3-21-1393/20 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Kaire Pikamäe, Monika Laatsit ja Oliver Kask

Otsuse tegemise aeg ja koht

27.05.2022, Tallinn

Haldusasja number

3-21-1393

Haldusasi

Corpus Baltic Consultare OÜ kaebus Maksu- ja

Tolliameti 28.01.2021 korraldusele nr 12.2-3/053418-2

ning 27.05.2021 maksuotsusele nr 12.2-3/053418-5

Menetlusosalised

Kaebaja – Corpus Baltic Consultare OÜ, esindaja LV

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja TP

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 18.10.2021 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Corpus Baltic Consultare OÜ apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta Corpus Baltic Consultare OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna

Halduskohtu 18.10.2021 otsus haldusasjas nr 3-21-1393 muutmata.

2. Apellatsioonimenetluse kulud jätta menetlusosaliste endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 27.06.2022.

Vastuseks

esitatud

kassatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on

pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS

§ 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus

kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist

vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

3-21-1393

2(8)

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 28.01.2021 korraldusega nr 12.2-3/053418-2

Corpus Baltic Consultare OÜ-d (CBC):

1) andma teavet sularaha kassa asukoha ja kassa juurdepääsu omavate isikute kohta;

2) ette näitama kassas olev sularaha ja selle maksuhaldurite juuresolekul üle lugema;

3) andma sularaha ettenäitamise käigus teavet p-s 2 nimetatud kassas oleva sularahaga

seonduvate asjaolude kohta;

4) esitama kassaraamatu väljavõte alates 01.11.2020 kuni kassa ülelugemise kuupäevani ning

vastavate väljamaksete alusdokumendid.

Maksuhaldur kontrollib maksude deklareerimise õigsust perioodil august–detsember 2019.

Maksumenetluse käigus esitas CBC raamatupidamise pearaamatu kõikide kontode

väljavõtetega perioodi 01.08.2019–31.12.2019 osas, millelt nähtus, et 31.12.2019 seisuga oli

kassa jääk 100 685,51 eurot. Lisaks esitas CBC perioodi 01.01.2020–31.10.2020 pearaamatu

kõikide kontode väljavõtted, kust nähtus, et seisuga 31.10.2020 oli kassa jääk 86 152,05

eurot.

Eelnevate dokumentide põhjal on vaja koguda täiendavat informatsiooni CBC kassaarvestuse

kohta. Maksumenetluses tähendust omavate asjaolude väljaselgitamiseks tuleb esitada

kassaarvestus ja sellega seotud kontode väljavõtted alates 01.11.2020 kuni käesoleva ajani

ning võimaldada kassas oleva sularaha ettenäitamist, veendumaks kontrolliperioodi kohta

esitatud kassaarvestuse õiguses. Kassas oleva raha ülelugemine on vajalik, et maandada

ettevõtlusest sularaha maksuvabalt väljaviimise riski.

Korraldus kuulub täitmisele koheselt selle kättesaamisel. Sularaha ettenäitamine toimub ette

teatamata, sest etteteatamine võib ohustada menetlustoimingu eesmärgi täitmist. Kassa

ülelugemise käigus tuvastatud asjaolusid võrdleb maksuhaldur CBC poolt esitatud

dokumentatsiooni ja teabega. Dokumendid tuleb esitada hiljemalt 02.02.2021.

Korraldus väljastati CBC-le 28.01.2021 toimunud suuliste seletuste andmisel.

2. Corpus Baltic Consultare OÜ esitas 23.02.2021 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA

28.01.2021 korralduse nr 12.2-3/053418-2 tühistamise nõudes.

Eraõiguslike äriühingute kassa jääk ei ole reaalajas tuvastatav, sest raamatupidaja teeb kanded

kassaarvestuse jooksvale kuule järgneva kuu jooksul. Erasektoris ei ole sularaha eeskirju,

kassa hoidmise või sularaha käitlemise korda. Kaebajal kui mikroettevõtjal ei pea olema

raamatupidamise sise-eeskirju. Kassainventuur viiakse reeglina läbi üks kord aastas

majandusaasta aruande koostamise käigus. Seega pole korralduse eesmärk saavutatav.

Ainuüksi sularaha maksuvabalt väljaviimise risk ei ole piisav ette teatamata toimingu

tegemiseks maksumaksja faktilises asukohas. Kui maksuhalduril on kahtlus, et

maksukohustuslane on viinud äriühingust raha maksuvabalt välja, ei saa seda tõendada kassa

ülelugemisega, vaid selleks peavad olema muud tõendid.

Kaebaja kutsuti 28.01.2021 maksuhalduri juurde, et tutvustada maksumenetluse kokkuvõtet.

MTA plaanis pahatahtlikult ühe haldustoimingu käigus teist haldustoimingut, mis ei vasta

haldusmenetluse üldpõhimõtetele. Kaebajal oli põhjendatud ootus, et maksumenetlus on

lõppenud ja kohtumisel teavitatakse teda sellest.

Vaidlustatud korraldusega muudeti sisuliselt maksukontrolli ulatust. Kaebajat ei teavitatud

spetsiifilise menetlustoiminguga seonduvatest õigustest ega selgitatud välja, kas kaebajal on

õigus toimingust keelduda.

3. Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebus rahuldamata.

3-21-1393

3(8)

Erakorralise toimingu läbiviimist põhjendati piisavalt. Kaebaja ütluste kohaselt oli kassa jääk

vähene ja miinuses, samas oli kassaseis 31.12.2019 üle 100 000 euro ja 31.10.2020 üle 86 000

euro. Kuna maksumenetlust alustati 01.09.2020, on tagasiulatuvalt kassa jäägi tegelikku

olemasolu keeruline tuvastada. Kui kassa jäägi kontrollimisel oleks selgunud, et sularaha

vastab kassa jäägile dokumentides, oleks saanud lugeda 31.12.2019 kassa jäägi samuti õigeks.

Korralduse andmise seisuga ei teostanud maksuhaldur maksukontrolli muude perioodide osas.

Hiljem laiendas maksuhaldur maksukontrolli perioodile jaanuar 2021. Kaebajat teavitati

sellest 05.03.2021.

4. Maksu- ja Tolliamet kohustas 27.05.2021 maksuotsusega nr 12.2-3/053418-5 CBC-d

tasuma maksusumma 21 167,83 eurot. Maksuotsuse lahutamatuks osaks on 21.04.2021

kontrolliakt nr 12.2-3/053418-4.

CBC deklareeris perioodidel august–detsember 2019 ja jaanuar 2021 TSD-del ainult

töötasude väljamakseid, mitte tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt.

Maksumenetluses esitatud teabe ja dokumentide kohaselt oli 31.01.2021 seisuga sularaha

kassa jääk 84 671,30 eurot. Kogutud tõendeid hinnates nähtub, et tegelikkuses on pearaamatu

kassa kontol kajastatud sularaha jääk näilik ning äriühingus sellises summas sularaha ei ole.

Nimetatud raha on ettevõttest välja viidud ning seda tuleb kajastada kui ettevõtlusega

mitteseotud kulu.

Põhjused, miks võeti äriühingu arvelduskontolt jooksvalt välja sularaha, ei ole veenvad.

Pearaamatu kassa kontol tehtud sularaha sissemaksete kanded ei peegelda tegelikku olukorda.

Äriühing ei võimaldanud maksuhalduril fikseerida kassas olevat sularaha. Vastava 28.01.2021

korralduse andmisele vaatamata keeldus CBC sularaha kassa ettenäitamisest. Seega loeb

maksuhaldur tuvastatuks, et 28.01.2021 ei olnud raha äriühingu kassas, mistõttu on tegemist

ettevõtlusega mitteseotud kuluga, mille väljamakse kuulub deklareerimisele jaanuar 2021

tuludeklaratsioonil.

5. Corpus Baltic Consultare OÜ esitas 22.06.2021 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA

27.05.2021 maksuotsuse nr 12.2-3/053418-5 tühistamiseks.

Maksuotsuses ega kontrolliaktis pole välja toodud ühtegi tehingut, millest tulenevalt oleks

kaebaja teinud kulutusi, väljamakseid või ostnud ettevõtlusega mitteseotud teenuseid. Kassa

jääk näitab kassas olevate rahaliste vahendite olemasolu, mitte nende puudumist.

Maksukorralduse seaduse (MKS) § 62 lg 2 alusel ei ole võimalik üle lugeda või kontrollida

eraõigusliku isiku kassat, kui kassa pidamise ja sularaha käitlemise korda ei ole kehtestatud.

Äriühingu kassat ei pea pidama reaalajas. Sularaha ülelugemine on praktikas teostamatu.

6. Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebus rahuldamata, jäädes maksuotsuses toodud

seisukohtade juurde.

7. Tallinna Halduskohus liitis kaebused ühte menetlusse ning jättis need 18.10.2021

otsusega rahuldamata. Kohus nõustus kontrolliaktis, maksuotsuses ja maksuhalduri vastustes

toodud seisukohtadega (HKMS § 165 lg 2).

Raamatupidamise seaduse (RPS) § 7 sätestab, et raamatupidamiskohustuslane (sh kaebaja) on

kohustatud korraldama raamatupidamist nii, et oleks tagatud aktuaalse, olulise, objektiivse ja

võrreldava

informatsiooni

saamine

raamatupidamiskohustuslase

finantsseisundist,

finantstulemustest ja rahavoogudest (p 1); dokumenteerima kõiki oma majandustehinguid (p

2); kirjendama algdokumentide või nende põhjal koostatud koonddokumentide alusel kõiki

oma

majandustehinguid

raamatupidamisregistrites

(p

3).

See

tähendab,

et

raamatupidamiskohustuslase raamatupidamine peab vastama tegelikkusele. Ka pearaamatus

toodud kanded peavad vastama rahvusvaheliselt tunnustatud arvestuse ja aruandluse

3-21-1393

4(8)

põhimõtetele osaks olevatele alusprintsiipidele, mh objektiivsuse nõudele, s.o esitatav

informatsioon peab olema neutraalne ja objektiivne (RPS § 16 p 7).

Maksuhaldur ei väida, et kaebaja oleks rikkunud seadusest tulenevat või kaebaja enda poolt

kehtestatud kassatehingute kajastamise korda. Maksuhaldur on pidanud kassaarvestust

pearaamatus usaldusväärseks. Maksuhalduri kahtlus seisneb selles, et sularaha on küll kassast

välja võetud, kuid sularaha ei ole tegelikkuses enam olemas või ettenäidatav.

Kaebaja väide, et sularaha kassas ei ole reaalajas tuvastatav, on vaid osaliselt õige. RPS § 6 lg

2 sätestab, et raamatupidamiskohustuslane on kohustatud kõiki majandustehinguid

dokumenteerima ning kirjendama raamatupidamisregistrites mõistliku aja jooksul pärast

majandustehingu toimumist selliselt, et oleks tagatud õigusaktidega ettenähtud aruannete

tähtaegne esitamine. Seega võib kindlal ajahetkel sularaha kassa üle lugemisel olla erisusi

pearaamatus ja muus finantsaruandes toodust – nt kajastamata on veel osa väljaminekutest või

sissetulekutest. See aga ei muuda sularaha kassat reaalselt kontrollimatuks. Sularaha kassa on

äriühingu käsutuses olev sularaha, mis ei ole elektrooniliselt pangakontol, ega varalised

väärtused, mis seisnevad asjades, esemetes vms. Kui kassas olev sularaha on kantud

pangakontole, selle eest on soetatud esemeid, kaupu või teenuseid, või on see antud teise isiku

käsutusse (laen, palk vms), siis peab see olema vastavalt raamatupidamises kajastatud. Ka

juhul, kui raamatupidamiskandeid pole veel tehtud, peab maksukohustuslane suutma

selgitada, milliseid tehinguid, mida seni ei ole veel raamatupidamises kajastatud, on tehtud

või tegemisel.

Eeltoodu ei tähenda, et sularaha kassas on õiguslik abstraktsioon, mida tegelikus maailmas ei

eksisteeri. Sularaha kassa peabki eksisteerima rahatähtede ja müntide näol, mitte kandena

pearaamatus, ning neid esemeid peab olema võimalik maksuhaldurile ette näidata. Sularaha

kassas hoidmine ei ole võimalus kassa enda juures hoidjal teha selle sularahaga ettevõtluses

kajastamata tehinguid.

Maksuhaldur on läbivalt põhjendanud oma kahtlust, et kassas olevat sularaha ei pruugi enam

olemas olla. Seega oli 28.01.2021 korralduse andmiseks olemas MKS § 62 lg-s 2 nõutav

faktiline alus. Vastustaja poolt korralduse andmist ei õigusta üksnes sularaha väljaviimise

risk,

vaid

ka

sularaha

kassa

suurus

ning

vastuolu

kaebaja

ütlustes

ja

raamatupidamisdokumentides kassa suuruse kohta.

Vastustaja võimalik viivitus maksumenetluse läbiviimisel ei muuda ühte menetlustoimingut,

sh 28.01.2021 korraldust õigusvastaseks. Kaebajal on õigus taotleda intressi kustutamist MKS

§ 114 lg 3 alusel.

Vastustaja ei rikkunud kaebaja õigusi, jättes kaebaja sularaha ülelugemise toimingust

teavitamata. Isiku eelnev ärakuulamine võimaldaks hankida sularaha, mis kassast tegelikult

puudub.

Vastustaja on piisavalt põhjendanud, miks ei ole sularaha kassa seisu enam võimalik tõendada

algse kontrolliperioodi (2019. a) suhtes, vaid üksnes kontrolli tegemise aja seisuga. Kaebajale

selgitati tema õigusi ja kohustusi maksumenetluses, sh õigust teabe andmisest ja tõendite

esitamisest keelduda, juba 08.10.2020. Vaidlust pole selles, et kaebaja pole korraldust täitnud

ega sularaha kassa ülelugemist võimaldanud.

Maksuotsuse faktiliseks aluseks on see, et kuigi raamatupidamisdokumentide kohaselt peaks

kaebajal olema arvestatav sularaha kassa, siis pole sularaha tegelikku olemasolu tõendatud.

Maksuotsuses on toodud välja, kuidas on kaebaja ütlused ja raamatupidamisdokumendid

vastuolus. Kaebaja algdokumentide kohaselt ei ole sularaha muudeks tehinguteks ära

kasutatud. Kuna kaebaja ei ole osutanud kaasabi sularaha kassa asukoha tuvastamiseks, on

maksuhalduri kahtlus, et sularaha kassas reaalselt ei olegi, põhjendatud. Kuna sularaha

3-21-1393

5(8)

olemasolu kassas või selle kasutamist ettevõtlusega seotud kuludeks ei ole tõendatud, saab

üksnes järeldada, et sularaha on kulutatud ettevõtlusega mitteseotud kuludeks. Kaebaja ei ole

vastupidiseid tõendeid esitanud. Sularaha olemasolu on võimalik kindlaks teha üksnes

kaebaja kaasabil. Maksustamine on võimalik ka siis, kui tehingu teine pool ei ole tuvastatav,

mistõttu on lubatud maksustada ka ettevõtlusest teadmata eesmärgil ja teadmata tehingute

kaudu väljaviidud väljamakseid.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

8. Corpus Baltic Consultare OÜ palub apellatsioonkaebuses Tallinna Halduskohtu

18.10.2021 otsus tühistada ning teha asjas uus otsus, millega kaebus rahuldada. Kaebaja jääb

halduskohtule esitatud seisukohtade juurde, esitades halduskohtu otsusele järgmised

vastuväited.

Maksuotsuses ega kohtuotsuses pole viidatud tehingutele või muudele asjaoludele, mis

võimaldaksid kohaldada tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p-e 4 ja 5. Kaebaja

majandustehingud on nõuetekohaselt dokumenteeritud, raamatupidamise arvestus ei sisalda

tehinguid tundmatute isikutega ega tehinguid, mille teine pool pole tuvastatav. Maksuhaldur

pole tuvastanud varjatud käivet. Kaebaja ei ole kontrollitavatel perioodidel teinud kassast

väljamakseid, mida saaks kvalifitseerida ettevõtlusega mitteseotud kuluks.

Kuna kaebaja oli teadlik, et 2019. a lõpus saabub kriis, võttis ta vabad vahendid

arvelduskontolt välja ja pani kassasse. Rahalised vahendid liikusid vastavalt vajadusele. Kriisi

tõttu puudus kaebajal 2020. a-l käive (see oli vaid 200 eurot), ta maksis palkasid ja muid

ettevõtluse säilitamisega seonduvaid kulusid kassa arvelt. Ka perioodil 01.01–31.01.2021 tegi

kaebaja kassast väljamakseid ettevõtlusega seotud kulude katteks. Pangakonto väljavõttelt on

näha, et 2020. a-l on raha kolmel korral liikunud kassast pangakontole.

Vastustaja tuvastas, et kassaarvestus oli õiguspärane ning kassajääk 84 671,30 eurot. Seega ei

saanud ta samaaegselt väita, et kassas on puudujääk või tegemist on fiktsiooniga. Kassa jääk

saab olla maksu objektiks ainult juhul, kui kassa on püsivalt äriühingust välja viidud.

Seadusega ei ole täpselt fikseeritud, kus kassa peab asuma, kes on vastutav isik ja kui suur

võib olla maksimaalne kassajääk. Kuna raamatupidamise arvestust tuleb korraldada mõistliku

aja jooksul, ei saa nõuda, et äriühingu kassat peab pidama reaalajas. See eeldaks igasse

äriühingusse kassaaparaadi paigaldamist.

Kaebaja ei saa anda selgitusi tehingute kohta, mille osas ei ole raamatupidamiskandeid veel

tehtud. RPS § 4 lg 6 kohaselt on iga raamatupidamiskirjendi aluseks majandustehingut

tõendav algdokument või algdokumentide alusel koostatud koonddokument.

Õige pole halduskohtu seisukoht, et sularaha kassa peab eksisteerima rahatähtede ja müntide

näol. Kaebaja hoiab oma elukohas nii isiklikku sularaha kui ka teiste elukohta registreeritud

äriühingute kassat ning kuna puudub sularaha kassa pidamise ja hoidmise kord, ei hoia

kaebaja neid vahendeid eraldi. Kaebaja seaduslik esindaja hoiab sularaha kodus oma kabinetis

raudkapis. Jääb arusaamatuks, kas juhul, kui seda üle lugedes tuvastatakse oodatust suurem

summa, oleks tegemist äriühingu varjatud käibega. Kaebajalt ei saa nõuda, et ta peaks oma

raamatupidamise arvestust viisil, milleks seadus teda ei kohusta.

Üldjuhul tehakse kassat puudutavad kirjendid arvestusperioodile järgneva kuu 20.

kuupäevaks, kui on käibemaksudeklaratsiooni esitamise tähtaeg. Seega ei olegi kassa jääk

maksustamisperioodi kestel täpselt fikseeritav ning äriühingu kassa ei saa olla

maksustamisperioodi

kestel

maksu

objektiks

enne,

kui

on

tehtud

vastavad

raamatupidamiskirjendid. Eraõiguslikes äriühingutes viiakse kassa inventuur läbi kord aastas.

Asjas puuduvad tõendid, et kaebaja seaduslik esindaja kasutab äriühingu kassas olevaid

sularahavahendeid.

3-21-1393

6(8)

Nõue, et kaebaja näitaks kassa jäägi reaalajas ette, oli õigusvastane. Seega ei saa sellele

maksuotsuse tegemisel tugineda (MKS § 59 lg 1). Kaebaja on maksumenetluse käigus läbivalt

kinnitanud, et pearaamat kajastab kassa jääki õigesti. Seega ei ole vastuolusid kaebaja ütluste

ja pearaamatu kannete vahel. Kassa jääki seisuga 31.01.2021 ei saanud tuvastada 28.01.2021.

Pearaamatu väljavõtte kassa jäägi kohta esitas kaebaja 02.02.2021. Kui vastustaja väidab, et

sularaha kassas ei olnud, jääb arusaamatuks, millistest vahenditest teeb kaebaja kassast

väljamakseid ja katab äriühingu jooksvaid kulusid.

Halduskohus jättis ebaõigesti rahuldamata ka 28.01.2021 korraldusele esitatud kaebuse.

Korraldusega ei olnud võimalik selle eesmärki saavutada, sest ette teatamata ei ole kassajääki

võimalik tuvastada. Kassaarvestuse õigsust saab kontrollida alles arvestusperioodile järgneval

kalendrikuul. Samuti puudub korraldusel faktiline alus, sest maksukontroll toimus perioodi

august–detsember 2019 osas. MKS § 62 lg 2 ei ole eraõiguslike äriühingute puhul kohaldatav.

Vastustaja kasutas korralduse andmisel pettust, sest kutsus kaebaja maksuhalduri ruumidesse

muul põhjusel. Maksukohustuslase meelitamine, teadvalt vale kutsega maksuhalduri

ametiruumidesse kutsumine eesmärgiga maksukohustuslast kuidagi ehmatada, survestada või

üllatada, ei ole kooskõlas hea halduse tavaga ega haldusmenetluse ja õiguse üldpõhimõtetega.

9. Maksu- ja Tolliamet palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata, nõustudes halduskohtu

otsuse põhjendustega ning jäädes varasemate seisukohtade juurde.

Kuna kaebaja ei ole sularaha olemasolu kassas või selle kasutamist ettevõtluses kuidagi

tõendanud, oli maksuhalduril põhjust asuda seisukohale, et seda on kasutatud ettevõtlusega

mitteseotud kuludeks. Maksumenetluses selgus, et kassa asub kaebaja seadusliku esindaja

kodusel aadressil. Kaebajal oli võimalik teha koostööd ning see ette näidata. Kontrolli hetkel

esinevaid ebatäpsusi on võimalik hiljem kõrvaldada selgituste ja dokumentidega.

Kaebajalt ei ole nõutud kassaaparaadi olemasolu. Koha ja viisi kassa pidamiseks valib ja

otsustab eraõigusliku äriühingu seaduslik esindaja.

Asjas tuleb eristada kassa jääki, mida kajastatakse kaebaja raamatupidamises dokumentaalselt,

ning kassas oleva sularaha koguse tegelikku vastavust dokumentides kajastatule. Vastustaja ei

ole seadnud kahtluse alla kassa jäägi suurust, sest nii pearaamatu andmete kui seadusliku

esindaja selgituste kohaselt on äriühingu pangakontolt väljavõetud sularaha liikunud kassasse.

Küll käib vaidlus selle üle, kas dokumentides kajastatud sularaha kassas tegelikkuses

eksisteerib. Kaebaja ei ole selle kohta tõendeid esitanud.

Maksumenetluses tuvastati, et apellandil peaks raamatupidamisdokumentide alusel olema

kassas sularaha, mis tegelikkuses ei leidnud tõendamist. Maksuhaldur väljastas korralduse

sularaha ettenäitamiseks ning nimetatud toimingu teostumisel oleks saanud lõpetada toimuva

kontrolli perioodi august–detsember 2019 kohta. Kuna sularaha olemasolus ei õnnestunud

veenduda, teavitas vastustaja kaebajat maksukontrolli laiendamisest perioodile jaanuar 2021.

Kontrolliperioodi laiendamisel ei pidanud kaebajale uuesti selgitama tema õigusi ja kohustusi.

Maksuhaldur ei ole kasutanud salakavalaid meetmeid. Kuna kassa jääk oli dokumentide alusel

aastate vältel arvestatavas suuruses, soovis maksuhaldur veenduda raha reaalses olemasolus.

Asjaolu, et sularaha ettenäitamise korralduse esitamine ei olnud kaebajale etteaimatav, ei

tähenda, et maksuhaldur kasutas pettust.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

3-21-1393

7(8)

10. Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse

põhjendustega ega korda neid (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele

märgib ringkonnakohus järgmist.

11. Nii 28.01.2021 korralduse kui ka 27.05.2021 maksuotsuse puhul on kaebaja üheks

keskseks väiteks, et sularaha kassa jääki ei ole võimalik reaalajas kontrollida.

Ringkonnakohus sellega ei nõustu. Kuigi kontrolli hetkel ei pruugi faktiline sularaha kassa

jääk täpselt kattuda raamatupidamises kajastatud jäägiga, ei tähenda, et kontrolli läbiviimine

pole lubatav või võimalik. Halduskohus on õigesti selgitanud, et maksukohustuslasel on

võimalik andmete erinevusi selgitada, näidates ära, millised tehingud on raamatupidamises

veel kajastamata.

MKS § 62 lg 2 järgi on maksuhalduril õigus nõuda maksukohustuslaselt sularaha

ettenäitamist,

kui

see

on

vajalik

maksumenetluses

tähtsust

omavate

asjaolude

väljaselgitamiseks; raha näidatakse ette selle asukohas. Nimetatud normi kohaldamine oli

antud juhul põhjendatud. Alusetu on kaebaja seisukoht, et eraõiguslike äriühingute puhul pole

MKS § 62 lg 2 kohaldatav.

Kaebaja on rõhutanud, et on väikeettevõte, kellel 2020. a-l käive praktiliselt puudus. Selles

valguses tekkis maksuhalduril põhjendatud kahtlus märkimisväärselt suure sularaha kassa

jäägi õigsuse osas. Kui äriühingul on raamatupidamise andmete järgi kassas sularaha, peab see

raha olemas olema faktiliselt, mitte üksnes raamatupidamislikult. Sõltumata sellest, et

kaebajal ei pea olema kehtestatud kassa hoidmise või sularaha käitlemise korda, peavad

vastavad tehingud sularahaga olema siiski kontrollitavad ning raamatupidamises kajastatud

andmed tõesed. Kaebaja võib sularaha hoida oma seadusliku esindaja kodus raudkapis, aga

MKS § 62 lg 2 järgi on ta kohustatud selle vajadusel maksuhaldurile ette näitama ning

korraldama sularaha hoidmist viisil, et see on kergesti eristatav samas raudkapis asuvast

teistele isikutele kuuluvast sularahast.

12. Maksuhaldur põhjendas 28.01.2021 korralduses asjakohaselt, miks oli vaatamata

asjaolule, et maksukontroll toimus korralduse andmise ajal perioodi august–detsember 2019

osas, vajalik sularaha kassa kontrollimine 28.01.2021 seisuga. Kui sularaha kassa jääk oleks

kontrollimise hetkel vastanud raamatupidamise andmetele, oleks maksuhaldur lugenud

usaldusväärseks ka 31.12.2019 seisuga kajastatud kassa jäägi (100 685,51 eurot).

13. Seoses maksuhalduri 28.01.2021 korraldusega märgib ringkonnakohus veel, et selle

andmisel ei ole kaebaja menetlusõigusi rikutud. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga, et

kontrolliperioodi muutmisel ei ole vaja maksukohustuslasele tema õigusi ja kohustusi uuesti

selgitada (MKS § 552 lg 2). Kaebaja ei ole täpsustanud, milline oluline õigus jäi tal väidetava

selgitamiskohustuse täitmata jätmise tõttu realiseerimata.

Maksuhaldur ei ole kaebajat eksitanud ega pettuse teel oma ruumidesse meelitanud. Kaebajat

ei kutsutud maksuhalduri juurde selleks, et maksumenetlus lõpetada, vaid kutsest nähtus

selgelt, et kaebaja soovitakse rääkida. Arvestades, et maksuhaldur soovis, et sularaha

ettenäitamine

toimuks

ette

teatamata,

ei

olnudki

võimalik

kaebajat

kõikidest

menetlustoimingutest teavitada.

Kui MKS-s ei ole sätestatud teisiti, kohaldatakse maksumenetluses haldusmenetluse seaduses

(HMS) sätestatut (MKS § 45). HMS § 40 lg 3 p 4 lubab menetluse läbi viia menetlusosalise

arvamust ja vastuväiteid ära kuulamata, kui haldusaktist või toimingust teavitamine ei

võimalda saavutada haldusakti või toimingu eesmärki. Praegusel juhul oli eelnimetatud erandi

kohaldamine põhjendatud. Oluline oli kindlaks teha, kas sularaha oli äriühingu kassas

faktiliselt olemas. Kui teavitada isikut sularaha ettenäitamise nõudest ette, ei saa välistada

kahtlust, et sularaha on äriühingu kassasse pandud ainult konkreetse menetlustoimingu ajaks.

3-21-1393

8(8)

Kui äriühing hoiab sularaha kassat oma juhatuse liikme kodus, ei saa tugineda juhatuse liikme

kui füüsilise isiku privaatsusriivele.

14. Kaebaja ei suutnud maksumenetluses tõendada, et pearaamatus 31.01.2021 seisuga

kajastatud sularaha 84 671,30 eurot on faktiliselt äriühingu kassas olemas. Seega leidis

maksuhaldur 27.05.2021 maksuotsuses õiguspäraselt, et tegemist on ettevõtlusega mittesoetud

kuluga TuMS § 51 lg 2 p-de 4 ja 5 tähenduses. Maksuhaldur ei pidanud maksuotsuses ära

näitama, milliste kulude või väljamaksete tarbeks on puuduolev raha kulunud, vaid maksu

määramiseks piisas asjaolust, et raamatupidamise andmetele vaatamata ettevõtte kassas

sularaha reaalselt ei olnud ning kaebaja ei esitanud maksuhaldurile tõendeid selle kohta, et

sularaha oleks kasutatud ettevõtlusega seotud kulude tarbeks.

15. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad kaebaja menetluskulud tema enda

kanda (HKMS § 108 lg 1). Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud.

(allkirjastatud digitaalselt)