Supreme Court rules that bankruptcy estate asset values in installment sales settlements must exclude VAT to ensure fair tax treatment.

Yhtiö oli ostanut koneita osamaksusopimuksin. Rahoitusyhtiö, jolle myyjä oli siirtänyt oikeutensa, haki osamaksukauppalain 3 §:n tarkoittamaa tilitystä sen jälkeen, kun yhtiö oli asetettu konkurssiin. Kysymys siitä, oliko tilityksessä yhtiön hyväksi luettava esineen arvo määrättävä arvonlisäverollisena.

L osamaksukaupasta 3 §

Asian käsittely alemmissa oikeuksissa

Tausta

Vääksyn Metalli Oy:n ostettua osamaksukaupalla kärkisorvin, avarruskoneen ja jyrsinkoneen yhtiö asetettiin konkurssiin 1.6.2004. Nordea Rahoitus Suomi Oy haki 6.10.2004 osamaksukaupasta annetun lain mukaista virka-apua esineiden takaisin ottamiseksi.

Ulosottomiehen tilitykset 12.10.2004

Ulosottomies, joka hylkäsi rahoitusyhtiön vaatimuksen vähentää esineiden tilitysarvoista arvonlisäveron osuuden, luki ostajan hyväksi esineiden tilitysarvoina kärkisorvin osalta 32 500 euroa, avarruskoneen osalta 142 500 euroa ja jyrsinkoneen osalta 37 500 euroa. Ostajan hyväksi luettujen esineiden tilitysarvojen ja rahoitusyhtiön hyväksi luettujen erien erotukseksi jäi ostajan hyväksi kärkisorvin osalta 8 182,03 euroa, avarruskoneen osalta 4 832,70 euroa ja jyrsinkoneen osalta 7 958,66 euroa.

Lahden käräjäoikeuden päätös 18.11.2005

Rahoitusyhtiö valitti ulosottomiehen päätöksestä ja vaati tilityspöytäkirjoja muutettaviksi siten, että kunkin kohteen tilitysarvon yhteydessä ilmoitetaan sovellettu arvonlisäverokanta ja arvonlisäveron osuus tilitysarvosta. Lisäksi se vaati, että esineiden tilitysarvoiksi määrätään niiden arvonlisäverottomat arvot, kärkisorvin osalta 26 639,35 euroa, avarruskoneen osalta 116 803,28 euroa ja jyrsinkoneen osalta 30 737,71 euroa, sekä että tilityserotuksia muutetaan vastaavasti.

Käräjäoikeus lausui, että Vääksyn Metalli Oy oli voinut vähentää koneiden ostohintoihin sisältyneen arvonlisäveron arvonlisäverotilityksessään. Kun se oli voinut etukäteen vähentää myös maksamattomiin osamaksueriin sisältyvän arvonlisäveron ja kun konkurssipesän ei ilmeisesti tarvinnut maksaa arvonlisäveroa nyt kysymyksessä olevien tilitysten perusteella, ostajatahon hyväksi tulisi perusteeton erä, jos koneiden tilitysarvoihin sisällytettäisiin arvonlisäveron määrät.

Käräjäoikeus muutti tilityksiä ja määräsi kärkisorvin tilitysarvoksi 26 639,39 euroa (alv 0 %), avarruskoneen tilitysarvoksi 116 803,28 euroa (alv 0 %) ja jyrsinkoneen tilitysarvoksi 30 737,71 euroa (alv 0 %). Erotuksiksi ostajan hyväksi jäi vastaavasti 1 196,37 euroa, 2 321,38 euroa ja 20 864,02 euroa.

Asian on ratkaissut käräjätuomari Seija Pälsi.

Kouvolan hovioikeuden päätös 18.7.2006

Konkurssipesä valitti ja vaati ulosottomiehen tilitysten jättämistä voimaan.

Hovioikeus totesi, ettei laissa ollut säännöstä arvonlisäveron huomioon ottamisesta tilityksessä. Laista ja sen esitöistä voitiin kuitenkin päätellä, että takaisinotettavan esineen arvo oli tarkoitettu määrättäväksi arvonlisäverollisena. Tilityslaskelmassa rahoitusyhtiön hyväksi luettuihin suorittamattomiin maksueriin sisältyi arvonlisäveron osuus. Tilityksen tarkoitus saada aikaan ostajan ja myyjän kannalta oikeudenmukainen lopputulos puolsi näin ollen sitä, että myös konkurssipesän hyväksi luettavat takaisinotettavien esineiden arvot määriteltiin arvonlisäverollisina.

Hovioikeus katsoi lisäksi, kun otettiin huomioon konkurssipesän selvitys yhtiön loppuvaraston verotuksesta liiketoiminnan loppuessa, ettei konkurssipesä saanut käräjäoikeuden mainitsemaa perusteetonta erää hyväkseen, vaikka takaisin otettavien esineiden arvot laskettiin arvonlisäverollisina. Näin ollen merkitystä asian ratkaisun kannalta ei ollut myöskään sillä, ettei konkurssipesä ollut arvonlisäverovelvollinen.

Hovioikeus muutti käräjäoikeuden päätöstä ja jätti tilityspöytäkirjoista ilmenevät tilitykset voimaan.

Asian ovat ratkaisseet hovioikeuden jäsenet Jukka Ketola, Helena Hennen ja Marja-Leena Honkanen. Esittelijä Marko Loisa.

Muutoksenhaku Korkeimmassa oikeudessa

Nordea Rahoitus Suomi Oy:lle myönnettiin valituslupa.

Nordea Rahoitus Suomi Oy vaati, että hovioikeuden päätös kumotaan ja että käräjäoikeuden päätös jätetään pysyväksi.

Vääksyn Metalli Oy:n konkurssipesä vastasi valitukseen.

Korkeimman oikeuden ratkaisu

Perustelut

Kysymyksenasettelu Korkeimmassa oikeudessa

1. Nordea Rahoitus Suomi Oy (rahoitusyhtiö) on vaatinut, että osamaksukaupasta annetun lain (osamaksukauppalaki) 3 §:n 1 momentin tarkoittamassa tilityksessä ostajan eli Vääksyn Metalli Oy:n hyväksi luettuja koneiden tilitysarvoja alennetaan, koska tilitysosapuolena ollut yhtiön konkurssipesä ei ollut tilityshetkellä arvonlisäverovelvollinen. Asiassa on siten kysymys siitä, tuleeko osamaksuesineiden tilitysarvot sanotusta syystä määrätä arvonlisäverottomina.

Sovellettava säännös

2. Osamaksukauppalain mukaan, kun myyjä tahtoo ottaa esineen takaisin, on hänen ja ostajan välillä toimitettavassa tilityksessä ostajan hyväksi luettava esineen arvo sitä takaisin otettaessa. Arvo määrätään sen mukaan, mitä myyjälle voidaan olettaa jäävän, kun esine myydään tarkoituksenmukaisella tavalla ja tarvittaessa kohtuullisesti kunnostettuna. Arvoa määrättäessä on kuitenkin otettava huomioon sopimuksessa mainittu käteishinta sekä se, kuinka kauan esine on ollut ostajan hallinnassa ja miten siitä on pidetty huolta. Pykälän 2 momentin mukaan myyjän hyväksi on tilityksessä luettava muun muassa suorittamattomat maksuerät, jotka sopimuksen mukaan ovat erääntyneinä esinettä takaisin otettaessa, sekä niin suuri osa muista suorittamatta olevista maksueristä kuin käteishinta on osamaksuhinnasta.

Osamaksukauppalain mukaisesta tilityksestä ja arvonlisäverosta yleisesti

3. Osamaksukaupassa myyjä pidättää itsellään esineen omistusoikeuden vakuustarkoituksessa, kunnes koko kauppahinta on maksettu. Usein myyjä siirtää osamaksusopimuksen kaikkine oikeuksineen rahoitusyhtiölle, kuten tässäkin on tapahtunut. Ostajan laiminlyödessä osamaksusopimukseen perustuvan maksuvelvollisuutensa rahoitusyhtiöllä on tällöin oikeus myydyn esineen takaisin ottamiseen ja osamaksukauppalain mukaiseen tilitykseen.

4. Tilityksellä tarkoitetaan laskutoimitusta, jossa myyjän ja ostajan hyväksi luettujen erien yhteismäärien erotus osoittaa sen tilityssaldon, joka jomman kumman osapuolen on suoritettava toiselle kaupan purkautumisen johdosta. Osamaksukauppalaissa ei ole säännöstä siitä, millä tavoin arvonlisävero tulee ottaa huomioon esineen tilitysarvoa määrättäessä.

5. Osamaksukauppalain mukainen tilitys on arvonlisäverotuksessa katsottu takaisinotetun tavaran myynniksi osamaksuostajalta myyjälle (KVL 1997/239). Rahoitusyhtiön on puolestaan katsottu olevan velvollinen suorittamaan liiketoiminnan muodossa tapahtuvasta takaisinotettujen esineiden myynnistä arvonlisäveroa (KHO 1998:45).

Osamaksukohteen tilitysarvo tässä tapauksessa

6. Tilitysosapuolina asiassa ovat rahoitusyhtiö ja Vääksyn Metalli Oy, joka on 1.6.2004 asetettu konkurssiin ja jota tilityksessä on edustanut konkurssipesän hallinto. Rahoitusyhtiö on, kuten kohdassa 5 mainitusta Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisusta ilmenee, velvollinen suorittamaan arvonlisäveroa omassa liiketoiminnassaan tapahtuvasta takaisin otettujen koneiden edelleenmyynnistä. Sitä vastoin Vääksyn Metalli Oy:n arvonlisäverovelvollisuus on konkurssin takia päättynyt 1.6.2004, joten yhtiötä ei voida tilityksessä pitää arvonlisäverovelvollisena "myyjänä". Näin ollen rahoitusyhtiö, joka joutuu tilityksessä "ostamaan" osamaksukohteen sen arvonlisäverollisesta arvosta, ei voi kuitenkaan saada veroa vastaavaa vähennysoikeutta arvonlisäverotilityksessään.

7. Edellä todetusta seuraa, että rahoitusyhtiölle jää, sen myydessä osamaksuesineet edelleen, niiden myyntihinnat vähennettyinä arvonlisäveron osuudella. Ulosottomiehen arvio siitä, mitä myyjälle voidaan olettaa myynneistä jäävän, on siten liian korkea. Ostajan hyväksi luettuja tilitysarvoja on tämän vuoksi alennettava arvonlisäveron osuudella ja rahoitusyhtiön konkurssipesälle suoritettavia erotuksia on vastaavasti alennettava.

8. Se seikka, sisältyykö osamaksuesineen tilitysarvoon arvonlisäveron osuus, koskee siten esineen osamaksukauppalaissa tarkoitettua arvoa edelleenmyytynä. Arvio kuuluu ulosottoviranomaisen tehtäviin. Koska tilityspöytäkirja toimii paitsi selvityksenä osamaksukauppalain mukaisesta tilityksestä myös tositteena arvonlisäverolaissa tarkoitetusta tavaran myynnistä, on aiheellista todeta, että tilitysarvot eivät sisällä arvonlisäveron osuutta.

Päätöslauselma

Hovioikeuden päätös kumotaan. Asia jää käräjäoikeuden päätöksen varaan siten selvennettynä, että tilitysarvot eivät sisällä arvonlisäveron osuutta.

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Kari Raulos, Lauri Lehtimaja, Kati Hidén, Gustav Bygglin ja Liisa Mansikkamäki. Esittelijä Petteri Mikkola.

---

[SV]

Ett bolag hade ingått avbetalningsavtal om köp av maskiner. Sedan bolaget försatts i konkurs begärde ett finansbolag, på vilket säljaren hade överfört sin rätt, uppgörelse enligt 3 § i lagen om avbetalningsköp. Fråga om det värde på föremålet som i uppgörelsen skulle tillgodoräknas bolaget skulle bestämmas inklusive mervärdesskatt.

L om avbetalningsköp 3 §