanţele concrete ale fiecărei cauze, pe baza împrejurărilor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată.

Condiţia pagubei iminente presupune producerea unui prejudiciu material viitor şi previzibil, greu sau imposibil de reparat. Iminenţa producerii unei pagube nu se prezumă, ci trebuie dovedită de persoana lezată. Reclamanta susţine că este dovedită paguba iminenta raportat la consecinţele ce vor decurge din punerea în executare imediată a actului atacat, la faptul că executarea ar fi de natură să destabilizeze situaţia financiară a societăţii, i-ar perturba în mod grav funcţionarea.

Raportat la definiţia legala a pagubei iminente, instanţa constată că motivarea reclamantei în acest sens este pertinentă, putând să se încadreze în noţiunea de "paguba iminentă".

Nu in ultimul rând, în ceea ce priveşte iminenţa unei pagube, fără a respinge de plano ideea încadrării privării recurentei - reclamante la o analiză în definiţia cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte constată că verificarea îndeplinirii acestei cerinţe a devenit inutilă, atâta vreme cât art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 impune îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii, iar, aşa cum rezultă din cele expuse anterior în speţă există un caz bine justificat pentru suspendarea executării actului administrativ, aspect reţinut şi de Curtea de Apel.

III. Temeiul procesual al soluţiei date recursului

Pentru aceste considerente, în temeiul art. 497 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii împotriva sentinţei nr. 151/F-CONT din 12 iulie 2016 a Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 22 mai 2019.