3-19-1314/50 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Maret Hallikma

Otsuse tegemise aeg ja koht

22.01.2021, Tallinn

Haldusasja number

3-19-1314

Haldusasi

BAC SYSTEMS OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 25.04.2019

maksuotsuse nr 12.2-3/044756-21 ja 11.06.2019 vaideotsuse

6-1/4394-2 tühistamiseks.

Menetlusosalised ja nende

esindajad

Kaebaja - BAC SYSTEMS OÜ, lepinguline esindaja

vandeadvokaat Andres Simson

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Irmeli

Kuusemäe

Asja läbivaatamise vorm

14.12.2020 kohtuistungil

RESOLUTSIOON

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Menetluskulud jätta menetlusosaliste endi kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul

arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 22.02.2021, mis on puhkepäevale

langeva tähtpäeva järgne esimene tööpäev.

Vastuseks menetlusosalise poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada

vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates või

ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva. Kui apellant soovib asja

arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta

on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis BAC SYSTEMS OÜ maksude arvestamise,

deklareerimise ja tasumise õigsust perioodide aprill kuni juuni 2018 osas. Kontrolli tulemusel

koostas maksuhaldur 15.02.2019 kontrollakti nr 12.2-3/044746-20, mille edastas BAC

SYSTEMS OÜ-le tutvumiseks ning arvamuse või vastuväidete esitamiseks.

2. 01.03.2019 esitas BAC SYSTEMS OÜ kontrollaktile nr 12.2-3/044746-20 eriarvamuse.

Eriarvamus ei muutnud maksuhalduri järeldusi ning 25.04.2019 tegi MTA maksuotsuse nr 12.2-

3-19-1314

2(9)

3/044746-21, milles asus seisukohale, et kontrollitaval perioodil ei ole ProfGips OÜ osutanud

BAC SYSTEMS OÜ-le arvetel näidatud teenuseid ning et BAC SYSTEMS OÜ oli sellest teadlik,

mistõttu pole täidetud sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused ning samuti kuuluvad

ProfGips OÜ arvete alusel tehtud väljamaksed maksustamisele tulumaksuga ettevõtlusega

mitteseotud kuluna. Maksuotsusega nõuti BAC SYSTEMS OÜ-lt tagasi ettemaksukontole

täidetud tagastusnõue summas 32 174,06 eurot ja kohustati tasuma maksusumma 32 174,06 eurot.

3. 20.05.2019 esitas BAC SYSTEMS OÜ MTA 25.04.2019 maksuotsusele nr 12.2-3/044746-21

vaide. MTA tegi 11.06.2019 vaideotsuse nr 6-1/4394-2, millega jättis vaide rahuldamata.

4. Tallinna Halduskohtusse saabus 10.07.2019 BAC SYSTEMS OÜ kaebus maksuotsuse ja

vaideotsuse tühistamiseks.

5. Kohus võttis kaebuse menetlusse ja tunnistas vastustajaks MTA, kes vaidleb kaebusele vastu.

Asja läbivaatamine toimus 14.12.2020 kohtuistungil, kus kaebaja taotlusel toimus tunnistajate C

ja Q ülekuulamine. Varasemalt taotles kaebaja ka Y ja B tunnistajana üle kuulamisest, kuid loobus

nendest taotlustest. X tunnistaja ülekuulamise taotluse jättis kohus rahuldamata.

6. Kaebaja esitas 30.12.2020 kokkuvõtvad kirjalikud seisukohad ja vastustaja vastas 12.01.2021.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebaja seisukohad

7. Kaebaja on juba oma eriarvamuses selgitanud Maksu- ja Tolliametile põhjalikult oma

seisukohti tehingute osas ProfGips OÜ-ga ning leiab endiselt, et maksuhaldur on jõudnud

ebaõigele järeldusele, et tehinguid ProfGips OÜ-ga ei ole toimunud. Asjas kogutud tõendeid on

hinnatud valikuliselt ja ebaõigesti.

7.1. MTA on eksinud MKS § 83 lg 4 kohaldamisel. Maksuotsustest ei ole aru saada, kas need on

tehtud põhjusel, et vaide esitaja ja ProfGips OÜ vahelised tehingud olid näilikud või oli tegu

ettevõtlusega mitteseotud kuluga.

7.2. Maksuhaldur on tõendamiskohustuse pannud maksukohustuslasele nende tõendite osas,

mida valdab ainult maksuhaldur. Maksuhaldur viitab oma otsuses korduvalt poolte selgituste

protokolli vastuolulisusele. Olles tutvunud protokollidega, jääb kaebajale endiselt arusaamatuks

maksuhalduri seisukoht. ProfGips OÜ juhatuse liige kinnitab tehingute toimumist ning objekti

töödel osalemist.

7.3. Maksuhalduri seisukoht maksuotsuses igasuguste ehitustööde hinnakujunemise aluse või

tööde tegemise, üleandmise ja vastuvõtmise dokumentatsiooni puudulikkuse kohta pole tõsi.

Maksuhaldur ei saa sekkuda ettevõtluse korraldamisse ning poolte vaheliste lepingute sõlmimise

tingimustesse. Kõik küsitluste protokollides kirjeldatud tegevused on ehitussektoris normaalsed

ja igapäevaselt kasutatavad kokkulepete sõlmimise tingimused. Tutvutaksegi erinevatel

objektidel ja pakutakse üksteisele erinevaid all- ja peatöövõtte. Ehitussektoris sõlmitakse mitmed

kokkulepped usalduse baasil, sageli ka suuliselt, ning nende näol on tegemist täiesti töötavate

lahendustega.

Kokkulepe

ja

sellest

kinnipidamine

maksab

ärisuhete

järjepidevuse

saavutamiseksoluliselt rohkem kui pelgad dokumentaalsed lepingud.

7.4. MTA on rikkunud tulumaksuseaduse § 51 lõiget 2 – ettevõtlusega mitteseotus on ebaõigesti

tuvastatud. Vaide esitaja on saanud OÜ-lt ProfGips just need ehitusteenused, mis olid

töövõtulepingute esemeks, objektid on valmis ja saanud ja kasutusse antud ning raha on tasutud.

Tööd on teostatud ProfGips OÜ töötajate poolt. Maksuotsustest nähtub, et MTA-l ei ole

etteheiteid mitte kaebaja, vaid kolmanda isiku (OÜ ProfGips) tegevusele.

7.5. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldur on pannud talle kohustuse kontrolli osas, mida tal

polnud kuidagi võimalik kontrollida. Kuna ettevõte tasus teenuse eest alles peale selle

3-19-1314

3(9)

kättesaamist ja tasumine toimus pangaülekandega müüja kontole, siis on ta käitunud mõistlikult

ja tal on sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus KMS § 29 lg 1 ja § 31 lg 1 alusel. Tegemist on

ettevõtlusega seotud kulutustega, mida on õigesti kajastatud tulumaksuarvestuses.

8. Riigikohtu

halduskolleegiumi

praktikas

väljendatud

seisukohast

lähtudes

on

maksukohustuslasest ostja tegutsenud heas usus, kui ta eeldas, et arvel teenuse müüjana märgitud

isik on ka tegelik teenuse müüja, ning kui ta on sealjuures üles näidanud äris nõutavat või

tavapärast hoolsust müüja isiku tuvastamiseks.

8.1. Kaebajale oli teenuse müüja teada, kuna oma endise kolleegi teenuseid (X), kes oli äsja

alustanud ettevõtlusega, tuli pakkuma Y, kes kaebajale teadaolevalt tegi koostööd ProfGips OÜ-

ga. Maksuhaldur ei ole ei oma kontrollaktis ega maksuotsuses välja toonud, milline eriline teave

pidanuks BAC Systems OÜ-l olema hoolsuskohustuse täitmisel teenuse müüja, tehingu või kauba

kohta ja kuidas see teave pidanuks viitama just sellele, et tegemist ei ole tegeliku teenuse müüjaga.

Asjaolu, et ettevõtete juhatuse liikmed ja ProfGips OÜ objektide juhid olid üksteisele tuttavad

pole antud olukorras piisav selgitus.

8.2. Senise menetluse käigus ei ole MTA viidanud asjaoludele ega tõenditele, mis kinnitaks, et

kaebaja oli või pidi olema teadlik mingisuguste taolise asjaolude esinemisest. Kaebaja kinnitab,

et eeldas, et tegemist on tegeliku müüjaga. Tegemist oli tegutseva ettevõttega, see tegutseb siiani.

Maksuotsuse ja vaideotsuse pinnalt ei ole arusaadav, millele tuginedes oleks maksukohustuslane

pidanud aru saama, et tegemist ei pruugi olla tegeliku müüjaga.

9. Kaebaja osutab Riigikohtu halduskolleegiumi praktikas avaldatud seisukohale, millest

tulenevalt ei saa võimalikud mitmesugused puudused ja ka müüja käitumine olla põhjenduseks

järeldusele, et tehinguid poolte vahel ei toimunud, kui pooled kinnitavad tehingu toimumist, kaup

või teenus on saadud ja selle eest on müüjale tasutud (vt RKHKo 05.05.2010 nr 3-3-1-18-10, p

14). Kõik nimetatud eeldused on antud juhul tõendamist leidnud ning seetõttu puudub alus

maksusumma määramiseks.

9.1. Menetluse käigus esitatud dokumentide ja kohtuistungil üle kuulatud tunnistajate ütlustest

nähtuvalt on ProfGips OÜ osutanud kaebajale teenust ning kaebaja on selle eest tasunud, mistõttu

ei päde MTA seisukohad ebaõige maksude deklareerimise kohta. Kaebaja on esitanud teenuste

osutamist kinnitavad arved, aktid ja lepingud. Täpsemalt on esitatud Vana-Kalamaja nr 7, Pirita-

Kose lasteaia, Ehitajate tee 60, Kotzebue 1 ja Akadeemia tee 30 objektide tööde tegemise kohta

vormistatud lepingud, tööde tegemist kinnitavad tööajatabelid või üleandmise-vastuvõtmise aktid

ning nende põhjal koostatud arved.

9.2. Teenuste osutamist on kinnitanud ka asjaga seotud isikud: Y, Z, W ja X. Samuti on teenuse

osutamist kinnitanud 15.12.2020. a Q ja C, kes tööde tegemise ajal kohapeal viibisid ning nende

valmimist pealt nägid.

10. Asjaolu, kuidas ja millistel tingimustel kaebajale teenuseid müünud isikud täitsid enda

tööjõumaksude deklareerimise ja tasumise kohustust või maksuhalduri kaasaaitamiskohustust

BAC Systems OÜ kontrollimenetluse raames, ei saa mõjutada viimase sisendkäibemaksu maha

arvamise õigust. Kaebaja ei saanud tehingute tegemise ajal olla teadlik asjaolust, et tehingu

partneriks olnud äriühing ei täida tulevikus oma seadusest tulenevaid kohustusi. Maksuhaldur ei

ole selgitanud, kuidas pidanuks BAC Systems OÜ tuvastama, et talle alltöövõttu müünud

tehingupartneri puhul esinevad väidetavalt variühingu tunnused. Seni ei ole MTA viidanud mitte

ühelegi tõendile, mis viitaks kas või kaudselt, et müüja pangakontole ülekantud rahasummad ei

jõudnud teenuse müüjani.

11. Kaebaja on selgitanud korduvalt, et kõik tehingud on tegelikkuses toimunud ning seetõttu ei

saa BAC Systems OÜ nõustuda maksuhalduri järeldusega, et ProfGips OÜ poolt esitatud arvetelt

sisendkäibemaksu tagasiarvamine pole lubatud ning sellega, et tegemist on ettevõtlusega

3-19-1314

4(9)

mitteseotud kuluga. Maksuhaldur on ise kinnitanud, et tööd on tehtud, objektid on valminud ning

ettevõtte pangakontodelt on arvete eest arve esitajale ka tasutud.

Vastustaja seisukohad

12. Vastustaja jääb kõigi maksuotsuses toodud seisukohtade juurde ning leiab, et tegemist on

õiguspärase haldusaktiga. Halduskohtule esitatud kaebus baseerub valdavas osas sõna-sõnalt

MTA-le esitatud vaidele, milles toodud on ümber lükatud vaideotsuse p-des 15-22. MTA

seisukohad on vaideotsuses ja vastuses kaebusele toodut arvestades järgnevad.

13. MTA ei nõustu kaebajaga, et teenuste osutamist kinnitavad arved, aktid ja lepingud ning

vaidlusalused arved vastavad seadusele. Esiteks on kaebaja ja ProfGips OÜ vahel koostatud

dokumentatsioon puudulik, üldsõnaline ja ebausaldusväärne. Teiseks ei ole kaebaja suutnud

usutavalt ja usaldusväärselt selgitada vaidlusalustel arvetel näidatud tehingute asjaolusid. Lisaks

on kaebaja esindaja ja ProfGips OÜ esindaja selgitused vastuolus nii omavahel, kui ka esitatud

dokumentidega. Tähelepanuta ei saa jätta ka seda, et kaebaja ei pööranud mingit tähelepanu

dokumentides esinevatele puudustele ja vastuoludele.

13.1. Kaebaja poolt alles koos vaidega esitatud tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid on kaebaja

poolt koostatud tagantjärgi MTA jaoks, jätmaks üksnes mulje tehingute toimumisest, mistõttu ei

saa neid pidada usaldusväärseteks. Nimelt on kaebaja maksumenetluse käigus antud selgitustes

kinnitanud Pirita-Kose (lasteaed) objekti osas selgelt, et akte tööde kohta ei vormistatud ja tööd

võttis ta vastu Y. Vana-Kalamaja objekti osas on kaebaja selgitanud, et aktid koostati üksnes

peatöövõtjaga ja ProfGips OÜ koostas üksnes arve. Ehitajate tee 60 objekti osas on kaebaja

selgitanud, et ainuke asi, mis oli vormistatud, oli arve.

13.2. Kaebaja ei ole esitanud usaldusväärseid andmeid vaidlusalustel ehitusobjektidel reaalselt

osutatud konkreetsetest töödest, tööde mahtudest, makstud tasudest ja tegelikest tööde

teostajatest. MTA seisukohta, et tööde teostamine toimus mitte ProfGips OÜ poolt, vaid kaebaja

vahetu juhtimise ja tema enda kontrolli all Y ja W töömeeste brigaadi poolt, kinnitavad MTA

hinnangul ka tunnistajad Q ja C. Samas ei osanud tunnistajad Q ja C täpsustada väidetavalt

ProfGips OÜ poolt osutatud tööde sisu ja mahtusid. Samuti ei osanud tunnistajad selgitada

täpsemalt vaidlusalusel arvetel kajastatud tehingute majanduslikku sisu. Seega jääb kaebaja

väide, et teenuse osutamist ProfGips OÜ poolt on kinnitanud ka Q ja C, ainetuks.

13.3. Väär on kaebaja väide, et teenuse osutamist on kinnitanud ka asjaga seotud isikud: Y, Z, W

ja X. Esiteks peab vastustaja vajalikuks juhtide tähelepanu sellele, et käesolevas asjas ei ole Y ja

Z selgitusi seoses vaidlusaluste tehingutega andnud ja teenuse osutamist kinnitanud. Teiseks on

W ja X selgitused üldsõnalised ja omavahel vastuolus, mistõttu ei saa neid pidada

usaldusväärseteks.

13.4. MTA-le esitatud vaidele lisatud koostööleping, mille kaebaja on väidetavalt saanud Y, ei

ole usaldusväärne, kuna see on otseses vastuolus teiste maksumenetluse käigus kogutud

tõenditega. ProfGips OÜ juhatuse liige X on maksuhaldurile 06.09.2018 antud seletuses öelnud,

et tal ei olnud tutvusi ja tugiisikut, kes otsest tööd pakuks või aitaks vahendada, ei olnud samuti.

Ka ei ole X oma sõnul kedagi volitanud OÜ nimel tegutsema ning on firma ainuesindaja ja ainus

tööde juht. Y ja W aga ei ole ProfGips OÜ-ga seotud ning neid ta ei ole alates tegevuse

alustamisest ProfGips OÜ-s näinud.

14. MTA ei nõustu ka vaide esitaja väitega, justkui oleks maksuhaldur eksinud MKS § 83 lg 4

kohaldamisel. MKS § 83 lg 4 kohaselt näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse. Kuna

maksuhaldur on tuvastanud BAC Systems OÜ ja ProfGips OÜ vaheliste tehingute näilikkuse, s.t

BAC Systems OÜ ei soetanud teenust arvetel näidatud müüjalt ProfGips OÜ-lt, vaid teenuse

osutajaks oli Y ja W juhitud töömeeste brigaad, millest BAC Systems OÜ oli teadlik, siis puudub

BAC Systems OÜ-l sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ProfGips OÜ arvete alusel. Samuti

kui teenust pole saadud arvetel näidatud isikult, millest BAC Systems OÜ oli maksuhalduri

3-19-1314

5(9)

tuvastatud asjaoludel teadlik, kuuluvad taoliste arvete alusel tehtud väljamaksed maksustamisele

ettevõtlusega mitteseotud kuluna tulumaksuseaduse § 51 lg 2 p 3 alusel.

15. MTA nõustub kaebajaga, et müüja õigusvastasest käitumisest maksuõigussuhetes ei tulene

iseenesest, et ostja oleks tingimata sisendkäibemaksu maha arvanud alusetult. MTA hinnangul

aga on kaebaja väited tehingutes tavapäraste hoolsusnõuete järgimise ja heauskse tegutsemise

kohta alusetud olukorras, kus maksuhaldur ei heida kaebajale ette mitte hoolsuskohustuse

rikkumist, vaid maksuotsuse faktiliseks aluseks on maksuhalduri põhjendatud kahtlus vaide

esitaja osalemise kohta maksupettuses, millele heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene.

KOHTU PÕHJENDUSED

16. MTA on maksuotsuses asunud seisukohale, et ProfGips Oü ei ole kaebajale teenuseid

osutanud ja seega on kaebaja maksustava käibe hulgas alusetult kajastanud ProfGips OÜ poolt

väljastatud arvetel märgitud käivet. Kuna teenuseid ei ole osutanud ProfGips OÜ, siis on arvete

alusel tasutud summad maksustatavad tulumaksuga kui ettevõtlusega mitteseotud kulud. Seega

tuleb kontrollida, kas MTA järeldused nende teenuste osas on põhjendatud ja tõendatud.

17. Seejuures on asjakohane juhinduda järgmistest õigusnormidest ja Riigikohtu seisukohtadest

sarnastes asjades:

17.1. KMS

§ 31

lg‑s 1

on

sätestatud

sisendkäibemaksu

mahaarvamise

tingimus:

sisendkäibemaksu saab maha arvata sama seaduse paragrahvis 37 sätestatud nõuetele vastava arve

alusel. KMS § 37 lg 7 kohaselt tuleb arvele märkida samas avaldatud loetelule vastavad andmed,

sealhulgas teenuse nimetus või kirjeldus (p 5), teenuse maht (p 6) ja teenuse osutamise kuupäev

või teenuse eest osalise või täieliku makse laekumise kuupäev, kui see on kindlaksmääratav ja

erinev arve väljastamise kuupäevast (p 7).

17.2. TuMS § 51 lg 2 p 3 järgi loetakse ettevõtlusega mitteseotud kuludeks, millelt tuleb tasuda

tulumaksu, väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates

õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Raamatupidamise seaduse § 4 p 2

kohustab dokumenteerima kõiki oma majandustehinguid ja sama seaduse paragrahv 6 lg 5 p 4

sätestab nõude, mille kohaselt peab raamatupidamiskirjendis olema majandustehingu

lühikirjeldus. Raamatupidamise seaduse § 7 lg 1 järgi kinnitab majandustehingu toimumist

raamatupidamise algdokument, milles peavad olema samas avaldatud loetelule vastavad andmed,

sealhulgas tehingu majandusliku sisu kirjeldus (p 3) ja tehingu arvnäitajad (p 4). Maksukorralduse

seaduse § 57 lg‑te 1, 2 ja 3 järgi tuleb maksukohustuslasel pidada raamatupidamisarvestust,

kusjuures arvestus peab olema korraldatud nii, et mõistliku aja jooksul on võimalik saada

ülevaade tehingute toimumisest, samuti maksustamise seisukohast tähendust omavatest

asjaoludest.

17.3. Maksukohustuslane peab korraldama oma ettevõtlustegevuse nii, et majandustehingud

oleksid nõuetekohaselt dokumenteeritud ja maksukohustuse väljaselgitamiseks olulised asjaolud

oleksid kontrollitavad (MKS §-d 57-58)(vt ka RKHKo nr 3-3-1-15-13, p 15 ja 11.02.2015 otsus

asjas nr 3-3-1-65-14, p 13).Teenuse sisu puudulik kajastamine arvel ja selle kontrollimatus annab

aluse nii sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramiseks kui tulumaksu määramiseks (RKHKo nr

3-3-1-57-13, p 13; nr 3-3-1-76-14, p 16).

17.4. Kõrvuti asjaoluga, et arvetel pole märgitud tegelik müüja, ei võimalda arved ja muud

dokumendid kindlaks teha ja kontrollida väidetavate majandustehingute sisu (puudub tehingu

kirjeldus või nimetus) ja nende tehingute arvnäitajaid. Maksuotsus oleks piisavalt põhjendatud ja

õige ka siis, kui selle aluseks oleks üksnes majandustehingute sisu puudulik kajastamine, mille

maksuhaldur ja kohtud on praegusel juhul toonud välja kui lisaargumendi kaebaja maksupettuses

osalemise kõrval. Samamoodi kui maksupettuse etteheite korral, panevad ka puudused teenuse

kirjeldamisel tõendamiskoormuse kaebajale. Majandustehingu sisu ei saa tuleneda isikute

3-19-1314

6(9)

ütlustest, vaid peab olema üheselt nähtav asjakohasest dokumentatsioonist (arve, leping) KMS §

31 lg 1, § 37 lg 7 ja MKS § 57 lg-te 1 ja 3 kohaselt. Arvele tuleks vähemalt märkida viide

dokumendile, kus on toodud teenuse piisavalt üksikasjalik kirjeldus ja arvandmed. Teenuse

kirjeldus on siis piisavalt üksikasjalik, kui sellega tagatakse teenuse identifitseerimise võimalus

ja teenuse saamise kontrollitavus. Arvandmed täiendavad teenuse kirjeldust ja peavad

võimaldama kontrollida teenuse mahu usutavust. (RKHKo nr 3-3-1-76-14, p-d 15 ja 16).

17.5. Riigikohus on teenuste osutamise eest esitatavatele arvetele kehtivaid nõudeid ja nende

eiramise tagajärgi rõhutanud ja selgitanud korduvalt (vt lisaks asjad nr 3-3-1-81-12 (p 11), 3-3-1-

57-13 (p 13) ja 3-3-1-65-13 (p 20).

17.6. MKS § 83 lg 4 kohaldamine ei ole vajalik näiteks väljamakse maksustamisel TuMS § 51 lg

2 p 3 alusel (RKHKo otsus nr 3-3-1-46-11). TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 3 eesmärgiks on välistada

põhjendamatute kulutuste tegemise kaudu äriühingust raha väljaviimine. Seetõttu maksustatakse

tulumaksuga kõik sellised väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist

reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Ettevõtlustulust võib maha

arvata ainult dokumentaalselt tõendatud kulusid. TuMS § 51 lg 2 punktis 3 sätestatud väljamakse

puhul ei ole vaja tuvastada väljamakse seotust maksumaksja ettevõtlusega, sest sellised

väljamaksed kuuluvad nii või teisiti maksustamisele (RKHKO 3-3-1-67-08). Kui tehingu

toimumist kirjeldavas tõendis on tehingu majanduslik sisu märgitud ebaõigesti, pole tegemist

nõuetekohase algdokumendiga (RPS § 7 lg 1 p 3). Selline asjaolu võib olla piisavaks aluseks, et

kohaldada TuMS § 51 lg 2 p 3 (RKHKo 3-3-1-57-13).

17.7. Osavõtt maksupettusest võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole

majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu

juhatuse liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Osavõtt

maksupettusest võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud

rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikutele, s.t ostja saab maksupettusest

majanduslikku kasu. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata mitmesugused asjaolud,

näiteks ostja juhatuse liikmete tihedad perekondlikud, töö- või ärialased suhted maksuseadust

rikkunud müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega. Ostja

seotusele maksupettusega võivad viidata ka andmed selle kohta, kelle kasutusse on läinud ostja

poolt müüjale makstud raha (RKHKo nr 3-3-1-74-09, p 10).

17.8. Maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral lasub maksukohustuslasel

kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti (MKS § 150 lg 1). Kui maksuhaldur on

maksuotsuses asjaolude ja tõendite kogumile tuginedes mõistlikult ja eluliselt usutavalt

põhjendanud kahtlust maksukohustuslase osalemisest maksupettuses, viidates seejuures

maksukohustuse tekkimise õiguslikele alustele, läheb tõendamiskoormus MKS § 150 lg 1 järgi

üle maksukohustuslasele (RKHKo 3-3-1-65-14, p 9; RKHKo 3-3-1-33-14, p 11).

18. Kaebaja märgib, et maksuotsuses ei ole viidatud, milline eriline teave pidanuks BAC Systems

OÜ-l olema hoolsuskohustuse täitmisel teenuse müüja, tehingu või kauba kohta ja kuidas see

teave pidanuks viitama just sellele, et tegemist ei ole tegeliku teenuse müüjaga. Kaebaja ei saanud

selleks ka mitte midagi ette võtta, et väidetavat asjaolu tuvastada. Maksuotsustest nähtub, et

MTA-l ei ole etteheiteid mitte kaebaja, vaid kolmanda isiku (OÜ ProfGips) tegevusele. Kaebaja

eeldas, et tegemist on tegeliku müüjaga.

18.1. Kaebaja tugineb sellele, et tema ei ole hoolsuskohustust rikkunud ning on olnud heauskne.

Maksuotsus põhineb aga kaebaja teadlikkusele sellest, et arvel näidatud äriühing ei ole tegelikult

teenust osutanud (maksuotsuse p 2.2.2.2, kontrollakti p 1.5.2.2 (dtl 693 jj)). Seega ei ole kaebaja

väited hoolsuskohustuse osas asjakohased. Ostja heausksust eeldatakse, kuid ostja heausksuse

eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osales

maksupettuses (vt RKHKo 3-3-1-73-10, p 13; RKHKo 3-3-1-30-15, p 17).

3-19-1314

7(9)

18.2. Seega on vaidlusaluses asjas tõendamiskoormus MKS § 150 lg 1 alusel kaebajale üle läinud

ning kaebajal lasub kohustus tõendada, et tema ei olnud tehingute tegelikust sisust teadlik.

Kuivõrd kaebaja ei ole selles osas veenvaid põhjendusi ja väiteid esitanud ning keskendub hoopis

hoolsuskohustuse täitmise selgitamisele, leian, et MTA järeldused kaebaja osalemisest

maksupettuses on põhjendatud. Kui tõendamiskoormus on kaebajal ning kaebaja pole esitanud

tõendeid oma väidete kinnituseks, jääb kaebus kahtluse kõrvaldamata jätmise korral rahuldamata,

sest tõendamata jätmise riski kannab kaebaja (RKHKo 3-12-1360/131, p 21).

19. Kaebaja viitab, et on esitanud teenuste osutamist kinnitavad arved, aktid ja lepingud. Vana-

Kalamaja nr 7, Pirita-Kose lasteaia, Ehitajate tee 60, Kotzebue 1 ja Akadeemia tee 30 objektidel

tööde tegemise kohta vormistatud lepingud, tööajatabelid või üleandmise-vastuvõtmise aktid ning

nende põhjal koostatud arved kinnitavad tööde teostamist.

19.1. MTA on kaebaja poolt menetluse käigus esitatud dokumente põhjalikult analüüsinud

kontrollakti p-i 1.5.2.2 alapunktis 1) (dtl 693-699) ning tuvastanud, et kaebaja poolt

maksuhaldurile esitatud dokumentatsioon on teenuse tõendamiseks liialt üldsõnalised, sisaldavad

vastuolulisi või puudulikke andmeid, mistõttu ei ole nende põhjal võimalik aru saada milliseid

teenuseid ja millises mahus ProfGips OÜ kaebajale väidetavalt esitas. Nõustun maksuhalduril

kontrollaktis toodud järeldustega ning ei pea vajalikuks neid siinkohal üksikasjalikult korrata.

Kokkuvõtvalt on MTA tuvastanud järgmist:

19.1.1. 30.04.2018 arve 25 (295,5 tundi) ja 31.05.2018 arve 2803 (418,5 tundi) vastavalt

Akadeemia tee 30 objekt ning 22.05.2018 arve 2801 (1492 tundi) ja 31.05.2018 arve 2804 (1119

tundi) vastavalt Kotzebue 1 objekt. Kaebaja seletuse kohaselt oli arvete aluseks tunnitabelid,

eraldi akte arvete aluseks koostatud ei ole. Esitatud tunnitöötabelites puuduvad töötajate

isikuandmed (isikukoodid), mille alusel on võimalik identifitseerida isikuid ja kontrollida, kes

konkreetselt tabelis märgitud töid on teostanud. Osadel tunnitöötabelites on välja toodud töötatud

tunnid, kuid näiteks Akadeemia tee 30 objekti kohta koostatud tunnitabelites on tööaeg märgitud

X-dega, mistõttu ei ole võimalik aru saada kui palju (mitu tundi) isik sel päeval tööd tegi.

Tunnitöötabelites on objekti Kotzebue 1 kohta mais ja aprillis andmed väidetavalt X poolt

töötatud tundide (igapäevaselt 10 töötundi) kohta, kes aga enda 06.09.2018 antud seletuse

kohaselt tööd objektidel ei teinud. Ka ei ühti arvete summa ja seal kajastatud tunnid

maksuhaldurile esitatud töövõtulepingus toodud töötundide maksumusega.

19.1.2. 31.05.2018 kuupäeva kohta on kaks arvet numbriga 2802, milles on märgitud erinevad

teenuse nimetused – ühel on teenuse nimetuseks tunnitööd ja teisel siseviimistlustööd. Lisaks

eeltoodule on ProfGips OÜ poolt koostatud arve 2802 ja arve 2803 ühe teenuse nimetusega

tunnitööd ja ühe maksumuse peale (hind kokku 5022+käibemaks 1004,40, kokku 6026,40), kuid

arvetel on märgitud erinevad kogused ja ühikud - ühel on koguseks märgituid 1 ja ühik tn, tk hind

5022; kuid teisel kogus 418,5 ühik tund tk hind 12,00, hind kokku 5022.

19.1.3. 22.05.2018 arvel on näidatud tunnitöö koguseks 1492 tundi, sama arve aluseks olevas

tunnitöötabelis on tundide koguseks märgitud 1494 tundi.

19.1.4. 30.06.2018 arve 2804 (412 tundi) objekt Akadeemia tee 30 ja 30.06.2018 arve 2805(805

tundi) Kotzebue objekt, arvete aluseks koostati väidetavalt tunnigraafikud, mida kaebaja aga ei

esitanud. Kaebaja juhatuse liikme ja ProfGips OÜ juhatuse liikmete selgitused tunnitöötabelite

koostamise, tööde sisu ja üleandmise kohta on vastuolulised.

19.1.5. 30.04.2018 arve nr 26 – uste paigaldus. Puuduvad teostatud tööde aktid, arved on

üldsõnalised, puudub võimalus veenduda teostatud tööde mahus (arvel märgitud kogus 1tk).

19.1.6. Kaebaja poolt on Pirita-Kose objekti tööde teostamise kohta esitatud 23.03.2018 ProfGips

OÜ-ga sõlmitud lepingu, kus tööde alustamise tähtaeg on varasem ja tööde teostamise tähtaeg

(23.03.2018 kuni 30.06.2018) on 1 kuu võrra pikem/hilisem kaebajalt tööd tellinud Haart Ehitus

OÜ 23.03.208 sõlmitud lepingust (26.03.2018 kuni 25.05.2018).

3-19-1314

8(9)

19.1.7. 30.06.2018 arve 2806 ja 30.06.2018 arve 2807 on koostatud tükitöö peale täpsemaid akte

vms koostatud ei ole, kaebaja juhatuse liikme ja ProfGips OÜ juhatuse liikme seletused arvete

sisu ja tööde teostamise kohta on vastuolulised.

19.2. Eeltoodust nähtub, et arvetel olevad andmed ei ole piisavad, et tuvastada teostatud tööde

mahtu, arvete aluseks olevad tööajatabelid on vastuolulised, tööde üleandmise- vastuvõtmise

aktid puuduvad üldse, asjaomaste isikute poolt antud seletused on vastuolulised. Seega tuleb

lugeda põhjendatuks MTA järeldust, et kaebaja poolt maksumenetluse käigus esitatud

dokumendid ei tõenda tööde teostamist ProfGips OÜ poolt. Kaebaja aktsepteeris arveid ja neid

oma maksuarvestuses ilma et oleks arve aluseks olevaid lähteandmeid tuvastanud ja neid

tegelikkusega võrrelnud. Nõustun maksuhalduriga, et see viitab tehingute mittetoimumisele ja

kaebaja teadlikule tegevusele. Sama kinnitab ka asjaolu, et kaebaja juhatuse liige oli varasemalt

tuttav töid organiseerinud Y, kes osutas kaebajale varasemalt teenuseid Binaar Ehitus OÜ kaudu

ning see, et kaebaja ei kontrollinud enne tööde tellimist ProfGips OÜ tausta vähemalgi määral

(kontrollakti p 1.5.2.2 alap-d c - f, dtl 701-703).

19.3. Kaebaja ei ole ei vastuses eriarvamusele, vaides ega ka kohtule esitatud kaebuses usutavalt

kõrvaldanud maksuhalduri poolt tuvastatud ja viidatud vastuolusid dokumentides ja isikute

seletustes puutuvalt tööde teostamisega. Majandustegevuses ei saa pidada tavaliseks, et

tehingupartnerid ei dokumenteeri tehingut ühelgi viisil, mis võimaldaks hiljem teenuse

teostamist, selle mahtu või hinda kontrollida. See toob nii teenuse osutajale kui tellijale kaasa

riski, et komplikatsioonide korral, ei ole tal võimalik on väiteid tõendada.

20. Nõustuda ei saa ka kaebaja väitega, et kohtuistungil üle kuulatud tunnistajate ütlused

kinnitavad, et ProfGips OÜ on osutanud kaebajale teenust.

20.1. Tunnistaja C ütlustest (helisalvestis alates 14:16:02) nähtub, et tunnistaja töötas kaebaja

juures töödejuhatana, ProfGips OÜ-ga töötas ta koos Kose-Pirita ja Kotzebue objektidel, kus

ProfGips OÜ oli kaebaja alltöövõtja. Tunnistaja ise ProfGips OÜ-ga koostööd ei teinud, temal oli

oma töö, ProfGips OÜ-l oma. Tunnistaja teadmisel tegutses ProfGips OÜ esindajana Y, kui palju

oli ProfGips OÜ-l töötajaid, tunnistaja öelda ei osanud, töötajate nimesid ta ei tea. ProfGips OÜ

poolt tehtud tööde vastuvõtmise ja dokumentide vormistamise kohta tunnistaja täpsemaid ütlusi

anda ei osanud, kuna tegeles oma tööülesannetega. Samuti ei osanud tunnistaja öelda, kes

ProfGips OÜ-le tööülesandeid jagas. X ta tunneb, töötasid koos Kotzebue objektil, kus X oli vist

töödejuhataja ja töötas koos Y. X oli seal iga päev. Pirita-Kose objektil käis Y, X ta seal ei näinud.

Tunnistaja ei osanud öelda, kas kaebaja kasutas seal objektil alltöövõttu.

20.2. Q ütlustest (helisalvestis alates 14:36:54) nähtub, et tema on Haart Ehitus OÜ projektijuht.

Kaebaja tegi Haart Ehitus OÜ-le alltöövõttu Pirita-Kose objektil, kaebajapoolne projektijuht oli

seal Y, kes oli tunnistaja teadmisel ainuke kaebajapoolne töödejuhataja seal objektil ning sai

peatöövõtjalt otseseid juhiseid. Kaebaja tegi objektil viimistlustöid. ProfGips OÜ osas teadis

tunnistaja, et see äriühing on kuidagi seotud Y, kuid täpsemalt tunnistaja midagi öleda ei oska,

temal ei olnud kokkupuudet ProfGips OÜ-ga. X nimelist isikut tunnistaja ei tea.

20.3. Seega ei kinnita tunnistajate ütlused üheselt kaebaja väiteid selle kohta, et ProfGips OÜ

teostas kaebajale alltöövõtu korras töid Pirita-Kose ja Kotzebue objektidel (muude objektide

kohta tunnistajad ütlusi ei andnud). Pigem viitavad tunnistajate ütlused juba maksuhalduri poolt

välja toodud järeldustele selles osas, et tööde teostamist organiseeris Y, kes võttis vastu

tööülesandeid ja jagas neid töömeestele (tunnistaja Q sõnutsi oli Y kaebajapoolne töödejuhataja).

X teadis nimetada vaid tunnistaja C, kes pidas teda ProfGips OÜ töödejuhatajaks, samal ajal pidas

C ProfGips OÜ-d Y äriühinguks. Selles tulenevalt ei saa nõustuda kaebaja väidetega, et

tunnistajad kinnitavad kaebajale alltöövõtu korras tööde tegemist ProfGips OÜ poolt.

21. Ülaltoodut kokku võttes ning arvestades ka maksuhalduri poolt välja toodud asjaolusid, mis

viitavad ProfGips OÜ majandustegevuse puudumisele (kontrollakti p 1.5.2.2 alapunkt g), dtl 704-

3-19-1314

9(9)

705) tuleb pidada põhjendatuks MTA järeldust, et kaebaja ja ProfGips OÜ vahel tegelikkuses

arvetel kajastatud tehinguid ei toimunud ja teenust ei osutatud. Kaebaja kajastas oma

raamatupidamises teadlikult alusetult ProfGips OÜ poolt esitatud arveid. Sellest tulenevalt on

sisendkäibemaksu arvestamine nendelt tehingutelt ebaõige (KMS § 29 lg 1, § 29 lg 3 p 1, § 31, §

37). Väljamaksete tegemist selliste arvete alusel, millel märgitud teenust ei ole tegelikkuses

soetatud ja millest kaebaja oli teadlik, tuleb lugeda ettevõtlusega mitteseotud väljamakseks

(TuMS§ 51 lg 1, § 51 lg 2 p 3, § 54 lg 2).

Menetluskulud

22. Kaebaja poolt esitatud menetluskulude taotluse kohaselt on kaebaja õigusabikulud käesolevas

asjas 5160 eurot. Samuti on kaebaja tasunud riigilõivu 750 eurot. Vastustaja menetluskulude osas

andmeid esitanud ei ole.

23. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse

rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Poolte menetluskulud jäävad seega nende

endi kanda.

(allkirjastatud digitaalselt)

Maret Hallikma