3-22-700/46 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Janar Jäätma ja Kaire

Pikamäe

Otsuse tegemise aeg ja koht

30.06.2022, Tallinn

Haldusasja number

3-22-700

Haldusasi

Balti Metsahooldus Grupp OÜ (likvideerimisel) kaebus

Maksu- ja Tolliameti maksuotsuse tühistamiseks

Menetlusosalised ja esindajad

Kaebaja Balti Metsahooldus Grupp OÜ (likvideeri-

misel), esindaja ÜM

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet, esindaja AM

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 15.11.2022 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Balti Metsahooldus Grupp OÜ (likvideerimisel)

apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kohtuistung 03.05.2023

RESOLUTSIOON

1. Jätta Tallinna Halduskohtu 15.11.2022 otsus muutmata ja Balti Metsahooldus Grupp

OÜ (likvideerimisel) apellatsioonkaebus rahuldamata.

2. Asendada avaldatavas otsuses füüsiliste isikute nimed tähemärkidega.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 31.07.2023 (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse

14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest

arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215

lg 3).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks

esitada taotlus Riigikohtule. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist

(HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema

tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama

kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

3-22-700

2(15)

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 19.02.2021 korralduse nr 12.2-3/054961-1 alusel

Balti Metsahooldus Grupp OÜ (likvideerimisel, edaspidi BMG OÜ) käibe- ja tulumaksu

arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodil november 2019 kuni

juuli 2020. MTA tegi 25.10.2021 kontrolliakti nr 12.2-3/054961-17, millele BMG OÜ esitas

19.11.2021 eriarvamuse.

2. Maksu- ja Tolliamet koostas 02.12.2021 maksuotsuse nr 12.2-3/054961-21, millega

kohustas BMG OÜ-d tasuma maksusumma 85 818,09 eurot.

Maksuotsuse kohaselt on BMG OÜ kontrollitaval perioodil sisendkäibemaksuarvestuses

alusetult kajastanud Viptimber OÜ arvetel kajastatud käibemaksu 12 376,94 eurot. Tegeliku

müüja isik on teadmata ning arved ei vasta nõuetele. Maksustamisperioodil november 2019

kuni juuli 2020 oli BMG OÜ-l kohustus oma raamatupidamises kajastada, deklareerida ja

tasuda tulumaks 2369 eurot, kuna arved ei vasta raamatupidamist reguleerivates õigusaktides

ettenähtud nõuetele: väljamakse aluseks olevad arvnäitajad on ebaõiged ning arvel märgitud

müüja ei ole tuvastatav.

BMG OÜ ei soetanud Olerex AS kajastatud arvetel kajastatud kütust oma ettevõtluse tarbeks.

BMG OÜ ei esitanud vaatamata maksuhalduri nõudele selgitusi, mille jaoks kütus kulus, sh

täpsed andmed selle kohta, kas kütust kasutasid Viptimber OÜ arvetel märgitud töid teinud

tundmatud kolmandad isikud. Soetatud diislikütuse kogused on suured, keskmiselt 676 euro

eest nädalapäevas 3 diiselsõiduki peale. Soetatud on ka bensiini, kuid BMG OÜ-l ei olnud sellist

sõidukit. Kuna töid tegid alltöövõtjad, polnud vajadust soetada töövahendite jaoks bensiini.

Tankimise ajad ja kogused viitavad, et kütuse soetamise tegelik eesmärk võis olla ebaseaduslik

edasimüük. BMG OÜ ei täitnud kaasaaitamiskohustust ega lisanud eriarvamusele tõendeid,

mistõttu pole võimalik hindamise teel välja selgitada, kas ja millises osas on tehtud kulutused

seotud BMG OÜ ettevõtlusega. Eriarvamuses toodud väited on paljasõnalised. Selles märgitud

töötajad tegid tööd minimaalselt ja puuduvad selgitused, kui palju nendel kütust kulus. Suure

tõenäosusega on selgitused kütuse kasutamise kohta jäetud esitamata selleks, et varjata tööde

tegijat. BMG OÜ-l ei olnud alust kajastada käibemaksu 16 740,93 eurot oma sisendkäibemaksu

hulgas. Samuti on ta teinud ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid kokku 217 321,86 eurot,

millelt tuleb tasuda tulumaks.

3. Maksu- ja Tolliamet jättis 21.02.2022 vaideotsusega BMG OÜ vaide rahuldamata.

4. Balti Metsahooldus Grupp OÜ (likvideerimisel) esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse

MTA 02.12.2021 maksuotsuse tühistamiseks.

Kaebaja esitas küll 19.11.2021 vastuväited 25.10.2021 kontrolliaktile, kuid ei saanud seda teha

õigusteadmistega esindaja vahendusel, mistõttu jäid kaebaja õigused kaitseta. Maksuhaldur ei

rahuldanud kaebaja taotlust pikendada eriarvamuse esitamise tähtaega. MTA ei kuulanud üle

tunnistajaid (Q) ega võtnud täiendavaid selgitusi Ylt ja Clt. Kontrolliakt koostati ennatlikult,

kuna kohtuvaidlused maksumenetluse toimingute üle olid pooleli.

Maksuhaldur on oluliselt rikkunud menetlusnorme, täitnud puudulikult uurimiskohustust ning

jätnud tagamata kaebaja õiguse olla ära kuulatud. MTA ei ole hinnanud tõendeid objektiivselt

ning jättis maksuotsuse ja vaideotsuse olulises osas põhjendama. Maksuhaldur ei saa õigustada

uurimispõhimõtte järgimata jätmist asjaoluga, et isikud ei olnud kättesaadavad. Pangakontode

arest näitab, et olemas oli juba nn eelotsustus ja maksuhalduril ei olnud kavatsust vastuväiteid

analüüsida. Vaidemenetluses esitatud tõendid olid asjakohased ning nende vastuvõtmisest ei

saanud vaideorgan keelduda.

Puuduvad tõendid ning asjaolud, mis annaksid alust kahelda tehingute tegelikus toimumises.

Kaebaja tegi maksumenetluses maksuhalduriga igakülgset koostööd ja esitas asjas tähendust

3-22-700

3(15)

omavad tõendid. Ekslik on maksuhalduri hinnang, et esitatud arved ja aktid ei kinnita tööde

teostamist Viptimber OÜ poolt. Kaebaja ja Viptimber OÜ leppisid kokku, et Viptimber OÜ

tasu alltöövõtjana on teatav protsent Riigimetsa Majandamise Keskuse (RMK) tellimuse

maksumusest. Kaebaja ja Viptimber OÜ kokkuleppe puhul ei omanud tähtsust see, kas RMK-

ga sõlmitud lepingust tulenevalt võib RMK hiljem kaebajale teenuse eest makstavat osa muuta

või mitte. Kui RMK oleks suurendanud konkreetse tellimuse alusel teostatud tööde maksumust,

oleks kaebaja kasumi marginaal konkreetse objektiga seoses olnud suurem. Kui aga RMK oleks

vähendanud teenuse maksumust, oleks kaebaja marginaal olnud väiksem. Seega võttis kaebaja

selliselt tegutsedes teadlikult mõistliku äririski. Varasemast praktikast oli kaebajale teada, et

RMK makstav tasu muutub väga erandlikel juhtudel ja kui see peaks juhtuma, siis enamasti

kaebaja kasuks. Vaidlusaluste tehingute puhul ei erinenud RMK n-ö töökäsus määratud

maksumus kordagi lõplikult tasumisele kuuluvast summast. Seetõttu ei saa ka pidada kuidagi

tavatuks seda, et kaebaja ja Viptimber OÜ sõlmisid kokkulepped lähtuvalt RMK töökäskudest.

Ekslik on ka maksuhalduri väide, et vormistati üksnes arved ning poolte vahel sõlmitud akti ei

saa käsitada tõendina. Tööde üleandmine Viptimber OÜ poolt kaebajale toimus, mida kinnitab

aktis märgitu, et akti alusel koostatud arve tasumisega aktsepteerib kaebaja esitatud arvet ning

seega ka selle alusel osutatud teenust. Poolte vahel vormistatud aktid „Arve andmed“ koostati

pärast reaalset tööde teostamist ja nende ülevaatamist kaebaja poolt. Asjaolust, et akti koostas

kaebaja, ei saa ka teha kaugeleulatuvaid järeldusi, kuna üks pooltest pidi selle vormistama.

Kuna pooled olid esmalt kokku leppinud, et Viptimber OÜ teostab RMK üleandmisaktides n-

ö töökäskudes nimetatud tööd ja lepiti kokku ka tööde hind, siis on ka mõistlik, et pärast

teostatud tööde ülevaatamist oli just kaebaja selleks pooleks, kes esitas akti teisele poolele

kinnitamiseks ja arve koostamiseks. Maksuhaldur ei viita tõenditele, mis kinnitavad, et tööde

vastuvõtmist ei toimunud.

Maksuhaldur ei viita tõenditele, et töid teostasid Viptimber OÜ asemel tundmatud kolmandad

isikud ja kaebaja oli sellest teadlik. Kuna kaebaja sõlmis kokkulepped Viptimber OÜ

esindajaga, Viptimber OÜ-le saadeti ka n-ö töökäsk konkreetsete tööde kohta ja hiljem akt

„Arve andmed“ ning Viptimber OÜ esitas ka arve, puudus kaebajal igasugune teave, et töid

võis teostada kolmas tundmatu isik. Viptimber OÜ endine juhatuse liige kinnitas veelkord, et

Viptimber OÜ osutas arvetel kajastatud teenuseid kaebajale. Viptimber OÜ on müügikäivet

kaebajale nõuetekohaselt deklareerinud. Viptimber OÜ kasutas küll alltöövõtu, kuid puudub

kahtlus selles, et Viptimber OÜ oli kaebajale teenuse osutaja.

RMK-ga ei sõlmitud kirjalikku lepingut RMK soovil, kuna RMK-ga lepingu sõlmimisele

eelnes riigihanke protsess. Kaebajal oli RMK osas usaldus ja kaebaja võinuks RMK-le teenust

osutada ka suulise lepingu alusel. RMK ei veendunud ega kontrollinud kaebajaga koostööd

tehes, kas kaebajal on alltöövõtjad või mitte. Maksuhaldur ei saa põhjendada maksukohustuse

määramist kaebajale sellega, et Viptimber OÜ ei teatanud maksuhaldurile oma alltöövõtjaid.

Kaebajal puudub teadmine, miks otsustas Viptimber OÜ maksuhaldurile oma alltöövõtjaid

mitte teatada, kuid selleks võib olla erinevaid põhjuseid. Kriminaalmenetluses võivad olla

tuvastatud Viptimber OÜ-le teenust osutanud isikud.

Asjaolust, et C ei selgitanud maksuhaldurile, millist infot ta Viptimber OÜ uuele juhatuse

liikmele edasi andis ja ei ole nimetanud konkreetseid Viptimber OÜ alltöövõtjaid, ei saa

järeldada, et C sellist infot ei vallanud või seda uuele juhatuse liikmele teada ei andnud. Sellise

järelduse tegemine on selgelt kallutatud, ega arvesta asjas kogutud muid tõendeid ja

maksuhaldurile teadaolevaid asjaolusid. Olukorras, kus Viptimber OÜ kasutas n-ö musta

tööjõudu või tema alltöövõtjad kasutasid musta tööjõudu, tagas C maksuhaldurile üldsõnaliste

või ebaõigete selgituste andmisega selle, et Viptimber OÜ-l ja ka temal kui endisel juhatuse

liikmel ei tekiks täiendavat maksukohustust. Lisaks eeltoodule võisid C kaalutlused olla

tingitud ka toimunud kriminaalmenetlusest ja enese mitte süüstamise privileegist. Kaebajale

3-22-700

4(15)

teadaolevalt on maksuhaldur kriminaalmenetluse käigus tuvastanud, et Viptimber OÜ kasutas

alltöövõtjaid, kes ei täitnud nõuetekohaselt oma maksukohustusi. Juhul kui menetluse käigus

leiaks tõendamist, et C võis ka sellest teadlik olla, oleks maksumenetluses õiguspäraste ja

detailsete selgituste andmine võinud kaasa tuua võimaluse, et isik tunnistab oma süüd. Seetõttu

on ka eluliselt usutav, et C soovis vältida võimaliku maksunõude tekkimist ja andis seetõttu

maksuhaldurile üldsõnalisi ja ebaõigeid ütlusi. Võttes arvesse, et Viptimber OÜ võis oma

majandustegevuses kasutada alltöövõtjatena maksukohustust nõuetekohaselt mitte täitvaid

alltöövõtjaid, loodab Viptimber OÜ maksuhalduri korraldust eirates pääseda äriühingule

tekkida võivast maksukohustusest.

Kontrolliperioodi osas ei olnud kaebaja RMK-d teavitanud ühestki kasutatud alltöövõtjast.

Seega on ebaõige maksuhalduri väide, et teistest alltöövõtjatest oli RMK-d teavitatud. Praktikas

oli levinud olukord, kus RMK-d pigem ei teavitatud võimalikest alltöövõtjatest, kuna RMK

seda lepingu punkti täitmist sisuliselt ei kontrollinud. Seega ei olnud ka reaalset riski, et

alltöövõtjatest teavitamata jätmine võiks sisuliselt kuidagi mõjutada lepingu jätkuvust RMK-

ga.

Kaebaja täitis hoolsuskohustust ulatuses, milles oleks seda konkreetses olukorras täitnud iga

teine keskmine ettevõtja. Kuna kaebaja teadis, et Viptimber OÜ tegutseb metsanduse

valdkonnas, ei pidanud ta vajalikuks täiendavalt kontrollida, kas Viptimber OÜ tegutseb

metsanduse valdkonnas. Asjaolust, et kaebaja ei kontrollinud, kas Viptimber OÜ-l on töötajaid,

on ekslik järeldada, et kaebaja ei kontrollinud Viptimber OÜ võimekust teenust osutada. Enne

koostöö alustamist Viptimber OÜ-ga suhtles kaebaja Viptimber OÜ juhatuse liikmega ja sai

kinnituse, et Viptimber OÜ-l on võimekus soovitud teenust osutada. Äriühingu majandusaasta

aruanded ega ka avalikust registrist nähtav info ei oleks saanud paremini tõendada äriühingu

võimekust teenust osutada.

Maksuhaldur ei ole kogunud tõendeid ega esitanud asjaolusid, mis annaks aluse seada kahtluse

alla, et BMG OÜ on Olerex AS-lt soetatud kütust kasutanud ettevõtluse tarbeks. Kaebaja ei ole

käitunud maksumenetluses pahatahtlikult. Kaasaaitamiskohustuse järgimine ei tohi seada ohtu

maksukohustuslase õigusi. Kaebaja soovis täita kaasaaitamiskohustust, kuid maksuhaldur ei

pikendanud kohustuse täitmise tähtaega.

5. Maksu- ja Tolliamet vaidles kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata.

Kaebajal oli kontrolliakti kohta vastuväidete esitamiseks aega kokku 24 kalendripäeva ning

kaebaja on 18.11.2021 koostanud vastuväited 21 leheküljel. Vastuväidetest nähtub, et kaebaja

on kontrolliaktist aru saanud ja esitanud selles käsitletud tehingute kohta sisulised seisukohad.

Seejuures on maksuhaldur vastuväidete esitamise tähtaega kaks korda pikendanud.

Ükski pooleliolevatest kohtuvaidlustest ei takistanud kontrolliakti ega maksuotsuse tegemist.

Seni ei ole kohtud kaebaja kaebusi ka rahuldanud.

C andis Viptimber OÜ tehingute kohta kirjalikud vastused. MTA on maksuotsuse koostamisel

neid arvesse võtnud ning hinnanud koos muude asjas kogutud tõenditega. Kaebaja ja Viptimber

OÜ tehingute kohta olemasolevaid tõendeid kogumis hinnates jõudis MTA põhjendatud

järeldusele, et Viptimber OÜ nimel vormistatud tehingud olid üksnes näilikud ning nende

tehingute varjus viis kaebaja tegelikult ettevõttest raha välja. Alates 01.06.2020 Viptimber OÜ

juhatuse liikmeks asunud G seletused ei oleks saanud sellises olukorras enam Viptimber OÜ

nimel vormistatud tehingute näilikku olemust kummutada.

Kaebaja on Viptimber OÜ nimel vormistatud arvetega deklareerinud kontrolliperioodil

tehinguid kokku 72 815,57 euro eest (koos käibemaksuga), mis on märkimisväärselt suur

summa. Samas ei ole Viptimber OÜ arvete ega aktide alusel võimalik kindlaks teha, millisel

3-22-700

5(15)

ajavahemikul ja millises mahus tegelikult kaebajale teenust osutati. Seejuures on aktid

Viptimber OÜ-ga vormistatud üksnes nii, et neil on kajastatud RMK poolt kaebajale esitatud

töökäskude andmed, kuid tundmatult kolmandalt isikult saadud teenuste saamise aeg ja maht

mitte. Järelikult ei ole tuvastatav, milliseid teenuseid osutas Viptimber OÜ väidetav alltöövõtja

Viptimber OÜ-le ja millises mahus Viptimber OÜ teenuseid kaebajale edasi müüs. Puuduvad

kaebaja ja Viptimber OÜ vahelised lepingud ja ka andmed, kes olid Viptimber OÜ alltöövõtjad.

Isegi Viptimber OÜ kui alltöövõtja andmeid ei ole kaebaja RMK-le esitanud, kuigi pidanuks

seda tegema. Kaebaja juhatuse liikmega seotud äriühing Eesti Metsamehed OÜ vormistas samal

viisil Viptimber OÜ-ga näilikke tehinguid ajavahemikul oktoobrist 2019 kuni novembrini 2020

kokku 91 452,85 euro eest (koos käibemaksuga). Väide, et C võis tegelikult teada, et tema

alltöövõtjad oma maksukohustusi ei täida, ei ole kooskõlas asjaoluga, et kaebaja juhatuse liige

tehingute toimumise ajal ei kontrollinud Viptimber OÜ tausta ega uurinud võimalike

alltöövõtjate kohta. Samuti ei ole põhjenda see tehingute korrektset dokumenteerimata jätmist

ja kirjalike lepingute sõlmimata jätmist kaebaja ja tema juhatuse liikme poolt.

Usutavad ei ole kaebaja väited selle kohta, et täiendavate lepingute ja muude dokumentide

vormistamist ei pidanud kaebaja vajalikuks ka siis, kui Viptimber OÜ juhatuse liige 01.06.2020

vahetus. Seega ei ole ka ajavahemikus juunist kuni juulini 2020. a võimalik kindlaks teha

väidetavaid Viptimber OÜ alltöövõtjaid, kelle teenuste osutamise võimekuse ja kvaliteedi kohta

oleks kaebajal pidanud andmed olema. Usutavamaks ei muuda kaebaja väiteid asjaolu, et

Viptimber OÜ arvete eest tasus kaebaja valdavas osas sularahas, mille ta oli eelnevalt oma

juhatuse liikme pangakontole kandnud. 64 785,69 euro ulatuses ei ole sularahas tasumine usutav

ega ka põhjendatud olukorras, kus puuduvad muud kirjalikud dokumendid, mis fikseeriksid

selle, millal ja millises mahus teenused osutati ning kes oli tegelikuks teenuste osutajaks.

Viptimber OÜ juhatuse liige C andis seletuse, et sularahas tasus kaebaja Viptimber OÜ-le

seetõttu, et Viptimber OÜ-l puudus pangaarve. Viptimber OÜ-l oli pangakonto kuni 2019. aasta

lõpuni olemas.

Maksuhaldur ei rikkunud uurimiskohustust, jättes ära ootamata, millal kaebaja kavatseb

tõendada Olerex AS-ilt soetatud kütuse ettevõtlusega seotust. Kaebajale oli alates 11.06.2021

teada, et kütuse kohta tuleb esitada tõendid ja seletused. Pärast seda kui 01.09.2021 jäeti kaebaja

järjekordne pikendamise taotlus rahuldamata, tulnuks kaebajal koheselt dokumendid esitada.

Kavatsus MTA menetlustoiminguid vaidlustada ei vabastanud kaebajat dokumentide ja teabe

esitamise kohustusest. Kaebajal oli aega kütusega seotud dokumente esitada ligikaudu kolm

kuud, mis oli piisav. Korralduse täitmiseks antud aeg oli piisav selleks, et vajalikud dokumendid

raamatupidajalt ära tuua ja maksuhaldurile esitada.

6. Tallinna Halduskohus jättis 15.11.2022 otsusega kaebuse rahuldamata.

1)

Kaebaja kohtumenetluses esitatud väited ja kogutud tõendid ei lükka ümber maksuotsuses

tehtud järeldusi. Kohus ei korda HKMS § 165 lg 2 kohaselt maksuotsuse põhjendusi. MTA ei

ole rikkunud uurimispõhimõtet.

Menetluslikud rikkumised

2)

Ebaõige on kaebaja väide, et MTA oleks pidanud pikendama menetlustähtaegu ega

tohtinud teha maksuotsust enne, kui on lõppenud kohtuvaidlused maksumenetluse toimingute

üle. Haldusasjades nr 3-21-835, 3-21-2594 ja 3-21-2191 ei kohaldatud esialgset õiguskaitset ja

seega ei olnud maksumenetluse jätkamine takistatud. Kaebus haldusasjas nr 3-21-835 on jäetud

jõustunud kohtuotsusega rahuldamata, seega on leidnud kinnitust MTA 29.03.2021 korralduse

õiguspärasus. Halduskohus nõustub Tallinna Halduskohtu 18.04.2022 otsuses haldusasjas nr 3-

21-2191 tehtud otsusega, millega jäeti rahuldamata BMG OÜ kaebus MTA 01.09.2021 otsuse

peale, millega jäeti pikendamata MTA 11.06.2021 korralduse täitmise tähtaeg. Raamatupidaja

3-22-700

6(15)

viibimine rasedus- ja sünnitus- või lapsehoolduspuhkusel ei takistanud MTA 11.06.2021

korralduse täitmist. Raamatupidaja sünnitas 22.07.2021 ja kaebaja pidi ise korraldama vajalike

dokumentide MTA-le esitamise. Lisaks nõuti korraldusega teavet, millega kaebaja juhatuse

liige peaks kursis olema paremini kui raamatupidaja. Kaebaja ei esitanud MTA-le seadusliku

esindaja haigestumist kinnitavat dokumenti. MTA oli juba pikendanud tähtaega 05.07.2021

pealt 30.08.2021 peale ning juhatuse liikme haigestumine perioodil 24.08.2021–31.08.2021 sai

olla takistuseks üksnes tähtaja lõpuosas. Võimalik võis olla nõutud dokumentide ja teabe

esitamine elektrooniliselt.

3)

Kaebajale oli lõppkokkuvõttes vastuväidete esitamiseks aega kokku 24 päeva, mida ei

saa hinnata ebapiisavaks. Kaebaja juhatuse liige oleks lähikontaktsena saanud advokaadiga

suhelda tehniliste abivahendite abil.

Tehingud Viptimber OÜ-ga

4)

MTA ei ole väitnud, et vaidlusaluseid töid RMK-le tehtud ei ole, vaid et seda ei teinud

Viptimber OÜ. Maksuotsuses ja kontrolliaktis on põhjalikult kajastatud asjaolud ja tõendid,

millele tuginedes maksuhaldur eeltoodud järeldusele jõudis ning kaebaja ei ole maksuotsuses

tuvastatut omapoolsete selgituste ja tõenditega ümber lükanud. Kohtuistungitel üle kuulatud

tunnistajate ütlused ei tingi vaidlusalustele tehingutele maksuotsusega võrreldes teistsuguse

hinnangu andmist.

5)

Kaebaja on Viptimber OÜ nimel vormistatud arvetega deklareerinud kontrolliperioodil

tehinguid kokku 72 815,57 euro eest, mis on märkimisväärselt suur summa. Samas ei ole arvete

ega aktide alusel võimalik kindlaks teha, millal ja millises mahus tegelikult kaebajale teenust

osutati. Viptimber OÜ-l puudus majandustegevus. Viptimber OÜ-l on esitamata majandusaasta

aruanded alates 2017. aastast. Viptimber OÜ ei ole kunagi esitanud tulu- ja sotsiaalmaksu ning

kohustusliku kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsioone, seega puudusid

tal töötajad. Endine juhatuse liige C kinnitas maksuhaldurile samuti, et töö tegid ära

alltöövõtjad. Viptimber OÜ pangakontol ei ole näha, et ettevõte teeks ettevõtluse tarbeks

kulutusi. Viptimber OÜ ei tõendanud MTA-le ettevõtlusega tegelemist, mistõttu kustutati ta

28.01.2021 käibemaksukohustuslaste registrist. Kõik summad, mis laekusid Viptimber OÜ

pangakontole, võeti sularahas välja. Viptimber OÜ majandustegevuse puudumist kinnitab ka

see, et kõikide äriühingu majandustegevuses väidetavalt osalenud isikute (C, W, Q ja G)

tabamine oli kas äärmiselt keeruline või võimatu. Ei ole põhjust anda kohtuistungitel üle

kuulatud tunnistajate ütluste tõttu vaidlusalustele tehingutele maksuotsusega võrreldes

teistsugust hinnangut.

6)

Andmed, mille Viptimber OÜ esitas kaebajale, on tegelikkuses andnud kaebaja kui

teenuse saaja. C väitel koostas ta kõik arved tööde üleandmise aktide alusel, mis saadeti talle

meiliaadressilt XXX. Samuti on Y kinnitanud maksumenetluses, et ta saatis Cle tööde

üleandmise aktid. See väide ei kõla loogiliselt, kui Viptimber OÜ-le osutasid omakord teenust

veel väidetavad alltöövõtjad. Seda veel olukorras, kus teenuse tellija ehk kaebaja ei tea täpselt,

millised isikud töid teostasid, millal täpselt teostasid ning oskab tööde toimumise ja

kontrollimise kohta öelda, et oluline oli vaid, et tööd oleksid tehtud.

7)

C kinnitas, et kõikide kulutuste eest tasuti sularahas. Ei ole usutav, et kui

kontrolliperioodil KMD-dest nähtuvalt tehti kulutusi 291 135,84 euro eest, siis kõik kulutused

tehti sularahas ning ühegi kulutuse eest pangakonto kaudu ei tasutud. C ei osanud nimetada,

millistele tehinguparteritele kulutuste eest maksti. Kulutuste eest tasumisel oleks ta osanud

nimetada vähemalt mõne alltöövõtja nime, kuid ta ei mäletanud ühtegi tehingupartnerit, kellele

väidetavalt kulutuste eest tasuti. Seega ei ole raha liikumine tuvastatav. Ükski äriühing ei ole

kontrolliperioodil Viptimber OÜ-le teenuse osutamist deklareerinud. Tehingute tegelikul

3-22-700

7(15)

toimumisel oleks enne tööde teostamist tööde hindades kokku lepitud ja seda ka dokumentidel

fikseeritud.

8)

Eluliselt ei ole usutavad selgitused sularaha liikumise kohta, kus esmalt saab Saaremaal

elav C kaebaja juhatuse liikmelt mandril tehtud teenuse eest sularaha ning seejärel sõidab tasuta

teenuseid osutav G Saaremaale ja tagasi mandrile selleks, et saada osaliselt isiklike vahendite

arvelt tasutud transporditeenuse eest Saaremaalt Clt sularaha selleks, et maksta Lõuna-Eesti

piirkonnas tegutsenud alltöövõtjatele nende esitatud arvete eest. Selline sularaha liikumine

väidetavate tehingupartnerite vahel ei ole tõsiseltvõetav ning näitab, et tehingud ei toimunud

viisil, nagu tunnistajate ütlustest järeldada võiks.

9)

C ei osanud maksuhaldurile nimetada, milliseid töid Viptimber OÜ-le tehti. Nii vastab ta

üldsõnaliselt, et tegeleti erinevate töödega üle Eesti ning põhiliselt tööde vahendamisega.

Ettevõtte juhatuse liige, kes tegutseb pikka aega, oleks ettevõtte tegutsemise korral osanud

nimetada, milliseid konkreetseid töid ettevõte tegi või milliseid konkreetseid töid ettevõte

vahendas. C ei mäletanud, kas ta ise tegi ka arvetel kajastatud töid või mitte.

10) Nii Y kui ka C huvi on jätta mulje, et Viptimber OÜ-l oli tegelik majandustegevus ning

Viptimber OÜ osutas kaebajale teenust. Sel põhjusel ei ole Y selgitused ega ka C istungil antud

ütlused usaldusväärsed. Y ja C on tuttavad ja koostööpartnerid juba pikemat aega. Seegi annab

kaalu järeldusele, et ühiselt otsustati jätta mulje vaidlusaluste tehingute tegelikkusest. Seetõttu

ei saa tugineda C ja Yle kinnitustele tehingute toimumise kohta.

11) C väitel tegeles Viptimber OÜ-s tehinguparterite otsimise ja klientidega suhtlemisega Q.

See isik ei ole registreeritud töötajana Viptimber OÜ-s ning talle ei ole makstud palka

Viptimber OÜ-st. Q vahistati 13.11.2019, samas kui kontrolliperiood oli november 2019 kuni

juuli 2020. Väide, et Q koordineeris Viptimber OÜ-le teenuse osutamist vanglast, ei ole vanglas

esinevate suhtluspiirangute tõttu tõsiseltvõetav ega seetõttu ka tõene. Samas kinnitas Q

kohtuistungil, et ta ei jõua neid firmasid meeles pidada, mis viitab sellele, et kui ta midagi ka

tegi (otsis alltöövõtjaid või tegi ka ise metsas töid), ei olnud see seotud teenuse osutamisega

Viptimber OÜ-le.

12) G kohtuistungil antud ütlustest nähtuvalt puudus ka temal teave, kes olid tegelikud

alltöövõtjad ning kuidas, mis mahus ja millal lankidel töid tehti. Tema osa olevat seisnenud

üksnes alltöövõtjatelt arvete ja aktide vastuvõtmises ning Cle viimises, mille vastu olevat

saanud sularaha alltöövõtjatele edastamiseks. Kes need alltöövõtjad olid ja millal töid tehti, ta

nimetada ei osanud. Kusjuures väitis G ütluste andmise lõpus, et ta Viptimber OÜ-st olulist ei

tea, aga on kuulnud. Tema ütlused sisaldasid valdavalt tasuta teenuse osutamist Cle, mitte aga

Viptimber OÜ-le. W ta ei teadnud, kuigi W väitis G-ga mõni kord kohtunud olevat.

13) Ka Gl puudus ülevaade teenuse osutamise tegelikust ajast, mahust, teenust osutanud

füüsilistest ja juriidilistest isikutest. Pealegi väitis ta, et ei olnud kontrolliperioodil Viptimber

OÜ juhatuse liikmena tegutsemise ajal ega ka hiljem adekvaatselt tegelikkust tajuv ega osanud

selgitada, kuidas ta täpselt juhatuse liikme ülesandeid täitis, maksudeklaratsioone esitas ja mis

andmeid Viptimber OÜ deklaratsioonides kajastas.

14) Kohus nõustub vastustajaga, et tavapäraselt on tehingupartnerite vaheliste tehingute

hinnad ärisaladus ja seda ei jagata teistele isikutele. Seda ei lükka ümber kaebaja esitatud

tõendid selle kohta, et Teravsaag OÜ kui kaebaja alltöövõtja sai kaebajalt infot kaebaja ja RMK

vaheliste tehingute hindade kohta. RMK e-kirja sisu ei ole nähtav. Seetõttu võib eeldada, et

Teravsaag OÜ puhul võis olla tegemist erandiga. Kuna asjas on kogutud palju muid tõendeid,

mis viitavad sellele, et vaidlusaluseid teenuseid ei saanud osutada Viptimber OÜ ja kaebaja pidi

seda teadma, ei ole eeltoodud asjaolul üksi võttes ka määravat tähendust.

Soetused AS-lt Olerex

3-22-700

8(15)

15) Kaebaja ei esitanud maksumenetluses AS-i Olerex arveid ega nendega seotud selgitusi.

Pärast maksuotsuse tegemist saab kaebaja esitada tõendeid vaid juhul, kui ta põhjendab, miks

tal ei olnud seda võimalik teha maksumenetluses. Kaebajal selliseid objektiivseid takistusi ei

olnud. Maksuhaldur on küsinud kaebajalt teavet ja dokumente seoses vaidlusaluste AS Olerex

arvetega juba 11.06.2021 ja selgitanud, et lisaks arvetele tuleb esitada ka täpne arvestus, millest

nähtub, millise tegevuse tarbeks on soetatud kütust kasutatud. Kaebaja rikkus MKS §-s 56

sätestatud kaasaaitamiskohustust. Väide, et kaebaja oli 18.11.2021 vastuväidete esitamise ajaks

raamatupidajalt saanud AS-i Olerex arved ning kütuse tarbimise arvestusdokumendid, kuid ta

ei teadnud, et need tuleks vastuväidetele lisada, ei ole tõsiseltvõetav, sest kaebaja esindaja pidi

sellest aru saama ja kaebaja tõi selle asjaolu välja alles kohtuistungil. Samamoodi tulnuks varem

esitada väide, et pärast kriminaalmenetluse alustamist ei olnud kaebaja esindajal enam võimalik

kütusega seotud dokumente esitada, kuna kaebaja majandustegevusega seotud dokumendid

võeti temalt kriminaalmenetluse käigus ära. MTA-l oli õigus vaidega esitatud dokumente mitte

vastu võtta, kuna kaebaja ei olnud näidanud ära, milles esines objektiivne takistus, miks neid

varem esitada ei saanud. Kaebajal oli aega kütusega seotud dokumente esitada ligikaudu kolm

kuud ning seda ajavahemikku ei saa hinnata ebapiisavaks. Korralduse täitmiseks antud aeg oli

piisav selleks, et vajalikud dokumendid raamatupidajalt ära tuua ja maksuhaldurile esitada.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

7. Balti Metsahooldus Grupp OÜ palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada

ja teha uus otsus, millega tema halduskohtule esitatud kaebus rahuldada.

1)

Kohus saab kontrollida vaid maksuotsuse õiguspärasust ega saa asuda hindama tõendeid,

mida maksuhaldur hinnanud ei ole. Kuna maksuhaldur ei ole uurimiskohustust piisavalt täitnud,

siis ei ole tõendamiskoormus kaebajale üle läinud. Kohus ei ole tõendeid põhjalikult hinnanud

ning on ainult korranud MTA seisukohti.

Menetluslikud rikkumised

2)

Kohus jättis tähelepanuta kaebaja selgitused, et ta palus MTA-l esitada raamatupidamisse

puutuvad nõuded enne, kui raamatupidaja läheb sünnitus- ja lapsehoolduspuhkusele. MTA seda

ei teinud. Seetõttu pole alust heita kaebajale ette kaasaaitamiskohustuse täitmata jätmist. Y oli

haige, kuid talle ei väljastatud haiguslehte. 31.08.2021 toimus viimane arsti visiit, kuid ta oli

veel nädal aega haige. Y oleks saanud seda kinnitada vande all seletuse andmisega.

3)

Kaebajal ei olnud tegelikkuses aega 24 päeva kontrolliaktile eriarvamuse esitamiseks.

Esialgu anti kaebajale vastamiseks 14 päeva, kaebaja taotluste peale seda pikendati 3 ja siis 7

päeva võrra. Seega järjestikku ei olnud kaebajale antud rohkem kui 14 päeva. Esindajad ei olnud

nõus mahukas maksuasjas nii lühikeste tähtaegadega esindamist ette võtma. Kui hiljem on

vaide ja kohtukaebuse esitamiseks aega 30 päeva, siis kontrolliaktile vastuväidete esitamine on

märksa mahukam töö. Samal perioodil oli kaebaja seaduslikul esindajal vaja korraldada ka

eriarvamuse esitamine Eesti Metsamehed OÜ maksumenetluses. Kohus on jätnud hindamata

kaebaja põhjendused, miks polnud võimalik advokaadiga arutada eriarvamuse koostamist video

teel.

Tehingud Viptimber OÜ-ga

4)

Kohus saab kontrollida vaid maksuotsuse õiguspärasust ja ei saa asuda hindama tõendeid,

mida maksuhaldur hinnanud ei ole. Kohus on analüüsinud vaid kohtumenetluses vastu võetud

tõendeid, kuid muus osas korranud MTA seisukohti. Seega kogumis ei ole kohus kõiki tõendeid

hinnanud. Viptimber OÜ võimalikud minetused ei puuduta kaebajat ja nende kohta tulnuks

alustada maksumenetlus Viptimber OÜ suhtes.

3-22-700

9(15)

5)

Tunnistajad kinnitasid, et Viptimber OÜ osutas reaalselt alltöövõttu. Kohus seostas

ekslikult Viptimber OÜ majandustegevuse puudumise asjaoluga, et tunnistajaid oli raske tabada

– tunnistajad ei hoidnud kohtust kõrvale ja probleeme oli ainult videosillaga. Kohus keskendus

Viptimber OÜ minetustele, kuid jättis tähelepanuta ainsa olulise asjaolu, miks tunnistajad üle

kuulati ja mida nad kõik kinnitasid, s.o alltöövõtu reaalse toimumise. Kohus on tunnistajate

ütluste hindamisel asunud MTA poolele ning on ekslikult leidnud, et need olid üldsõnalised.

Kohus on meelevaldselt tõlgendanud kaebaja kahjuks fakti, et Y ja C on pikaajalised tuttavad.

Kohtu hinnang nende isikute kooskõlastatud tegevuse ja sellest tuleneva ütluste

ebausaldusväärsuse kohta on subjektiivne ega põhine tõenditel.

6)

Teravsaag OÜ kui kaebaja alltöövõtja sai kaebajalt infot kaebaja ja RMK vaheliste

tehingute hindade kohta. See tõendab kaebaja väiteid, et pole midagi eriskummalist, et tehingu

hindasid jagatakse. Ka siin on halduskohus põhjendamatult asunud MTA poolele, esitades

subjektiivse hinnangu, et Teravsaag OÜ puhul võis olla tegemist erandiga. Kohus on jätnud

tähelepanuta ka kaebaja lõppsõnas öeldu, et tegemist oli riigihankega ning kõigil metsandusega

tegelevatel isikutel oli võimalik hind ise välja arvutada.

7)

Kuigi kõik tõendid kogumis näitavad, et kaebaja selgitused on õiged, siis kohus on lihtsalt

väitnud, et MTA-l on põhjendatud kahtlus. Ükski asjaolu ega tõend eraldi ega kogumis ei viita

kaebaja õigusvastasele tegevusele ega sellele, et kaebaja ei ole Viptimber OÜ-lt saanud arvetel

kajastatud teenust.

Soetused AS-lt Olerex

8)

Kaebaja on teinud endast kõik oleneva, et aidata kaasa maksumenetlusele ning ta ei ole

seda kuidagi takistanud. Kaebaja on vaidlustanud MTA toimingud kohtus, mis on kaebaja

seadusest tulenev põhiõigus. MTA jättis tähtajad alusetult pikendamata. Kuna pole tuvastatud,

et kaebaja poleks kaasaaitamiskohustust täitnud, oli tal õigus vaidemenetluses dokumente

esitada ja MTA oleks pidanud nendega arvestama.

9)

Kaebaja on kohtumenetluses põhjalikult välja toonud, miks ei saanud tõendeid esitada

enne maksuotsust. AS Olerex tehingute kohta info andmise ja kontrolliaktile vastamise tähtaja

pikendamata jätmine oli ebaseaduslik. Kaebaja ei saanud esitada vastuväiteid esindaja

vahendusel ning lisaks oli kontrolliaktile esitatud vastuväidetes viidatud, et kaebaja on valmis

andma täiendavaid selgitusi ja vajadusel esitama tõendeid. Lisaks taotles kaebaja Q tunnistajana

ülekuulamist, Ylt ja Clt täiendavate selgituste võtmist ning kaebaja arvas heas usus, et MTA

teeb täiendavaid toiminguid.

10) Kohus jättis analüüsimata vaidele lisatud tõendid. Kaebaja on esitanud lepingu, mis

näitab, et kaebaja on rentinud Eesti Metsahalduse OÜ-le tehnikat koos kütusega. Seega, osa

kütust on kulunud rendilepingu alusel ja on ettevõtlusega seotud kulu. Samuti on lisatud

näidiseks kaks arvet AS-le Eesti Pagar, millest nähtub, et kaebaja on osutanud transporditeenust

ning selleks on kulunud samuti märkimisväärselt kütust.

11) AS Olerex arved, mille MTA on võtnud aluseks kaebaja maksustamisel, sisaldavad lisaks

kütusele ka muid teenuseid, nt autopesu, haagise rent jne. Ka kaebajale esitatud korralduses

nõudis MTA selgitusi ja tõendeid ainult kütuse kohta. Kaebajale on ette heidetud vaid kütuse

mittekasutamist ettevõtluse tarbeks. Seega on maksuotsus vastuoluline. Kohus on jätnud need

asjaolud täielikult tähelepanuta.

8. Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ja palub jätta see rahuldamata

ning halduskohtu otsus muutmata.

1) Halduskohus ei ole rikkunud menetlusnorme ja on esitanud põhjalikud seisukohad. Kohus

sai maksuotsuse põhjendustega nõustudes jätta HKMS § 165 lg-le 2 tuginedes maksuhalduri

seisukohad kordamata.

3-22-700

10(15)

2) Selgusetuks jääb etteheide, et halduskohus hindas tõendeid. Kaebaja esitas halduskohtule

uusi (maksumenetluses esitamata) dokumentaalseid tõendeid ja taotles tunnistajate üle

kuulamist. Halduskohus võttis kaebaja esitatud dokumentaalsed tõendid vastu ja kuulas kõik

taotletud tunnistajad üle. Seega hindas kohus tõendeid, mille täiendavat uurimist kaebaja ise

taotles. Tõendite igakülgne uurimine ja hindamine on kohtu ülesanne ning hinnatavad tõendid

ei piirdu üksnes nendega, mida haldusorgan on eelnevalt hinnanud. Riigikohus on korduvalt

rõhutanud, et tõendite vahetu uurimise põhimõttega on paremini kooskõlas see, kui kohus

tunnistajat ise kuulab ja küsitleb ning tunnistajatele küsimuste esitamine alates maksumenetluse

algusest kuni kohtumenetluse lõpuni ei ole üksnes maksuhalduri privileeg.

3) Kaebaja esitas MTA-le taotlused esitada raamatupidamisdokumentide nõuded enne

raamatupidaja sünnitus- ja lapsehoolduspuhkust. Maksumenetluses analüüsib audiitor suurt

hulka raamatupidamis- ja maksuarvestusdokumente ning saab edasised dokumentide nõuded

esitada alles siis, kui on selgunud, et esialgselt esitatud dokumendid ei ole piisavad. Siin ei saa

maksuhaldurit piirata kaebaja eelnevalt esitatud taotlustega. Raamatupidaja sünnitus- ja

lapsehoolduspuhkus ei ole asjaolu, mis vabastaks maksukohustuslase dokumentide tähtaegsest

esitamisest. Tähtaega pikendati ligi kahe kuu võrra. Kaebaja seaduslikult esindajalt nõuti ka

suulisi seletusi ja kütuse kulu arvestust, kuid ka need jättis kaebaja esitamata. Väidetavat

31.08.2021 arsti vastuvõttu ja selle tulemit saanuks tõendada kirjalike tõenditega. Seoses

kontrolliaktile eriarvamuse esitamise tähtajaga on oluline see, et kaebaja esitas 18.11.2021

põhjaliku eriarvamuse, millest nähtub, et kaebaja on kontrolliakti seisukohtadest aru saanud ja

realiseerinud oma õigust olla ära kuulatud.

4) Halduskohus on lisaks maksuotsusele ja maksumenetluses kogutud tõenditele hinnanud

üksikasjalikult ka kohtumenetluses kogutud tõendeid ja jõudnud põhjendatult järeldusele, et

tehinguid tegelikkuses toimunud ei olnud ning C poolt Viptimber OÜ nimel vormistatud arved

olid loodud vaid selleks, et jätta mulje tehingute toimumisest.

5) Ebaõige on kaebaja väide, et tunnistajate kättesaamisega polnud raskusi. 02.09.2022

toimunud kohtuistungile W ja G ei ilmunud. Pealegi ei teatanud kaebaja ega ka C

maksumenetluses, et G oli isik, kes väidetavalt Viptimber OÜ-le alltöövõtjaid otsis. Seega ei

ole alust etteheitel, et MTA ei rahuldanud kaebaja taotlust Gelt seletuste võtmiseks. Qlt seletuse

võtmata jätmist on maksuotsuses põhjendatud. W aga maksumenetluses seletust andma ei

ilmunud ning andis kohtumenetluses tunnistajana seletuse, et ei olnud sel ajal adekvaatne.

6) Kohtuotsuses on asjakohaselt selgitatud, et RMK tööde üleandmise aktide andmete alusel

koostatud Viptimber OÜ arved ei saanud olla asjakohaseks tõendiks tehingute tegelikkuses

toimumise kohta, mistõttu nende alusel ei olnud sisendkäibemaksu deklareerimine õiguspärane

ja Viptimber OÜ-le tehtud väljamaksed olid ettevõtlusega mitteseotud väljamaksed. Seejuures

ei ole asjakohased kaebaja väited, et ammuste tuttavate vahel ei sõlmitagi kirjalikke lepinguid

ja kõik toimub usaldusel. Tunnistajate ütlustest ilmnes selgelt, et Viptimber OÜ nimel

vormistatud arvetel ei olnud tegelikult toimunud teenustega mingit seost ning see, kes lankidel

tegelikult töid tegi, ei selgunudki. Maksuotsuse järeldusi ei kummutanud kaebaja esitatud

dokumentaalsed tõendid, mille kohta kohtuotsuses tehtud järeldustega vastustaja nõustub.

7) Kohtuotsuses on ammendavalt selgitatud, et kaebaja ei ole toonud välja objektiivseid

takistusi AS-i Olerex arvete kui raamatupidamise algdokumentide ja nende kohta seletuste

esitamata jätmise kohta. Alles vaidemenetluses mõningane ja valikuline dokumentide esitamine

ei olnud põhjendatud ja vaideorganil oli õigus neid tõendeid mitte vastu võtta. Kaebaja ei

esitanud kütusekulu arvestusi ka kohtule ega selgitanud, millest tulenes sedavõrd suur kütuse

kogus. Kuna kaebaja maksumenetluses AS-i Olerex arveid ei esitanud, siis puudub kaebajal

alus väita, et maksuotsuses ei ole võetud arvesse seda, et AS-i Olerex arved võivad sisaldada

3-22-700

11(15)

ka muid teenuseid (autopesu, haagise rent jms). Seega ei pidanud ka halduskohus eraldi kaebaja

alusetuid väiteid arvesse võtma.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

9. Halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud ning apellatsioonkaebuse väited ei anna

alust selle tühistamiseks. Apellant on paljuski korranud esimese astme kohtule esitatud

seisukohti, mille halduskohus on õigesti ümber lükanud. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu

põhjendustega ega pea vajalikuks neid kõiki korrata (HKMS § 201 lg 4). Asjaolu, et apellant ei

nõustu halduskohtu põhjendustega, ei tähenda, et halduskohus oleks eksinud. Vastuseks

apellatsioonkaebuse väidetele märgib kohus järgmist.

Õigus olla ära kuulatud

10. Ringkonnakohus ei nõustu kaebaja keskse väitega, et maksuhaldur jättis õigusvastaselt

võimaldamata kaebajal esitada oma seisukohti, selgitusi ja tõendeid. Ringkonnakohus nõustub

selles osas halduskohtu põhjendustega ja märgib täiendavalt vaid järgmist.

11. Kaebaja pidi äriühinguna ise korraldama oma raamatupidamisdokumentide kättesaadavuse

ka olukorras, kus raamatupidamisteenust osutav isik ei saa lapse sünnitamise tõttu neid MTA-

le edastada. Äriühingu enda otsustada ja korraldada on, kas ta võtab dokumendid ajutiselt

endale ise hoiule või leiab raamatupidajale asendaja. Kaebaja oli juba 2021. a algusest teadlik,

et käimas on maksukontroll ning ta peab korraldama raamatupidamisdokumentidega tutvumise

võimaluse nii enda kui ka tõenäoliselt maksuhalduri jaoks. Kui kaebaja jättis selle tegemata, on

see tema enda hoolsuskohustuse täitmata jätmine ja menetluslik risk. Seejuures ei olnud

kaebajal õigust dikteerida MTA-le, millal viimane peaks pöörduma tema raamatupidaja poole.

12. Kaebaja väidab, et juhatuse liige ei soovinud eelnevalt dokumentidega tutvumata anda

maksuhaldurile selgitusi, et vältida võimalikke eksimusi ja sellest tuleneda võivaid

maksuhalduri hilisemaid etteheiteid ütluste ja dokumentide vastuolulisuses. Ringkonnakohus

märgib, et esindusõiguslik isik ei saa selgituste andmisega viivitamist või selgituste andmata

jätmist õigustada sellega, et kaebaja ei teinud katset vajalikke dokumente enda valdusesse

saada.

13. Isegi kui kaebaja juhatuse liige ei saanud 2021. a augusti lõpus haigestumise tõttu tegeleda

selgituste ja kütuse kulu arvestuste koostamisega, pidi kaebaja arvestama võimalusega, et MTA

koostab kontrolliakti ning oma selgitused ja arvestused tuleb tal esitada hiljemalt vastuväidete

esitamiseks määratavaks tähtajaks. Ringkonnakohus põhjendab allpool, miks ei saanud kaebaja

kaasaaitamiskohustuse tõttu jääda passiivselt ootama teabe nõudmise korralduste üle algatatud

vaidluste lahenemist. Maksuhaldur ja halduskohus on õigesti tuvastanud, et kaebajal oli

piisavalt aega, et olla valmis temalt 11.06.2021 korraldusega nõutud selgituste ja arvestuste

esitamiseks. Õiged on ka põhjendused, et eriarvamuse esitamiseks ei jäänud liiga vähe aega.

Tuleb arvestada, et eeskätt oli kaebajal vaja esitada mitte AS-i Olerex arved (mille MTA oli

kontrolliaktist nähtuvalt juba kätte saanud), vaid selgitused ja kütuse kulu arvestused. Seejuures

oli tal kohustus esitada selgitused kirjalikult, kuna maksuhaldur ei olnud kontrolliakti p-s 3

pakkunud võimalust juhatuse liikmelt suuliste seletuste võtmiseks (MKS § 555 lg 3 neljas lause

ja § 60 lg 1 esimene lause). Selgituste esitamiseks polnud tarvis detailselt analüüsida arveid,

vaid kirjeldada oma ettevõtluse (majandustegevuse) sisu. Praegune vaidlus pole sedavõrd

mahukas, et advokaat või muu (maksuõigus)nõustaja ei tuleks 14-päevase vastamise tähtajaga

toime, seda enam, et advokaadil on võimalik taotleda tähtaja pikendamist või pikenduse

mittesaamise korral esitada ära vähemalt esialgsed vastuväited ja neid seejärel esimesel

võimalusel täiendada. Seda, et see pole pelgalt hüpoteetiline võimalus, kinnitab asjaolu, et

3-22-700

12(15)

maksuhaldur pikendas kaebajale vastamise tähtaega 10 päeva võrra, ehkki mitte nii pikaks ajaks

kui kaebaja soovis. Vastuväite esitamise tähtaeg ei pea olema sama pikk kui vaide või kaebuse

esitamise tähtaeg. Asjaolu, et Yl tekkis vajadus leida advokaat ka teist isikut puudutavas

maksukontrollis, ei oma tähtsust. Kui kaebaja soovitud advokaat polnud momendil valmis tööd

ette võtma, siis tuli kaebajal leida endale teine esindaja. Maksukontrolli puhul peab

maksukohustuslane siiski arvestama, et menetlused ei saa jääda pikaks ajaks venima ja tal võib

olla vajadus operatiivselt reageerida. Selle valguses toimis Y ise hooletult, jättes õigel ajal

tegemata ettevalmistused suure tõenäosusega kaebajale esitatava kontrolliakti kohta

seisukohtade ja kütuse kulu arvestuste esitamiseks, mida maksuhaldur oli temalt nõudnud ja

mille kesksest tähtsusest maksukontrollis pidi kaebaja aru saama. Yl olid selleks ajaks ka käes

raamatupidamise algdokumendid, mille abil oli tal võimalik koostada kütuse arvestusi.

Tehingud Viptimber OÜ-ga

14. Ringkonnakohus ei nõustu apellandi väitega, et halduskohus ei saa asuda hindama tõendeid,

mida maksuhaldur hinnanud ei ole. MKS § 150 alusel oli kaebajal tõendamiskoormus, mille

täitmiseks palus ta halduskohus üle kuulata tunnistajad, mida kohus ka tegi. Tõendite kogumine

ja hindamine on kohtu keskne ülesanne menetluses. Maksuotsus ei ole kaalutlusotsus, mille

kohtulik kontroll oleks piiratud.

15. Ebaõige on apellandi väide, et OÜ-ga Viptimber tehtud tehingute osas ei ole halduskohus

hinnanud tõendeid kogumis. Halduskohus on selles asjas hinnanud tõendeid põhjalikult ning

kogumis ja vastastikuses seoses. Halduskohus nõustus maksuotsuse p-s 1.1.2 ja kontrollakti p-

s 1.1.1.2 toodud asjaolude ja maksuhalduri järeldustega ning on üksikasjalikult põhjendanud,

miks ei ole kaebaja maksuotsuses tuvastatut omapoolsete selgituste ja tõenditega (kohtuistungil

üle kuulatud tunnistajate ütlustega) ümber lükanud. Halduskohus tuvastas tõendeid kõrvutades

ja oma siseveendumuse alusel hinnates, et C poolt Viptimber OÜ nimel vormistatud arved olid

loodud vaid selleks, et jätta mulje tehingute toimumisest. Asjaolu, et ka Viptimber OÜ võis

maksuõigussuhtes panna toime rikkumisi, ei muuda olematuks kaebaja tegevusele kogutud

tõendite alusel antavat hinnangut. Ringkonnakohus ei näe olukorras, kus halduskohus on oma

järeldusi nõuetekohaselt põhjendanud, kohtu kallutatust selles, et tema hinnangud lähevad

kokku maksuhalduri järeldustega. Maksuhalduri ja kohtu järeldused tuginevad nende kui

objektiivsete kõrvaltvaatajate järeldustele, samas kui kaebaja ja Cl on isiklik huvitatus näidata

asju teistsugusena kui need tegelikult aset leidsid. Kohus oli õigustatud arvestama ka Yu ja C

varasemat seotust – tegemist on ühe asjaoluga kogumis, mis toob kaasa objektiivselt

põhjendatud maksupettuse kahtluse. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et tunnistajate

ütlused ei kinnita Viptimber OÜ poolt kaebajale teenuse osutamist, vastupidi, nende ütlustest

ilmnes, et Viptimber OÜ arvetel ei olnud tegelikult toimunud teenustega mingit seost ning

isikud, kes tegelikult tööd tegid, jäid välja selgitamata. C ütluste kohaselt ei olnud Viptimber

OÜ-s kontrollitaval perioodil töötajaid ning ta ei osanud nimetada ühegi alltöövõtja nime. Q,

kes C sõnul tegeles Viptimber OÜ-s tehingupartnerite otsimise ja klientide suhtlemisega, kandis

kontrollitaval perioodil vanglakaristust ning ei osanud nimetada ühtegi alltöövõtjat. G ei

suutnud nimetada konkreetset alltöövõtjat, kelle ta töö tegemiseks leidis. Seejuures väitis G

kohtuistungil ütluste andmise lõpus, et ta Viptimber OÜ-st olulist tema ei tea, aga on kuulnud.

Viptimber OÜ-l ei olnud majandustegevust. Äriühingul puudus tööde teostamiseks vajalik

tööjõud. Ta ei ole esitanud majandusaasta aruandeid ning MTA 28.01.2021 otsusega on ta

ettevõtlusega tegelemise tõendamatuse tõttu kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist.

Äriühing ei tasunud tavapäraseid ettevõtlusega seotud kulusid (nt kaupade ja teenuste ost,

ruumide ja mehhanismide rent). Teistelt äriühingutelt laekunud summad võeti pangakontolt

sularahas kohe välja. Kontrollitaval perioodil müügitehingutelt tekkinud väike lisandväärtus on

ebatavaline ning on omane ettevõtlusega mittetegelevale isikule. MTA ja halduskohus on seega

õigesti leidnud, et Viptimber OÜ ei osutanud kaebajale arvetel näidatud teenust ning ükski isik

3-22-700

13(15)

pole viidanud ka konkreetsele alltöövõtjale, kes võinuks seda teenust Viptimber OÜ-le osutada.

Halduskohtu otsuse põhjendused ei vaja täiendamist ka osas, et RMK tööde üleandmise aktide

andmete alusel koostatud Viptimber OÜ arved ei saanud olla asjakohaseks tõendiks tehingute

toimumise kohta. Apellandi väide, et Teravsaag OÜ teadis kaebaja ja RMK vahel kokku lepitud

hindadest, ei muuda tõendite kogumile antavat hinnangut ja halduskohus on seda asjakohaselt

põhjendanud.

Soetused AS-lt Olerex

16. Praeguses asjas ei ole kaebaja maksukontrolli käigus ega ka vaide- ja kohtumenetluses

esitanud selgitust, millisel otstarbel ta soetas AS-ilt Olerex sedavõrd suure koguse kütust (ligi

9 kuuga 205 468,59 liitrit diislikütust ja lisaks bensiini). Teisisõnu, milles täpsemalt seisnes

tema majandustegevus, mis eeldas sellise koguse kütuse soetamist. MTA märkis 11.06.2021

korralduses, et sel ajal maksuhaldurile teada olnud asjaolude kohaselt kaebaja ise selliseid töid,

mis nõuaksid kütuse kasutamist, ei teostanud ning tal ei olnud ka nii palju töötajad, kelle töö

tegemiseks oleks sellises koguses kütuse soetamine vajalik olnud. MTA on pannud kaebajale

üheselt selge kohustuse esitada selgitused ja tõendid, milleks kütus kulus, kuid kaebaja seda ei

teinud.

17. Selgituse esitamine oma majandustegevuse sisu ja kulu ettevõtlusega seotuse kohta on

maksukohustuslase ülesanne. Samuti peab ta vajadusel olema võimeline esitama tõendid, et

kaup või teenus on soetatud tema ettevõtluse tarbeks. MKS § 56 lg 2 kohaselt peab

maksukohustuslane pidama arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude

kohta, andma seletusi, esitama deklaratsioone ja muid tõendeid ning säilitama neid seadusega

ettenähtud tähtaja jooksul. MKS § 57 lg 3 näeb ette, et raamatupidamis- ja maksuarvestust tuleb

korraldada nii, et mõistliku aja jooksul on võimalik saada ülevaade tehingute toimumisest ning

maksustamise seisukohast tähendust omavatest asjaoludest, sealhulgas tuludest, kuludest,

varast ja kohustustest. MKS § 554 lg 2 p-de 2 ja 3 kohaselt on maksukohustuslane kohustatud

esitama maksuhaldurile asjasse puutuvaid dokumente ja andma maksuhalduri nõudel seletusi.

Riigikohus selgitas 22.06.2009 otsuses asjas nr 3-3-1-43-09, p 14, et kauba või teenuse

soetamise otstarve peab olema kas ilmselge või peab otstarve või kasutamine olema

kontrollitav. Ettevõtja jaoks ebaharilike, põhjendatud kahtlust tekitavate või suure

maksustamisväärtusega tehingute asjaolude kohta tõendite kogumine ja säilitamine on aga

kontrollitavuse tagamiseks maksukohustuslase kohustus.

18. Maksuhaldur on maksuotsuses õiguspäraselt järeldanud, et BMG OÜ ei soetanud AS-i

Olerex kajastatud arvetel kajastatud kütust oma ettevõtluse tarbeks. Asjaolud, mille põhjal

maksuhaldur sellise järelduseni jõudis – kaebaja ei andnud teavet, kuidas olid tehtud kulutused

seotud ettevõtlusega; arvete sisust nähtuvalt on alust arvata, et soetatud kaupa ei kasutatud

kaebaja ettevõtluses; soetatud kütusekogused on suured ega ühti kaebaja tegevusmahuga;

tõendamist ei ole leidnud bensiini kasutus; ei ole usutav, et ettevõtluse tarbeks soetatakse kütust

ühel päeval mitmeid kordi; majandustegevuse registris puudub märge kütuse müügiga

tegelemise kohta – olid piisavad maksuotsuse tegemise aluseks oleva põhjendatud kahtluse

tekkimiseks.

19. Vastuses eriarvamusele ja hilisemates menetlusdokumentides apelleerib kaebaja palju

sellele, et ta ei saanud AS-i Olerex arveid esitada raamatupidaja eemaloleku tõttu. Selle kohta

märgib ringkonnakohus, et MTA oli arved välja nõudnud AS-ilt Olerex ja see asjaolu oli ka

kaebajale kontrolliaktist teada. Seega oli eriarvamuse esitamise tähtajaks jäänud esitamata just

selgitused majandustegevuse ja kütuse ettevõtluses kasutamise kohta. Selgituste esitamiseks,

millega kaebaja kontrollitud perioodil tegeles ja milleks nii suures koguses kütus kulus, ei olnud

kaebajal takistusi ja seda ei pidanud tegema raamatupidaja kaasabil. Selgituse esitamiseks

polnud möödapääsmatu ka detailselt lahata igat arvet, vaid küsimus oli selles, mille tarvis kulus

3-22-700

14(15)

üle 200 000 liitri kütust. Sellised selgitused pole ka oma olemuselt õiguslikku laadi vastuväited

vms, milleks on tarvis õigusnõustajat. Iga ettevõtja juhatuse liige teab ise kõige paremini, milles

tema majandustegevus seisneb ja saab anda selle kohta ülevaate. Seetõttu on põhjendamatu

kaebaja etteheide, et maksuhaldur takistas temal selgitusi esitada.

20. Vastuses eriarvamusele on lisaks esitatud üksikuid väiteid eesmärgiga seada kahtluse alla

kontrolliaktis toodud asjaolusid (erinevalt kontrolliaktis väidetust oli kaebaja kasutuses kolm

bensiinimootoriga sõidukit; ettevõttes töötas lisaks kontrolliaktis märgitule veel kaks inimest;

pole ebaharilik, et kütust soetatakse päevas mitu korda). Kütuse kohta oli eriarvamuses lühidalt

märgitud, et kütust kulus 1) Audru valla haljasalade hooldamiseks; 2) saagidele töödeks, mida

ei teinud Viptimber OÜ (MTA peab nende mahu välja arvutama); 3) PRIA toetusel üle 25 ha

suuruse maa hooldamiseks. MTA tõi nende väidete kohta maksuotsuses välja, et need on

üldsõnalised. Kaebajal võis olla bensiinimootoriga autode kasutaja, kuid eriarvamusega ei

esitatud autode andmeid ega selgitatud, kuidas neid kasutati ettevõtluses. Kahe täiendava

töötaja tööpanus sai töötajate registri ja TSD-de järgi olla minimaalne. Esitatud pole ka

arvestusi ega selgitusi Audru haljasala ja 25 ha suuruse maatüki hooldamiseks kulunud kütuse

kohta. Jätkuvalt puudub arvestus, kui palju, millal, kes ja millist tööd tehes kulutas kütust ja

kuidas on soetatud kütus seotud kaebaja ettevõtlusega. Ringkonnakohus nõustub MTA nende

põhjendustega ning leiab, et selgitusi ja detailsemaid arvestusi kütusekulu kohta (mida MTA

nõudis kaebajalt 11.06.2021 korralduses), ei esitanud kaebaja ka vaide- ega kohtumenetluses.

21. Kaebaja vastusest eriarvamusele ja hilisematest menetlusdokumentidest järeldub, et kaebaja

jättis asjaomased selgitused ja kütuse kulu arvestused esitamata teadlikult või vähemalt

hooletusest. Nimelt oli kaebaja arvamusel, et pooleliolevate kohtuvaidluste tõttu pole ta

kohustatud neid esitama. See seisukoht on ringkonnakohtu hinnangul ekslik. MKS võimaldab

teatud menetlustoiminguid vaidlustada isoleeritult maksumenetluse lõpptulemusest (teabe

nõudmine jne), kuid seadus ei näe ette, et säärase kohtuvaidluse ajaks peatuks maksumenetlus.

Menetluse peatumine teabe nõudmise korralduse vaidlustamise tõttu ei võimaldaks paljudel

juhtudel maksukontrolli mõistliku aja jooksul või aegumistähtaja piires lõpule viia.

Maksuhaldur võtab maksumenetluse jätkamisega küll riski, et teabe nõudmise korralduse

tühistamise korral võib see teatud juhul kaasa tuua maksuotsuse tühistamise, kuid menetluse

üksikasjad määrab siiski maksuhaldur kaalutlusõiguse alusel (MKS § 10, § 45 kaudu HMS §

5). Kaebajale oli kontrolliaktist teada, et menetlus läheb edasi ja tal tuleb esitada nõutud

selgitused ja arvestused. Maksukontrolli käigus on isikul kaasaaitamiskohustus, mille võib jätta

täitmata üksnes MKS §-s 64 ette nähtud alustel (kaebaja ei ole siinses asjas sellele sättele

tuginenud).

22. Vaideorgan ja halduskohus jätsid vaidele lisatud uued tõendid põhjendatult arvestamata.

MKS § 102 lg 2 p 1 sätestab, et maksukohustuse vähendamiseks saab maksuotsust muuta või

tunnistada kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu, kui asjaolu või tõendi hilisem

teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. Viitega

MKS § 102 lg 1 p-le 2 piirata tõendite esitamist maksuotsuste vaidlustamise korral üksnes

erandjuhul ja asjas nr 3-3-1-47-07 tehtud Riigikohtu otsuse p-des 12 ja 13 ning asjas nr 3-3-1-

56-16 tehtud Riigikohtu otsuse p-des 21 ja 22 toodud seisukohti arvestades (Riigikohtu

08.02.2022 otsus asjas nr 3-20-928, p 17). Maksumaksja kaasaaitamiskohustus puudutab

eelkõige selliste maksuarvestuse dokumentide esitamist, mille olemasolu on maksukohustust

vähendava asjaolu materiaalõiguslik eeldus ning mis peab olema maksukohustuslase valduses

juba maksukohustuse deklareerimise ajal (näiteks käibemaksuseaduse § 37 nõuetele vastav arve

sisendkäibemaksu mahaarvamise eeldusena). Maksukohustuslasel ei ole kohustust koguda ja

säilitada tõendeid maksuhalduri võimalike etteheidete kohta näiteks tehingute näilikkuse osas,

kuigi talle võib põhjendatud kahtluse korral üle minna tõendamiskoormus (Riigikohtu

18.01.2023 otsus asjas nr 3-19-2430, p 19). Analoogia alusel eespool viidatud Riigikohtu

3-22-700

15(15)

22.06.2009 otsusega asjas nr 3-3-1-43-09 leiab ringkonnakohus, et kui isik on tahtlikult jätnud

maksukontrolli ajal maksuhalduri selgesõnalisele nõudmisele vaatamata esitamata selgitused

soetatud kauba oma ettevõtlusega seotuse kohta, ei ole tal võimalik esitada selle kohta uusi

versioone hilisemas vaide- või kohtumenetluses. Transporditeenuse osutamisele AS-ile Eesti

Pagar ning masinate koos kütusega rentimisele Eesti Metsahalduse OÜ-le polnud kaebaja enne

maksuotsuse tegemist maksuhaldurile midagi teatanud. Nagu eespool öeldud, oli selgituste ja

selle kohta tõendite esitamata jätmine kaebaja teadlik valik, mis sest et väidetavalt tugines see

ekslikule arvamusele, et selgitusi pole vaja esitada. Täiendavalt tuleb märkida, et kaebaja pole

esitanud selgitusi, milliste sõidukitega ja mis tingimustel Eesti Pagar AS-ile teenust osutati,

nagu ka Eesti Metsahalduse OÜ-ga sõlmitud rendilepingu täitmise kohta kütusearvestust. Eesti

Pagar OÜ-le transporditeenuse osutamise ja Eesti Metsahalduse OÜ-le tehnika rentimise

faktiga pole võimalik tõendada nende teenuste osutamise tarbeks kulutatud kütuse koguseid.

23. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna

kaebaja apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ning vastustaja pole ringkonnakohtule esitanud

menetluskulude nimekirja ega kuludokumente, jäävad apellatsiooniastme menetluskulud poolte

endi kanda.

24. HKMS § 175 lg 3 alusel asendatakse avaldatavas otsuses füüsiliste isikute nimed

tähemärkidega.

(allkirjastatud digitaalselt)