3-21-2488/30 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Oliver Kask ja Kaire

Pikamäe

Otsuse tegemise aeg ja koht

11. oktoober 2023, Tallinn

Haldusasja number

3-21-2488

Haldusasi

OÜ Peipus Grupp kaebus Maksu- ja Tolliameti

3. augusti 2021. a maksuotsuse nr 12.2-3/054688-54

osaliseks tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 14. aprilli 2022. a otsus

Menetlusosalised

Kaebaja – OÜ Peipus Grupp

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja AA

Menetluse alus ringkonnakohtus

Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus osaliselt.

2. Tühistada Tallinna Halduskohtu 14. aprilli 2022. a otsus haldusasjas nr 3-21-2488

osas, milles Maksu- ja Tolliameti 3. augusti 2021. a maksuotsus nr 12.2-3/054688-54

tühistati avansiaruannetel nr 20-32a, 20-33a, 20-35b, 20-36a, 20-37a, 20-39a, 20-43,

20-44a, 20-48a ja 20-50a põhinevate väljamaksete tulumaksuga maksustamise osas.

Teha selles osas uus otsus, millega jätta kaebus vastavas ulatuses rahuldamata.

Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata osas, milles

Maksu- ja Tolliameti 3. augusti 2021. a maksuotsus nr 12.2-3/054688-54 tühistati

avansiaruannetel nr 20-33, 20-35, 20-38 (osaliselt), 20-39, 20-41, 20-45a ja 20-47

põhinevate väljamaksete tulumaksuga maksustamise osas.

3. Mõista Maksu- ja Tolliametilt OÜ Peipus Grupp kasuks välja esimese ja teise astme

kohtus kantud menetluskulude hüvitamiseks 1267,66 eurot (üks tuhat kakssada

kuuskümmend seitse eurot 66 senti).

4. Muus osas jätta menetlusosaliste menetluskulud esimese ja teise astme kohtus nende

endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 10. novembril 2023

(HKMS § 212 lg 1).

3-21-2488

2(14)

Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud kassatsioonkaebusele ja sellega ühiseks

läbivaatamiseks võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse

menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see

on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg-d 1 ja 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses

märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses

(HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus

kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist

vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) alustas 21.01.2021 korraldusega nr 12.2-3/054688-1

OÜ Peipus Grupp 2020. a septembri kuni detsembri käibemaksu, erijuhtude tulumaksu ning

tööjõumaksude arvestamise, kinnipidamise ja tasumise õigsuse kontrolli. Kontrolli tulemusel

tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud on

kajastatud MTA 10.05.2021 kontrolliaktis nr 12.2-3/054688-51. Kontrolliakti kohaselt kajastas

OÜ Peipus Grupp 2020. a septembri–detsembri käibemaksudeklaratsioonidel (KMD) alusetult

sisendkäibemaksu 18 830,28 eurot ning samade perioodide tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku

kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonidel (TSD) jättis kajastamata

ettevõtlusega mitteseotud väljamaksed kokku 36 249,75 eurot ning deklareerimata ja tasumata

tulumaksu 9062,44 eurot.

2. OÜ Peipus Grupp esitas 28.06.2021 ja 05.07.2021 KMD-de parandused, mille tulemusel

suurenes äriühingu 2020. a septembri kuni detsembri käibemaksukohustus 8955,54 eurot.

3. MTA kohustas 03.08.2021 maksuotsusega nr 12.2-3/054688-54 OÜ-d Peipus Grupp

tasuma tulumaksu 6085,53 eurot. Kuigi OÜ Peipus Grupp ei ole esitanud MTA-le parandatud

käibemaksuarvestust, luges maksuhaldur otstarbekuse kaalutlustel 28.06.2021 ja 05.07.2021

esitatud KMD-de parandusdeklaratsioonid summas 8955,54 eurot õigeks, sest need ei olnud

kontrolliaktis tooduga vastuolus. Samuti luges maksuhaldur OÜ Peipus Grupp poolt 23.07.2021

esitatud dokumentidega kontrolliakti p 1.2.2 alap-s b toodud asjaolud (kokku 11 907,65 euro

suuruste väljamaksetega seotud tulumaksukohustus) ära langenuks. Maksuhalduri hinnangul ei

lükanud samas OÜ Peipus Grupp 02.08.2021 esitatud teave ja dokumendid ümber kontrolliakti

p 1.2.2 alap-s a toodud järeldusi ning kontrolliaktile ei esitatud ka eriarvamust.

OÜ Peipus Grupp ei ole 2020. a septembri, novembri ja detsembri kohta esitatud TSD-de

lisades 6 deklareerinud ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid ega tasunud neilt tulumaksu.

2020. a oktoobri TSD lisas 6 on deklareeritud ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid 14 eurot

(tasutud maksuintress) ja sellelt tulumaks 3,50 eurot. Maksuhaldur tuvastas kontrolliakti p 1.2.2

alap-s a, et OÜ Peipus Grupp tegi 2020. a septembrist kuni detsembrini kassast väljamakseid

võltsitud arvete või ebausaldusväärsete avansiaruannete alusel ning äriühing ei ole selle kohta

teinud TSD-de parandusi ega esitanud usaldusväärset teavet ja dokumente. Kokku on selliseid

väljamakseid tehtud 24 342,10 eurot (sh võltsarvete alusel 7042,38 eurot ja ebausaldusväärsete

avansiaruannete alusel 17 299,72 eurot), jättes neilt tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3

3-21-2488

3(14)

ning § 54 lg-te 2 ja 4 alusel deklareerimata ja tasumata tulumaksu 6085,53 eurot. OÜ Peipus

Grupp selgitas 02.08.2021 e-kirjas, et raha on kassasse tagastatud, ja esitas selle kinnitamiseks

2020. a septembri–detsembri kassaraamatu parandatud väljavõtted. Väljavõtete analüüsimisel

ilmnes, et kassaraamatus on osa kandeid lihtsalt kustutatud või muudetud, suurendades seeläbi

kassajääki. Esitatud väljavõtted ei ole usaldusväärsed tõendid. Raha kassasse tagastamise korral

tehakse selle kohta kanne perioodi, mil sissemakse tehti. Kannete tagantjärele kustutamine ja

muutmine viitab üksnes andmete falsifitseerimisele. Lisaks on ka peale kassaraamatu andmete

korrigeerimist ikkagi jäetud sisse kanne, mille alusel OÜ Peipus Grupp tasus 13.11.2020 kassast

Evaron Auto OÜ võltsitud arve nr 20599. Parandatud kassaraamatu kohaselt sai aruandev isik

Diana Ventšikova 30.09.2020 kassast 2095,77 euro asemel 1424,76 eurot, kuid tõendite järgi

pole isik ka sellises summas äriühingu heaks kulusid teinud. OÜ Peipus Grupp ei ole esitanud

korrastatud raamatupidamist, mistõttu puudub võimalus veenduda parandatud kassaraamatus

kajastatud avansiaruannete summade õigsuses ega ka väljamaksete õiguspärasuses.

4. MTA jättis 01.10.2021 vaideotsusega nr 6-1/4998-6 rahuldamata OÜ Peipus Grupp vaide

maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks. Maksumenetluse käigus kogutud andmete põhjal ei ole

OÜ Peipus Grupp raamatupidamine usaldusväärne (vt kontrolliakti p 1.1.2 alap-d a–c). Vaide

esitaja paljasõnaline kinnitus, et kogu raha kasutati äriühingu huvides, ei ole veenev. Puuduvad

usaldusväärsed dokumendid, mille alusel oleks võimalik tuvastada, kus, millal ja milleks on

avansiaruannetes kajastatud kütust ja muid kaupu kasutatud. Maksuhaldur pöördus menetluse

käigus mh aruandvate isikute poole, kuid need kas ei vastanud üldse MTA küsimustele, vastasid

üldsõnaliselt või eitasid sootuks raha saamist ja kulutamist. Vaidele lisatud tõendid kinnitavad

pigem MTA järeldust äriühingu raamatupidamise ebausaldusväärsusest, kui et tõendavad raha

tagastamist. Kassaraamatus on osa kandeid lihtsalt kustutatud või kandeid juurde lisatud, kuigi

juba maksuotsuses selgitati, et raha kassasse tagastamise korral tehakse vastav kanne perioodi,

mil sissemakse tehti, ning kannete tagantjärele kustutamine ja muutmine viitab üksnes andmete

võltsimisele ja tegeliku olukorra moonutamisele. Äriühing ei ole tõendanud, et maksusumma

on määratud valesti (vt maksukorralduse seaduse (MKS) § 150 lg 1).

5. OÜ Peipus Grupp esitas Tallinna Halduskohtule 01.11.2021 kaebuse MTA 03.08.2021

maksuotsuse nr 12.2-3/054688-54 tühistamiseks osas, mis puudutab tulumaksu 4324,93 eurot

(s.o tulumaks aruandvate isikute avansiaruannete alusel tehtud väljamaksetelt kokku 17 299,72

eurot). Maksuotsus ei ole vaidlustatud ulatuses seaduslik ega põhjendatud. MTA on kohaldanud

ebaõigesti TuMS § 51 lg 2 p 3 ja jätnud kohaldamata MKS § 94. Otstarbekuse kaalutusel ei

vaidlusta kaebaja tulumaksu määramist ostuarvete alusel kassast tehtud väljamaksetelt kokku

7042,38 eurot, sest kuigi need summad on kassasse tagastatud, on see vormistatud ebaõigesti.

Kaebaja teeb vastavad korrigeerimised MKS § 54 lg 6 alusel.

Kaebaja esitas 02.08.2021 maksuhaldurile parandatud avansiaruannete nimekirja ja parandatud

kassaraamatu väljavõtted 2020. a oktoobri kuni detsembri kohta, millel on väljamaksed seotud

avansiaruannete numbritega. Kontrolliakti p-s 1.1.2.a sisalduvad etteheited ei seostu aruannete

alusel sularahas hüvitatud maksetega, mistõttu on arusaamatu MTA seisukoht, et kaebaja on

teinud kassast väljamakseid nõuetele mittevastavate algdokumentide alusel. MTA ei ole võtnud

seisukohta avansiaruannetes nr 20-25 (31.07.2020), 20-26 (31.07.2021) ja 20-30 (24.08.2020)

sisalduvate kulude osas, mis on tehtud kontrolliperioodist varem. Kõik need kulud on tehtud

OÜ Peipus Grupp huvides ja seonduvad ettevõtlusega (ehitusmaterjalid, kütus, väikevahendid).

Avansiaruannetes nr 20-32a, 20-33, 20-33a, 20-35, 20-35b, 20-36a, 20-37a, 20-38, 20-39, 20-

39a, 20-41, 20-43, 20-44a, 20-45a, 20-47, 20-48a ja 20-50a sisalduvate kuluartiklite osas ei ole

maksuhaldur valdavalt sisulisi vastuväiteid esitanud. Üksnes avansiaruande nr 20-33a osas on

kontrolliaktis tehtud etteheide, et OÜ Vitarsis arve nr 10267 summa ei ole matemaatiliselt õige.

Kaebaja nõustub, et arve lõppsumma on märgitud valesti, kuid maksuhaldur ei ole tõendanud,

3-21-2488

4(14)

et äriühing oleks avansiaruande nr 20-33a alusel teinud aruandvale isikule ettenähtust suurema

väljamakse. Kuludokumentidega seoses ei rakendanud MTA nõuetekohaselt uurimispõhimõtet.

Kolmandatelt isikutelt küsiti konkreetselt OÜ-le Peipus Grupp müügiarvete väljastamist, kuid

ettevõtlusega võivad olla seotud ka kulud, mille aruandev isik tegi ettevõtte tarbeks eraisikuna.

Ebaõige on väide, et 9 avansiaruande puhul (sh sularahas arveldatud avansiaruanded nr 20-43,

20-43, 20-45a, 20-48a, 20-50a) ei selgu aruandev isik, sest aruandvaks isikuks on märgitud

„kalurid“. Kaebaja esitas maksumenetluses FIE-dega sõlmitud kalalaevade üürilepingud ja

kalurite nimelised kalapüügiload. Seega on esitatud dokumentide alusel kulusid teinud kalurid

identifitseeritavad. Üürilepingu järgi on üürileandja ehk kaebaja kohustuseks tasuda kõik laeva

hoolduse ja kütusega seotud kulud. Seega on kaebajal taoliste kulude hüvitamise kohustus ning

valdavalt seonduvadki avansiaruannetes nr 20-32a, 20-33, 20-33a, 20-35, 20-35b, 20-36a, 20-

37a, 20-38, 20-39, 20-39a, 20-41, 20-43, 20-44a, 20-45a, 20-47, 20-48a ja 20-50a sisalduvad

kulud kütusega. Maksumenetluses esitas kaebaja täiendavalt registreerimismärkidega 286MPN

ja 915BLX sõidukite kasutuslepingud. Maksuhaldur nõudis sõidupäevikut ainult AS kohta,

mille kaebaja ka esitas. Kaebaja saatis lisaks sõidupäevikud, mida maksuhaldur ei analüüsinud.

Nii kalalaevad kui ka sõidukid kasutavad sõitmiseks kütust. Kuna kontrolliakti p 1.1.2 alap-s a

ja maksuotsuses puuduvad põhjendused, miks avansiaruannetes nr 20-25, 20-26, 20-30, 20-32a,

20-33, 20-33a, 20-35, 20-35b, 20-36a, 20-37a, 20-38, 20-39, 20-39a, 20-41, 20-43, 20-44a, 20-

45a, 20-47, 20-48a ja 20-50a sisalduvad kulud kütusele ja ehitusmaterjalidele ei seondu OÜ

Peipus Grupp ettevõtlusega, siis on maksuhalduri seisukoht tulumaksukohustuse tekkimisest

motiveerimata ja tõendamiskoormis ei ole kaebajale üle läinud. Kuna kaebaja ettevõtluse

olemusest tulenevalt on kulutused kütusele vältimatud, siis olukorras, kus MTA väidab, et

väljamaksed on tehtud ebausaldusväärsete algdokumentide alusel, oleks maksuhaldur saanud

ja pidanud rakendama hindamist (MKS § 94). Maksuhaldur ei ole hindamist kaalunud.

6. Maksu- ja Tolliamet palus vastuses jätta kaebus rahuldamata. Maksuhaldur ei nõustu,

et PK ja AG ei ole teabekorraldusi kätte saanud. Kaebaja esitatud parandatud kassaraamatu

väljavõtted ei lükka ümber MTA põhjendatud kahtlust, et tasutud on kaebaja ettevõtlusega

mitteseotud kulusid. Puudub ka võimalus kontrollida aruannete sisu, sest nende koostamise

aluseks olevaid algdokumente ei ole kaebaja esitanud. Kontrolliakti p 1.1.2 alap-s a tehtud

etteheited on asjakohased, sest puudutavad kuludokumentide usaldusväärsust. Kaebaja ei ole

esitanud algdokumente või muid andmeid, mis võimaldaks tuvastada tehingute sisu ja seotust

äriühingu majandustegevusega. Avansiaruandele nr 20-33a on viidatud näitena, kuid

probleemseid dokumente sisaldavad ka teised aruanded. MTA nõustub, et kuludokumendil ei

pea tingimata olema maksukohustuslase nime. Samas ei ole MTA aruandvatele isikutele tehtud

korraldustes küsinud OÜ-le Peipus Grupp müügiarvete väljastamist, vaid konkreetsemat teavet.

MTA ei ole rikkunud uurimispõhimõtet, jättes „kalurite“ poole pöördumata. MTA ei teinud

isikutega seoses täiendavaid uurimistoiminguid põhjusel, et kaebaja ei esitanud isikute lõikes

arvestust, millest nähtuks, kellele, millal, kui palju ja mille alusel on väljamakseid tehtud. Kuna

kaebaja ei esitanud andmeid, mida oleks võimalik kolmandatelt isikutelt üle kontrollida, siis ei

olnud otstarbekas menetluse selles faasis isikute poole pöörduda. MTA täitis piisavalt

uurimiskohustust (MKS § 11), kuid kaebaja ei ole piisavalt täitnud enda kaasaaitamiskohustust

(MKS § 56). MTA ei nõudnud sõidupäevikut üksnes AS kohta, vaid küsis 21.01.2021

korraldusega kaebajalt kõiki kontrollimiseks vajalikke dokumente, sh sõidupäevikuid. Kaebaja

edastas sõidupäeviku vaid AS kohta ja seegi on puudulik ega võimalda saada ülevaadet sõiduki

tegelikust kasutamisest. Kaebaja pole esitanud dokumente, mille alusel oleks võimalik

tuvastada, mis kütust ja mis kogustes vajati. Maksuhaldur ei pidanud määrama maksusummat

hindamise teel. MKS § 94 rakendamine eeldab maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse

ulatuslikku täitmist, kuid kaebaja rikkus kaasaaitamiskohustust, mistõttu ei olnud hindamise

läbiviimine võimalik. Kaebaja ei ole esitanud teavet ja dokumente, mis võimaldaksid tuvastada

3-21-2488

5(14)

väljaminekute sisu ja seotust kaebaja ettevõtlusega. Maksuhaldur ei saa arvestada asjaolude ja

tõenditega, mis on teada üksnes maksukohustuslasele endale. Kontrolliaktis ja maksuotsuses

on toodud välja eluliselt usutav versiooni kaebaja maksustamise asjaolude kohta ning seda ka

põhjendanud. Kaebaja ei ole tõendanud, et maksusumma määrati valesti (MKS § 150 lg 1).

7. Tallinna Halduskohus rahuldas 14.04.2022 otsusega OÜ Peipus Grupp kaebuse

osaliselt ning tühistas MTA 03.08.2021 maksuotsuse nr 12.2-3/054688-54 osas, milles 0-

tulumaksuga on maksustatud väljamaksed, mis põhinevad avansiaruannetel nr 20-32a, 20-33,

20-33a, 20-35, 20-35b, 20-36a, 20-37a, 20-38, 20-39, 20-39a, 20-41, 20-43, 20-44a, 20-45a,

20-47, 20-48a, 20-50a. Ülejäänud osas jättis halduskohus kaebuse rahuldamata. Ühtlasi mõistis

halduskohus MTA-lt kaebaja kasuks välja menetluskulu 2185,75 eurot.

Maksuotsus tuleb tühistada nende väljamaksete tulumaksuga maksustamine osas, mida MTA

ei ole korrektselt analüüsinud. Maksuhaldur pidi analüüsima iga väljamakse seotust kaebaja

ettevõtlusega. Selleks tuli analüüsida väljamaksete aluseks olevaid avansiaruandeid ning neis

sisalduvaid kuludokumente ja nende seost kaebaja ettevõtlusega. Üldise järelduse, et kulud ei

seondu kaebaja ettevõtlusega, saanuks maksuhaldur ilma kõiki väljamakseid analüüsimata teha

näiteks siis, kui kaebajal või arvetel märgitud tehingupartneritel puuduks majandustegevus või

esineksid muud asjaolud, mis põhimõtteliselt välistavad väljamakse seotuse ettevõtlusega (nt

kui mõni kuluarve ei saa ilmselgelt olla kaebaja ettevõtluse tarbeks vajalik). Sel juhul saaks

mõnede arvete analüüsi laiendada kõigile samasugustele arvetele. Praegu selliseid asjaolusid ei

esine. Põhjused, miks MTA luges avansiaruannetes esitatud arved ebaõigeteks, on erinevad, ja

nende pinnalt ei saa teha üldistusi kõigi avansiaruannete kohta. MTA ei saanud lihtsalt eeldada,

et kõik avansiaruannete alusel tehtud väljamaksed on kaebaja ettevõtlusega mitteseotud, sest

tema raamatupidamine on ebausaldusväärne ja MTA tuvastas võltsimistunnustega arveid. Kuna

kontrolliakti p 1.1.2 alap-s a ja maksuotsuses ei ole põhjendatud, miks avansiaruannetes nr 20-

32a, 20-33, 20-33a, 20-35, 20-35b, 20-36a, 20-37a, 20-38, 20-39, 20-39a, 20-41, 20-43, 20-

44a, 20-45a, 20-47, 20-48a ja 20-50a sisalduvad kulud kütusele ja ehitusmaterjalidele ei ole

seotud kaebaja ettevõtlusega, siis on maksuhalduri seisukoht tulumaksukohustuse tekkimisest

motiveerimata ning tõendamiskoormus ei ole kaebajale üle läinud. Maksuotsus tuleb nimetatud

aruannete alusel tehtud väljamaksete tulumaksuga maksustamise osas tühistada. Aruannetega

nr 20-25, 20-26 ja 20-30 seonduvad kaebaja vastuväited ei ole asjakohased, sest isegi kui need

kulutused tehti varem, on väljamaksed siiski tehtud kontrolliperioodil. Kuna ei nähtu, et kaebaja

oleks vastavaid avansiaruandeid maksuhaldurile üldse esitanud, tuleb MTA-ga nõustuda, et

kõnealuste aruannete alusel tehtud väljamaksed peab lugema ettevõtlusega mitteseotud kuluks.

MTA teabekorraldused tuleb lugeda PK-le ja AG-le e-maksuameti kaudu kätte toimetatuks

(MTA lisad 89 ja 90). PK 15.04.2021 e-kiri kinnitab, et isik oli korraldusest teadlik. Isegi kui

nende eest logis e-maksuametisse sisse keegi teine, on korraldused MKS § 54 lg 1 p 1 kohaselt

kätte toimetatud. Juhatuse liige ei saa vabandada ennast sellega, et ta ei oska arvutit kasutada ja

tema ID-kaardiga teeb tehinguid keegi teine. Ei ole usutav, et AG oli elektroonilises

asjaajamises niivõrd asjatundmatu, nagu ta istungil püüdis välja näidata.

Maksuhaldur ei ole kuludokumentidega seoses uurimispõhimõtet nõuetekohaselt rakendanud,

lugedes nõuetele vastavateks üksnes järgmised algdokumendid: KMD INF B-osadel kajastatud

ostuarved, mida tehingupartnerid on kinnitanud; panga vahendusel tasutud arved; AS

avansiaruannetes kajastatud arved (v.a Peipsi Autoteenindus OÜ arve nr 3596) ja tšekid ning

müüjate poolt kinnitatud arved (vt kontrolliakti p 1.1.3). Kõigi avansiaruannete (MTA tõendid

19–59) juurde on lisatud arved ja tšekid. Sisendkäibemaksu mahaarvamiseks peab arve olema

väljastatud maksukohustuslase nimele, kuid väljamakse aluseks olevale kuludokumendile see

piirang ei rakendu, vaid kulutus peab üksnes olema tehtud ettevõtluse huvides. Kulusid teinud

3-21-2488

6(14)

„kalurid“ on identifitseeritavad kaebaja poolt 02.08.2021 esitatud parandatud avansiaruannete

nimekirja ja parandatud kassaraamatu väljavõtete järgi, millel on väljamaksed seotud aruannete

numbritega. MTA ei ole maksumenetluses kaebajalt küsinud, kes on avansiaruannetes märgitud

„kalurid“. Kontrolliakti p 1.1.2 alap-st a ei nähtu, miks ei ole avansiaruannete nr 20-32a, 20-33,

20-33a, 20-35, 20-35b, 20-36a, 20-37a, 20-38, 20-39, 20-39a, 20-41, 20-43, 20-44a, 20-45a,

20-47, 20-48a ja 20-50a alusel tehtud väljamaksed kaebaja ettevõtlusega seotud kuluks.

Maksuhaldur on kuludokumentide väljastanutele adresseeritud korraldustes esitanud küsimuse,

kas arved on väljastatud OÜ-le Peipus Grupp (MTA tõendid 96–137). Eitav vastus sellele

küsimusele ei pruugi tähendada, et kaebaja ei saanud kajastada nende müüjate arveid oma

ettevõtluses. Maksuhaldur ei ole pöördunud kõigi müüjate poole.

Kaebaja eksib, et maksuhaldur nõudis sõidupäevikut üksnes AS kohta. MTA küsis 21.01.2021

korraldusega kaebajalt kõiki kontrollimiseks vajalikke dokumente, mistõttu oli kaebajal

kohustus esitada kõik sõidupäevikud.

Kontrolliakti p 1.1.2 alap-s a sisalduv väide kuludokumentide ebausaldusväärsusest on üldistav

ja puudutab üksikute avansiaruannete kuludokumente. Kaebaja esitas 02.08.2021 andmed selle

kohta, millised sularahas tehtud väljamaksed on seostatavad konkreetsete avansiaruannetega.

Maksuotsuses on üksnes üldsõnaliselt märgitud, et 02.08.2021 esitatud teave ja dokumendid ei

lükka kontrolliakti järeldusi ümber. Puuduvad põhjendused, kuidas maksuhaldur neid tõendeid

hindas ja miks need ei oma tähtsust. Suur osa vaidlusalustest kuludokumentidest on tanklatest

väljastatud kütusetšekid ja ehitusmaterjalide kaupluste arved. Avansiaruannetes on kirjas, kus

on kütust kasutatud: laev, traktor, muruniiduk, tõstuk, trimmer. MTA ei ole teinud omapoolset

arvestust, kui palju võtavad kütust kalalaevad, traktor, muruniiduk, tõstuk, trimmer, sõiduautod.

Maksuhaldur väidab, et kaebaja ei esitanud dokumente, mille alusel oleks võimalik tuvastada,

mis kütust ja mis kogustes vajati. Samas ei nähtu, et MTA oleks seda kaebajalt üldse küsinud.

Kahtlust ei saa olla, et laev kulutab liikumiseks kütust. PK ja AG kinnitasid kohtuistungil, et

kalalaevade kütusekulu oli ca 10 liitrit tunnis ehk kalastuspäeva puhul 50–100 liitrit päevas.

Need väited tunduvad kohtule tõepärased. Kui MTA leidis, et tšekkidest nähtuv kütusekulu oli

ülepaisutatud, oleks tal tulnud hindamise teel leida tegelik kütusekulu. Praegusel juhul tuleneb

aga maksuhalduri järeldusest, justkui kütusekulu ei olnudki.

OÜ Peipus Grupp esitas maksuhaldurile FIE-dega sõlmitud kalalaevade üürilepingud ja kalurite

nimelised kalapüügiload. Sellest tulenevalt olid kulusid teinud „kalurid“ identifitseeritavad:

VK, VI, ST, GZ, VA, SM, VŠ, AB ja AR. Kalalaevade üürilepingu järgi on üürileandja ehk

kaebaja kohustus tasuda kõik laeva hoolduse ja kütusega seotud kulud. Seega on kaebajal

taoliste kulude hüvitamise kohustus ja etteheited avansiaruannete nr 20-43, 20-43, 20-45a, 20-

48a, 20-50a osas ei ole õiged. Ka avansiaruannetes nr 20-32a, 20-33, 20-33a, 20-35, 20-35b,

20-36a, 20-37a, 20-38, 20-39, 20-39a, 20-41, 20-43, 20-44a, 20-45a, 20-47, 20-48a ja 20-50a

kajastatud kulud seonduvad valdavalt kütusega. Kütust kasutavad sõitmiseks ka kaebaja

kasutatavad sõidukid 286MPN ja 915BLX. Kuna maksustamine ei tohi olla karistusliku

iseloomuga, siis pidi maksuhaldur kaaluma, kas hindamine on vajalik ja lubatud (nt Riigikohtu

14.01.2009 otsus nr 3-3-1-70-08, p 21; 01.02.2012 otsus nr 3-3-1-60-11, p 40). Kuna MTA ei

ole hindamist üldse alustanud, siis ei ole alust väita, et hindamise võimatuse tingis kaebaja poolt

kaasaaitamiskohustuse rikkumine.

Kohus nõustub maksuhalduri selgitustega, mis puudutavad avansiaruandeid nr 20-36a, 20-33a,

20-38a, 20-39a ja 20-42a. Kuna kõnealused avansiaruanded sisaldasid ka muid kululiike, tuleb

nende alusel tehtud väljamakseid lugeda siiski maksustatuks ebaõigesti.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

3-21-2488

7(14)

8. MTA palub 16.05.2022 apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus osas, milles

kaebus rahuldati, ja uue otsusega jätta kaebus tervikuna rahuldamata. Kohus hindas tõendeid

valesti ja tegi seetõttu ebaõige lahendi. MTA ei nõustu hinnanguga, et maksuhaldur on teinud

ilma kõiki väljamakseid analüüsimata ja uurimiskohustust rikkudes liiga üldistava järelduse, et

avansiaruannetes kajastatud kulud ei seondu kaebaja ettevõtlusega, ning sellest tulenevalt ei ole

tõendamiskoormus kaebajale üle läinud.

MTA poolt analüüsitud avansiaruannete numbrid on välja toodud kontrolliakti p 1.1.2 alap-s a.

Maksuhaldur hindas kõiki kaebaja esitatud aruandeid, kuid kontrolliaktis toodi osa puudustest

eraldi välja üksnes nende olemuse näitlikustamise eesmärgil. Kõikide aruannete puudusi ei ole

korratud, sest need olid samasisulised. Algselt esitatud avansiaruanded sisaldasid mh võltsitud

arveid, osad aruandvad isikud ei kinnitanud üldse kulude tegemist, kaebaja ei täitnud piisvalt

kaasaaitamiskohustust ja ei esitanud parandatud aruandeid. MTA tuvastas, et kaebaja kasutas

oma raamatupidamises väidetavalt kalurite poolt esitatud ja manipuleeritud andmetega arveid

ning arveid, mille puhul ei ole tõendatud kulu seos kaebaja ettevõtlusega. OÜ Peipus Grupp on

seda 25.06.2021 e-kirjas tunnistanud, selgitades, et sisejuurdlusega tuvastati, et osa kalureid on

toonud kahtlaseid arveid. Seetõttu parandati KMD-sid ja aruandvate isikute aruandeid (MTA

tõend 210). Kassaraamatu väljavõtete võrdlusest nähtub, et kandeid on lihtsalt kustutatud või

muudetud, suurendades sellega kassajääki. Need tõendid ei ole usaldusväärsed. Kassasse raha

tagastamise korral tehakse vastav kanne perioodi, millal sissemakse tehti. Kannete tagantjärele

kustutamine ja muutmine ei tee kaebaja raamatupidamise arvestust usaldusväärsemaks.

MTA küsis maksumenetluses teavet kõigilt tuvastatavatelt isikutelt. Halduskohus nõustus, et

21.01.2021 korralduse täitmiseks tuli kaebajal esitada mh kõik sõidupäevikud, kuid ta esitas

vaid AS sõidupäeviku. Samuti tuvastas kohus õigesti, et PK ja AG said teabe andmise

korraldused kätte. MTA rakendas uurimispõhimõtet nõuetekohaselt ja piisaval määral.

Maksumenetluses ei tõusetunud küsimust mitte algselt esitatud koondaruannete ja nende

aluseks oleva arvestuse (MTA tõendid 19–59), vaid parandatud aruannete üle. Kaebaja esitas

üksnes avansiaruannete nimekirja ja kassaraamatu parandatud väljavõtted, kuid ei ole esitanud

parandatud raamatupidamisarvestust. Kassaraamatu väljavõtetes ei ole osade ridade tekst kogu

ulatuses nähtav (sh ei ole näha osad avansiaruannete numbrid). Koondaruanded ei kinnita

eraldiseisvalt majandustehingute tegelikku toimumist ega sisu. Kaebaja ei ole ka vaide- või

kohtumenetluses esitanud detailsemaid aruandeid, mida oleks võimalik kuludokumentidega

võrrelda. Esitatud ei ole selgitusi, mis võimaldaks usaldusväärselt kontrollida kulutuste sisu ja

seotust kaebaja ettevõtlusega (nt puudus info, kui palju oli kütust vaja või mida ehitati). Seetõttu

luges MTA need aruanded tervikuna ebausaldusväärseteks.

MTA võttis arvesse dokumentaalselt tõendatud kulud ning aktsepteeris ja arvestas osaliselt ka

kaebaja selgitusi. Tõenditel ei põhine halduskohtu järeldus, et aruannetes olid pärast paranduste

tegemist kajastatud kütus ja ehitusmaterjalid. Kaebaja ei ole esitanud uusi aruandeid ja lähtuda

ei saa üksnes nimekirjas toodud kannete kirjeldusest. Seda eriti olukorras, kus kaebaja möönis,

et andmed olid osaliselt ebaõiged ja on need parandanud või ei ole neid vaidlustanud. Kuna

kaebaja rikkus kaasaaitamiskohustust ja ei esitanud parandatud aruandeid, siis ei olnud neid ka

maksuotsuses võimalik analüüsida. MTA ei ole välistanud, et kalalaevad ja sõidukid kasutavad

sõitmiseks kütust ning on aktsepteerinud aruandeid nr 20-32, 20-36, 20-37, 20-45 ja 20-51,

mille alusel soetati mh kütust. Kütusega seotud kulusid ei ole välistatud täielikult, vaid üksnes

ulatuses, milles nende kulude seotus kaebaja ettevõtlusega ei olnud tõendatud. Kulusid kütusele

sisaldavad ka SA ja DV aruanded, mille puhul on tuvastatud nende ebaõigsus. Seega ei saanud

halduskohus eeldada, et kõik aruannetes kütusega seotud kulud on õiged. MTA ei saa võtta

kulusid arvesse ilma nõuetekohase arvestuse ja algdokumentideta. Maksuhaldur ei võtnud ega

pidanud võtma maksuotsuses seisukohta, kas tšekkidest nähtuv kütusekulu oli ülepaisutatud.

3-21-2488

8(14)

Kaebaja ei esitanud kõiki sõidupäevikuid ega arvestust, kui palju kütust tarbivad muruniiduk,

tõstukid, autod, laevad või kui aktiivselt on neid kasutatud (kilomeetrid, tunnid vms). Sellised

andmed pidi koguma ja maksuhaldurile esitama kaebaja. Kuna pole alust asuda seisukohale, et

vaidlusaluste aruannete alusel tehtud kulutused olid tegelikult tehtud, siis ei pidanud MTA

kaaluma MKS § 94 sätestatud hindamismenetluse läbiviimist.

Maksuhaldur ei ole rikkunud põhjendamiskohustust määral, mis tingiks maksuotsuse osalise

tühistamise. Maksuotsuses ja kontrolliaktis on arusaadavalt selgitatud, miks on aruanded loetud

ebausaldusväärseteks. Kaebaja väidetud raha kassasse tagastamine ei ole tõendatud. Aruandva

isiku vastus ei toeta avansiaruannete nr 20-35b ja 20-43a õigsust, kuid halduskohus on sellele

vaatamata leidnud, et avansiaruande nr 20-35b ebausaldusväärsust on põhjendatud ebapiisavalt.

Kuigi maksuotsus tervikuna saaks olla põhjalikumalt motiveeritud, on selle põhjendustest siiski

arusaadav, millistel asjaoludel on kaebajat maksustatud. Kaebajalt ei küsitud tõepoolest, kes on

avansiaruannetes märgitud „kalurid“, kuid olukorras, kus kaebaja ei pidanud „kalurite“ lõikes

arvestust isikupõhiselt ja väitis samas, et on MTA korralduse täitnud, ei olnudki see otstarbekas.

Kalurid olid enda kuludokumendid esitanud kaebajale ja „kaluritelt“ pärinev teave ei oleks

eelduslikult võimaldanud kaebaja raamatupidamise arvestust täielikult kontrollida. Kaebaja,

kelle valduses pidid olema kõik aruannete aluseks olevad dokumendid, ei ole vajalikul määral

täitnud kaasaaitamiskohustust. Maksuhalduri kahtlus, et väidetavad kulud ei seondu kaebaja

ettevõtlusega, on piisavalt põhjendatud. Halduskohus on kalurite poole pöördumata jätmisele

omistanud ebaproportsionaalselt suure tähenduse.

9. OÜ Peipus Grupp palub 17.06.2022 vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ning

halduskohtu otsus muutmata. Kontrolliakti p 1.1.2 alap-s a ei ole kajastatud kõiki esitatud

avansiaruandeid ja maksuhalduri väide, et ka ülejäänud avansiaruanded sisaldasid samasisulisi

puudusi, ei ole kontrollitav (mh ei ole kontrolliaktis sellist väidet). Seega on haldusakti faktiline

alus puudulik ja haldusakt nõuetekohaselt motiveerimata. Kaebaja ei pidanud aimama seda, kas

ja millised vastuväited võisid MTA-l olla ülejäänud avansiaruannete ja nende kuludokumentide

osas, vaid see pidi nähtuma maksuotsusest. Väide samasisulistest puudustest on arusaamatu ka

põhjusel, et suure osa avansiaruannete kuludokumentidest moodustavad tanklatest väljastatud

tšekid ja ehitusmaterjalide kaupluste arved ning pole äratuntav, milliste kontrolliakti p 1.1.2

alap-s a välja toodud puudustega tuleks neid samastada. Üksikute kuludokumentide puudusi

(sh kaebaja nendega nõustumist) ei saa laiendada kõikidele kuludokumentidele, kuid praegu on

maksuhaldur nii just toiminud. Seejuures on kuludokumendid väljastanud erinevad isikud.

Nõustuda ei saa väitega, et maksuhaldur küsis maksumenetluses teavet kõigilt tuvastatavatelt

isikutelt. Kaebaja leiab jätkuvalt, et „kalurid“ olid tuvastatavad, sest kaebaja esitas FIE-dega

sõlmitud kalalaevade üürilepingud ja kalurite nimelised kalapüügiload. MTA seisukohtadest ei

selgu, miks ei olnud „kalurid“ sellele vaatamata identifitseeritavad. MTA ei küsinud kaebajalt

ka maksumenetluses, kes on avansiaruannetes märgitud kalurid, ja esitatud tõendeid arvestades

ei pidanud kaebaja eeldama, et see küsimus on maksuhaldurile ebaselge. Kaebaja 02.08.2021

esitatud avansiaruannete nimekirja ja parandatud kassaraamatu väljavõtete (MTA tõend 214)

aluseks olevad raamatupidamise algdokumendid olid maksuhaldurile eelnevalt juba esitatud ja

kaebaja neid uuesti ei esitanud. Pole arusaadav, millised detailid on aruannetest puudu. Tehtud

muudatused ei puudutanud avansiaruandeid nr 20-32a, 20-33, 20-33a, 20-35, 20-35b, 20-36a,

20-37a, 20-38, 20-39, 20-39a, 20-41, 20-43, 20-44a, 20-45a, 20-47, 20-48a ja 20-50a.

Mõistetav ei ole, mida peab MTA silmas väitega, et pole tõendatud, et pärast parandamist olid

aruannetes kajastatud kütus ja ehitusmaterjalid. Avansiaruanded kajastavad nii kütuse kui ka

ehitusmaterjalidega seotud kulusid. Ebaõige on ka väide, et MTA aktsepteeris kulusid kütusele

ulatuses, mille seotus ettevõtlusega oli tõendatud. Kontrolliaktis ei ole põhjendatud, miks MTA

3-21-2488

9(14)

ei aktsepteeri vaidlusalustes avansiaruannetes kajastatud kütuse- jm kulusid. Seetõttu ei saanud

kaebaja esitada ka omapoolseid vastuväiteid ja tõendeid. MTA ei nõudnud maksumenetluses

kaebajalt andmeid, kui palju kütust seadmed ja sõidukid tarbivad. Maksumenetlust juhib MTA

(vt MKS §-d 10 ja 11) ning maksumaksjalt ei saa nõuda, et ta asuks oma initsiatiivil esitama

maksuhaldurile andmeid küsimustes, mille uurimine ei ole talle teada. Kui maksuhaldur ei ole

hindamist isegi kaalunud, ei saa maksukohustuslasele teha ka etteheiteid, et ta ei ole esitanud

hindamiseks vajalikke andmeid. Olukorras, kus maksuhaldur möönab, et kalalaevad ja sõidukid

kasutavad kütust, ei saa väita, et maksuhaldur ei pidanud kaaluma hindamise vajalikkust. Alles

hindamise käigus saab välja selgitada, kas tšekkidest nähtuv kütusekulu on ülepaisutatud või

mitte. Praegusel juhul on maksuhaldur sisuliselt ette ära otsustanud, et kulusid ei tehtud kaebaja

huvides ja need ei olnud vajalikud. Avansiaruande nr 20-35b osas ei ole maksuhaldur küsinud

vastuolude kohta DV-lt selgitust. Paljasõnaline on ka väide, et kaebaja väitis MTA korralduse

täitmist. OÜ Peipus Grupp on olnud maksumenetluses kättesaadav ning esitas teavet ja

dokumente. Apellatsioonkaebuses ei ole vaidlustatud halduskohtu tuvastatud asjaolusid, et

maksuhaldur küsis müüjatelt üksnes seda, kas arved on väljastatud OÜ-le Peipus Grupp, ning

ei ole kõikide müüjate poole pöördunud. Halduskohus järeldas õigesti, et maksuhalduri poolt

uurimispõhimõtte laialdase rikkumise tõttu on maksuotsuse osaline tühistamine põhjendatud.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

10. Kuivõrd halduskohus rahuldas kaebuse osaliselt ja OÜ Peipus Grupp ei ole halduskohtu

otsust vaidlustanud, siis on apellatsioonimenetluses MTA 03.08.2021 maksuotsus nr 12.2-

3/054688-54 vaidluse all üksnes ulatuses, millega kohustati kaebajat tasuma tulumaksu 2020. a

septembrist kuni detsembrini aruandvatele isikutele kassast avansiaruannete nr 20-32a, 20-33,

20-33a, 20-35, 20-35b, 20-36a, 20-37a, 20-38, 20-39, 20-39a, 20-41, 20-43, 20-44a, 20-45a,

20-47, 20-48a ja 20-50a alusel tehtud väljamaksetelt. MTA 10.05.2021 kontrolliakti nr 12.2-

3/054688-51 lisas 2 toodud väljamaksete tabeli ja äriühingu poolt maksuhaldurile 05.02.2021

edastatud 2020. a septembri–detsembri kassaraamatu väljavõtetest (MTA tõend 17) nähtuvalt

seonduvad maksuotsuse tühistatud osaga väljamaksed kokku 15 242,50 eurot ja neilt määratud

tulumaksusumma 3810,63 eurot. Kui lähtuda OÜ Peipus Grupp 01.11.2021 kaebuse p-s 5.9.2

sisalduvast tabelist ja äriühingu poolt maksuhaldurile 02.08.2021 edastatud 2020. a septembri–

detsembri kassaraamatu muudetud väljavõtetest (MTA tõend 214), on apellatsioonimenetluses

vaidluse all väljamaksed kokku 14 571,49 eurot ja neilt määratud tulumaksusumma 3642,87

eurot. Vahe tuleneb sellest, et 02.08.2021 esitatud 2020. a septembri parandatud kassaraamatu

järgi on DV-le tehtud avansiaruande nr 20-35b alusel kassast 30.09.2020 väljamakse summas

1424,76 eurot, kuid varasema kassaraamatu kohaselt oli väljamakse suuruseks 2095,77 eurot.

Avansiaruannetega nr 20-25, 20-26, 20-30 ja 20-40 seostatud väljamaksetelt (kokku 2057,22

eurot) määratud tulumaksukohustuse (514,31 eurot) osas jättis halduskohus kaebuse

rahuldamata ning kuna OÜ Peipus Grupp ei ole halduskohtu otsust vaidlustanud, siis on see

vastavas osas jõustunud.

11. Halduskohus on otsuses (p 29) kokkuvõtlikult leidnud, et maksuhaldur ei ole piisavalt

motiveerinud TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel nn erijuhtude tulumaksu määramist väljamaksetelt, mis

on tehtud nende avansiaruannete alusel, mille puudusi ei ole kontrolliakti p 1.1.2 alap-s a eraldi

välja toodud. Kaebaja ja halduskohtu hinnangul on maksuhaldur rikkunud uurimispõhimõtet,

sest aruandvate isikute avansiaruanded (v.a AS aruanded) on tõendeid üksikasjalikult

analüüsimata (s.o üldistavalt) loetud ebausaldusväärseteks ja nende alusel tehtud väljamaksed

tervikuna OÜ Peipus Grupp ettevõtlusega mitteseotuteks (sh hindamist kohaldamata).

12. Kaebaja poolt maksuhaldurile vastavalt 05.02.2021 esitatud algse ja 02.08.2021 esitatud

parandatud kassaraamatu 2020. a septembri–detsembri väljavõtete võrdluse kohaselt seisnesid

3-21-2488

10(14)

muudatused peamiselt ostuarvetega seostatud väljamakseid kajastavate kannete kustutamises

(kustutati 14 kannet kogusummas 6533,38 eurot). Avansiaruannete alusel tehtud väljamakseid

puudutavas osas on parandatud kassaraamatus väljamaksed seostatud aruannete numbritega

(algselt olid numbrid märgitud üksnes kahe kande kirjelduses, kuigi väljamakseid oli tehtud 18

avansiaruande alusel) ning vähendatud DV-le 30.09.2020 tehtud väljamakse summat (algse

kande järgi maksti talle välja 2095,77 eurot, kuid muudetud kande järgi 1424,76 eurot).

Seejuures on viidatud 30.09.2020 avansiaruandele nr 20-35b (MTA tõend 27), millel on

kajastatud kulusid kokku 3095,77 eurot. Maksuotsuse peale esitatud 02.09.2021 vaidele olid

omakorda lisatud kassaraamatu 2020. a septembri kuni detsembri uued väljavõtted koos kassa

sissetuleku orderitega, mille kohaselt on kalurid 30.09.2020–31.12.2020 tagastanud kaebajale

kokku 7042,38 eurot. See on küllaltki lähedal summale, mille ulatuses oli kaebaja 02.08.2021

esitatud kassaraamatu väljavõtetes kandeid kustutanud või muutnud (7204,39 eurot). Vaidega

koos esitatud kassaraamatu uutes väljavõtetes kajastuvad põhiosas samad väljaminekud, nagu

olid 05.02.2021 esitatud algsetes kassaraamatu väljavõtetes (v.a 2020. a novembri väljavõttes,

millest on jäetud välja Evaron Auto OÜ ostuarve summas 509 eurot). Vaide põhjendustest

nähtuvalt on kalurid väidetavalt tagastanud raha nende arvete eest, mida maksuhaldur ei ole

tunnistanud. Seega ei saanud raha tagastamine toimuda kontrolliperioodil, vaid see sai toimuda

ainult pärast maksumenetluse alustamist. Kuna kassaarvestus ei saa olla tekkepõhine, vaid peab

kajastama raha faktilist kassasse laekumist või kassast väljamaksmist, on maksuhaldur õigesti

rõhutanud, et kannete tagantjärele muutmine ja kustutamine ei muutnud kaebaja kassaraamatut

usaldusväärsemaks, vaid pigem vastupidi.

13. OÜ Peipus Grupp esitas maksuhaldurile 02.08.2021 täiendavalt nimekirja 01.09.2020–

31.12.2020 avansiaruannetest, milles toodud summad ei vasta mitmete vaidlusaluste aruannete

(v.a aruanded nr 20-33, 20-35, 20-38, 20-39, 20-41 ja 20-45a) puhul 05.02.2021 esitatud

avansiaruannetes märgitule ja/või aruannete alusel kassast väidetavalt tehtud väljamaksetele.

Apellatsiooniastmes vaidluse all olevate avansiaruannete puhul esinevad järgmised erisused:

Aruanne

number

Aruande

kuupäev

Summa

aruandes

Summa

nimekirjas

Väljamakse

kuupäev

Väljamakse

summa

20-32a

14.09.2020

2826,95 €

2628,33 €

30.11.2020

31.12.2020

1361,88 €

1000 €

20-33

30.09.2020

821,08 €

821,08 €

30.09.2020

821,08 €

20-33a

28.09.2020

3805,53 €

1993,27 €

21.12.2020

1000 €

20-35

30.09.2020

547,26 €

547,26 €

30.09.2020

547,26 €

20-35b

30.09.2020

3095,77 €

1424,76 €

30.09.2020

2095,77 €

(1424,76 €)

20-36a

25.10.2020

3621,39 €

371,38 €

01.12.2020

2175,90 €*

20-37a

31.10.2020

1244,96 €

815,58 €

01.12.2020

2175,90 €*

20-38

31.10.2020

230,16 €

230,16 €

31.10.2020

230,16 €

20-39

29.10.2020

348,87 €

348,86 €

31.10.2020

348,86 €

20-39a

14.10.2020

3789,73 €

221,56 €

30.11.2020

01.12.2020

1621,39 €

2175,90 €*

20-41

31.10.2020

732,75 €

732,73 €

31.10.2020

732,75 €

3-21-2488

11(14)

20-43

09.10.2020

3027,66 €

1409,10 €

26.10.2020

30.11.2020

940,11 €

1621,39 €

20-44a

23.10.2020

1239,25 €

159,45 €

01.12.2020

2175,90 €*

20-45a

11.11.2020

2158,67 €

2158,67 €

11.11.2020

2158,67 €

20-47

30.11.2020

917,17 €

917,17 €

30.11.2020

208,67 €

20-48a

05.11.2020

2175,90 €

405,60 €

01.12.2020

2175,90 €*

20-50a

20.11.2020

2265,24 €

1501,74 €

01.12.2020

2175,90 €*

* Väljamakse on seostatud aruannetega nr 20-36a, 20-37a, 20-39a, 20-44a, 20-48a ja 20-50a.

Väljamakse on seostatud aruannetega nr 20-39a ja 20-43.

14. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga, et olukorras, kus aruandvate isikute esitatud

avansiaruannete kogusumma (81 277,09 eurot) ületas väga olulisel määral (ligi 4 korda) neile

aruannete alusel tehtud väljamaksete summat (20 510,77 eurot, sh pangaülekandega 3211,05

eurot), ei pruugi maksuhalduril olla võimalik aruandeid ja neile lisatud kuludokumente üheselt

seostada kindlate väljamaksetega ning hinnata ka väljamaksete seotust kaebaja ettevõtlusega.

Seejuures on kaebaja 02.08.2021 esitatud nimekirjas avansiaruannete summasid oluliselt

vähendanud (nimekirjas on avansiaruannete kogusummaks 45 981,65 eurot, mis ületab tehtud

väljamakseid ikkagi rohkem kui kaks korda), kuid pole esitanud parandatud avansiaruandeid

ega nendega seotud kuludokumente. Olenemata sellest, et kuludokumendid olid lisatud juba

algsetele avansiaruannetele, tuleb arvestada, et kuludokumente oli koos aruannetega kaebajale

esitatud kordades suuremas ulatuses, kui aruandvatele isikutele reaalselt hüvitati. Maksuhaldur

määrab tasumisele kuuluva maksusumma reeglina kindlaks maksumaksja peetava arvestuse ja

tema poolt esitatud usaldusväärsete tõendite alusel (MKS §-d 56–58, § 82). Uurimispõhimõttest

ei saa tuletada maksuhaldurile kohustust analüüsida suurt hulka kuludokumente, mis olid küll

esitatud kaebaja raamatupidamisele, kuid mille alusel ei ole tehtud mingeid väljamakseid ja mis

ei saa seetõttu mõjutada kaebaja tulumaksukohustust. Kaasaaitamiskohustusest tulenevalt oli

kaebaja enda ülesanne määratleda, millised aruannetel märgitud ostuarved ja tšekid seondusid

tema ettevõtluse tarbeks tehtud kulutustega (s.o milliste avansiaruannetele lisatud konkreetsete

kuludokumentide alusel tehtud kulutused on aruandvatele isikutele äriühingu kassast hüvitatud)

ning alles siis olnuks maksuhalduril võimalik konkreetseid algdokumente sisuliselt kontrollida.

Sellise nõude on maksuhaldur kaebajale 28.05.2021 kirjas (MTA tõend 207) selgesõnaliselt ka

esitanud. Kaebaja kinnitas 31.05.2021 vastuses (MTA tõend 208), et võtab kõik kahtlased arved

raamatupidamisest välja, kuid tegelikkuses parandas OÜ Peipus Grupp üksnes KMD-d (MTA

tõendid 210–211), kuid tulumaksuarvestusega seonduvalt sellekohaseid andmeid või selgitusi

02.08.2021 maksuhaldurile ei esitanud ning neid ei ole esitatud ka vaide- ega kohtumenetluses.

Kaebaja on küll viidanud sisekontrolli läbiviimisele ja vaides väidetu kohaselt muudeti ka DVle

aruande nr 20-35b alusel väljamaksmisele kuulunud summat just kontrolli tulemusel (algse

2095,77 euro asemel olevat aktsepteeritud kulusid summas 1424,76 eurot ning summade vahe

671,01 eurot olevat DV võlg, mida kaebaja enda väitel kohtu kaudu tagasi nõuab), kuid

kõnealuse sisekontrolli tulemusi ei ole kaebaja maksuhalduriga jaganud (vt PK 02.08.2021 e-

kiri – MTA tõend 214).

15. Kuigi kaebajal oli kohustus esitada maksuhaldurile täpsed andmed, milliseid kulutusi on

aruandvatele isikutele hüvitatud, on ta vaide- ja kohtumenetluses vaid üldsõnaliselt märkinud,

et suurem osa avansiaruannetes kajastatud kuludest seonduvad sõidukite ja tehnika käitamisega

(st laevade, autode, traktorite, tõstukite, muruniidukite, trimmerite kütus jm) ning hoonetega (st

Alajõe ja Lohusuu sadamates asuvate ehitiste remont ja hooldus). Ühtlasi leidis kaebaja vaides,

3-21-2488

12(14)

et hoopis maksuhaldur peaks tooma välja konkreetsed kuludokumendid, mis on tema hinnangul

kahtlased või puudulikud, ning alles seejärel saab kaebaja esitada oma täpsemad selgitused.

Halduskohus on läinud kaasa kaebaja tehtud etteheidetega, et olukorras, kus sõidukid ja tehnika

vajavad töötamiseks ilmselgelt kütust ning hooneid tuli remontida ja hooldada, on vastustaja

põhjendamatult eiranud võimalust, et vähemasti osa vaidlusalustel avansiaruannetel kajastatud

soetustest võisid olla seotud kaebaja ettevõtlusega ning seetõttu tulnuks kaaluda tulumaksu

määramist hindamise teel. Ringkonnakohtu arvates ei saa maksuhaldurile praegusel juhul heita

ette, et ta ei ole kaalunud MKS § 94 kohaldamist. Tuleb silmas pidada, et tasumisele kuuluva

maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud on lubatud tuvastada hinnanguliselt üksnes

siis, kui maksukohustuse aluseks olevaid asjaolusid ei ole mingil põhjusel võimalik tuvastada

n-ö tõsikindlalt (vt nt Tallinna Ringkonnakohtu 08.12.2022 otsus nr 3-20-2409, p 22). Siinses

asjas ei ole maksuhaldur üldistavalt pidanud kõiki aruandeid ja neis kajastatud kuludokumente

ebausaldusväärseteks, vaid on arvestanud mh aruandvate isikute seletustega (nt aktsepteerides

AS aruandeid). Tegemist ei ole juhtumiga, kus raamatupidamisdokumendid puuduvad või need

on tervikuna ebausaldusväärsed, vaid kuludokumente on hoopis üle ja samas on MTA

tuvastanud, et osa neist on võltsitud. Maksukohustuslane ei saa eirata kaasaaitamiskohustust

argumendiga, et maksuhalduril on võimalik määrata maksusumma kindlaks ka hindamise teel.

16. Kontrolliakti p 1.1.2 ja lisa 3 kinnitavad, et maksuhaldur on analüüsinud suurt hulka mh

avansiaruannetele lisatud kuludokumente. MTA küsis korralduste alusel teavet 43-lt väidetavalt

tehingupartnerilt (MTA tõendid 95–137), kes olid kaebaja raamatupidamise järgi väljastanud

talle kokku 79 arvet kogusummas 48 534,32 eurot. Väidetavatest tehingupartneritest 41 eitasid

oma vastustes OÜ-ga Peipus Grupp tehingute tegemist üldse või vähemasti kontrolliperioodil

või ei kinnitanud esitatud andmetega arve väljastamist (MTA tõendid 138–184 ja 187–200),

üks äriühing kinnitas kaebajale arve väljastamist ja selle sularahas tasumist (MTA tõendid 201–

202) ning üks äriühing jättis MTA korralduse täitmata (MTA tõendid 185–186). Osa arvetest

kajastusid kaebaja ostuaruannetes (28 arvet) ja osa seondus avansiaruannetega (51 arvet). Kõik

avansiaruannetes kajastatud kontrollitud ostuarved osutusid ebaõigeteks, kuid esitati kokku üle

130 arve, lisaks hulgaliselt kassatšekke (peamiselt tanklatest ja ehitusmaterjalide kauplustest).

17. Olukorras, kus aruannetele oli kuludokumente lisatud neli korda suurema summa kohta,

kui tegelikkuses väljamakseid tehti, ei ole põhjust heita maksuhaldurile ette kuludokumentide

kontrollimist valikuliselt. Maksuhalduri poolne kontroll oli piisav, tuvastamaks, et aruannetele

lisatud kuludokumendid olid suures osas võltsitud. Kui maksuhalduri tehtud avansiaruannete

valikulise kontrolli tulemusel oleks selgunud, et kõik esitatud arved ja tšekid on õiged, võinuks

sama eeldada ka ülejäänud kuludokumentide osas. Kui aga juba vähemalt üks avansiaruandes

viidatud kuludokument on tõendatult ebausaldusväärne, siis ei saa aruannet tervikuna lugeda

usaldusväärseks. Ei saa eeldada, et väljamaksed on tehtud ainult nende kulude hüvitamiseks,

mille algdokument on nõuetekohane ning mida on võimalik seostada kaebaja ettevõtlusega (nt

kütus, ehitusmaterjalid). Kuigi kõik kontrollitud avansiaruannetes kajastatud algdokumendid

osutusid ebaõigeteks, ei saa seda siiski laiendada ka ülejäänud kuludokumentidele. Küll tulnuks

kaebajal väljamaksete ettevõtlusega seotuse kinnitamiseks esitada maksuhaldurile kontrolli

tegemiseks täpsed andmed selle kohta, milliseid avansiaruannetes kajastatud kuludokumente

on aruandvatele isikutele väljamaksete tegemisel aktsepteeritud. Sel juhul saanuks maksuhaldur

teha kontrollitoiminguid ja võtta seisukoha konkreetsete dokumentide suhtes.

18. Avansiaruannetes nr 20-32a, 20-33a, 20-35b, 20-36a, 20-37a, 20-39a, 20-43, 20-48a ja

20-50a on kontrolliakti lisa 3 kohaselt kajastatud mh selliseid ostuarveid, millel märgitud

tehingute toimumist ei ole väidetavad müüjad kinnitanud. Seejuures ei oma mingit tähtsust, et

maksuhaldur küsis väidetavatelt tehingupartneritelt, kas nad on väljastanud müügiarveid OÜ-le

Peipus Grupp. Ehkki tulumaksuarvestuse seisukohast ei ole tingimata nõutav, et algdokument

3-21-2488

13(14)

peaks olema väljastatud maksukohustuslase nimele, vaid oluline on kulu seotus ettevõtlusega,

tuleb praegusel juhul arvestada, et kõigis avansiaruannetes kajastatud arvetel (v.a isikustamata

kassatšekid ning üksikud eraisikutele väljastatud arved, nt Synlab Eesti OÜ arved) oli saajaks

märgitud OÜ Peipus Grupp. Seega küsis maksuhaldur väidetavatelt tehingupartneritelt täiesti

asjakohaselt kinnitust just OÜ-le Peipus Grupp arvete väljastamise kohta. Avansiaruande nr 20-

44a osas on maksuhaldur tuvastanud, et väidetavalt 15.10.2020 arve väljastanud Vialine Group

OÜ on äriregistrist 07.11.2019 kustutatud, mistõttu ei saa arve olla õige. Samale aruandele oli

lisatud SPS Grupp OÜ arve, millel esines vähemalt kuue muu arvega identne kirjaviga („kauba

sai kätte ja arve tingimustega nõustas“), kusjuures väidetavalt väljastasid kõik arved erinevad

äriühingud. Lisaks on aruande nr 20-44a alusel väljamakse väidetavalt tehtud koos aruannete

nr 20-36a, 20-37a, 20-39a, 20-48a ja 20-50a alusel väljamakse tegemisega (st konkreetsete

aruannete alusel välja makstud summasid ei ole võimalik eristada) ning kõik viimati nimetatud

aruanded sisaldasid vähemasti osaliselt arveid, mille väljastamist müüjad eitasid. Maksuhaldur

on kontrolliakti p 1.1.2 alap-s a toonud näitlikult välja ka muid arvetega seoses tuvastatud

vastuolusid ja ebakõlasid (arve väljastaja ärinimi vigane või registrikood vale; vead kuupäeva,

summa või makseviisi märkimisel jmt).

19. Maksuotsuse tühistamine oli siiski õige seonduvalt PK avansiaruandega nr 20-41, AG

avansiaruannetega nr 20-33, 20-39 ja 20-47, SA avansiaruannetega nr 20-35 ja 20-38 (v.a 6,16

euro suuruse väljamaksega seotud tulumaks 1,54 eurot) ning „kalurite“ avansiaruandega nr 20-

45a (kokku väljamaksed 5041,29 eurot, millelt arvestatud tulumaks 1260,32 eurot). Kõigi

loetletud aruannete puhul on kassast tehtud väljamakseid samas summas nagu on aruannetel

märgitud (erandiks on aruanne nr 20-47, kuid siin on selgelt tuvastatav, et AG-le on jäetud

hüvitamata 708,50 eurot arve alusel, mis oli väljastatud PK-le eraisikuna) ning kontrolliakti p-

st 1.1.2 ja lisast 3 nähtuvalt ei ole nendel aruannetel kajastatud kuludokumentide puhul sisulisi

probleeme tuvastatud. Aruandega nr 20-38 seonduvalt on MTA kontrolliaktis selgelt välistanud

Circle K Eesti AS-i 02.10.2020 ja 02.09.2020 kohvitšekkide (kokku 6,16 eurot) seotuse kaebaja

ettevõtlusega. Kaebaja selgitas 27.05.2021 vastuses (MTA tõend 206), et SA kohtus

läbirääkimiste raames välisesindajaga ja pakkus talle äriühingu huvides tassi kohvi, kuid

sellekohased väited on umbmäärased ja paljasõnalised.

20. Muus osas on maksuhaldur küll viidanud, et SA esitatud kütusetšekid kajastavad soetusi

selliste pangakaartide alusel, mida isik ei ole kasutanud, kuid ringkonnakohtu arvates ei saa

aruandvale isikule hüvitatava kulu kaebaja ettevõtlusega seotuse hindamisel olla määrav

asjaolu, kas vastava kulu on aruandev isik teinud omavahenditest või on selle n-ö vahetult

kandnud kolmas isik. Eluliselt ei ole usutav, et kolmas isik nõustuks kulu kandmisega, ilma et

aruandval isikul tekiks kohustus see temale hüvitada. Aruandvale isikule hüvitatava kulutuse

seotust kaebaja ettevõtlusega tuleb hinnata sisuliselt, mitte selle kaudu, kas vastav kulu on

kantud aruandva isiku pangakaardiga. Ehkki kontrolliaktis on heidetud aruandvatele isikutele

ette nii vastamata jätmist (PK, AG) kui ka sisutühje vastuseid (SA), ei ole maksuhaldur nõudnud

konkreetsete dokumentide kohta täpsemaid selgitusi kaebajalt endalt. Kolmandate isikute poolt

maksuhaldurile vastamata jätmist või sisutühjade vastuste andmist ei saa heita ette

maksukohustuslasele, isegi kui tegemist on tema juhatuse liikme või töötajaga. Kaebaja pidi

21.01.2021 korralduse (MTA tõend 1) täitmiseks esitama maksuhaldurile kõik sõidupäevikud,

kuid nende osaliselt esitamata jätmisest ei saa järeldada sõidukitega seonduvate kulude

puudumist. Kütuse soetamise asjaolusid tulnuks kontrollimenetluse käigus täpsustada. Samuti

on maksuhaldur heitnud ette, et aruannetes märgitud „kalurid“ ei ole tuvastatavad, kuid kaebaja

tõi kalurid nimeliselt välja juba 27.05.2021 vastuses (MTA tõend 206), mistõttu olnuks

vajadusel ka neilt saanud küsida täiendavat teavet.

3-21-2488

14(14)

21. Eelneva põhjal ja HKMS § 200 p 3 alusel tuleb MTA apellatsioonkaebus rahuldada

osaliselt. Ringkonnakohus tühistab Tallinna Halduskohtu 14.04.2022 otsuse osas, milles kohus

tühistas MTA 03.08.2021 maksuotsuse avansiaruannete nr 20-32a, 20-33a, 20-35b, 20-36a, 20-

37a, 20-39a, 20-43, 20-44a, 20-48a ja 20-50a alusel tehtud väljamaksetelt määratud tulumaksu

osas. Ringkonnakohus teen tühistatud osas asjas uue otsuse, millega jätab OÜ Peipus Grupp

kaebuse vastavas ulatuses rahuldamata. Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ja halduskohtu

otsus muutmata osas, milles MTA 03.08.2021 maksuotsus tühistati avansiaruannete nr 20-33,

20-35, 20-38 (osaliselt), 20-39, 20-41, 20-45a ja 20-47 alusel tehtud väljamaksetelt määratud

tulumaksu (1260,32 eurot) osas.

22. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse

osalise rahuldamise korral jagatakse menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega

(HKMS § 108 lg 2). HKMS § 109 lg 1 järgi tuleb menetluskulude väljamõistmiseks kohtule

esitada menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid, mille esitamata jätmise korral kulusid

välja ei mõisteta. Kui kõrgema astme kohus muudab madalama astme kohtu lahendit või teeb

lahendi asja uueks arutamiseks saatmata, muudab ta menetluskulude jaotust (HKMS § 109 lg

4).

23. OÜ Peipus Grupp on tasunud kaebuse esitamisel riigilõivu 130 eurot ja kandnud esimese

astme kohtus esindajakulu 4241,25 eurot (käibemaksuta). Menetluskulude kandmine või nende

kandmise kohustus on nõuetekohaselt tõendatud. Apellatsiooniastmes kantud menetluskulude

kohta ei ole kaebaja ringkonnakohtule andmeid esitanud. Ringkonnakohtu otsuse tagajärjel on

kaebus rahuldatud ca 29% ulatuses (st kaebaja vaidlustas maksuotsuse 4324,93 euro suuruse

tulumaksukohustuse ulatuses ja ringkonnakohus nõustus maksuotsuse tühistamisega 1260,32

euro suuruse maksusumma osas) ning samas proportsioonis tuleb jagada ka menetluskulud.

Sarnaselt halduskohtule leiab ka ringkonnakohus, et kaebaja menetluskulud on olnud tervikuna

vajalikud ja põhjendatud. Seega tuleb vastustajalt HKMS § 108 lg 2 alusel mõista kaebaja

esimese ja teise kohtuastme menetluskulude hüvitamiseks välja 1267,66 eurot (4371,25 × 0,29).

Ülejäänud osas jäävad kaebaja menetluskulud HKMS § 108 lg 2 ja § 109 lg 1 alusel tema enda

kanda.

24. MTA oli riigilõivuseaduse § 22 lg 2 p 5 alusel apellatsioonkaebuse esitamisel riigilõivu

tasumise kohustusest vabastatud ning ei ole esitanud ka muid andmeid esimese ja teise astme

kohtus kantud menetluskulude kohta. Vastustaja võimalikud menetluskulud jäävad HKMS

§ 109 lg 1 alusel tema enda kanda.

(allkirjastatud digitaalselt)