Suspension of tax appeal due to criminal referral: necessity of criminal findings for factual verification under Fiscal Procedure Code Art. 214

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bacău sub nr. x/2013, reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, solicitând ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună anularea Deciziei de impunere nr. x/09.05.2013 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/05.05.2013 cu consecinţa înlăturării obligaţiilor de plată stabilite prin actele contestate.

Pârâta la termenul din 16.01.2014 a depus la dosar Decizia nr. x/29.11.2013, prin care s-a suspendat soluţionarea contestaţiei administrative.

La data de 07.02.2014, reclamanta a depus la dosar completare la acţiune, prin care a solicitat anularea Deciziei nr. 353/29.11.2013 deoarece este emisă de un organ necompetent, fiind nulă, potrivit dispoziţiilor art. 176 pct. 3 C. proc. civ., având în vedere că la data la care a fost emisă, reclamanta sesizase deja instanţa de judecată cu cererea de anulare a actelor administrative ce stabileau în sarcina sa obligaţii fiscale, considerând că se afla în situaţia unui refuz nejustificat al organului fiscal de a soluţiona contestaţia administrativă depusă la data de 27.05.2013.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 20 din 22 martie 2016, Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a dispus următoarele:

- a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele: Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău.

- a anulat decizia 353/29.11.2013.

- a admis excepţia prematurităţii formulării capetelor de cerere privind anularea deciziei F-BC 247/09.05.2013, precum şi a raportului de inspecţie fiscală x/05.05.2013 şi respinge aceste capete de cerere ca prematur formulate.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva hotărârii pronunţate de instanţa de fond, pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice au formulat recurs, solicitând admiterea recursurilor, casarea hotărârii primei instanţe, în sensul respingerii contestaţiei formulate de reclamantă împotriva Deciziei nr. 353/29.11.2013.

În motivarea recursurilor, pârâtele au susţinut în esenţă că pronunţata de instanţa de fond, respectiv admiterea în parte a contestaţiei în sensul anularii Deciziei nr. 353/29.11.2013 este netemeinică şi nelegală.

In ce priveşte soluţia dată de organele fiscale din cadrul serviciului de soluţionare a contestaţiei, respectiv emiterea Deciziei nr. 353/29.11.2013, prin care s-a dispus suspendarea soluţionării procedurii prealabile prevăzute de legea fiscala coroborată cu prevederile Legii 554/2004, s-a precizat că soluţia este corectă şi legală ţinând cont că, în cauză organul de control a formulat sesizare penală nr. 23361/2013, fiind astfel aplicabile prevederile art. 214 Codul de procedură fiscală.

Mai mult decât atât, arată recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău, în speţă a fost emisă de către Parchetul de pe lângă Judecătoria Bacău o ordonanţa prin care s-a reţinut, că există indicii rezonabile cu privire la săvârşirea in cauza a infracţiunii de evaziune fiscala prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea 241/2005.

De asemenea, recurentele au susţinut că decizia de suspendare a contestaţiei a fost emisă cu respectarea prevederilor legale incidente, respectiv a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală

S-a arătat că în urma verificărilor, organele de inspecţie fiscală au constatat că S.C. A. S.R.L. a înregistrat în evidenţa contabilă, în perioada 01.01.2007-30.09.2010 documente care au avut la bază relaţii comerciale derulate cu furnizori ce nu au funcţionat ca persoane impozabile şi nu au avut un comportament fiscal, denaturând astfel elementele de venituri şi cheltuieli şi implicit rezultatele financiare ale societăţii raportate în bilanţurile contabile, în speţă ridicându-se problema realităţii operaţiunilor consemnate în respectivele documente.

Pârâtele-recurente au susţinut că există susceptibilitatea că faptele pot întruni elementele constitutive ale unei infracţiuni, în temeiul art. 43 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 6 alin,(2) din acelaşi act normativ, iar decizia privind suspendarea cauzei se impune a fi luată ori de câte ori este vădit că soluţia laturii penale a cauzei are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii

În dezvoltarea motivelor de recurs s-a mai arătat că în emiterea unei decizii de soluţionare a contestaţiei, cercetările organelor de urmărire penală efectuate în cauză sunt hotărâtoare în condiţiile în care, în speţă există suspiciuni de evaziune fiscală, or a nu lua în considerare aceste cercetări ar putea conduce la o contrarietate între hotărârea penală şi cea civilă, cu toate consecinţele care ar decurge din această situaţie.

In consecinţa, prin decizia emisa de ANAF, în mod corect, s-a dispus suspendarea procedurii administrative, având în vedere că faptele constatate prin raportul de inspecţie şi decizia de impunere fac obiectul unei sesizări penale, urmând ca organele de cercetare penală să se pronunţe asupra existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunilor cu care au fost sesizate.

În fine, s-a arătat că organul de soluţionare a contestaţiei a apreciat că nu se poate investi cu soluţionare pe fond a contestaţiei administrative înainte de a se finaliza latura penală a cauzei, având în vedere în acest sens principiul potrivit căruia "penalul tine in loc civilul", precum şi faptul că operaţiunile efectuate de reclamanta (ce fac obiectul sesizării penale) au implicaţii fiscale pentru care se ridică însăşi problema realităţii si legalităţii acestora.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 25.07.2016, intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. a solicitat respingerea recursurilor, ca nefondate.

Intimata-reclamantă a arătat că, în cauză, nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, soluţia de suspendare a contestaţiei administrative fiind nelegală.

Intimata-reclamantă a susţinut, în esenţă, că nici în timpul controlului şi nici cu ocazia întocmirii raportului de inspecţie fiscală la data de 09.05.13, organul de inspecţie fiscală nu a avut suspiciuni cu privire la săvârşirea unor fapte penale. Abia la data de 20.11.2013, după mai bine de 6 luni de la data controlului, fără să fie citat sau încunoştinţat contribuabilul, DGFP Bacău a întocmit procesul-verbal din 20.11.2013, în care menţionează despre susceptibilitatea săvârşirii unor fapte de natură penală.

Intimata-pârâtă a precizat că astfel cum a reţinut şi Curtea de Apel Bacău, faptele pentru care s-au sesizat organele de cercetare penală nu au influenţă în analiza temeiniciei şi legalităţii actelor administrative contestate de reclamantă, eventuala vinovăţie a administratorului pentru înregistrări contabile eronate, nu ar fi putut influenţa întinderea sumelor suplimentare stabilite în sarcina societăţii şi nici soluţionarea contestaţiei împotriva deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursurile declarate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău sunt fondate, pentru următoarele considerente:

Criticile de nelegalitate formulate de recurentele-pârâte privesc chestiunea litigioasă a interpretării şi aplicării, de către instanţa de fond, a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, sub aspectul întrunirii condiţiilor prevăzute de acest text de lege pentru a se dispune suspendarea procedurii administrative de soluţionare a contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/09.05.2013.

Conform art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Având în vedere că textul de lege instituie o facultate, iar nu o obligaţie a organului fiscal de a suspenda soluţionarea contestaţiei administrative în cazul formulării unei sesizări adresate organelor de cercetare penală, instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul textului de lege anterior indicat, poate evalua măsura administrativă, inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale, prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprins în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004 şi la principiul proporţionalităţii.

În acest sens s-a pronunţat şi Curtea Constituţională care, respingând excepţia de neconstituţionalitate a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 92/2003, a reţinut în deciziile nr. 1237/2008 şi 56/2013 următoarele:

"Cazul de suspendare a procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă, reglementat de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 92/2003, se referă la o situaţie de excepţie, aceea în care organul care a efectuat activitatea de control fiscal sesizează organele de urmărire penală în urma depistării indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a fi pronunţată în procedura administrativă".

Raportând aceste consideraţii de ordin teoretic la criticile de nelegalitate formulate de pârâte, precum şi la înscrisurile existente la dosarul cauzei, Înalta Curte reţine că părţile nu au contestat îndeplinirea primei cerinţe a textului de lege, organul fiscal competent dispunând sesizarea Parchetului de pe lângă Tribunalul Bacău, la data de 220.11.2013, în vederea verificării tranzacţiilor derulate de reclamantă cu furnizorii săi. Prin urmare, în stabilirea caracterului legal al măsurii suspendării procedurii administrative este relevantă examinarea celei de-a doua condiţii prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, respectiv existenţa raportului de interdependenţă dintre obligaţiile bugetare stabilite prin decizia de impunere şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor imputate reprezentanţilor societăţii debitoare, legătură de care depinde soluţionarea contestaţiei administrative.

Înalta Curte constată că prima instanţă a reţinut în mod greşit că faptele pentru care s-au sesizat organele de cercetare penală nu au influenţă în analiza temeiniciei şi legalităţii actelor administrative contestate de reclamantă, întrucât eventuala vinovăţie a administratorului pentru înregistrări contabile eronate este de natură să aibă o înrâurire hotărâtoare în soluţionarea contestaţiei administrative.

Aşadar, instanţa de recurs, contrar celor reţinute de prima instanţă, constată că organul fiscal se află în imposibilitatea de a soluţiona contestaţia reclamantei, în lipsa concluziilor organelor de cercetare penală.

Prin urmare, în speţă, între stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare de plată stabilite prin Decizia de impunere nr. x/09.05.2013 şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă.

Aceasta interdependenţă constă în faptul că în urma verificărilor, organele de inspecţie fiscală au constatat că S.C. A. S.R.L. a înregistrat în evidenţa contabilă, în perioada 01.01.2007-30.09.2010 documente care au avut la bază relaţii comerciale derulate cu furnizori ce nu au funcţionat ca persoane impozabile şi nu au avut un comportament fiscal, denaturând astfel elementele de venituri şi cheltuieli şi implicit rezultatele financiare ale societăţii raportate în bilanţurile contabile, în speţă ridicându-se problema realităţii operaţiunilor consemnate în respectivele documente.

Prin urmare, câtă vreme în cauza de fata, se pune în discuţie realitatea tranzacţiilor efectuate de către intimata-reclamantă, este evident că aceste aspecte nu pot fi cercetate de instanţele de contencios administrativ care nu dispun de mijloacele necesare pentru analizarea unor astfel de tranzacţii fictive, aceste mijloace fiind specifice doar organelor de urmărire penala.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că sunt îndeplinite condiţiile suspendării soluţionării contestaţiei administrative de către organul fiscal competent, iar hotărârea instanţei de fond este dată cu aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, impunându-se reformarea acesteia.

Pentru considerentele expuse, constatând incidenţa motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, în temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va admite recursurile formulate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău, va casa sentinţa civilă atacată şi, în rejudecare, va respinge capătul de cerere privind anularea Deciziei nr. 353/2013, menţinând în rest dispoziţiile sentinţei atacate.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile formulate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău împotriva sentinţei civile nr. 20 din 22 martie 2016 a Curţii de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Casează în parte sentinţa atacată şi, în rejudecare, respinge capătul de cerere privind anularea Deciziei nr. 353/2013.

Menţine în rest dispoziţiile sentinţei atacate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 28 martie 2019.