3-22-1147/29 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Kristjan Siigur, Janar Jäätma ja Veiko Vaske

Otsuse tegemise aeg ja koht

28. veebruar 2025, Tallinn

Haldusasja number

3-22-1147

Haldusasi

X ja Y kaebus Maksu- ja Tolliameti 28.02.2022

maksuotsuste nr 12.2-3/055590-14 ja nr 12.2-3/055591-

4 ning 22.04.2022 vaideotsuse nr 6-1/5125-2

tühistamiseks

Menetlusosalised ja nende

esindajad

Kaebajad – X ja Y,

esindaja v.adv Villy Lopman

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet,

esindaja Aiki Meister

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 05.06.2023 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kohtuistungil 19.02.2025

RESOLUTSIOON

1. Jätta Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna

Halduskohtu 05.06.2023 otsus haldusasjas 3-22-1147 muutmata.

2. Mõista Maksu- ja Tolliametilt välja X kasuks menetluskulu 1232 eurot ja 10 senti

ning Y kasuks menetluskulu 1232 eurot ja 10 senti. Muus osas jätta menetlusosaliste

apellatsioonimenetluse kulud nende endi kanda.

SELGITUSED

Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt

31.03.2025

(halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 212 lg 1).

Teine menetlusosaline võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul

kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või

ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS §

213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse

3-22-1147

läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223

lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD, MENETLUSE KÄIK JA HALDUSKOHTU OTSUS

1. Kaebajad soetasid 21.06.2010 ühisomandisse Tallinnas Voorimehe tn 7 asuva hoonestatud

kinnisasja (Voorimehe kinnistu) ostuhinnaga 3 400 000 krooni (217 299,60 eurot).

23.03.2015 võõrandasid kaebajad ½ suuruse mõttelise osa sellest kinnistust hinnaga 108 650

eurot Aikikor OÜ-le (Aikikor), mille osanikud ja juhatuse liikmed on kaebajad. Aikikor ei

tasunud ostuhinda kaebajatele müügilepingus ettenähtud ajaks. Aikikor ning kaebad

võõrandasid kogu Voorimehe kinnistu 480 000 euro eest 16.11.2018 MOHO Real Estate

OÜ-le (MOHO) ning viimane kandis ostuhinnast kummagi kaebaja pangakontole 54 325

eurot ning Aikikori kontole 371 350 eurot.

2. Kaebajad omandasid 30.10.2017 ühisomandisse Tallinnas Lääne tee 8a asuva

hoonestamata kinnisasja (Lääne tee kinnistu) ostuhinnaga 107 000 eurot ning võõrandasid

selle 02.01.2018 hinnaga 121 000 eurot Cle, kusjuures viimane kandis ostuhinnast 87 000 üle

kaebajale I ning 14 000 eurot vahendustasuna Priisle Kommerts OÜ-le, mille osanikud ja

juhatuse liikmed on kaebajad.

3. Aastatel 2018 ja 2019 kandis Aikikor kaebajale I üle kokku 350 800 eurot, sh valdava osa

sellest ehk 350 000 eurot ajavahemikul 21.11.2018–29.01.2019.

4. Maksu- ja Tolliamet (MTA) tegi 28.02.2022 maksuotsuse nr 12.2-3/055590-14 ja

maksuotsuse nr 12.2-3/055591-4 (vaidlustatud maksuotsused), millest esimesega suurendas

kaebaja I 2018. aasta füüsilise isiku tulumaksukohustust 28 208,08 euro võrra ning teisega

suurendas kaebaja II 2018. aasta füüsilise isiku tulumaksukohustust 27 611,92 euro võrra1.

Tuginedes maksukorralduse seaduse (MKS) §-le 84 põhjendas MTA maksuotsuseid

kokkuvõttes järgnevalt.

4.1.

Voorimehe kinnistu mõttelise osa Aikikorile võõrandamise eesmärk oli vältida

füüsilise isiku tulumaksukohustust. Seetõttu tuleb kogu 16.11.2018 toimunud Voorimehe

kinnistu müügist laekunud tulu lugeda kaebajate tuluks ning maksustada selle ja kinnistu

soetusmaksumuse vahe füüsilise isiku tulumaksuga. Eelnevat järeldust kinnitavad järgmised

asjaolud: a) kaebajate seletused kinnistu müügist saadud tulu kohta muutusid menetluse

käigus; b) Aikikoril polnud vahendeid kinnistu osa ostmiseks; c) kaebajad müüsid kinnistu

osa Aikikorile 5 aastat pärast selle soetamist soetamismaksumusele vastava hinna eest; d)

Aikikori raamatupidamisdokumendid ei kinnita kaebajate selgitusi.

4.2.

Lääne tee kinnistu võõrandamisel Priisle Kommerts OÜ-le laekunud summa on

käsitatav samuti kaebajate tuluna selle kinnistu võõrandamisest, kuna tegelikult eelnimetatud

äriühing mingisugust müügiga seotud teenust kaebajatele ei osutanud.

1 Sisuliselt maksustati kaebajaid I ja II samadel alustel, väike erinevus määratud maksusummades on tingitud

tulust tehtavate mahaarvamiste erinevast mahust, mis on käesoleva vaidluse seisukohast ebaoluline.

2(14)

3-22-1147

5. Kaebajad esitasid vaidlustatud maksuotsuste peale vaide, mille MTA jättis rahuldamata

22.04.2022 vaideotsusega nr 6-1/5125-2 (vaideotsus).

6. Kaebajad esitasid Tallinna Halduskohtule kaebuse, taotledes vaidlustatud maksuotsuste

ja vaideotsuse tühistamist. Kaebuse põhjendused olid kokkuvõttes järgmised.

6.1.

Kaebajad ei ole saanud Voorimehe ja Lääne tee kinnistute võõrandamisest tulu ehk

rahaliselt hinnatavat tagastamatut sissetulekut, mille võrra oleks suurenenud nende vara.

Kinnistute müügist saadud tulu ei ületanud kinnistute soetusmaksumust. Kaebajad ei

püüdnud saavutada lubamatut maksueelist. Aikikor tasus 2018. aasta lõpus ja 2019. aasta

alguses kaebajatele summad, mille ta võlgnes neile 2015. aastal sõlmitud Voorimehe

kinnistu osa müügilepingu ning 2016. aastal sõlmitud Aia tn 6 kinnistu osa müügilepingu

kohaselt.

6.2.

MTA on MKS §-i 84 kohaldanud vastuolus Riigikohtu praktikaga. Kaebajatel ei olnud

kohustust korraldada oma tegevus viisil, millega kaasneb kõrgem maksukoormus. Loogiline

ja mõistlik on kaebajate selgitus, et kinnisvara parendamine ja renoveerimine oli mõistlikum

korraldada äriühingu vormis.

6.3.

Sisutu on MTA väide, et kaebajate selgitused Voorimehe kinnistu müügist saadud tulu

osas on menetluse käigus olnud muutuvad. Etteheide, et Aikikoril puudusid vahendid,

millest Voorimehe kinnistu osa soetada, on õigusliku tähenduseta. Kaebajatele ostuhinna

tasumise kohustuse täitmisega viivitamine ei tähenda, et tehing on näilik. Füüsiliste isikute

poolt tehtud tehingutele ei kohaldata siirdehinna regulatsiooni ning füüsilisele isikule ei saa

ette heita enda varaga tehtud tehingute hinda. Asjakohatu on MTA seisukoht, et Aikikori

raamatupidamiskanded on kontrollimatud ja ebausaldusväärsed. Maksuõiguslikku tähendust

ei oma, et kaebaja I avaldas 2015.–2018. aastatel Voorimehe kinnisasja müügikuulutusi, sest

kuivõrd ta oli kinnistu üks selle omanikke, ei olnud kuulutuse avaldamises midagi

kummalist.

6.4.

Maksusumma määramine on aegunud, kuna kaebajatele ei saa ette heita tahtlust, mis

võimaldaks 5-aastase aegumistähtaja kohaldamist, ent maksusumma määramine oleks

aegunud ka tahtluse korral, kuna sisuliselt hindas maksuhaldur MKS § 84 alusel ümber

enam kui 5 aastat tagasi toimunud tehingud.

6.5.

Lääne tee kinnistu puhul oli Priisle Kommerts OÜ-le tasutud 14 000 euro suurune

summa vahendustasu müügitehingu tõhusa korraldamise eest.

7. Maksu- ja Tolliamet vaidles kaebusele vastu, esitades kokkuvõttes järgmised

põhjendused.

7.1.

Kaebajad omandasid Voorimehe kinnistu 2010. aastal investeerimise eesmärgil ning

avaldasid 14.03.2015 selle kinnistu müügikuulutuse hinnaga 660 000 eurot, ent müüsid

23.03.2015 ½ suuruse mõttelise osa sellest Aikikorile summa eest, mis vastas poolele

kinnistu algsest soetusmaksumusest. Kaebaja I selgitused, et Voorimehe kinnistul oleva

hoone remondiga tegelemine ei olnud eraisikuna otstarbekas, ei ole veenvad, sest ka Aikikor

mingisugust remonti seal ei teinud. Aikikor ei tasunud kaebajatele 23.03.2015

müügilepingus kokkulepitud ajal müügihinda ega andnud ka mingeid tagatisi. Seega puudus

müügitehingul majanduslik eesmärk. Pärast Voorimehe kinnistu osa võõrandamist

Aikikorile avaldas kaebaja I jätkuvalt müügikuulutusi hinnaga 660 000 eurot ja alates 2017.

aastast hinnaga 555 000 eurot. Seega oli kaebajatel jätkuv soov Voorimehe kinnistu

3(14)

3-22-1147

kasumiga müümiseks. 23.03.2015 müügitehingu näol oli tegemist ebakohase ja

majandusliku sisuta tehinguga ajavahemikul 2010. – 2018. a kinnistuga seotud

tehinguteahelas, mille ainsaks eesmärgiks oli maksueelise saamine, vältimaks tulumaksu

tasumise kohustust füüsiliste isikute tasandil.

7.2.

Kaebajad võõrandasid 04.01.2016 Aikikorile ka neile alates 2014. aastast kuulunud ¼

suuruse osa Aia tn 6 kinnistust samuti selle soetusmaksumusele vastava hinnaga ning samuti

nii, et Aikokor ei tasunud müügihinda tähtaegselt. Aikikor tasus kaebaja I pangakontole 350

800 eurot (vt eespool punkt 3) väites, et tegemist on Voorimehe kinnistu ja Aia tn 6 kinnistu

osade soetamiseks saadud laenu tagastamisega, kuid selle väite kohta puuduvad tõendid

Aikikori raamatupidamisarvestuses. Aikikor ei kajastanud Voorimehe kinnistu ja Aia tn 6

kinnistu osadega tehtud tehinguid oma majandusaasta aruannetes. Kaebajad ei andnud

mõistlikku seletust, miks nad võõrandasid investeeringuks soetatud kinnistu 2015. aastal ja

lõplikult 2018. aastal nii, et nad mingit kasu ei saanud.

7.3.

Maksueelise saamise soov peegeldub ka Voorimehe kinnistu võõrandamistehingus

16.11.2018, kus kaebajatele laekus vaid soetamismaksumusega võrdne summa ja Aikikorile

laekus kinnistu võõrandamistehingust saadav kasu.

7.4.

Maksusumma määramine ei olnud aegunud. MTA ei määranud tulumaksu 2015. a ja

2016. a tehtud tehingute eest, vaid 2018. a tehingu eest, millega kaebajad võõrandasid

lõplikult Voorimehe kinnistu ja realiseerus kaebajate eesmärk saada tulu sellesse kinnistusse

tehtud investeeringust.

7.5.

Lääne tee kinnistu müügihinnast 14 000 euro suuruse summa vahendustasuna Priisle

Kommertsile laekumist tuleb käsitada kaebajate tuluna, kuna nimetatud äriühing tegelikult

kaebajatele mingisugust vahendusteenust ei osutanud, kaebaja I tegeles Lääne tee kinnistu

müümisega ise ning lisaks esitasid kaebajad kontrollimenetluses arve, mis ei saa olla ostjale

väljastatud arvel näidatud kuupäeval, vaid on koostatud hiljem.

8. Tallinna Halduskohus rahuldas 05.06.2023 kohtuotsusega kaebused osaliselt ning

tühistas vaidlustatud maksuotsused osas, millega suurendati kaebajate maksukohustust

Voorimehe kinnistu võõrandamiselt saadud tulult tasumisele kuuluva tulumaksu võrra.

Vastavas osas tühistas halduskohus ka vaideotsuse. Ülejäänud osas, s.t osas, mis puudutas

Lääne tee kinnistu võõrandamisel saadud tulu maksustamist, jättis halduskohus kaebused

rahuldamata. Halduskohus mõistis vastustajalt kaebajate kasuks välja menetluskulu 5877

eurot, jättes ülejäänud kulud menetlusosaliste endi kanda. Halduskohtu põhjendused on

kokkuvõttes järgmised.

8.1.

Kuna Voorimehe kinnistu müügi eest laekus raha 2018. aastal, ei olnud maksusumma

määramine aegunud.

8.2.

MTA ei ole piisavalt põhjendatud järeldust, et 23.03.2015 toimunud Voorimehe

kinnistu osa müügitehing oli näilik ja suunatud lubamatu maksueelise saamisele. MKS § 84

kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama, et maksukohustuslase tegevus oli suunatud

sellele, et anda tehingutele maksude tasumise vältimiseks moonutatud õiguslik vorm.

Olukorras, kus füüsiline isik võõrandab enda kinnistu juriidilisele isikule soetusmaksumuses

ning juriidiline isik võõrandab sama kinnistu omakorda suurema müügihinnaga edasi, ei teki

küll maksukohustust füüsilise isiku tasandil, samas tekib soetusmaksumuse ja müügihinna

vahena kasum juriidilisel isikul. Tulumaksu tasumise kohustus tekib äriühingul kasumi

jaotamisel. Seejuures on juriidilise isiku tasandil jaotatavalt kasumilt tasumisele kuuluv

4(14)

3-22-1147

tulumaksumäär kõrgem kui füüsilise isiku vara võõrandamisel tekkiva kasu maksustamise määr.

Seega ei saa asuda üheselt seisukohale, et füüsilise isiku poolt soetusmaksumusega kinnistu

võõrandamisel juriidilisele isikule ning juriidilise isiku poolt sama kinnistu edasimüümisel

kõrgema hinnaga oleks saavutatud riigieelarve vaates maksueelis.

8.3.

MTA tuvastas õigesti, et Voorimehe kinnistu ½ suuruse mõttelise osa võõrandamisel

Aikikorile jäi see kinnistu kaebajate kontrolli alla. Kaebajate majanduslik seis 23.03.2015

tehinguga sisuliselt ei muutunud, muutus omandi õiguslik vorm: füüsiliste isikutena 100%

kinnistu omandi asemel kuulus müügitehingu järgselt füüsilistele isikutele 50% kinnisasja

omandist ja 100%-line osalus äriühingus, millele kuulub teine 50% kinnistust. Kaebajate poolt

kinnistu omandi üleandmist endaga seotud äriühingule saab pidada konkreetse vara arvel

ettevõtlusega alustamiseks, s.t füüsiliste isikute poolt enda vara kasutamiseks äriühingu

vormis ettevõtlusest tulu teenimiseks. Seda ei saa pidada lubamatuks. Keelatud ega

maksustatav ei ole see, et füüsiline isik võõrandab oma vara turuväärtusest odavamalt.

Füüsilisel isikul on võimalik kasutada enda vara ettevõtluse läbiviimiseks ka mitterahalise

sissemaksena äriühingu osakapitali, millega maksukohustust ei kaasne (TuMS § 15 lg 4 p

10). Siinsel juhul ei teinud kaebajad küll Voorimehe kinnistuga mitterahalist sissemakset

äriühingu osakapitali, kuid sisuliselt on tegemist sarnase olukorraga võrreldes kinnistu

võõrandamisega soetusmaksumuses enda kontrolli all olevale äriühingule: kummalgi juhul

ei teki füüsilise isiku tasandil tulumaksu tasumise kohustust ning maksukohustus on ette

nähtud vastava kinnisvara kaudu äriühingul tekkiva kasumi jaotamisel.

8.4.

Maksuhaldur on välistanud maksuõiguslikult omandi ülemineku kaebajatelt Aikikorile,

mida ei saa pidada õigustatuks pelgalt kaalutlusel, et ettevõtlusesse investeerimisel kandub

maksukohustus füüsilise isiku tasandilt edasi. Erinev võiks olukord olla juhul, kui füüsilise isiku

poolt kinnistu võõrandamisel endaga seotud äriühingule oleks sama kinnistu edasimüümine

kolmandale isikule juba kindel ja kinnistu müügist seeläbi teenitav tulu ja tulumaksukohustuse

ulatus piiritletav. Siinsel juhul see nii ei olnud.

8.5.

Maksuhaldur on arusaadavalt lähtunud ka asjaolust, et kasum Voorimehe kinnistu

võõrandamisest jõudis faktiliselt kaebajate kasutusse, ilma et füüsilise või juriidilise isiku

tasandil oleks deklareeritud maksukohustust – Voorimehe kinnistu MOHO-le müümise järgselt

laekus sellelt ühingult kummalegi kaebajale 54 325 eurot ning Aikikorile 371 350 eurot,

misjärel tasus Aikikor kaebaja I pangakontole omakorda 350 800 eurot. Kaebajad selgitasid

aga, et tegemist ei olnud Aikikori poolt kasumi jaotamisega, vaid varasemate võlakohustuste

täitmisega kaebajate ees. Olukorras, kus äriühing täidab teenitud tulu arvel varasemad

võlakohustused enda füüsilisest isikute osanike ees, ei saa rääkida juriidilise isiku poolt

kasumi jaotamisest ega ka füüsiliste isikute poolt maksustatava tulu saamisest. Ka asjaolu, et

Aikikor OÜ raamatupidamine on ebaselge, ei saa automaatselt välistada Aikikori kohustusi

kaebajate ees, mis tulenesid Voorimehe kinnistu ja Aia tn 6 kinnistu mõtteliste osade

võõrandamise lepingutest ning muudest võimalikest lepingutest.

8.6.

16.11.2018 tehinguga seoses on tähelepanuväärne siiski kaebajate ning Aikikori

kokkulepe müügihinna jagunemise osas. Kaebajad, kellele kuulus ½ kinnistust, said kokku 108

650 eurot ja Aikikor, kellel kuulus samuti ½ kinnistust, sai 371 350 eurot. Selline kokkulepe

võib olla kuritarvitus MKS § 84 tähenduses, sest kui müügihind oleks jagunenud vastavalt

omandi suurusele, pidanuks kaebajad tasuma füüsiliste isikutena tulumaksu 131 350 eurolt.

Samas ei ole maksuhaldur selliselt kaebajaid maksustanud ning kohus ei saa asuda

maksustamise alust ka iseseisvalt ümber kujundama. Kohus ei teosta haldusakti või toimingu

õiguspärasust kontrollides kaalutlusõigust haldusorgani eest.

5(14)

3-22-1147

8.7.

MTA leidis põhjendatult, et Lääne tee kinnistu müügil Priisle Kommerts mingisugust

teenust ei osutanud. Priisle Kommerts 02.01.2018 arve on esitatud kinnistu ostjale Cle,

viimane selgitas kohtuistungil, et ei ole sellise vahendusteenuse kasutamisest teadlik. Isegi kui

Priisle Kommerts vahendusteenust osutas, siis olid teenuse saajateks kaebajad või üks neist. 14

000 euro tasumine tuleb lugeda kaebaja(te) poolt enda müügitulu arvel teenuse eest tasumiseks.

8.8.

Kaebajad taotlesid menetluskulude hüvitamist kokku summas 6186,60 eurot (kumbki

kaebaja 3093,30 eurot), sh õigusabikulu 4512 eurot (sisaldab käibemaksu) ja riigilõiv 1674,60

eurot. Vaidluse sisu ja mahtu arvestades on kaebajate menetluskulud, sh õigusabikulud vajalikud

ja põhjendatud. Kaebus rahuldatakse umbes 95% ulatuses, mistõttu tuleb vastustajalt kaebajate

kasuks välja mõista kokku menetluskulu 5877 eurot.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

9. Maksu- ja Tolliamet esitas Tallinna Ringkonnakohtule apellatsioonkaebuse, milles palub

tühistada halduskohtu otsuse osas, milles halduskohus kaebused rahuldas ja mõistis kaebajate

kasuks välja menetluskulud, ning teha tühistatud osas uus otsus, millega jätta kaebused

tervikuna rahuldamata ning menetluskulud kaebajate kanda. Apellatsioonkaebuse

põhjendused on kokkuvõttes järgmised.

9.1.

Halduskohus leidis vääralt, et MKS § 84 kohaldamise eeldused ei ole täidetud, jättes

seejuures tähelepanuta, et MTA ei ole kohaldanud MKS §-i 84 üksnes Voorimehe kinnistu

23.03.2015 müügitehingule, vaid kohaldas majandusliku tõlgendamise reeglit kogu

tehingute ahelale Voorimehe kinnistuga soetamisest kuni võõrandamiseni ja raha kaebajatele

laekumiseni. Ahelat tervikuna hinnates on Voorimehe kinnistu võõrandamisest saadud kasu

näol selgelt tegemist füüsiliste isikute tuluga. Voorimehe kinnistu võõrandamisele on antud

moonutatud õiguslik vorm selleks, et varjata kaebajate tulumaksuga maksustatavat tulu.

Kaebajate eesmärk oli kogu kinnistu võõrandamisest saadud kasu jätta endaga seotud

äriühingusse, kust see liikus väidetavate laenu tagastustena kaebajatele. Kaebajate väitel

soetasid nad Voorimehe kinnistu tulu teenimiseks, ent võõrandasid kinnistu vormiliselt ilma

tulu saamata. Kaebajad pidid ka teadma, et Aikikoril puudusid vahendid Voorimehe kinnistu

osa eest tasumiseks. Ka Aikikori 2015. ja 2016. aasta majandusaasta aruanded ei kajasta

kinnisvarainvesteeringuid ega seotud isikutelt saadud laenu.

9.2.

Kogu tehingute ahelas on maksuhaldur võtnud arvesse ka seda, et Voorimehe kinnistu

müümisel 16.11.2018 laekus kaebajatele nende omandiosa suurusega võrreldes

ebaproportsionaalselt väike osa müügihinnast. Vastupidiselt halduskohtu otsuse järeldustele

ei avaldunud maksueelis ja õiguslike kujundusvõimaluste kuritarvitus üksnes 23.03.2015

müügitehingu vormistamises, vaid lõpptulemusena kogu tehingute ahelas.

9.3.

Õige on halduskohtu seisukoht, et ettevõtlusesse investeerimisel kandub

maksukohustus füüsilise isiku tasandilt edasi juriidilisele isikule, ent siinsel juhul liikus

Voorimehe kinnistu eest 16.11.2018 saadud raha Aikikorist kaebajatele ilma, et tegemist

oleks olnud maksustamisele kuuluvate dividendidega.

9.4.

Voorimehe kinnistu müügilt loodetav tulu ja ka võimalik tulumaksukohustus oli

kaebajate jaoks piisavalt piiritletav, seda eelkõige põhjusel, et kaebajad avaldasid juba

14.03.2015 müügikuulutuse hinnaga 660 000 eurot. Halduskohus on Voorimehe kinnistu

müügiprotsessi alguse aja põhjendamatult tähelepanuta jätnud, kuigi MTA sellele

maksuostustes tugines.

6(14)

3-22-1147

9.5.

Leides, et pole välistatud, et Aikikoril oli kaebajate ees võlakohustusi seoses

Voorimehe kinnistu ja Aia tn 6 kinnistu osade soetamisega ning muid kohustusi, on

halduskohus eiranud asjaolu, et Aikikori 2015. ja 2016. aasta majandusaasta aruanded ei

kajasta kinnisvarainvesteeringuid ega seotud isikutelt saadud laenusid. Halduskohus ei

võtnud arvesse ka seda, et Aikikori ebaselgest raamatupidamisest ei olnud võimalik leida

Aikikori laenukohustusi kinnitavaid arvestusi.

9.6.

Põhjendamatult on halduskohus osutanud sellele, et kohus ei teosta haldusakti või

toimingu õiguspärasust kontrollides kaalutlusõigust haldusorgani eest, kuna maksuotsus ei

ole kaalutlusotsus.

9.7.

Põhjendamatu on vaideotsuse osaline tühistamine, kuna vaideotsus kaebajate õigusi ei

riku. Samas on halduskohus jätnud tähelepanuta asjaolu, et just vaideotsuse p-des 17 – 30 on

selgelt välja toodud, et maksuhaldur on hinnanud kogu tehingute ahela vältel vormistatud

tehinguid ja on analüüsinud kaebajate poolt Voorimehe kinnistu tehingute jada iga etapi

kohta antud selgitusi.

9.8.

Halduskohtu otsus tuleb tühistada ka menetluskulude jaotamist puudutavas osas.

10. Kaebajad vaidlevad apellatsioonkaebusele vastu, leides, et halduskohus on õigesti

tuvastanud kõik asjaolud ning õigesti kohaldanud materiaalõigust. Kaebajate põhjendused on

kokkuvõttes järgmised.

10.1. 350 000 eurot, mille Akikor 2018. aasta lõpus ja 2019. aasta alguses kaebajale I üle

kandis, koosnes 197 500 euro ulatusest Aia tn 6 kinnistu osa müügihinnast vastavalt

04.01.2016 lepingule, 108 650 euro ulatuses Voorimehe kinnistu osa müügihinnast vastavalt

23.03.2015 lepingule ning ülejäänud osas kaebajatelt saadud arvelduslaenu tagasimaksetest.

10.2. Kaebajatel ei tekkinud Voorimehe kinnistu ega ka Aia tn 6 kinnistu müügist täiendavat

tulu, kuna müügitehingutest laekunud maksed ei ületanud kõnealuste kinnistute

soetusmaksumust. Kui isik ei ole soetusmaksumust ületavat tulu saanud, siis seda fakti ei saa

asuda ümber hindama MKS § 84 kaudu.

10.3. MKS § 84 kohaldamise eeldused ei ole täidetud. Selle sätte kohaldamise esimene

eeldus on tehingu või toimingu tegemine maksunormide kuritarvitamise eesmärgil.

Riigikohtu praktika kohaselt peab maksukohustuslasel olema vabadus teha tema poolt

valitud toiminguid, arvestades muu hulgas maksunduslike kaalutlustega, ning kellelgi ei ole

kohustust korraldada oma tegevust viisil, millega kaasneb kõrgem maksukoormus. Eristada

tuleb isiku poolt maksuobjekti tekkimise lubatud vältimist ning MKS § 84 kohaldamise

aluseks olevat maksudest kõrvalehoidumist. Siinsel juhul ületas MTA oma pädevust ja asus

maksustama olukorda, mis on tulumaksuseaduse kohaselt maksuvaba.

10.4. MKS § 84 kohaldamine ei muuda fakti, et Aikikor tasus kaebajatele summad 2015. ja

2016. aasta müügilepingutest tekkinud võlakohustusutest, mis olid eelnevalt täitmata, ega ka

fakti, et kaebajad on müünud ära kaks kinnistut ja neile on tasutud summa, mis ei ületa

nende kinnistute soetusmaksumust.

10.5. Väär on MTA seisukoht, et Voorimehe kinnistu ja Aia tn 6 kinnistu osade

müügitehingutel puudus majanduslik eesmärk. Võimalikud puudused Aikikori

raamatupidamises ei ole olulised, kuna maksustamisel ei saa olla karistuslikku iseloomu.

7(14)

3-22-1147

10.6. Füüsilise isiku tegevus ei pea olema suunatud tulu maksimeerimisele – füüsilistele

isikutele ei laiene siirdehindade regulatsioon ning kaebajad oleksid võinud asjaomased

kinnistud ka ära kinkida või teha nendega mitterahalise sissemakse. Samas on loogiline ja

mõistlik kaebajate poolt maksuhaldurile antud selgitus, et kinnisvara parendamine ja

renoveerimine on mõistlikum korraldada äriühingu vormis ning sellest on samuti tehingute

tegemisel lähtutud. Sellise seisukoha mõistlikkust ei lükka ümber see, et kas äriühing

tegelikult asus kinnisvara parendama. See, et Aikikor viivitas kaebajatele müügihinna

tasumisega, ei tähenda, et tehing on näilik, kusjuures vaidlust pole selles, et Aikikor täitis

kõik oma kohustused kaebajate ees 2018.–2019. aastal. Maksuõiguslikku tähendust ei oma

see, et üks kaebajatest avaldas 2015–2018 vältel Voorimehe kinnistu müügikuulutusi.

10.7. Asjaolu, et Voorimehe kinnistu müümisel 2018. aastal laekus kaebajatele üksnes

kinnistu soetusmaksumusele vastav summa, ei viita maksueelise saamise soovile.

10.8. Maksusumma määramine on MKS § 98 lg 1 kohaselt aegunud, kuna MTA on asunud

maksustama 2015 ja 2016 tehingutega seotud asjaolusid.

10.9. Vaideotsuse tühistamine oli põhjendatud õigusselguse huvides, ent vaideotsus oli ka

sisuliselt ebaõige.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

11. Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu järeldusega,

et vaidlustatud maksuotsuse tegemiseks ei olnud täidetud MKS § 84 kohaldamise eeldused

ning vastustaja on põhjendamatult omistanud kaebajatele tulu, mida viimased majanduslikus

mõttes ei saanud.

12. Apellatsiooniastmes puudutab vaidlus Voorimehe tn kinnistu võõrandamiselt saadud tulu

maksustamist. Poolte vahel ei ole vaidlust järgmistes asjaoludes: a) kaebajad füüsiliste

isikutena soetasid kogu Voorimehe kinnistu ühisomandisse 2010. aastal hinnaga 217 299,60

eurot; b) 2015. aastal võõrandasid kaebajad ½ suuruse mõttelise osa sellest kinnistust endaga

seotud Aikikorile hinnaga, mis vastas poolele Voorimehe kinnistu 2010. aasta

soetusmaksumusest, s.t 108 650 eurot; c) müügihinda Aikikor kaebajatele 2015. aasta

lepingus ettenähtud tähtaja jooksul ei tasunud; d) 16.11.2018 võõrandasid kaebajad ja Aikikor

kogu Voorimehe kinnistu hinnaga 480 000 eurot, millest ostja tasus kummagi kaebaja

pangakontole 54 325 eurot ning Aikikori pangakontole 371 350 eurot; e) ajavahemikul

21.11.2018–29.01.2019 kandis Aikikor kaebaja I pangakontole kokku 350 000 eurot.

13. Vaidlustatud maksuotsuse tegemise aluseks on kokkuvõttes maksuhalduri tuvastatud

asjaolu, et kaebajad said 2018. aastal Voorimehe kinnistu müügist maksustatavat tulu, mis

vastas kinnistu 2018. aasta müügihinna ning kaebajate endi poolt 2010. aastal sama kinnistu

eest tasutud soetusmaksumuse vahele, millest on omakorda maha arvatud kinnistu ostmise ja

müümisega seoses kaebajate kantud kulud. Seejuures leidis maksuhaldur MKS §-le 84

tuginedes, et 2015. aastal toimunud müügitehing, millega kaebajad võõrandasid ½ suuruse

mõttelise osa Voorimehe kinnistust endi kontrolli all olevale Aikikorile, oli tehtud selle

kinnistu tulevase võõrandamise korral kaebajatele tekkivast tulumaksukohustusest kõrvale

hoidmiseks, mistõttu tuleb 2018. aasta tehingu puhul käsitada majanduslikus mõttes

müüjatena ja müügitulu saajatena üksnes kaebajaid, mitte aga Aikikori.

8(14)

3-22-1147

14. MKS §-s 84 on sätestatud, et kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud

maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või

toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule.

15. MTA heidab apellatsioonkaebuses põhjendamatult ette seda, et halduskohus on jätnud

tähelepanuta, et MTA ei piirdunud MKS § 84 kohaldamisega üksnes 23.03.2015 Voorimehe

kinnistu müügitehingule, vaid kohaldas majandusliku tõlgendamise põhimõtet kogu

Voorimehe kinnistuga seotud tehinguahelale. MKS § 84 annab maksuhaldurile õiguse teatav

tehing või toiming ümber kvalifitseerida ning maksustada selle tagajärjed lähtudes nende

tegelikust majanduslikust sisust. MKS § 84 kohaldamisel peab maksuhaldur tingimata

määratlema selle konkreetse tehingu, mille ta ümber kvalifitseerib. Siinsel juhul saab

vaidlustatud maksuotsustest üheselt järeldada, et tehinguks, mis on tehtud maksudest

kõrvalehoidmise eesmärgil MKS § 84 tähenduses, on MTA lugenud 23.03.2015 kaebajate ja

Aikikori vahel toimunud müügitehingu. Sellest tõdemusest lähtudes on MTA maksustamisel

asetanud kaebajad olukorda, kus nad oleksid olnud, kui 23.03.2015 tehingut ei oleks

toimunud ning 2018. aasta oleks müüjateks olnud kaebajad ja müügihind oleks laekunud

üksnes neile. Ühtki teist tehingut või toimingut peale 23.03.2015 müügitehingu MTA

vaidlustatud maksuotsustes ümber ei kvalifitseerinud ega pole maksudest kõrvalehoidmise

eesmärgil sõlmituna käsitanud . Eelkõige ei ole MTA vaidlustatud maksuotsustes

põhjendanud, et kaebajatel tegelikult ei olnud Aikikori vastu 2015. aasta müügilepingust

tulenevat võlanõuet ega seda, et kaebajate väidetav kokkulepe Aikikoriga 2018. aastal

laekunud müügitulu jagamise osas oleks kaebajatele andnud lubamatu maksueelise.

Olukorras, kus maksustamise seisukohast oluline tagajärg on saavutatud mitmete tehingute

tulemusena, tuleb mõistagi MKS § 84 kohaldamisel silmas pidada tehingute ahelat tervikuna,

ent see ei väära vajadust maksuotsuse tegemisel konkreetselt määratleda need tehingud ja

toimingud, mis on tehtud maksudest kõrvalehoidmise eesmärgil ning mille vormi

maksuhaldur maksustamisel seetõttu tähelepanuta jätab. Siinses asjas on MTA vaidlustatud

maksuotsuses sellise tehinguna käsitanud üksnes 23.02.2015 müügitehingut ning kohaldanud

maksuõiguslikke järelmeid sisuliselt lähtudes sellest, et seda tehingut ei toimunud. Seejuures

ei ole halduskohus tehingute ahela teisi etappe jätnud tähelepanuta ning on piisava

põhjalikkusega käsitlenud nii Aikikori võlakohustust kaebajate ees, mis tulenes 23.03.2015

müügilepingust kui ka selle kohustuse täitmist pärast 2018. aasta müügitehingu tegemist.

16. MKS § 84 kohaldamine on õigustatud juhul, kui tegemist on tehingutega, millel puudub

majanduslik sisu ning mille eesmärk on vältida maksude tasumist. Maksukohustuslane võib

teha valikuid, mis on ajendatud maksukulude kokkuhoiu kavatsusest ning puudub kohustus

tegeleda äritegevusega selliselt, et riigi maksutulu oleks võimalikult suur. Õiguspärase

maksuplaneerimisega on tegemist seni, kuni maksukohustuslase tehingu vorm vastab selle

tegelikule majanduslikule sisule ja järgitakse maksuseadusi (vt Riigikohtu otsus haldusasjas

3-3-1-79-11, p. 18 ja seal viidatud kohtupraktika). Füüsilise isiku puhul on tegemist maksude

tasumisest kõrvalehoidumisega, kui isik saab majanduslikus mõttes tulu ja ta väldib

maksukohustust tehingu majanduslikku sisu moonutatult kajastades (samas, p. 19). MKS § 84

rakendamiseks peab objektiivsetest asjaoludest olema võimalik järelda, et tehingute ja

toimingute peamine eesmärk on maksueelise saamine (samas, p. 20). MKS § 84

kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama, et maksukohustuslase tegevus oli suunatud

sellele, et anda tehingutele maksude tasumise vältimiseks moonutatud õiguslik vorm (samas,

p. 21). Olulised tegurid, mis peaksid koostoimes tõendama tehingu või tegevuse majandusliku

sisu puudumist ning õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamist, võiksid olla järgmised:

9(14)

3-22-1147

tehingutes osalejate vahelised juriidilised, majanduslikud ja/või isiklikud sidemed; tehingute

jada, kus ühe tehingu käigus tekkinud õigussuhe oleks olnud ülejäänud tehingute tegemiseta

mõttetu; sellise jada etteplaneeritus; jada mõne etapi puhul majandusliku eesmärgi

puudumine; tehingute ebaloomulikkus võrreldes tavalise majandustegevusega; tehingute

ajaline järgnevus ja kiirus (samas, p. 23). Isegi juhul, kui tuvastatud asjaolud võimaldavad

teha järelduse tehingu ebakohasuse kohta, peab MKS § 84 kohaldamiseks olema saavutatav

ka maksueelis (samas, p 27). Äriühingu tulu ei saa konkreetsete põhjendusteta vaadelda

füüsilise isiku kasuna, kuna tegemist on erinevate õigussubjektidega (samas p. 28). Pelgalt

raha paigutamine ettevõtlusesse ei saa luua maksueelist, kui füüsilisel isikul puudub tegelik

võimalus eelpool kirjeldatud tehingute tulemusena ettevõtlusesse paigutatud raha makse

vältides kasutada (samas, p. 30). Oluline on tuvastada, kas faktiliselt oli äriühingutele

laekunud raha füüsiliste isikute kasutuses (äriühingute kontodelt välja võetud, ebamõistlikult

soodsatel tingimustel füüsilistele isikutele laenatud jne) või esinesid asjaolud, mis annavad

alust väita, et tegelikult kasutavad kõiki aktsiate müügist saadud hüvesid füüsilised isikud

äriühingute asemel (samas, p. 32)

17. Eeltoodust tuleneb, et MKS § 84 kohaldamiseks tuleb tuvastada, et tehingule on antud

selle tegelikule majanduslikule sisule mittevastav ehk moonutatud vorm ning selle tulemusena

on saadud lubamatu maksueelis. Lubamatu maksueelisena saab käsitada olukorda, kus üksnes

tehingu moonutatud vormist tingituna kaasneb tehinguga väiksem maksukoormus, olgugi, et

tehingu tegelikud faktilised tagajärjed (majanduslik sisu) on samaväärsed nendega, mis

tooksid kaasa suurema maksukoormuse, kusjuures tehingu moonutatud vormi eesmärk ongi

selliste tegelike faktiliste tagajärgede varjamine. Seda arvesse võttes saab äriühingu tulu

füüsilise isiku tuluks ümber kvalifitseerida eelkõige juhul, kui leiab tuvastamist, et tulu

laekumisel äriühingule on asjaomaste füüsiliste isikute seisukohast faktiliselt samasugused

tagajärjed, nagu oleks olnud siis, kui tulu oleks laekunud otse füüsilistele isikutele. Teisisõnu

tuleb tuvastada, et füüsiline isik sai äriühingule laekunud tulu faktiliselt enda kasutusse või

vähemalt lõi ebakohase vormiga tehingute või toimingute tulemusena olulised eeldused

selleks, et äriühingule laekunud summa äriühingust maksuvabalt enda isiklikku kasutusse

saada.

18. Lisaks eelviidatud Riigikohtu otsuses osutatud näidetele (raha on äriühingu kontolt välja

võetud või ebamõistlikult soodsatel tingimustel füüsilistele isikutele laenatud) võib

äriühingule laekunud tulu olla faktiliselt samaväärne füüsilise isiku tuluga ka näiteks juhul,

kui asjaomasel füüsilisel isikul on enda ja oma kontrolli all oleva äriühingu vahelisi

õigussuhteid hõlbus ümber kujundada nii, et raha äriühingust maksuvabalt kätte saada. Sellise

olukorraga oli tegemist ka halduskohtu otsuses osundatud haldusasjas nr 3-07-1637. Nimelt

viidatud kohtuasjas käsitletaval juhul võõrandas füüsiline isik teatava vara (Hansapanga

aktsiad) enda kontrolli all olevale äriühingule hinnaga, mis oli sama suur, kui hind, millega

oleks see füüsiline isik selle tehingu tegemata jätmisel olnud sunnitud need aktsiad

võõrandama Hansapanga üle võtnud Swedbankile. Seejuures teadis füüsiline isik endaga

seotud äriühinguga tehingut tehes, et aktsiate edasine võõrandamine Swedbankile on

vältimatu ning ta teadis ka hinda, millega Swedbank aktsiad omandab. Füüsilise isiku ja

temaga seotud äriühingu vahelises lepingus oli samas kokku lepitud, et äriühing ei tasu

füüsilisele isikule aktsiate eest kohe, vaid hakkab nende eest tasuma osade kaupa pärast

füüsilise isiku teatud vanusesse jõudmist. Seega viidatud juhtumi puhul tekkis füüsilisel isikul

tema endaga seotud äriühingule aktsiate võõrandamise hetkel selle äriühingu vastu nõue,

mille suurus vastas selle äriühingu poolt aktsiate Swedbankile edasi võõrandamise hinnale.

10(14)

3-22-1147

Kuigi füüsilise isiku ja temaga seotud äriühingu vahel oli kokku lepitud selle võlakohustuse

täitmine alles pika aja pärast, ei saanud viidatud asjas mööda vaadata sellest, et kõnealusel

füüsilisel isikul oleks olnud mistahes ajal võimalik seda lepingut muuta nii, et äriühing tasub

oma võla füüsilisele isikule kohe. Seeläbi oli füüsiline isik loonud olukorra, kus tal oleks

hõlpsalt olnud võimalik endaga seotud äriühingust kogu aktsiate Swedbankile võõrandamisest

saadud summa välja võtta ilma, et seda oleks saanud käsitada dividendi vms maksustatava

väljamaksena. Pealegi iseloomustas eelkäsitletud juhtumit asjaolu, et aktsiate endaga seotud

äriühingule võõrandamise ajal oli füüsilisele isikule kindlalt teada aktsiate Swedbankile

edasivõõrandamise tingimused.

19. Käesoleval juhul on olukord aga põhimõtteliselt teistsugune. MTA ei ole tõendanud, et

kaebajad oleksid saanud faktiliselt enda kasutusse Voorimehe kinnistu müümise tulemusena

suurema summa kui 2010. aasta soetusmaksumus või et kaebajad oleksid kujundanud

õigussuhteid selliselt, et neil tekiks hõlpsalt võimalus Aikikorist raha maksuvabalt välja võtta.

Kaebajad ja halduskohus on õigesti leidnud, et füüsilisele isikule ei saa põhimõtteliselt ette

heita seda, et ta loobub maksustatava tulu saamise võimalusest. See, kui füüsiline isik annab

oma vara turuhinnast väiksema tasu eest või lausa tasuta enda osalusega äriühingule selleks,

et see äriühing saaks hakata majandustegevuse tulemusena tootma kasumit, on iseenesest

õiguspärane ning juriidiliste ja füüsiliste isikute maksustamise eripärasid arvestades selle

füüsilise isiku jaoks majanduslikult täiesti mõistlik viis ettevõtluse teel tulu teenimiseks.

Asjaomane tulu maksustatakse siis, kui äriühing teeb väljamakseid. Asjaolu, et äriühing on

füüsilise isiku täieliku kontrolli all, ei õigusta järeldust, et äriühingu vara on selle füüsilise

isiku kasutuses või et äriühingule laekunud tulu on selle füüsilise isiku tulu. Võõrandades oma

vara endaga seotud äriühingule selle vara soetusmaksumusele vastava hinna eest selmet

võõrandada see vara turuhinna eest mistahes muule isikule, ei hoia füüsiline isik kõrvale mitte

maksukohustusest, vaid jääb ilma tulust, mida oleks võinud maksustada, kui ta selle tulu oleks

saanud.

20. Siinsel juhul läks 2015. aasta lepingu alusel ½ Voorimehe kinnistust Aikikori omandisse

ning kuna Aikikor selle eest kohe ei tasunud, tekkis kaebajatel nõue Aikikori vastu selles

lepingus ette nähtud müügihinna ulatuses. Selle nõude rahuldas Aikikor kaebajate ees pärast

2018. aasta tehingu tegemist. MTA ei ole tuvastanud, et pärast seda, kui Aikikor kandis

kaebaja I pangakontole üle 2015. aasta lepingus ette nähtud müügihinnale vastava summa (st.

108 650 eurot), oleks kaebajatel Voorimehe kinnistuga seoses jäänud Aikikori vastu üles veel

mingisuguseid võlanõudeid. Kogu ülejäänud summa, mis Aikikorile 2018. aasta

müügitehingust laekus, on niisiis Aikikori tulu ja tema vara, mitte kaebajate oma. MTA ei ole

vaidlustatud maksuotsustes ära näidanud, kuidas oleks kaebajatel võimalik võtta Aikikorist

see raha välja maksuvabalt, st ilma, et Aikikoril tekiks kohustust maksta tulumaksu dividendi-

vms väljamaksetelt. Selleks ei piisa ainuüksi võimalusest, et kaebajad rikuvad edaspidi

Aikikori juhtidena viimase maksukohustusi. Sellist võimalust, nagu oli füüsilisel isikul

eespool osutatud haldusasjas nr 3-07-1637 käsitletud juhtumi puhul, kaebajatel siinses asjas ei

ole ega ole olnud.

21. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu järeldusega, et majandusliku sisu poolest oli 2015.

aasta müügileping ligilähedaselt sarnase sisu ja loogikaga ning samavõrra lubatav kui oleks

olnud kaebajate poolt mitterahalise sissemakse tegemine Aikikori. Selle tehingu faktiline

tulemus (majanduslik sisu) oli see, et kaebajad jäid ilma poolest neile kuulunud kinnisasjast,

suurendades samas selle võrra oma äriühingu vara. Seda, et seeläbi loobusid kaebajad iseenda

11(14)

3-22-1147

osalusega äriühingu heaks võimalusest füüsiliste isikutena selle vara müügilt maksustatavat

tulu teenida, ei saa käsitada kujundusõiguse kuritarvitamisena. Siinkohal ei ole tähtsust sellel,

et kaebajate eesmärk juba Voorimehe kinnistu soetamisel oli saada kasu selle edasimüügilt.

Olukorras, kus füüsiline isik on soetanud teatava vara edasimüügi eesmärgil, on tema enda

otsustada, kellele või mis hinnaga ta selle müüb. Lubatav, majanduslikult loogiline ja

kaugeltki mitte sisutu on füüsilise isiku otsus selline vara kasu teenimiseks investeerida

ettevõtlusesse muu hulgas juhul, kui see on maksuõiguslikult kasulikum kui vara müük.

Kuritarvituse ehk lubamatu maksueelisega on tegemist vaid siis, kui asjaoludest tulenevalt

saavutab füüsiline isik tulemuse, mis peaks kaasa tooma maksustamise, ent väldib

maksustamist tingituna tehingule valitud ebakohasest vormist.

22. Siinsel juhul vastas tehingu vorm igakülgselt selle tegelikule sisule – kaebajad

võõrandasid pool Voorimehe kinnistust 2015. aastal Aikikorile ning ülejäänud poole sellest

kinnistust 2018. aastal MOHO-le; neile laekus kahe tehingu tulemusena summa, mis vastas

Voorimehe kinnistu 2010. aasta soetusmaksumusele. Ülejäänud summa jäi Aikikorile ning

maksuhaldur ei ole tõendanud, et kaebajad oleksid oma suhte Aikikoriga kujundanud selliselt,

et neil oleks omatahtsi võimalik ülejäänud summa Aikikorist maksuvabalt välja võtta.

23. Sellest, et Aikikor ei tasunud 2015. aasta lepingus ette nähtud müügihinda kaebajatele

kohe, vaid alles pärast 2018. aasta tehingust tulu laekumist, ei saanud kaebajad mingisugust

maksueelist. Kaebajad said summa, mille Aikikor neile Voorimehe kinnistu eest võlgnes ning

see summa ei ületanud Voorimehe kinnistu soetusmaksumust.

24. Olukorras, kus lubamatu maksueelise saamist ei ole tuvastatud, ei saa järeldust, et tehing

on tehtud maksudest kõrvalehoidmise eesmärgil, asuda põhjendama selliste asjaoludega, nagu

see, et 2015. aasta tehing tehti seotud isikuga, et kaebajad müüsid vara Aikikorile

turuväärtusest madalama hinnaga ja tingimustel, millega kaebajad ei oleks ilmselt kinnistu osa

võõrandanud mõnele endaga mitte seotud äriühingule, samuti see, et kaebajad nägid juba enne

kinnistu osa Aikikorile müümist ette, et kunagi tulevikus müüakse see edasi. Vaidlustatud

maksuotsustes ei ole veenvalt põhjendatud, et kaebajate eesmärk 2015. aasta tehingute

tegemisel ja kõigis sellele järgnevates tehinguahela etappides oleks olnud midagi muud kui

suunata isiklik vara oma kontrolli all oleva äriühingu kaudu ettevõtlusesse, et äriühing saaks

teenida kasumit ja teha sellest sobival ajal ja sobivas suuruses osanikele väljamakseid.

Samamoodi ei ole ringkonnakohtu hinnangul tähtsust sellel, kas kaebajatel tegelikult oli

mingisugune realistlik plaan asuda Aikikori kaudu Voorimehe kinnistut parendama või mitte.

Kinnistu osa võõrandamist Aikikorile ja selle hilisemat edasi võõrandamist MOHO-le ei saaks

lubamatu maksueelise saamisele suunatud tehinguna käsitada ka siis, kui kaebajate ainus

eesmärk olnukski – nagu maksuhaldur leiab – jätta kogu kasu äriühingusse. On tõsi, et

kokkuvõttes ei tekkinud kaebajatel kohustust tasuda tulumaksu Voorimehe kinnistu

võõrandamiselt saadud kasult, ent selle põhjuseks ei olnud mitte 2015. aasta tehingule või

mistahes muule tehingute ahelas olevale tehingule kunstlikult väära vormi andmine, vaid see,

et kaebajad ei saanud kasu ning kasu sai Aikikor, kust kaebajad võivad saada väljamakseid,

mis maksustatakse selle äriühingu tasandil. Selles kontekstis ei saa põhjendatuks pidada

apellatsioonkaebuse väiteid, et halduskohus ei ole nõutavat tähelepanu pööranud sellele, et

tegelikult Aikikor kinnistut ei parendanud ja et tal poleks olnud selleks vahendeidki või

sellele, et kaebajad avaldasid Voorimehe kinnistu müügikuulutusi nii enne selle osa

võõrandamist Aikikorile kui ka pärast seda.

12(14)

3-22-1147

25. Mis puudutab veel MTA seisukohta, et endast sõltumatule äriühingule ei ole kaebajad

2015. aastal Voorimehe kinnistu osa ilma mistahes müügihinna laekumise tagatiseta müünud,

siis see seisukoht iseenesest on õige. See ei väära aga tõdemust, et kaebajad ei saanud

lubamatut maksueelist, erinevalt näiteks juba eelviidatud haldusasjas 3-07-1637 käsitletud

juhtumist, kus oli ilmne, et maksueelist, mis kokkuvõttes seisnes võimaluses äriühingust raha

maksuvabalt välja võtta, ei oleks füüsiline isik saanud realiseerida, kui ta oleks aktsiad

samadel tingimustel võõrandanud mõnele endast sõltumatule äriühingule. Siinsel juhul ei

loonud kaebajad ei 2015. aasta tehinguga eraldivõetuna ega koosmõjus tehingute ahela teiste

etappidega olukorda, kus nad saaksid Aikikorist raha maksuvabalt välja võtta. Kaebajad ei

saavutanud pelgalt asjaomaste tehingute vormi valimise tõttu lubamatult samaväärset

olukorda sellega, kus nad oleksid olnud siis, kui nad oleksid Voorimehe kinnistu ise

maksuvabalt müünud.

26. Seoses halduskohtu otsuse punktis 14 esitatud arutluskäiguga, et kuritarvitusena võib olla

käsitatav see, et 2018. aasta tehingu tulemusena MOHO-lt laekunud summa ei jagunenud

kaebajate ja Aikikori vahel vastavalt Voorimehe kinnistu omandiosade suurusele, on oluline,

et vaidlustatud maksuotsustes ei ole maksuhaldur tuvastanud, et kaebajate ja Aikikori vahel

2018. aasta tehingust saadud müügitulu omavahelist jagamist käsitleva kokkuleppe eesmärk

oleks olnud kaebajate maksukohustusest kõrvale hoidmine. Seega leidis halduskohus õigesti,

et vaidlustatud maksuotsuseid ei ole põhjendatud selles kokkuleppes väljendunud

kuritarvitusega. Halduskohus on vaidlustatud kohtuotsuse punkti 14 viimases lauses

põhjendamatult viidatud sellele, et kohus ei teosta haldusorgani eest kaalutlusõigust, küll aga

kokkuvõttes õigesti leidnud, et maksuotsuse aluse muutmine kohtumenetluses ei ole lubatav

ehk teisisõnu ei asu kohus kontrollima, kas tuvastatud asjaoludel oleks mõeldav

maksustamine mingisugusel muul alusel peale selle, millele on MTA tuginenud

maksuotsuses. Seejuures on halduskohus õigesti osutanud sellele, et isegi kui lubamatu

maksueelise saamisele suunatud kuritarvituseks saaks lugeda kaebajate ja Aikikori vahelise

kokkuleppe MOHO-lt 2018. aastal laekunud Voorimehe kinnistu müügihinna jagamise osas,

siis ei saanuks see ühelgi juhul kaasa tuua kaebajatele sellist maksukohustust, nagu

vaidlustatud maksuotsustes. Siinkohal on oluline, et vaidlustatud maksuotsustes ei ole

põhjendatud, milles täpselt seisneks ka selline lubamatu maksueelis ehk teisisõnu, millistele

asjaoludele tugides saaks väita, et kaebajatel on võimalik Aikikorist maksuvabalt välja võtta

vähemalt summa, mis vastab ½ Voorimehe kinnistu 2018. aasta kogu müügihinna ning sellest

neile reaalselt laekunud osa vahele.

27. Vastustaja heidab halduskohtule põhjendamatult ette vaideotsuse osalist tühistamist.

Vaideotsuse tühistamine on põhjendatav õigusselguse kaalutlustega ning olukorras, kus

halduskohus tühistab haldusakti, mida on eelnevalt kontrollitud vaidemenetluses, tuleb

vaideotsus, millega kohtuotsusega tühistatud haldusakti peale esitatud vaie rahuldamata jäeti,

tühistada, kui kaebaja seda taotleb.

28. Lähtudes HKMS § 108 lõikest 1 ja § 109 lõikest 6 ning pidades silmas, et vastustaja

apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad apellatsioonimenetluse kulud vastustaja kanda.

Kumbki kaebaja palub välja mõista 1006,40+225,70=1232,1 euro suuruse õigusabikulu, olles

esitanud taotlused (dtl 984 ja 1004) koos õigusabikulusid tõendavate arvetega.

Ringkonnakohtu hinnangul ei ole õigusabikulu suurus vaidluse keerukust ja mahukust silmas

13(14)

3-22-1147

pidades ülemäärane ning kaebajate taotlused tuleb täielikult rahuldada, mõistes kummagi

kaebaja kasuks vastustajalt välja 1232,1 eurot.

(allkirjastatud digitaalselt)

14(14)