3-20-928/74 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Monika Laatsit, liikmed Maret Altnurme ja

Virgo Saarmets

Otsuse tegemise aeg ja koht

21.09.2022, Tallinn

Haldusasja number

3-20-928

Haldusasi

X

kaebus

Maksu-

ja

Tolliameti

25.02.2020

vastutusotsuse nr 13-7/000760-12 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja X, esindaja vandeadvokaat Madis Uusorg

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet, esindaja MK

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 08.03.2021 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Maksu- ja Tolliameti ning X apellatsioonkaebused

Asja läbivaatamine

Kohtuistungid 02.05.2022 ja 05.09.2022

RESOLUTSIOON

1. Jätta X apellatsioonkaebus rahuldamata.

2. Rahuldada Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus.

3. Tühistada Tallinna Halduskohtu 08.03.2021 otsus haldusasjas nr 3-20-928 osas, milles

kaebus rahuldati ja mõisteti vastustajalt välja kaebaja menetluskulud. Teha

tühistatud osas uus otsus ning jätta X kaebus rahuldamata ja halduskohtus kantud

menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.

4. Jätta apellatsioonimenetluse kulud menetlusosaliste endi kanda.

5. Kohtulahendi avaldamisel asendada kaebaja nimi ja Y OÜ ärinimi tähemärkidega.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse

peale

võib

esitada

kassatsioonkaebuse

Riigikohtule

hiljemalt

21.10.2022

(halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 212 lg 1).

Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse

14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest

arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215

lg 3).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks

esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist

3-20-928

2(16)

(HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja esitama ka

kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) määras 25.06.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/27103-48 Y OÜ-

le täiendava maksukohustuse 72 718,35 eurot.

Maksuotsuse kohaselt oli Y OÜ deklareerinud ajavahemikul mai–juuli 2014 Artex Consult OÜ-

lt ja Eco Friends OÜ-lt ehitusteenuse soetamist ning arvestanud sisendkäibemaksu

35 243,81 eurot, kuigi teadis, et need äriühingud tegelikult teenust ei osutanud. Tallinnas Püü

7a, Astri Keskuse ja Rannatee 46a ehitusobjektidel tegid töid tundmatud kolmandad isikud,

Järvakandis Staadioni 8 ehitusobjektil Y OÜ töötajad ja tundmatud isikud ning Tallinnas Vana-

Kalamaja 20a objektil Y OÜ töötajad. Y OÜ tegi kontrollitaval perioodil palgaväljamakseid V-

le, B-le, R-le, K-le ja G-le, kuid ei deklareerinud ega tasunud palgalt tasumisele kuuluvaid

tööjõumakse. Kuna Y OÜ ei saanud tegelikult Artex Consult OÜ-lt ning Eco Friends OÜ-lt

arvete alusel ehitusteenuseid, ei olnud nende arvete alusel tehtud väljamaksed 136 934,05 eurot

ettevõtlusega seotud. Väljamaksed tuleb maksustada tulumaksuga.

2. Y OÜ esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 25.06.2015 maksuotsuse tühistamiseks,

mille halduskohus jättis rahuldamata (haldusasi nr 3-15-2356). Halduskohtu otsus jõustus.

3. MTA kohustas 25.02.2020 vastutusotsusega nr 13-7/00760-12 X (kaebaja) ja Y OÜ teist

juhatuse liiget L tasuma solidaarselt eelnimetatud maksuotsuses kindlaks tehtud maksuvõla

68 285,16 eurot.

Võltsarvete kajastamine Y OÜ raamatupidamises, ümbrikupalga maksmine ning ettevõttest

raha väljaviimine sai toimuda vaid kaebaja teadmisel ja osavõtul. Kaebaja oli Y OÜ juhatuse

liige 22.07.2005–05.08.2016 ning osales maksuvõla tekkimise ajal aktiivselt äriühingu

juhtimises. Tal oli ligipääs äriühingu raamatupidamisele, e-maksuametile ning tal oli Y OÜ

arvelduskonto kasutamise õigus koos väljamakse tegemise õigusega. Kui kaebaja poleks Y OÜ

juhatuse liikmena deklareerinud tahtlikult sisendkäibemaksu lubatust suuremana, varjates

seeläbi tegelikult tasuda tulnud maksusummasid, jätnud deklareerimata ja tasumata töötajatele

tehtud töötasu väljamaksed ega viinud ettevõtlusest maksuvabalt raha välja, poleks Y OÜ-l

maksuvõlga tekkinud.

4. MTA jättis 06.04.2020 vaideotsusega nr 6-1/4615-4 kaebaja vaide rahuldamata.

5. X palus Tallinna Halduskohtule esitatud kaebuses vastutusotsus tühistada.

1) MTA ei täitnud uurimiskohustust. Maksuhaldur ei ole arvestanud kõiki asjas kogutud

tõendeid ega teinud kõike endast olenevat vastuolude likvideerimiseks, asjakohaste tunnistajate

ülekuulamiseks ja tehingute kohta käivate andmete väljaselgitamiseks. Vastutusotsusest ei

nähtu, milliste asjaolude pinnalt on maksuhaldur asunud seisukohale, et kaebaja tegevus tõi

kaasa täiendava maksukohustuse määramise iga konkreetse ehitusobjekti osas ja et see tegevus

oli tahtlik. Vastutusotsuses esitatud asjaolud ja tehtud järeldused on üldised. MTA jättis kaebaja

taotletud tunnistajad ekslikult üle kuulamata. Kaebaja ei pidanud edastama maksuhaldurile

tõendeid pärast kontrolliakti või vastutusotsuse projekti saamist. Tõendamiskoormus läheb

maksukohustuslasele üle pärast haldusakti andmist ja senikaua on maksuhaldur kohustatud ise

tõendeid koguma. Vastutusotsuse tegemiseks ei piisa äriühingu varem tuvastatud maksuvõla

olemasolust. Vastutusmenetluses ei ole maksuhaldur kordagi palunud kaebajal esitada

täiendavaid tõendeid või tunnistajate kontakte, kellel võiks olla olulisi teadmisi ja andmeid.

2) MTA on vastutusmenetluse läbiviimisega põhjendamatult venitanud ning tegemist on olulise

menetlusveaga.

3-20-928

3(16)

3) Vastutusotsuse tegemise eeldused pole täidetud. Asjaolud, et kaebaja osales Y OÜ

juhtimises, tal oli ligipääs andmetele ja arvetel on tema allkiri, ei tõenda teadlikkust sellest, et

Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ ei ole ehitusteenust osutanud. Artex Consult OÜ ja Eco

Friends OÜ olid tehingute tegemise ajal käibemaksukohustuslased ning väljastasid

nõuetekohased arved, ehitustööd on faktiliselt teostatud. Töid ei teinud Y OÜ töötajad.

Tehingute eest on tasutud ning tellijad on tööd vastu võtnud. Kaebajal puudus alus arvata, et

OÜ Artex Consult deklareerib väljamaksed vaid ühele töötajale ja jätab täitmata kohustuse

esitada tehingu kohta täiendavad andmed või Eco Friends OÜ juhatuse liige ei anna detailseid

selgitusi tehingute toimumise kohta. Vastutusotsusest ei selgu, mida oleks kaebaja pidanud

tehingute ja tehingupartnerite puhul täiendavalt kontrollima. Sellel, et Artex Consult OÜ-ga

jäeti kirjalik leping sõlmimata, ei ole määravat tähtsust. Asjaolust, et kaebaja kinnitas

10.11.2014 suulistes selgitustes, et OÜ-s Artex Consult olid brigadirid S ja M, ei saa järeldada,

et kaebaja ei suhelnud Q-ga. Kaebaja kinnitas 05.12.2014 selgitustes, et kohtus Q-ga umbes

märtsis või aprillis 2014 ehitusobjektil. Samuti ei tulene kaebaja selgitustest, et Q puhul oleks

tegemist kaebaja lähedase või pikaajalise sõbra/tuttavaga. Isikutel on olnud tööalane

kokkupuude. Q kinnitab 18.05.2015 suulistes seletustes tööde teostamist ja koostööd OÜ-ga Y

ning et objektil töötas umbes 3 töötajat. Töötajate registri väljavõtte kohaselt olid OÜ-l Eco

Friends 2014. a juuni – detsember töötajad ning OÜ-l Artex Consult oli üks töötaja.

Maksuotsuse ega vastutusotsuse tegemisel ei ole maksuhaldur nende isikute poole pöördunud.

Jääb arusaamatuks, miks on maksuhaldur järeldanud, et äriühingutel puudusid töötajad.

Seejuures võisid tehingupartnerid jätta töötajad ka deklareerimata ja registreerimata, kuid

selline info ei olnud kaebajale teada. Tähelepanuta on jäänud asjaolu, et OÜ Y töötajad P ja B

on tegelikult kinnitanud alltöövõtjate kasutamist Staadioni objektil ning Astri Keskuse objekti

tellija on kinnitanud, et Artex Consult OÜ oli OÜ Y alltöövõtja. Raha tasumine alltöövõtja

töötajatele tõendab, et Y OÜ oli huvitatud ehitustööde lõpetamisest ja teadis, et kui alltöövõtja

töötajatele on jäetud töötasu maksmata, võivad nad loobuda tööde lõpetamisest. Samuti tõendab

see, et alltöövõtjal olid töötajad. T poolt haldusasjas nr 3-15-2356 antud ütluste pinnalt ei saa

järeldada, et kaebaja on palunud T-l OÜ Artex Consult registreerida. T antud isiku kirjeldus ei

ühti kaebaja kohta käivate andmetega. Asjaolu, et isiku eesnimi on sama, ei anna alust järeldada,

et tegemist on kaebajaga. Seejuures kinnitas T, et kaebaja nimi ei ole talle tuttav, mis kinnitab,

et D nimeline isik, kes tegi T-le pakkumise asutada Artex Consult OÜ, ja kaebaja on kaks

erinevat isikut. Kaebaja ei ole kuidagi olnud seotud OÜ-ga Artex Consult ning äriühing ei ole

olnud tema kontrolli all.

4) OÜ-le Artex Consult ja Eco Friends OÜ-le tehtud väljamaksete maksustamiseks

tulumaksuga ei ole alust. Arved vormistati, arvetel näidatud summad on tasutud ja arvetel

näidatud äriühingud on arvete alusel identifitseeritavad. Raha on makstud faktiliselt

ettevõtlusega seotud teenuste eest ja väljamakse kohta ei puudu algdokument.

5) MTA ei ole välja toonud asjaolusid, mis kinnitavad, et kaebaja eesmärgiks ja sooviks oli jätta

töötajatele välja makstud palgad deklareerimata ja nende pealt maksukohustused tasumata.

MTA tuvastas, et sularahaväljamakseid tegi töötajatele L. Puuduvad tõendid selle kohta, et

eelnimetatud rikkumine toimus kaebaja teadmisel. Asjaolu, et kaebajal oli võimalik tutvuda e-

maksuameti andmetega ja faktiliselt puudus takistus andmetele ligi pääsemiseks, ei tähenda

veel teadlikkust ja tahtlust. Asjas kogutud tõendid viitavad sellele, et kaebaja oli kas hooletu

või raskelt hooletu ning maksusumma määramine on aegunud.

6. MTA palus jätta kaebus rahuldamata.

1) Kaebaja ei taotlenud vaidemenetluses tunnistajate ülekuulamist. Ta tõi välja mõningaid

fakte, mille kohta võib isikutel olla infot. Sellele väitele on vaideotsuses vastatud.

2) Vastutusmenetluses tugineti maksumenetluses kogutud tõenditele. Maksupettuses osalemise

põhjendatud kahtluse tuvastamisel on maksuhaldur hinnanud asjaolusid ja kaudseid tõendeid

3-20-928

4(16)

kogumis. Kaebaja ei ole vaides esitanud uusi asjaolusid või seisukohti, millega kohtud ei oleks

otsuste tegemisel arvestanud. Maksuhaldur jäi vastutusotsuse tegemisel maksuotsuses ja

kohtulahendites toodud seisukohtade juurde ega hakanud neid kordama.

3) Vastutusmenetlusega venitamine ei muuda vastutusotsust õigusvastaseks, kui vastutusotsus

on tehtud aegumistähtaja jooksul.

4) Vastustaja on vastutusmenetluses kaebaja süü vormi sisustamisel kogutud tõendeid õigesti

hinnanud ning jõudnud järeldusele, et kaebaja rikkus maksukorralduse seaduse (MKS) §-st 8

tulenevaid kohustusi tahtlikult. Põhjendamata on kaebaja väide, et vastutusmenetlusega

venitamine on muutnud tema süütuse tõendamise võimatuks. Vastutusmenetlust alustati

25.04.2017 ja kaebajalt võeti vastutusmenetluse raames suulisi selgitusi 10.05.2017. Kaebaja

oli sel ajal vastutusmenetlusest teadlik ning tal oli võimalik esitada täiendavaid tõendeid ja

seisukohti.

5) Y OÜ väljamaksed Artex Consult OÜ-le ja Eco Friends OÜ-le olid näilikud ning nende

eesmärgiks oli äriühingust raha maksuvabalt välja viia. Seega tuli seda maksustada

tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3 alusel.

6) Kaebaja rikkus tööjõumaksude deklareerimata ja tasumata jätmisega seotud kohustusi

tahtlikult. Kaebaja ja L vahel olid usalduslikud suhted ning kõik äriühinguga seonduvad

küsimused arutati läbi. Seega võeti töötajatele sularahas makstud töötasu deklareerimata

jätmise otsus vastu koos. Kaebaja maksis töötasu sularahas ka Artex Consult OÜ

ehitustöölistele. Kaebaja ütles seletustes, et tema tegeles rohkem dokumentidega ja omas

ülevaadet esitatud maksudeklaratsioonidest.

7. Tallinna Halduskohus rahuldas 08.03.2021 otsusega kaebuse osaliselt ning tühistas

vastutusotsuse osas, millega nõuti kaebajalt Y OÜ-le 25.06.2015 maksuotsusega nr 12.2-

3/027103-48 määratud tööjõumaksude tasumist.

1) Vastutusotsusega nõutakse kaebajalt sisse maksuvõlga, mis koosneb MTA 27.07.2015

maksuotsusega Y OÜ-le tasumiseks määratud maksusummast. Maksuotsuse kohaselt vormistas

Y OÜ tehingud Artex Consult OÜ-ga ja Eco Friends OÜ-ga üksnes eesmärgiga suurendada Y

OÜ poolt mahaarvatavat sisendkäibemaksu ja vähendada seeläbi tasumisele kuuluvat

käibemaksu summat ning viia ettevõttest maksuvabalt raha välja. Samuti tegi Y OÜ

kontrollitaval perioodil enda töötajatele töötasu väljamakseid, kuid jättis selle deklareerimata

ja tööjõumaksud tasumata. Samas ei ole kaebaja vastutusmenetluses esile toonud ühtegi sellist

maksuvõla tekkimist kahtluse alla seadvat asjaolu, mida maksuotsuse õiguspärasust hindavates

kohtuotsustes haldusasjas nr 3-15-2356 ei ole käsitletud. Tuginedes haldusasjas nr 3-15-2356

tõenditele antud hinnangutele ja järeldustele, on Y OÜ maksuvõlg õigesti kindlaks tehtud.

2) Vastustaja pole uurimiskohustust rikkunud. MTA alustas 25.04.2017 korraldusega Y OÜ

maksuvõlgade sissenõudmise menetlust. Kaebaja vastas, et ta ei ole maksuotsuses tuvastatud

asjaoludega nõus, kuid ei esitanud maksuhaldurile ühtegi täiendavat selgitust, tõendit või

tunnistajate kontakte, kellel võiks olla asjas olulisi teadmisi või andmeid. MTA ülesanne ei ole

vastutusmenetluses omal algatusel püüda leida täiendavaid tõendeid, mis seaks kahtluse alla

27.07.2015 maksuotsuses tuvastatud ja kohtute kontrollitud asjaolud. Avaldades pärast

vastutusotsuse tegemist uusi asjaolusid, peab maksukohustuslane tõendama, et nende varasem

esitamata jätmine ei olnud põhjustatud tema enda tahtlusest või hooletusest. Kaebaja ei ole välja

toonud ühtegi mõjuvat põhjust.

3) Y OÜ-l tekkis maksuvõlg ajal, mil kaebaja oli äriühingu juhatuse liige, s.o isik, kes vastutas

äriühingu juhtimise ja majandustegevuse korraldamise eest. Vastutusotsuse p 3 kohaselt seisneb

kaebajale etteheidetav kohustuse rikkumine selles, et tema teadmisel ja osavõtul kajastati Y OÜ

käibemaksuarvestuses Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ rekvisiitidega võltsarveid

3-20-928

5(16)

eesmärgiga vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksu, viidi ettevõttest maksuvabalt välja

raha ning maksti Y OÜ töötajatele ümbrikupalka.

4) Kaebaja tegevus fiktiivsete arvete kajastamisel Y OÜ raamatupidamises ja maksuarvestuses

oli tahtlik. Kaebaja sõlmis Y OÜ esindajana Artex Consult OÜ-ga suulise kokkuleppe

ehitustööde teostamise kohta Tallinnas Püüa 7a, Astri Keskuse ja Rannatee 46a ning

Järvakandis Staadioni 8 ehitusobjektidel. Eco Friends OÜ-ga sõlmis Y OÜ suusõnalise

kokkuleppe ehitustööde teostamise kohta Tallinnas Vana-Kalamaja 20a ja Järvakandis

Staadioni 8 ehitusobjektidel. Kaebaja on ehitustegevuse valdkonnas tegutseva Y OÜ juhatuse

liige alates 2005. a-st ning kursis ehitusteenustele esitavate nõuetega ja vastutusega tellija ees.

Kaebaja leidis väidetavad alltöövõtjad ning vaatamata varasema koostöö puudumisele ei

pidanud kaebaja vajalikuks kontrollida väidetavate tehingupartnerite tausta ega neid esindanud

isikute esindusõigust. Peale üldsõnaliste arvete ja teostatud tööde aktide ei koostatud tehingute

kohta ühtegi kirjalikku dokumenti, mis võimaldaks tehingute toimumist kontrollida. Kohtud on

haldusasjas nr 3-15-2356 pidanud sellist tegutsemist Y OÜ kui pikaajalise kogemusega

ehitusettevõtte poolt äriliselt ebamõistlikuks ja ebausutavaks. OÜ Y tasus Artex Consult OÜ-

le sularahas 48 297,60 eurot ja pangaülekannetega 68 636,45 eurot ning Eco Friends OÜ-le

sularahas 20 000 eurot, kokku 136 934,05 eurot. Pangaülekannetega tasutud summad kanti

edasi Best Balance OÜ kontole, kust need võeti vahetult pärast laekumist sularahas välja.

Sularahas tasus vaidlusaluste teenuste eest kaebaja ning puuduvad dokumentaalsed tõendid

sularahas tehtud väljamaksete kohta. Haldusasjas nr 3-15-2356 tuvastasid kohtud, et kaebaja

seletused, kelle kätte andis ta väidetavatele alltöövõtjatele tasutud sularaha, on ajas muutunud.

Maksumenetluses ja kohtumenetluses on kaebaja andnud erinevaid selgitusi. Kaebaja on

menetluse käigus muutnud oma seletusi ka kontakti loomise kohta Artex Consult OÜ-ga ja Eco

Friends OÜ-ga.

5) Haldusasjas nr 3-15-2356 tuvastatu annab alust arvata, et Artex Consult OÜ võis olla

tegelikkuses kaebaja kontrolli all. Kõnealuses menetluses kohtuistungil tunnistajana üle

kuulatud Artex Consult OÜ juhatuse liige T kinnitas kohtule, et asutas Artex Consult OÜ isiku

palvel, kelle eesnimi on D ja seda tehti töötasude maksmise eesmärgil. T väitis, et avas D

nimelise isiku palvel äriühingule pangakonto ning andis PIN-kalkulaatori D kätte. T ise ei

juhtinud Artex Consult OÜ-d, Y OÜ ega Q ei ole talle tuttavad ning ta ei ole allkirjastanud

ühtegi dokumenti. Tallinna Halduskohus leidis 18.02.2016 otsuses haldusasjas nr 3-15-2356

järgmist: „[k]ohtul on piisavalt põhjust järeldada, et isik, kes palus T-l asutada äriühing

töötasude maksmise eesmärgil, oli kaebaja juhatuse liige X.“ Sellist järeldust ei tehtud ainuüksi

selle põhjal, et T nimetatud isiku eesnimi on sama, mis kaebajal. Kaebaja viidatud asjaolusid

on halduskohtu 18.02.2016 otsuses käsitletud. Arvestades, et kaebaja oli isik, kes lõi kontakti

Artex Consult OÜ-ga ning sõlmis ilma äriühingut esindanud isiku(te) esindusõigust

kontrollimata suulise lepingu, allkirjastas arved ja tegi nende alusel väljamakseid (sh suures

summas sularaha väljamakseid, ilma et seda oleks kirjalikult fikseeritud), samuti asjaolu, et Q,

kelle kätte jõudis kogu väidetavate tehingute eest tasutud raha, oli kaebaja pikaajaline tuttav

ning kaebajaga seotud äriühing sai sellisest korraldusest rahalist kasu, on põhjendatud alus

arvata, et D nimeline isik, kellele T viitas, on kaebaja, kes tegutses koos Q-ga.

6) Eelneva taustal on ebausutav kaebaja väide, et ta tegutses heas usus ja uskus, et Artex Consult

OÜ ja Eco Friends OÜ osutasid OÜ-le Y ehitusteenust. Kui tuvastatud asjaolud annavad alust

kahtluseks, et kaebaja ei olnud valeandmete kajastamisest raamatupidamises ja

maksudeklaratsioonides mitte üksnes teadlik, vaid ta oli selle organiseerijaks, on põhjendamatu

kaebaja etteheide, et maksuhaldur ei ole vastutusotsuses selgitanud, mida kaebaja oleks pidanud

tehingute ja tehingupartnerite puhul täiendavalt kontrollima. Organiseerides äriühingu

maksudeklaratsioonides valeandmete esitamise, oli kaebaja teadlik ka sellest, et selline tegevus

toob kaasa maksuvõla tekkimise. Samuti oli kaebaja teadlik, et kui OÜ-st Y viiakse toimumata

tehingute eest tasumise sildi all välja raha, toob see kaasa äriühingule täiendava

3-20-928

6(16)

maksukohustuse. Põhjuslik seos OÜ Y maksuvõla tekkimise ja kaebaja tahtliku tegevuse vahel

on ilmne.

7) Põhjendamatu on kaebaja etteheide, et kuna vastutusotsuses ei ole põhjendatud kaebaja

tahtlust iga konkreetse ehitusobjekti osas, ei ole maksuhaldur nõuetekohaselt tuvastanud

kaebaja süüd Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ fiktiivsete arvete kajastamises Y OÜ

maksuarvestuses. Kui sama tehingupartneriga on samadel asjaoludel vormistatud mitmeid

tehinguid, millest ükski ei ole teistest eristuv, ei pea maksuhaldur tuvastama tahtlust eraldi iga

üksiku arve kohta. Maksuhaldur on põhjendanud järeldust kaebaja tahtlusest kummagi

tehingupartneri osas.

8) Kaebaja väide, et maksuhaldur on 10.11.2014 suulistest seletustest ebaõigesti järeldanud, et

kaebaja ei tundnud Q, on otsitud ning Q kinnitus tehingute toimumise kohta on koosmõjus

muude maksumenetluses kogutud tõenditega ebausaldusväärne. Tähelepanuta ei jäänud Astri

Keskuse objekti tellija kinnitus, et Artex Consult OÜ oli nimetatud objektil Y OÜ alltöövõtja

(vt MTA 22.04.2015 kontrolliakt nr 12.2-3/027103-43). Haldusasjas nr 3-15-2356 on kohus

hinnanud Ruan OÜ esindaja nimetatud seletuse tähtsust mitteomavaks. Maksuhaldur tugines

õigesti Vana-Kalamaja 20a objekti tellijalt Traveter Ehitus OÜ-lt ja objektijuhilt O saadud

teabele, et Vana-Kalamaja 20a ehitusobjektil töötas alltöövõtjatest ainult Y Ü ja füüsiliselt

ehitasid objektil L ning Traveter Ehitus OÜ töötajad. Kuna O viibis isiklikult igapäevaselt

objektil ja pidi objektil töötanud isikuid hästi teadma, on maksuhaldur ja kohus haldusasjas nr

3-15-2356 põhjendatult lugenud Traveter Ehitus OÜ-lt ja Ot saadud teabe usaldusväärseks.

Samal objektil töötanud Y OÜ teine juhatuse liige L ei mäletanud alltöövõtja nime, kes oleks

pidanud samal objektil veel töötama ega alltöövõtja töötajaid, kes oleksid pidanud objektil

töötama. Kaebaja väide, et tellijale võis alltöövõtja olla teadmata, on otsitud ega lükka ümber

maksumenetluses tuvastatut, et Y OÜ ei kasutanud nimetatud objektil alltöövõtjat.

9) Kuna kaebaja süü vorm on tahtlus, kohaldub maksu määramisele MKS § 98 lg 1 teises lauses

sätestatud 5-aastane aegumistähtaeg. Maksuvõlga ei ole kustutatud. Maksuhaldur on püüdnud

maksuvõlga sisse nõuda OÜ-lt Y, kuid see pole rohkem kui kolme kuu jooksul tulemusi andnud.

10) MTA poolt tuvastatu ei ole aga piisav, et jaatada kaebaja tahtlust OÜ Y 06.2014 ja 07.2014

TSD-del tööjõumaksude deklareerimata ja tasumata jätmiseks. Vastutusotsuses heidetakse

kaebajale ette OÜ Y töötajatele V-le, B-le, R-le, K-le ja G-le sularahas makstud töötasude

teadlikku ja tahtlikku deklareerimata jätmist. Kaebaja väidab, et ta ei olnud L poolt

ümbrikupalga maksmisest teadlik ning asjas kogutud tõenditest ei nähtu, et kaebaja oleks

kõnealustele isikutele sularahas töötasude maksmisega kokku puutunud. Asjas on tuvastatud,

et ümbrikupalka kõnealustele isikutele maksis OÜ Y teine juhatuse liige L, töötajad töötasid L

objektidel ja L esitas raamatupidajale enda objektidega seotud andmed. Vastutusotsuses

viidatud asjaolud (s.o juhatuse liikmete vahelised usalduslikud suhted, kaebaja ülevaade

maksudeklaratsioonidest ja tegelemine dokumentidega ning et kaebaja on tunnistanud sularahas

maksmist Artex Consult OÜ väidetavatele töötajatele) on liiga üldised, et järeldada kaebaja

tahtlust V-le, B-le, R-le, K-le ja G-le sularahas makstud töötasude deklareerimata jätmisega

seonduvalt. Kuna tööjõumaksudega seotud rikkumise osas ei ole tõendatud kaebaja tahtlus, on

maksusumma määramine 06.2014 ja 07.2014 TSD-de osas aegunud.

11) Õige on 06.04.2020 vaideotsuse p-s 17 toodud seisukoht, et kuna vastutusotsusega ei ole

esitatud kaebajale intressinõuet, ei ole vastutusmenetluse ajalisel kestvusel tähtsust.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

8. X palus apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus osaliselt tühistada ja kaebus tervikuna

rahuldada.

3-20-928

7(16)

1) Vastutusotsuse vaidlustamisel ei tohiks kohus hinnata vastutusotsust õiguspäraseks ainuüksi

seetõttu, et selle aluseks olev maksuotsus on varem kohtus vaidlustatud ja sellele hinnang antud.

Vastutusotsuses tuleb kõiki tõendeid analüüsida kogumis ja vastastikuses seoses.

Uurimiskohustuse mõte on haldusorgani kohustus selgitada omal initsiatiivil välja kõik olulised

asjaolud. Kaebaja ei ole takistanud maksumenetluse läbiviimist ja uurimiskohustuse täitmist.

2) Erinevate ehitusobjektide puhul, kus on erinevad alltöövõtjad, tellijad, tööde mahud ja tööd,

on vaja kaebaja süü tuvastada eraldi.

3) Ebamõistlik viivitamine menetluse läbiviimisel võib olla veaks, mis toob kaasa haldusakti

tühisuse. Tõendite hankimine tehingute kohta, mis on aset leidnud 2014. a-l ja eriti olukorras,

kus kaebaja ei ole enam OÜ Y juhatuse liige ning tal puudub faktiliselt ligipääs äriühingu

dokumentidele, on muutnud tema süü puudumise tõendamise võimatuks. Mõistliku menetlusaja

ületamine võis kallutada maksuhaldurit sisustama isiku süü vormi tahtlusena ja hindama

tõendeid kallutatult.

4) Kohus jättis tähelepanuta tehingu toimumist kinnitavad tõendid nagu poolte kinnitused

tehingute toimumise kohta, arvete tasumine sularahas ja ülekandega, arvete olemasolu ja

teenuste edasimüümine. Halduskohus ei põhjendanud, miks ta ei arvesta tellija Ruan OÜ

selgitusi. T selgitusi on nii maksuhaldur kui ka kohus hinnanud valikuliselt ja jätnud

arvestamata, et T ei tundnud X fotolt ära, T kinnitas, et ei tunne X nimelist isikut ja T antud

selgitused kirjelduse osas ei ühti X kohta käivate asjaoludega. Alltöövõtjatel olid töötajad ja

nad said faktiliselt teenuseid osutada.

5) Halduskohus on põhjendamatult jätnud 08.02.2021 määrusega rahuldamata kaebaja taotluse

üle kuulata tunnistajad F, W ja T. Tunnistajad tuleb üle kuulata ringkonnakohtus.

9. MTA palus jätta kaebaja apellatsioonkaebus rahuldamata.

1) Tunnistajate ülekuulamise taotlus tuleb jätta rahuldamata.

2) Kaebaja ei ole vastutusmenetluses esile toonud ühtegi sellist maksuvõla tekkimist kahtluse

alla seadvat asjaolu, mida maksuotsuse õiguspärasust hindavates kohtuotsustes haldusasjas nr

3-15-2356 ei oleks käsitletud. Seetõttu on Y OÜ maksuvõlg õigesti kindlaks tehtud.

3) MTA on kaebaja süüd piisavalt analüüsinud, andes üldise hinnangu kaebaja tegevusele, sh

Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ tehingutega seoses. Samuti on hinnatud kaebaja tegevust

tööjõumaksude deklareerimata ja tasumata jätmisel ning äriühingust raha maksuvabalt

väljaviimisel. Kui sama tehingupartneriga on samadel asjaoludel vormistatud mitmeid

tehinguid, millest ükski ei ole millegi poolest teistest eristuv, ei pea maksuhaldur tuvastama

tahtlust iga üksiku arve kohta eraldi.

4) Vastutusmenetlusega venitamine ei muuda vastutusotsust õigusvastaseks, kui vastutusotsus

on tehtud aegumistähtaja jooksul. Venitamise argument oleks asjakohane intressi puhul.

Vastutusmenetlust alustati 25.04.2017 ja kaebajalt võeti vastutusmenetluse raames suulisi

selgitusi 10.05.2017. Kaebajal oli võimalik esitada täiendavaid tõendeid ja seisukohti.

5) Halduskohus ei jätnud tähelepanuta kaebaja viidatud tõendeid teenuste saamise kohta, arvete

olemasolu ja tasumist, tehingute kajastamist raamatupidamises ja majandusarvestuses ning

teenuste edasimüüki. Y OÜ suhtes läbi viidud maksumenetluses (ja ka kohtumenetluses) on

tuvastatud, et Artex Consult OÜ, Eco Friends OÜ ja Y OÜ vahel ei ole tehinguid toimunud.

Dokumendid teenuste osutamise kohta, tasumised ja raamatupidamises kajastamine on tehtud

üksnes tehingute toimumise kohta mulje jätmiseks. Arvete väljastamine ja tasumine ei ole seega

piisav, tõendamaks dokumentides näidatud tehingute toimumist. Halduskohus on otsuse p-s 15

põhjendanud, miks Ruan OÜ selgitusi ei arvestata, ning p-s 13.3 selgitanud, miks Artex Consult

OÜ võis olla kaebaja kontrolli all.

3-20-928

8(16)

10. MTA palus apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus osas, millega kaebus

rahuldati osaliselt ja jätta kaebus tervikuna rahuldamata.

1) Halduskohus jõudis valele järeldusele, et tuvastatud asjaolud ei ole piisavad, et jaatada

kaebaja tahtlust Y OÜ 06.2014 ja 07.2014 TSD-del tööjõumaksude deklareerimata ja tasumata

jätmise osas.

2) Kaebaja, L, V, B, R ja G seletustest tuleneb ja vastutusmenetluses tuvastatud asjaolud

kogumis viitavad sellele, et kaebaja oli teadlik, et Y OÜ töötajatele maksti töötasu sularahas,

mis jäi ettevõtte maksudeklaratsioonidel kajastamata. Ümbrikupalka saanud isikud töötasid

2014. a juunis ja juulis. Akadeemia teel asuvat ehitusobjekti juhtisid nii L kui ka kaebaja. Seega

pidi kaebaja olema teadlik, millised töötajad objektil töid teostasid. Usutav ei ole, et planeerides

töid ja rahavoogusid konkreetsel objektil, ei olnud kaebaja teadlik, et tööde teostamisel

kasutatakse tööjõudu, kellele makstakse ümbrikupalka.

11. X palus jätta MTA apellatsioonkaebus rahuldamata.

1) Kaebaja ei teadnud, et Y OÜ töötajatele V-le, B-le, R-le, K-le ja G-le maksti töötasu

sularahas. Sõbralikud suhted kaebaja ja L vahel ning projektidel koos töötamine ei viita sellele,

et kaebaja oli teadlik kõigest tema äriühingus toimuvast. Äriühingu tööjaotuse kohaselt ei

tegelenud kaebaja töötasu maksmisega. Ülevaate omamine äriühingu pangakontost ei tähenda,

et väljavõetud sularaha kasutab teine juhatuse liige ümbrikupalkade maksmiseks.

2) Maksimaalselt saab rääkida raskest hooletusest, kuid sel juhul on maksukohustuse

määramine seoses ümbrikupalkade maksmisega aegunud. Asjaolu, et kaebaja sai tutvuda e-

maksuameti andmetega ja faktiliselt puudus tal takistus andmetele ligi pääsemiseks, ei tähenda

veel teadlikkust ja tahtlust.

12. Tallinna Ringkonnakohus jättis 31.08.2021 otsusega kaebaja apellatsioonkaebuse

rahuldamata ja rahuldas MTA apellatsioonkaebuse. Seega jäi kaebus täies ulatuses

rahuldamata. Ringkonnakohus jättis rahuldamata ka kaebaja taotluse tunnistajate

ülekuulamiseks.

13. Riigikohus

rahuldas

08.02.2022

otsusega

kaebaja

kassatsioonkaebuse,

tühistas

ringkonnakohtu 31.08.2021 otsuse ja saatis asja ringkonnakohtule uueks läbivaatamiseks.

Riigikohus selgitas maksuhalduri uurimiskohustust ja äriühingu seadusliku esindaja

kaasaaitamiskohustust vastutusmenetluses ning leidis, et ringkonnakohtul tuleb üle kuulata

kaebuses nimetatud tunnistajad.

14. Ringkonnakohus rahuldas 17.02.2022 määrusega kaebaja taotluse kuulata kohtuistungil

tunnistajatena üle F ja T. Taotlus W tunnistajana ülekuulamiseks jäi rahuldamata, sest isik oli

surnud. Ringkonnakohus kuulas 02.05.2022 kohtuistungil tunnistajana üle F, kuid jättis

rahuldamata taotluse T tunnistajana ülekuulamiseks, sest isik ei olnud kohtule kättesaadav ja

tema edasisi otsinguid ei pidanud ringkonnakohus põhjendatuks. Ringkonnakohus võttis asja

juurde ka haldusasja nr 3-15-2356 toimiku ja andis menetlusosalistele võimaluse täiendada uute

tõendite valguses oma seisukohti. Ringkonnakohus rahuldas 07.07.2022 määrusega kaebaja

taotluse kuulata tunnistajana üle Q, kes andis ütlusi 05.09.2022 kohtuistungil.

15. X jäi pärast täiendavate tõendite kogumist varem esitatud seisukohtade juurde.

Vastutusotsus tuleks tühistada ainuüksi maksuhalduri uurimis- ja haldusakti motiveerimise

kohustuse rikkumise tõttu. Vead on nii tõsised, et neid ei saa kõrvaldada kohtumenetluses, sest

kohus ei saa võtta endale maksuhalduri ülesandeid. Maksuhaldur on eksinud ka tõendite

hindamisel, sest on jätnud kõrvale kõik tõendid, mis ei sobi tema versiooniga vaidlusaluste

tehingute sisust.

16. MTA jäi samuti varasemate seisukohtade juurde.

3-20-928

9(16)

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

I

17. Vastutusotsusega nõuti Y OÜ endistelt juhatuse liikmetelt, sh kaebajalt, sisse 25.06.2015

maksuotsusega kindlaks tehtud maksuvõlg. Kaebaja vaidlustas vastutusotsuse ning

halduskohus rahuldas kaebuse osaliselt. Kuna kaebaja esitas halduskohtu otsuse peale

apellatsioonkaebuse osas, milles kaebus jäi rahuldamata (käibe- ja tulumaks), ning vastustaja

osas, milles kaebus rahuldati (tööjõumaksud), tuleb hinnata vastutusotsuse õiguspärasust

kaebajat puudutavas osas tervikuna (s.o kõigi maksuliikide osas).

18. Kaebaja apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ning vastustaja apellatsioonkaebus

rahuldada ja halduskohtu otsus osaliselt tühistada. Ringkonnakohtu otsuse tulemusel jääb

kaebus tervikuna rahuldamata. Vaidluse asjaolusid arvestades ja otsuse parema jälgitavuse

huvides hindab ringkonnakohus apellatsioonkaebuste väiteid ühiselt.

II

19. MKS § 96 lg‑st 1, § 40 lg‑st 1 ja § 8 lg‑st 1 tuleneb, et juhatuse liikmelt äriühingu maksuvõla

sissenõudmiseks peavad olema täidetud järgmised eeldused: 1) juhatuse liige on rikkunud oma

kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest; 2) rikutud on kohustust tagada (alates 01.04.2017

korraldada) maksukorralduse seadusest ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste

kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; 3) sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud

maksuvõlg (Riigikohtu 31.10.2005 otsus nr 3-3-1-41-05, p 12; 12.12.2012 otsus nr 3-3-1-23-

12, p 11; 12.06.2013 otsus nr 3-3-1-17-13, p 10).

1) Uurimis- ja motiveerimiskohustus

20. Vaidluse asjaolusid ja menetluse käiku arvestades ei ole alust tühistada vastutusotsust

pelgalt

maksuhalduri

uurimiskohustuse

ebapiisava

täitmise

või

vastutusotsuse

motiveerimispuuduste tõttu.

21. Riigikohus selgitas 08.02.2022 otsuses, et vastutusotsuse menetlus on maksuotsuse

menetlusest eraldiseisev ja maksuhalduril tuleb täita uurimiskohustust ka vastutusmenetluses

(p 14). Seega pidanuks maksuhaldur kõiki Y OÜ maksumenetluses ja sellele järgnenud

kohtumenetluses kogutud tõendeid uuesti hindama, sh vajadusel koguma täiendavaid tõendeid,

ning oma seisukohta vastutusotsuses põhjalikumalt motiveerima. Vastutusotsuses on siiski

välja toodud maksuhalduri peamised järeldused nii maksuvõla kui ka kaebaja süü vormi kohta

ning on selge, et maksuhaldur tugines kaebaja vastutuskohustust hinnates sisuliselt haldusasjas

nr 3-15-2356 tehtud kohtuotsustes tuvastatud asjaoludele ja nende aluseks olnud tõenditele (vt

ka vastutusotsuse p 1.2.1, lk 4 ja vastutusotsuse aluseks olnud tõendite loetelu, dtl 383). Seega

on vastutusotsus kohtulikult kontrollitav. Riigikohus ei tühistanud samuti vaidlusalust

vastutusotsust,

kuigi

kaebaja

viitas

kassatsioonkaebuses

maksuhalduri

poolsele

uurimiskohustuse rikkumisele (vt Riigikohtu 08.02.2022 otsuse p 10), vaid saatis asja uueks

arutamiseks ringkonnakohtule, märkides, et vastutusotsuse vaidlustamise korral tuleb kohtul

kõik tõendid ja asjaolud täies mahus üle kontrollida, sh tuleb varasemate kohtulahendite

põhjendustes tuvastatud asjaolusid hinnata kogumis teiste tõenditega (vt Riigikohtu 08.02.2022

otsuse p-d 24 ja 26). Sellest võib järeldada, et Riigikohus pidas praeguses asjas võimalikuks

menetluslike puuduste kõrvaldamist apellatsioonimenetluses. Ringkonnakohus kogus

Riigikohtu 08.02.2022 otsuses toodud juhiseid arvestades täiendavaid tõendeid, sh võttis asja

juurde haldusasja nr 3-15-2356 materjalid ja kuulas üle tunnistajad, ning arvestab neid tõendeid

asja lahendamisel (vt ka Riigikohtu 08.02.2022 otsuse p 16). Menetlusosalised on saanud

tõenditega tutvuda ja nende põhjal oma seisukohti täiendada.

22. Pooled vaidlevad apellatsioonimenetluses eeskätt maksuvõla olemasolu ja kaebaja süü

vormi üle.

3-20-928

10(16)

2) Maksuvõlg

23. Ringkonnakohus nõustub vastutusotsuse järeldusega, et Y OÜ-l oli maksuvõlg (vt

maksuliikide ja saldo kohta vastutusotsuse tabel 1, lk 3–4). Kaebaja väited ja kohtumenetluses

kogutud täiendavad tõendid ei anna alust asuda teistsugusele seisukohale.

Käibemaks

24. Sisendkäibemaksu mahaarvamise üks sisulisi eeldusi on teenuse soetamine teiselt

käibemaksukohustuslaselt (käibemaksuseaduse § 29 lg 1 ja lg 3 p 1). Kui teenuse müüjaks ei

ole arvel märgitud isik, on arvel näidatud isikute vaheline tehing näilik ja seda ei võeta

maksustamisel arvesse (MKS § 83 lg 4 esimene lause). Sõltuvalt asjaoludest võib

maksuhalduril olla võimalik teha kindlaks teenuse tegelik müüja. Kui tehingu tegelikku teist

poolt ei õnnestu mõistlike jõupingutustega välja selgitada, tuleb teenuse müüjaks lugeda

tundmatu kolmas isik. Viimati nimetatud juhul ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise sisuline

eeldus täidetud, sest ei saa eeldada, et tundmatul müüjal oli õigus lisada teenuse müügihinnale

käibemaks (nt Riigikohtu 11.02.2015 otsus nr 3-3-1-65-14, p 9). Sisendkäibemaksu

mahaarvamise sisuline eeldus pole täidetud ka juhul, kui arvel näidatud tööd on tegelikult teinud

ostja enda töötajad. Ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise keelamiseks tuleb maksuhalduril

täiendavalt tõendada ostja pahausksus, mis võib väljenduda mh selles, et ostja teadis või pidi

teadma, et arvel märgitud müüja ei ole tegelik müüja (nt Riigikohtu 02.06.2014 otsus nr 3-3-1-

27-14, p-d 18, 21).

25. Y OÜ deklareeris kontrollitaval ajavahemikul (s.o mai – juuli 2014) Artex Consult OÜ-lt

ja Eco Friends OÜ-lt ehitusteenuste soetamist (kokku 211 462,85 eurot) ning arvestas arvetele

lisatud käibemaksu sisendkäibemaksu hulgas (kokku 35 243,81 eurot). Maksuhalduri hinnangul

Y OÜ teadis, et nimetatud äriühingud ei ole teenuste tegelikud müüjad, ning on

sisendkäibemaksu hulgas alusetult arvestanud Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ väljastatud

arvetel kajastatud käibemaksu. MTA ei seadnud kahtluse alla ehitustööde tegemist, kuid leidis,

et Püü 7a, Astri Keskuse ja Rannatee 46a objektidel tegid ehitustöid tuvastamata jäänud isikud,

Staadioni 8 objektil Y OÜ enda töötajad ja tundmatud isikud ning Vana-Kalamaja 20a objektil

Y OÜ enda töötajad (vt vastutusotsuse p 1.2).

26. Järeldus, et Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ ei olnud arvetel näidatud teenuste

osutajateks, põhineb kokkuvõtlikult järgmistel asjaoludel kogumis.

27. Maksuhaldur peab maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel lähtuma

eelkõige

maksukohustuslase

esitatud

maksudeklaratsioonidest,

maksukohustuslase

raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest (MKS

§ 82). Y OÜ esitas maksumenetluses vaidlusaluste tehingute tõendamiseks järgmised arved ja

tööde teostamise aktid: Eco Friends OÜ 15.07.2014 arve nr 150714/2 ja selle juurde käiv akt

nr 1; Eco Friends OÜ 30.07.2014 arve nr 300714/1 ja selle juurde kuuluv akt nr 2; Eco Friends

OÜ 30.06.2014 arve nr 300614/3; Artex Consult OÜ 12.06.2014 arve nr 1306/1; Artex Consult

OÜ 13.06.2014 arve nr 1206/1; Artex Consult OÜ 04.06.2014 arve nr 0406/1; Artex Consult

OÜ 02.06.2014 arve nr 0206/1; Artex Consult OÜ 30.05.2014 arve nr 3005/6; Artex Consult

OÜ 08.05.2014 arve nr 0805/2 ja teostatud tööde akt nr 1; Artex Consult OÜ 01.05.2014 arve

nr 0105/2 ja teostatud tööde akt nr 2 (vt MTA 30.06.2020 vastuse lisa 16). Y OÜ tasus arved

osaliselt pangaülekannetega ja osaliselt sularahas.

28. Maksuhalduril on õigus ja kohustus koguda täiendavaid tõendeid, kui tekib kahtlus

maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses. Tulenevalt uurimispõhimõttest (MKS § 11)

peab maksuhaldur välja selgitama tegeliku olukorra, sh tehingute tegeliku majandusliku sisu,

ja tuvastama maksusuhtes olulised asjaolud. Kontrolli tulemusena võib selguda, et tehingute

kohta koostatud dokumendid ei kajasta tegelikku olukorda (nt Riigikohtu 04.06.2013 otsus nr

3-3-1-15-13, p 10). Praegusel juhul ei piisa Y OÜ-l sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse

3-20-928

11(16)

tekkimiseks arvetest ja nende tasumisest, sest tehingute kohta vormistatud dokumentatsioon on

puudulik ja tehingu poolte selgitused ei ole usaldusväärsed.

29. Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ väljastatud arvete ning nende juurde kuuluvate aktide

alusel ei ole võimalik usaldusväärselt kindlaks teha, millist teenust ja millises mahus osutati.

Kõigi ehitusobjektide kohta ei ole akte koostatud. Tööde hinna puhul ei ole arvetele märgitud,

millisest dokumendist nähtub hinna kujunemine, ning hinnapakkumiste kohta ei ole esitatud

mingeid muid dokumente. Mõnel arvel puudub objekti aadress või on objekt arvele hiljem

käsitsi juurde kirjutatud. Arvetele on majandustehingu sisuna märgitud enamasti fassaaditööd

või üldehitustööd. Üksnes Artex Consult OÜ arvetel nr 0206/1 ja nr 3005/6 on märgitud

konkreetsemate ehitustööde nimetused. Eco Friends OÜ arvete puhul ei ole võimalik

konkreetseid osutatud ehitusteenuseid identifitseerida ka teostatud tööde aktide alusel – neil on

märgitud tööde kirjelduseks üldsõnaliselt fassaaditööd. Taoline pealiskaudsus iseloomustab

olukorda, kus tehingu poolte jaoks ei ole teenuse täpsema sisu ja mahu tuvastamise võimalikkus

oluline ning dokumente vormistatakse üksnes maksuhaldurile tehingust mulje jätmiseks.

30. X kinnitas haldusasjas nr 3-15-2356 vande all ütlusi andes, et ta valis alltöövõtjad

professionaalsuse ja madalate hindade järgi (halduskohtu 01.02.2016 istungi protokoll), kuid

muud tõendid ei kinnita neid väiteid. Puuduvad tõendid, et Y OÜ pidas alltöövõtjatega

läbirääkimisi tehtavate tööde ja nende maksumuse kujunemise üle, samuti nt selle üle, kes valib

ja soetab materjalid ning maksab nende eest. Y OÜ ei sõlminud kummagi alltöövõtjaga

ehitusteenuse osutamise kohta kirjalikku lepingut, kus oleks määratud poolte õigused ja

kohustused. See ei ole suuremahuliste ehitustööde puhul tavapärane, sest sellise teenuse

osutamisega kaasnevad mõlemale poolele riskid, mille vastu on mõistlik end kindlustada (nt

garantiitööde vajaduse puhuks). Suulisi kokkuleppeid võiks selgitada varasema pikema koostöö

käigus tekkinud usaldussuhtega, kuid X väitel olid Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ talle

varasemast tundmatud (vt 10.11.2014 seletus, MTA 21.10.2015 vastuse lisa 6). Eeltoodut

arvestades pole veenev ka X kaebuses (p 2.3) esitatud seletus, et kirjalik leping jäi sõlmimata

põhjusel, et tööde alustamisega oli kiire.

31. Haldusasjas nr 3-15-2356 on tuvastatud, et vaidlusalustel objektidel juhatasid töid X või L,

mitte keegi Artex Consult OÜ-st või Eco Friends OÜ-st. Kaebaja ei ole esitanud praeguses

menetluses tõendeid, millest saaks järeldada vastupidist. Pole võimalik kindlaks teha, kes olid

alltöövõtjate töötajad, kes faktiliselt ehitustöid tegid. Y OÜ juhatuse liikmed ja töötajad ega Q

ei osanud konkreetseid töötajaid nimetada. Artex Consult OÜ-l ei olnud Y OÜ-le väidetavalt

teenuse osutamise ajal registreeritud töötajaid peale M. Samsonova (vt kaebuse lisa 10), kelle

osalemist teenuse osutamisel kaebaja ei väida. Artex Consult OÜ esitas kontrolliperioodi kohta

vaid ühe kuu tulu- ja sotsiaalmaksu deklaratsiooni, kuid ei esitanud ühtegi käibedeklaratsiooni.

Eco Friends OÜ-l oli Y OÜ-le väidetavalt teenuse osutamise ajal kaks registreeritud töötajat (S

ja J, vt kaebuse lisa 9; arvestada ei saa töötajaid, kelle töötamise alguseks on märgitud

30.07.2014, sest sel kuupäeval esitas Eco Friends OÜ Y OÜ-le viimase arve väidetavalt juba

tehtud tööde eest), kuid äriühing ei esitanud kontrolliperioodil tulu- ja sotsiaalmaksu

deklaratsioone ega käibedeklaratsioone. Ei ole tuvastatud, et alltöövõtjatele oleks kuulunud

registervara või töövahendeid. Kumbki äriühing ei olnud varem ehitusteenuseid osutanud ja

neil puudus majandustegevuse registris märge ehitusteenuste osutamise kohta. Need asjaolud

tekitavad kahtluse, et alltöövõtjatel puudus ka võimekus Y OÜ-le arvetel märgitud teenuseid

osutada.

32. Alltöövõtjate pangakontodele laekunud summad kanti edasi Q-ga seotud Best Balance OÜ

kontole, kust need võeti valdavalt kohe pärast laekumist sularahas välja (vt MTA 01.02.2016

vastuse lisad). Y OÜ tegi Artex Consult OÜ-le ja Eco Friends OÜ-le ka suures summas sularaha

väljamakseid, kuid on usaldusväärselt tõendamata, kellele need maksed tehti. Y OÜ

maksumenetluses ei osanud kumbki juhatuse liige selgitada, kellele, kui palju ja mille eest raha

3-20-928

12(16)

maksti (MTA 21.10.2015 vastuse lisad 6 ja 9). X väitis 10.11.2014 seletuses (MTA 21.10.2015

vastuse lisa 6) ja väitis ka kaebuses (p 2.3), et Y OÜ tegi Artex Consult OÜ-le ettemaksu, samas

ei olnud neil sõlmitud kirjalikku lepingut ja ettemaksu tasumise kohta puuduvad kirjalikud

dokumendid. Haldusasja nr 3-15-2356 menetluse käigus meenus X-le, et sularahamaksed anti

üle Q-le (01.02.2016 kohtuistungi protokoll). Kuna X ütlused on ebajärjekindlad, ei ole need

usaldusväärsed. Rahaliste kohustuste täitmise dokumenteerimata jätmine ei ole äris tavapärane,

sest vaidluste korral puuduks võimalus tõendada, kas ja kui palju arveid on tegelikult tasutud,

ning viitab sellele, et Y OÜ oli Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ-ga seotud viisil, mille

tõttu väljamaksete dokumenteerimine ei olnud oluline.

33. Tehingupoolte esindajate ütlused (X 10.11.2014, 05.12.2014 ja 20.02.2015 seletused, L

28.11.2014 ja 20.03.2015 seletused ning Q 18.06.2016 seletus, MTA 21.10.2015 vastuse lisad

6, 9, 14, 18, 19, 22 ja 38; vt ka halduskohtu 01.02.2016 istungi protokoll) ei ole usaldusväärsed

ja kinnitavad seetõttu maksuhalduri kahtlust tehingute näilikkusest. X viibis ise

ehitusobjektidel, kuid ei osanud Y OÜ maksumenetluses paar kuud pärast vaidlusaluste

ehitustööde väidetavat toimumist kindlalt öelda, kes alltöövõtjatest millisel objektil tööd tegi

ning kas tööde kohta koostati üleandmise-vastuvõtmise aktid. L ei osanud samuti öelda,

millised alltöövõtjad ehitusobjektidel töid tegid, kuigi L selgituste kohaselt juhtis ta mitmel

objektil ise ehitustöid. Ka Q ei mäletanud maksuhaldurile ütlusi andes konkreetseid

ehitusobjekte. Seejuures olid maksumenetluses X, L ja Q ütlused üld- ja napisõnalised, kuid

haldusasjas nr 3-15-2356 kohtuistungil ütlusi andes oskasid nt X ja Q nimetada konkreetseid

objekte ja kirjeldada täpsemalt muid tehingutega seotud asjaolusid. Ei ole eluliselt usutav, et

kohtumenetluses, mis toimus ca kaks aastat pärast vaidlusaluste ehitustööde väidetavat

tegemist, on isikute ütlused konkreetsemad ja detailirohkemad. Taolised muutused tehingu

poolte esindajate seletustes viitavad sellele, et kohtuistungil antud ütluste sisus on eelnevalt

kokku lepitud. Ringkonnakohus ei arvesta asja lahendamisel Q ringkonnakohtu 05.09.2022

istungil antud ütlusi, sest tunnistaja ei mäletanud tehingutega seotud asjaolusid, sh seda, millal

ta kaebajaga tutvus, millistel objektidel tunnistajaga seotud äriühing Y OÜ-le teenust osutas,

milline oli tema seos Artex Consult OÜ-ga, kes on T jne. Arvestada saab tunnistaja kinnitust,

et vaidlusalustel Eco Friends OÜ arvetel on tema allkirjad ja arved on tema koostatud, sest

vastustaja näitas tunnistajale küsitlemise ajal arvete koopiad.

34. Maksumenetluses üle kuulatud Y OÜ töötajad ei osanud anda täpsemaid selgitusi Artex

Consult OÜ ega Eco Friends OÜ kohta (vt MTA 21.10.2015 vastuse lisad 7, 8 ja 10–13). Q

nimi ei olnud neile tuttav ja tööde juhatajatena on nimetatud X või L. Y OÜ-l ei olnud kohustust

kooskõlastada alltöövõtjate kasutamist tellijaga, mistõttu ei osanud enamik tellijaid samuti anda

teavet väidetavate alltöövõtjate kohta. Ringkonnakohtu 02.05.2022 istungil tunnistajana ütlusi

andnud F oli kontrolliperioodil OÜ Mangano juhatuse liige (Y OÜ osutas OÜ-le Mangano

alltöövõtjana teenust Püü 7a objektil). F ei teadnud, kas Y OÜ kasutas objektil alltöövõtjaid,

sest ei tundnud selle vastu huvi. Tunnistaja sõnul suhtles ta objektil kaebaja ja P-ga, kuid

tunnistaja ei mäletanud P perekonnanime ega selgitanud, milles P roll täpsemalt seisnes. F-le

meenus Eco Friends OÜ, kes võis tunnistaja arvates olla tema alltöövõtja, kuid arvete järgi

osutas Püü 7a objektil alltöövõttu Artex Consult OÜ. Seega on F ütlused liiga üldsõnalised ja

ebamäärased, et need kinnitaks kaebaja väiteid tehingute toimumisest arvetel näidatud viisil.

Üksnes Ruan OÜ selgitas Y OÜ maksumenetluses, et talle teadaolevalt tegi 2014. a mais Astri

Keskuse objektil alltöövõtu korras töid Artex Consult OÜ ning ta kohtus objektil ka Artex

Consult OÜ esindaja T-ga (MTA 21.10.2015 vastuse lisa 15). Samas ei saa Ruan OÜ esindaja

selgitusele anda määravat tähtsust, sest muud tõendid ei kinnita ehitustööde teostamist

alltöövõtu korras, sh puuduvad tehingu kohta muud kirjalikud tõendid peale arve ning T on

haldusasjas nr 3-15-2356 väitnud, et asutas Artex Consult OÜ kellegi D juhiste alusel ning T

tegevus äriühingu juhtimisel piirdus pangakonto avamisega, sh andis ta tehingute tegemiseks

vajaliku PIN-kalkulaatori kohe D-le (vt halduskohtu 02.02.2015 istungi protokoll).

3-20-928

13(16)

35. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri järeldusega, et Y OÜ teadis, et Eco Friends OÜ ja

Artex Consult OÜ ei ole tegelikud ehitusteenuse osutajad. Seda kinnitavad eeskätt järgmised

asjaolud kogumis.

36. Nagu eespool märgitud, puudusid tehingu poolte vahel kirjalikud kokkulepped tehingute

oluliste tingimuste kohta, kuigi Y OÜ-l puudus väidetavate alltöövõtjatega varasem

kokkupuude. Sellist tegutsemist ei saa praeguse vaidluse asjaoludel pidada tavapäraseks, seda

enam, et Y OÜ oli tegutsenud ehituse valdkonnas juba 2005. a-st ja oli eeldatavalt kursis

ehitusteenuse osutamisele esitatavate nõuete, sh võimaliku garantiiremondi vajadusega ja

vastutusega tellija ees. Y OÜ ise sõlmis tööde tellijatega kirjalikud lepingud. Lepingu oluliste

tingimuste kirjapanek ja seeläbi riskide kindlustamine ei ole tähtis, kui mõlemad tehingu pooled

teavad, et nende vahelisi tehinguid tegelikult ei toimu.

37. X selgitas 10.11.2014 maksuhaldurile, et Eco Friends OÜ-d esindas P, kelle perekonnanime

ta ei mäletanud ning kelle esindusõigust ta ei kontrollinud; kontakt saadi tuttavate kaudu.

Halduskohtu 01.02.2016 istungil teadis X, et Eco Friends OÜ-d esindas Q. Samuti selgitas X,

et on teinud Q-ga koostööd ka enne ja pärast kontrolliperioodi ning tunneb Q 4–5 aastat. Tutvust

ja koostööd kinnitas ka Q. L väitis 28.11.2014 seletuses, et ei tunne Q, kuid 01.02.2016

kohtuistungil väitis, et on teda paar korda näinud. X selgitas 10.11.2014 maksumenetluses, et

Y OÜ tasus Eco Friends OÜ-le pangaülekandega või sularahas otse töötajatele, kuid 01.02.2016

kohtuistungil antud ütluste kohaselt andis Eco Friends OÜ-le mõeldud rahalised vahendid

sularahas üle Q-le. Seda, et raha maksti temale, kinnitas istungil ka Q. Samuti selgitas X

10.11.2014 maksuhaldurile, et kontakt Artex Consult OÜ-ga saadi telefoni teel ja numbri leidis

sekretär Internetist; Artex Consult OÜ-ga käis suhtlus brigadiride vahendusel, kuid ta ei

kontrollinud nende esindusõigust; Artex Consult OÜ-le tehti ettemaks ning enamasti tasuti

tehtud tööde eest sularahas, seejuures anti sularaha üle brigadiridele. X ei teadnud

maksumenetluses, kelle nimi on Artex Consult OÜ arvetel, kuna need andis väidetavalt üle

brigadir eelnevalt allkirjastatuna. Halduskohtu 01.02.2016 istungil selgitas X seevastu, et Artex

Consult OÜ-le mõeldud sularaha andis ta üle Q-le allkirja vastu. Q ei mäletanud

maksumenetluses, kas ta on Artex Consult OÜ juhatuse liikme T-ga kokku puutunud, kuid

möönis, et nimi on tuttav. Samas selgitas ta 01.02.2016 kohtuistungil, et kooskõlastas

ehitustööde teostamise T-ga. T-le seevastu ei olnud 02.02.2016 kohtuistungil antud ütluste

kohaselt Q nimi tuttav, samuti ei osalenud T Artex Consult OÜ juhtimises ega teadnud ühtki

ehitusobjekti. Q selgitas oma seost Artex Consult OÜ-ga alles 01.02.2016 kohtuistungil. Seega

on X, L ja Q andnud maksuhaldurile esialgu ebamääraseid ja üldsõnalisi seletusi, mis on

iseloomulik näilikele tehingutele, mille puhul polegi võimalik arvele märgitud tehingutest

täpsemalt rääkida, kuid tegelikke asjaolusid soovitakse maksuhalduri eest varjata. Hiljem,

haldusasja nr 3-15-2356 menetluse käigus on X, L ja Q seletused seevastu oluliselt detailsemad

ja tekitavad kahtluse, et ütluste sisu on eelnevalt kooskõlastatud. Kui arvestada ka tehingute

poolte hoolimatust teenuste osutamist puudutavate kokkulepete ja tehtud tööde

dokumenteerimise vastu ja asjaolu, et X ja L viibisid ise ehitusobjektidel ja pidid omama

ülevaadet, kes seal tegelikult tööd tegi, on ilmne, et Y OÜ on teadlikult ja Qga kooskõlastatult

püüdnud jätta mulje sellistest tehingutest, mida tegelikult ei toimunud.

38. Näilike tehingute tulemusena sai Y OÜ maksueelise, s.o alusetu võimaluse arvestada Eco

Friends OÜ ja Artex Consult OÜ arvete alusel sisendkäibemaksu maha. Käibemaksu kontekstis

ei ole praeguse vaidluse asjaoludel tähtsust, kas arvetel märgitud ehitustöid tegi kaebaja ise

enda töötajatega või oli teenuse osutajaks tundmatu kolmas isik.

Tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt

39. Maksuhaldur leidis, et Y OÜ tegi kontrolliperioodil Eco Friends OÜ ja Artex Consult OÜ

arvete alusel väljamakseid kokku 136 934,05 eurot, millest 133 784,05 eurot ei olnud seotud Y

OÜ ettevõtlusega. Ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt tuli seetõttu tasuda tulumaksu

3-20-928

14(16)

(vastutusotsuse p 1.2). Maksuhaldur on tulumaksuga maksustatava summa kindlaksmääramisel

arvesse võtnud, et Y OÜ maksis oma töötajatele 2014. a juunis ja juulis „ümbrikupalka“ (kokku

3150 eurot) Eco Friends OÜ-le ja Artex Consult OÜ-le tehtud väljamaksete arvel (vt täpsemalt

allpool).

40. TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud selline väljamakse, mille kohta

puudub nõuetele vastav algdokument. Seda sätet on kohtupraktikas peetud kohaldatavaks muu

hulgas juhtudel, kus arvel kajastatud tehingut ei ole tegelikult toimunud või ei ole arvel

kajastatud müüja näol tegemist tegeliku müüjaga ning ostja seda teadis või pidi teadma (vt nt

Riigikohtu 13.02.2014 otsus nr 3-3-1-83-13, p 19). Raamatupidamise algdokument peab muu

hulgas kajastama õigesti tehingu majanduslikku sisu ja osapoolte nimesid. Kui algdokument ei

vasta nõuetele, puudub vajadus tuvastada, kas kulutus on ettevõtlusega seotud või mitte (vt nt

Riigikohtu 13.02.2014 otsus nr 3-3-1-83-13, p 19). Kui äriühing on teinud väljamakse

väidetavalt soetatud teenuse eest, kuid teenust osutanud isik ei ole usaldusväärselt tuvastatav,

siis tuleb üldjuhul kogu väljamakse lugeda ettevõtlusest väljaviidud rahaks ning täies ulatuses

maksustada (vt Riigikohtu 17.03.2015 otsus nr 3-3-1-76-14, p 14; 11.12.2014 otsus nr 3-3-1-

61-14, p 18).

41. Ringkonnakohus leidis eespool, et Y OÜ raamatupidamises kajastatud Eco Friends OÜ ja

Artex Consult OÜ arvetel pole märgitud tegelik teenuse osutaja ning Y OÜ teadis sellest.

Puuduvad usaldusväärsed tõendeid, mille alusel oleks võimalik väljamakse saajaid täpsemalt

identifitseerida. X on näiteks 18.03.2015 e-kirjas (MTA 21.10.2015 vastuse lisa 20) selgitanud,

et ei oska täpselt öelda, millised töötajad või alltöövõtjad vaidlusalustel objektidel töid tegid

ega ole esitanud täpsemaid selgitusi või tõendeid ka praeguses kohtumenetluses.

Tööjõumaksud

42. Maksuhaldur tuvastas, et Y OÜ tegi 2014. a juunis ja juulis palgaväljamakseid

ehitusobjektidel töötanud V-le, B-le, R-le, K-le ja G-le (kokku 3150 eurot), kuid jättis

deklareerimata ja tasumata tulu- ja sotsiaalmaksu ning töötuskindlustus- ja kogumispensioni

maksed (kokku 1911,18 eurot) (vt vastutusotsuse p 1.2).

43. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri järeldusega ka tööjõumaksude osas. Töötajate

seletustest (MTA 21.10.2015 vastuse lisad 10–13 ja 16) tuleneb, et nad töötasid

kontrolliperioodil Y OÜ ehitusobjektil ja said töötasu sularahas. Sularaha maksis välja Y OÜ

juhatuse liige L. Kuigi Y OÜ juhatuse liikmed on „ümbrikupalga“ maksmist eitanud, peab

ringkonnakohus töötajate seletusi usaldusväärsemaks, kuna need on omavahel kooskõlas ja

töötajatel ei olnud mõistlikku põhjust maksuhaldurile valetada. Erinevalt Y OÜ juhatuse

liikmetest oskasid töötajad maksuhaldurile nimetada konkreetsed objektid, kus nad töid tegid,

ning isikud, kellelt nad said tööülesandeid ja töötasu. Kaebaja ei ole esitanud selle kohta

praeguses kohtumenetluses uusi tõendeid ning on vastu vaielnud eelkõige oma süü vormile,

mida ringkonnakohus hindab allpool.

3) Kaebaja süü vorm

44. Juhatuse liige vastutab äriühingu maksuvõla eest üksnes siis, kui ta rikkus MKS § 8 lg-st 1

tulenevaid kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest. MKS § 40 lg 4 kohaselt lähtutakse

juhatuse liikme süü vormi (tahtlus, raske hooletus, hooletus) tuvastamisel võlaõigusseaduse

(VÕS) § 104 lg-tes 3–5 sätestatust. Raske hooletus on VÕS § 104 lg 4 kohaselt käibes vajaliku

hoole olulisel määral järgimata jätmine. VÕS § 104 lg 5 järgi tähendab tahtlus õigusvastase

tagajärje soovimist võlasuhte tekkimisel, täitmisel või lõpetamisel.

45. Vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel saab lähtuda mh kaudsete tõendite ja asjaolude

kogumist ning elulise usutavuse kriteeriumist (nt Riigikohtu 12.12.2012 otsus nr 3-3-1-23-12,

p 20; 12.06.2013 otsus nr 3-3-1-17-13, p 16; 19.11.2014 otsus nr 3-3-1-43-14, p 18). Tahtlus

3-20-928

15(16)

on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega (teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja

õigusvastase tagajärje soovimine), kuid hooletus on valdavalt seotud objektiivsete tunnustega

(kohaste nõuete mittejärgimine). Tahtluse nn tahtmise ja teadmise külg on omavahel

sõltuvussuhtes. Kui isik teab temal lasuva kohustuse (MKS § 8 lg 1) olemasolust või peab seda

kõiki asjaolusid ja tõendeid kogumis arvestades teadma ja jätab kohustuse täitmata, siis ei saa

olla eluliselt usutav, et ta ei tahtnud õigusvastast tagajärge, s.o maksuvõla teket (vt Riigikohtu

21.04.2022 otsus nr 3-20-1415, p 12.2).

46. Vastutusotsuse kohaselt (p 3) rikkus kaebaja MKS §-s 8 sätestatud maksude deklareerimise

ja tasumise tagamise kohustust tahtlikult, kuid kaebaja hinnangul võiks talle äärmisel juhul ette

heita rasket hooletust.

47. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole maksuhaldur kaebaja süü vormi määratlemisel eksinud.

Kaudsed tõendid kogumis kinnitavad kaebaja teadmist, et Y OÜ maksudeklaratsioonides esitati

Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ-ga 2014. a mais, juunis ja juulis tehtud tehingute kohta

ebaõigeid andmeid. Eespool on põhjendatud, et Y OÜ tehingud Artex Consult OÜ-ga ja Eco

Friends OÜ-ga olid näilikud, Y OÜ teadis sellest ja sai tehingute tulemusel maksueelise.

Maksuhaldur on vastutusotsuses tuvastanud, et kaebaja oli kontrolliperioodil Y OÜ juhatuse

liige ja osanik. Ta osales aktiivselt Y OÜ juhtimises ning äriühingu majandustegevuse

korraldamises, sh leidis väidetavad alltöövõtjad Artex Consult OÜ ja Eco Friends OÜ,

allkirjastas Y OÜ nimel alltöövõtjate arved ja korraldas arvete tasumist. Juhtimise ja

majandustegevusega seotud otsused võeti vastu koos teise juhatuse liikme Lga. Kaebajal oli

pikaaegne kogemus äriühingute juhtimisel, mistõttu pidi ta olema kursis ehitusteenuste

dokumenteerimise

küsimustega

ning

oma

kohustusega

korraldada

maksude

õige

deklareerimine ja tasumine. Kaebajal oli ligipääs Y OÜ raamatupidamisele ja võimalus seda

kontrollida.

48. Kuigi puuduvad otsesed tõendid selle kohta, millist konkreetset rolli täitsid näilike tehingute

korraldamisel kaebaja ja Q ning millised täpsemalt olid nende vahelised kokkulepped –

maksuasjades kohalduvat tõendamisstandardit arvestades pole selle tõendamine vajalik ega

enamasti ka võimalik –, on veenvalt põhjendatud kahtlus, et kaebaja ja Q tegutsesid

kooskõlastatult. Kaebaja ja Q olid juba enne vaidlusaluste tehingute tegemist tuttavad ja

äripartnerid. Q esindas Y OÜ-ga tehtud tehingutes Eco Friends OÜ-d ja allkirjastas Y OÜ-le

esitatud arved, sh enne seda, kui tema esindusõigus kanti äriregistrisse; varasema juhatuse

liikme U 20.03.2015 selgituse järgi ei olnud ta aga enne äriühingu osade võõrandamist Q näinud

ega volitanud teda äriühingut esindama. Kaebaja ja Q on andnud erinevatel aegadel vastuolulisi

selgitusi Q seose kohta Artex Consult OÜ-ga, kuid nad väitsid haldusasjas nr 3-15-2356 ütlusi

andes, et Q esindas Artex Consult OÜ-d kokkuleppel selle äriühingu juhatuse liikme T-ga; T

oli aga 02.02.2016 ütluste kohaselt variisik, kellel puudus igasugune kontroll äriühingu

majandustegevuse üle ja kes asutas Artex Consult OÜ kellegi D palvel, et D saaks selle

äriühingu kaudu töötajatele palka maksta. Kaebaja ei kontrollinud tema jaoks varasemast

tundmatute alltöövõtjate tausta ja Q esindusõigust, samuti ei pidanud oluliseks oluliste

lepingutingimuste, väidetavalt tehtud tööde ja alltöövõtjatele tehtud sularahaväljamaksete

dokumenteerimist viisil, mis võimaldaks tehingute tegelikke asjaolusid kontrollida. Samas on

tuvastatud, et Eco Friends OÜ ja Artex Consult OÜ pangakontodele kantud raha jõudis Q-ga

seotud Best Balance OÜ-sse ja suurem osa sellest võeti kohe sularahas välja. Kaebaja tegi Eco

Friends OÜ ja Artex Consult OÜ arvete alusel ka suurtes summades sularaha väljamakseid,

andes seejuures vastuolulisi selgitusi, kelle kätte raha anti; nt 01.02.2016 istungil väidetu

kohaselt andis ta sularaha Q-le. Seega on ilmne, et kaebaja ja Q tegutsesid vaidlusalustes

tehingutes teadlikult ühise eesmärgi nimel. Arvestades kaebaja rolli Y OÜ-s ja kooskõlastatud

tegutsemist Q-ga, on ilmne, et kaebaja rikkus MKS §-s 8 ettenähtud kohustusi tahtlikult.

3-20-928

16(16)

49. Ka tööjõumaksudega seoses saab kaebajale ette heita MKS §-s 8 ettenähtud kohustuste

tahtlikku rikkumist, kuigi tegemist ei ole ehitusobjektidega, mis puudutavad eespool käsitletud

Eco Friends OÜ ja Artex Consult OÜ tehinguid. Kaebaja süü kvalifitseerimist tahtluseks ei

välista see, et töötasu maksis töötajatele sularahas välja L. Nagu eespool märgitud, võttis

kaebaja Y OÜ-ga seonduvaid otsuseid vastu kollegiaalselt koos L-ga. Juhatuse liikmete vahel

olid sõbralikud suhted, nad teadsid üksteise kliente ning kõik otsused klientide, tarnijate ja

tellimuste kohta arutati koos läbi. Samuti arutati Y OÜ-ga seotud küsimusi ning Y OÜ raha

liikumise üle otsustati koos (kaebaja 10.05.2017 seletus, L 13.05.2017 seletus). Kaebaja

seletusest nähtub, et Y OÜ raamatupidamist tegi raamatupidaja N ning dokumente

raamatupidamisse esitasid nii kaebaja kui ka L. Kaebaja omas ligipääsu Y OÜ e-maksuametile

ja arvelduskontole (10.05.2017 seletus). V (02.12.2014 seletus), B (02.12.2014 seletus), R

(02.12.2014 seletus), G (19.12.2014 seletus) ütlustest tuleneb, et nemad kui „ümbrikupalka“

saanud isikud töötasid 2014. a juunis ja juulis Akadeemia teel asuval ehitusobjektil, kus töid

juhtisid nii L kui ka kaebaja. L selgitas 28.11.2014, et Akadeemia tee objekti juhtisid tema ja

kaebaja kahekesi ja sellel objektil töötamist kinnitas ka kaebaja 20.02.2015 seletuses. Neil

asjaoludel on eluliselt usutav, et kaebaja oli Y OÜ tegevusega kursis ka nende objektide puhul,

mille eest vastutas peamiselt L, ning teadis, et Y OÜ jättis 06.2014 ja 07.2014

maksudeklaratsioonidel kajastamata tööjõumaksud ning äriühingu maksukohustus jääb seetõttu

õigel ajal ja õiges suuruses täitmata.

III

50. Ringkonnakohus nõustub vastutusotsuse põhjendustega osas, mis puudutab ülejäänud

vastutusotsuse tegemise eelduste täidetust, ega korda neid (HKMS § 165 lg 2).

51. Kokkuvõttes on kaebajale vastutusotsuse tegemise eeldused täidetud kõigi maksuliikide

osas. Kuna kaebaja süü vorm on tahtlus, ei ole vastutusotsuse tegemisel aegumistähtaega

ületatud. Vastutusotsuse menetluslikud puudused on kohtumenetluses kõrvaldatud.

52. Eeltoodust tulenevalt jätab ringkonnakohus X apellatsioonkaebuse rahuldamata, kuid

rahuldab MTA apellatsioonkaebuse ja tühistab halduskohtu otsuse osas, milles halduskohus

rahuldas kaebuse osaliselt. Ringkonnakohus teeb tühistatud osas uue otsuse, millega jätab X

kaebuse tervikuna rahuldamata.

53. Kuna ringkonnakohus tühistab osaliselt halduskohtu otsuse, tuleb muuta ka esimese

kohtuastme menetluskulude jaotust (HKMS § 109 lg 4). Kaebaja esimese ja teise kohtuastme

menetluskulud jäävad HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. Vastustaja võimalikud

menetluskulud jäävad tema enda kanda (HKMS § 109 lg 1).

54. Kaebaja palub HKMS § 175 alusel asendada avaldatavas kohtuotsuses andmesubjekti nimi

initsiaalide või tähemärgiga ning taotleb, et ei avaldatakse tema isikukoodi, sünniaega,

registrikoodi, aadressi ega muid andmeid, mis võimaldavad teda üheselt identifitseerida. Otsus

ei sisalda isiku- või registrikoode ega aadresse. Otsuse avaldamisel tuleb asendada kaebaja nimi

ja Y OÜ ärinimi tähemärkidega.

(allkirjastatud digitaalselt)