3-19-1777/38 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Janar Jäätma, liikmed Kaire Pikamäe ja Virgo

Saarmets

Otsuse tegemise aeg ja koht

18.01.2021, Tallinn

Haldusasja number

3-19-1777

Haldusasi

XX

kaebus

Maksu-

ja

Tolliameti

16.08.2019

vastutusotsuse nr 13-7/00956-12 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja XX, volitatud esindaja Toivo Viilup

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Aiki

Meister

Vaidlustatud kohtulahendid

Tallinna Halduskohtu 08.07.2020 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

XX apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta XX apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 08.07.2020 otsus

haldusasjas nr 3-19-1777 muutmata.

2. Jätta menetlusosaliste menetluskulud apellatsiooniastmes nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse

peale

võib

esitada

kassatsioonkaebuse

Riigikohtule

hiljemalt

17.02.2021

(halduskohtumenetluse seadustik (HKMS) § 212 lg 1).

Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse

14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest

arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215

lg 3).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks

esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist

(HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja esitama ka

kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

3-19-1777

2(10)

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) viis 06.10.2016 korralduse nr 12.2-3/038424-1 alusel Thuleland

OÜ-s läbi kontrollimenetluse. MTA kontrollis Thuleland OÜ käibemaksu ja töötasudelt või

muudelt väljamaksetelt arvestatud ja kinnipeetud tulumaksu, kohustusliku kogumispensioni ja

töötuskindlustusmaksete, arvestatud sotsiaalmaksu ning töötuskindlustusmaksete arvestamise,

kinnipidamise ja tasumise õigsust perioodil veebruar 2015 kuni veebruar 2016.

2. MTA kohustas 28.08.2017 maksuotsusega nr 12.2-3/038424-8 Thuleland OÜ-d (äriühing)

tasuma täiendavalt maksu 143 443,25 eurot. Äriühing maksuotsust ei vaidlustanud, kuid jättis

täiendavalt tasumisele määratud maksukohustuse täitmata.

3. MTA kohustas 16.08.2019 vastutusotsusega nr 13-7/00956-12 äriühingu juhatuse liiget

XX tasuma solidaarselt äriühingu maksuvõlga 143 443,25 eurot kokkuvõtlikult järgmistel

põhjendustel:

1) alates maksuvõla tekkimisest ei ole äriühing maksuotsusega määratud maksusummat

tasunud. MTA edastas 12.10.2017 Swedbank AS-le korralduse äriühingu pangakontode

arestimiseks maksusumma sissenõudmiseks. MTA ei pidanud otstarbekaks edastada

kohtutäiturile täitmisavaldust täitemenetluse alustamiseks, sest äriühing ei oma registervara,

mille arvelt maksunõudeid rahuldada;

2) äriühing omas kontrollitaval perioodil maksustatavat käivet, mida äriühing ei deklareerinud.

Kontrollitaval perioodil tegi äriühing ka töötasu väljamakseid 66 töötajale, kelle nimed on

fikseeritud töögraafikutes, töötamise registris ja muudes erinevates dokumentides, ning mida

on kinnitanud ka endised töötajad. Äriühing tegi kontrollitaval perioodil väljamakseid, mis ei

ole seotud äriühingu ettevõtlusega või mille kohta puuduvad algdokumendid. Äriühingust on

võetud välja raha nii kassaaruannete kui ostu-müügilepingute ja koostöölepete alusel, mille

kohta puuduvad algdokumendid ja lepingud. Samuti on äriühingu vahenditest kaetud

erakulusid;

3) XX rikkus MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustust tagada esindatava deklareerimiskohustust;

4) MKS § 105 lg-st 1 tuleneva tasumiskohustuse rikkumine sai võimalikuks äriühingu

maksudeklaratsioonide esitamata jätmise tõttu. XX omas kontrolli äriühingu rahaliste vahendite

kasutamise üle. Kohustus korraldada juriidilise isiku maksukohustuste täitmine hõlmab ka

kohustust tagada juriidilise isiku tegevus selliselt, et äriühingul maksuvõlgasid ei tekiks.

Tagamiskohustuse täitmiseks tuleb juhtida äriühingu majandustegevust viisil, mille tulemusel

äriühingu majanduslik olukord ei halveneks ning laekuks piisavalt vahendeid äriühingu

kohustuste likvideerimiseks;

5) XX omas täielikku ülevaadet äriühingu raamatupidamisse esitatud dokumentidest ja sellest,

et kontrollitaval perioodil ei esitatud MTA-le ühtegi maksudeklaratsiooni. XX omas ligipääsu

e-maksuametile. Maksudeklaratsioonide esitamise lõpetas XX äriühingu esindajana tunduvalt

varem kui äriühing käibemaksukohustuslaste registrist kustutati. Kui XX oleks ettevõtlusega

tegelemise

kontrolli

raames

täitnud

maksukorralduse

seadusest

tulenevat

kaasaaitamiskohustust ning edastanud MTA-le küsitud dokumendid oma majandustegevuse

kohta, ei oleks äriühingut käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud ning majandustegevus

oleks saanud jätkuda. Selle asemel jätkas XX varasemat praktikat, kus majandustegevus toimus

ilma ühtegi maksu deklareerimata ja tasumata, mida saab XX pikaajalise ettevõtluspraktika

juures pidada tahtlikuks maksude tasumisest kõrvalehoidmiseks. XX on äriühingu juhatuse

liikmena teadlikult ja võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lg 5 tähenduses tahtlikult rikkunud

äriühingu maksude deklareerimis- ja tasumiskohustust;

3-19-1777

3(10)

6) XX tahtliku tegevuse ja äriühingu maksuvõla tekkimise vahel on otsene põhjuslik seos.

Juhatuse liikmena kajastas XX äriühingu raamatupidamises teadlikult valeandmeid, mille

tulemusena tekkis äriühingul nii käibe- kui tulumaksuvõlg. Kui XX oleks taganud, et äriühingu

maksuarvestus vastaks maksuseadustes sätestatud põhimõtetele ja normidele ning äriühingu

deklareerimiskohustus oleks korrektselt täidetud, ei oleks äriühingul tekkinud ka

maksuotsusega täiendavalt tasumisele määratud ja seni tasumata maksukohustusi 143 443,25

euro ulatuses;

7) XX rikkus äriühingu maksukohustusi tahtlikult, mistõttu rakendub vastutusotsuse tegemisel

viieaastane maksusumma määramise aegumistähtaeg. Seega ei ole MKS § 98 lg-s 1 sätestatud

maksusumma määramise tähtaeg möödunud;

8) isikule oli tagatud ärakuulamisõigus. MTA edastas 07.06.2019 vastutusotsuse projekti

arvamuse või vastuväidete esitamiseks XX-le e-maksuametisse, mille vahendusel sai XX

projekti kätte 11.06.2019. Vastuväited vastutusotsuse projektile esitas XX volitatud esindaja

08.07.2019 ning MTA vastas neile vastutusotsuses.

4. Kaebaja esitas 19.09.2019 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA vastutusotsuse

tühistamiseks.

5. MTA palus vastuses jätta kaebus rahuldamata.

6. Tallinna

Halduskohus

jättis

08.07.2020

otsusega

kaebuse

rahuldamata

ning

menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda kokkuvõtlikult järgmistel põhjendustel:

1) vaidlustatud vastutusotsus on õiguspärane ja kaebuses esitatud väited ei anna alust selle

tühistamiseks. MTA vastutusotsuse põhjendused on piisavad ning kohus nõustub nendega

(HKMS § 165 lg 2);

2) kaebaja ei ole vaidlustanud maksuvõla esinemise fakti, mis tähendab, et poolte vahel puudub

vaidlus kehtiva maksuvõla olemasolu ja selle suuruse üle. Vastutusotsuse punktist 1 tulenevalt

esines äriühingu maksuvõlg vastutusotsuse tegemise aja seisuga (MKS § 96 lg 6). Samuti oli

äriühing vastutusotsuse tegemise ajal õigusvõimeline;

3) MKS § 96 lg 5 eeldused on täidetud. MTA edastas Swedbank AS-le 12.10.2017 korralduse

äriühingu pangakonto arestimiseks maksuotsuses toodud maksusumma sissenõudmiseks. MTA

selgitas ka välja, et äriühing ei oma registritesse kantud vara, mille arvelt oleks võimalik MTA

nõuet rahuldada. MKS § 130 lg 1 p 3 sätestab, et MTA-l on õigus pöörata sissenõue rahalisele

õigusele. Vastutusotsuse tegemiseks piisab sellest, kui äriühingu pangakonto arestimine kolme

kuu jooksul tulemusi ei anna ning seadus täiendavaid sissenõudmisetoiminguid ei nõua

(Riigikohtu 15.12.2016 otsus asjas nr 3-3-1-56-16, p 18);

4) vastutusotsuses on õiguspäraselt kaebaja süü vormina tuvastatud tahtlus. Kaebaja on

pikaajalise kogemusega ettevõtja, kes tegutses äriühingu juhatuse liikmena alates 28.01.2004.

Kutselise raamatupidaja teenuste kasutamine ei vabasta juhatuse liiget kohustusest olla kursis

ettevõtte raamatupidamises toimuvaga ega vastutusest juhtida ettevõtet viisil, mis toob kaasa

maksuvõla. Seega ei saa deklaratsioonide esitamata jätmist enam kui aastase ajaperioodi vältel

lugeda juhatuse liikme hoolsusstandardit silmas pidades tavapäraseks toimimiseks;

5) isegi kui 2014. a lõpul tekkis äriühingu raamatupidamises raamatupidaja haigestumise tõttu

mõnekuuline tegemata tööde kuhjumine ja sellest tingitud maksudeklaratsioonide esitamise

viibimine, hiljemalt 2015 märtsi keskpaigaks olid kokku kogutud ja MTA-le esitatud perioodi

september 2014 kuni jaanuar 2015 puudutavad dokumendid ning esitatud ka esialgsed

deklaratsioonid kuni 2014. aasta detsembrini. Perioodi puudutavad dokumendid olid küll

lühiajaliselt (10 päeva) MTA käes, kuid ei ole eluliselt usutav, et sellest tingituna ei oleks

3-19-1777

4(10)

raamatupidaja jõudnud sellele järgnenud kuu aja jooksul esitada detsembri 2014 ja jaanuari

2015 lõplikke deklaratsioone. Selle asemel jättis äriühing alates jaanuarist 2015 deklaratsioonid

täielikult esitamata;

6) vähemalt kuni 31.07.2015 ehk esimese kontrollakti väljastamiseni vaidlusalusele perioodile

eelnenud kontrollimenetluses oli äriühingu teadmisel maksuarvestust peetud õigesti ning seega

ei ole KMD-de täielik esitamata jätmine alates jaanuarist 2015 põhjendatud viitega MTA

tegevusele (eelkõige juhiste andmine maksuarvestuse muutmiseks) nimetatud kontrolli käigus;

7) kaebaja käibemaksukohustuslaste registrist kustutamiseni 24.08.2015 viis asjaolu, et

äriühingu deklaratsioonid olid esitamata alates jaanuarist 2015. Maksuhalduril puudus

informatsioon äriühingu ettevõtlusega tegelemise kohta ning ettevõtlusega tegelemise

tõendamiseks ei piisanud sellest, et paralleelselt toimuvas, kuid erinevat perioodi puudutavas

kontrollimenetluses on esitatud 2015. a jaanuarikuu raamatupidamise dokumendid. Kaebaja oli

teadlik, et äriühingu käive ületas juba 24.08.2015 KMS § 19 lg-s 1 sätestatud piirmäära ning

seaduskuulekaks maksukäitumiseks oli vajalik taastada kanne käibemaksukohustuslaste

registris ning käibedeklaratsioonide esitamine. Sellest hoolimata ei esitanud äriühing uut

taotlust

registrikande

taastamiseks

ning

samuti

jätkas

õigusvastast

tegevust

maksudeklaratsioonide esitamata jätmisel;

8) deklareerimiskohustuse täitmist perioodil veebruarist 2015 kuni veebruarini 2016 ei mõjuta

ka 05.04.2016 maksuhalduri poolt väärteoasja raames läbiotsimise tulemusena äriühingu

raamatupidamisega seotud dokumentide äraviimine. Vaidlusaluse perioodi deklaratsioonid tuli

esitada hiljemalt märtsis 2016, mil kõik raamatupidamise dokumendid olid endiselt äriühingu

enda valduses;

9) tööjõumaksude tahtlikult deklareerimata ja tasumata jätmist ei väära kaebaja vastuväide, et

töötajad teostasid iseendale ja üksteisele väljamakseid ettevõtte kassas oleva sularaha arvelt

ilma juhatuse liikme teadmise ja nõusolekuta. Tõendatud ei ole, et äriühingu töötajate

palgamaksed sularahakassast oleksid olnud kuritegelikud ründed äriühingu varaliste huvide

vastu;

10) vastutusotsus on põhjendatud ka tulumaksu määramist puudutavas osas. Kuigi kaebaja

väitel sisaldusid läbiotsimise käigus äravõetud dokumentatsiooni koosseisus kaebajale

teadaolevalt algdokumendid kõikide äriühingu poolt teostatud võimalike väljamaksete kohta,

tegelikkuses kõiki kulusid tõendavaid algdokumente maksuhaldurile esitatud ei ole. Kaebaja

väide raha ettevõtluses kasutamise kohta ning selle kohta, et olemas on tehtud kulude

algdokumendid (kuigi kaebaja neid ei esitanud), ei väära MTA järeldust;

11) MKS § 8 lg-st 1 ja § 105 lg-st 1 tuleneb äriühingu juhatuse liikmele kohustus korraldada

äriühingu maksukohustuste õigeaegne täitmine äriühingu vara arvelt. Juhatuse liikme vastutust

tuleb eeldada ka olukorras, kus juhatuse liige ei võta õigeaegselt tarvitusele abinõusid äriühingu

maksukohustuste täielikuks ja õigeaegseks täitmiseks (Tartu Ringkonnakohtu 18.10.2018 otsus

nr 3-17-1849, p 22). Kaebaja poolt väidetavate majanduslike raskuste tekkimisel tegevuse

jätkamine ning äriühingu suhtes tekkivate nõuete, s.h maksuvõla suurendamine on juhatuse

liikme kohustustega ilmses vastuolus. Kaebaja hoidis äriühingut tegevuses ja töötajaid palgal

olukorras, kus ta teadis, et äriühingul puudus raha maksukohustuste täitmiseks. Samal ajal

tegutses äriühing kaebaja juhtimisel edasi, tekitades uusi võlgnevusi, sh kasvatades täieliku

maksude deklareerimis- ja tasumiskohustuse ignoreerimisega äriühingu maksuvõlga. Seega

pidi kaebaja äriühingu juhatuse ainuliikmena hindama äriühingu majanduslikku seisundit ning

tegutsema selle nimel, et äriühingu maksukohustused saaksid tähtaegselt ja täielikult täidetud.

Kaebaja ei võtnud maksuvõla suurenemise vältimiseks ega tekkinud olukorra lõpetamiseks

midagi ette;

3-19-1777

5(10)

12) MKS § 8 lg 1 ja § 40 lg 1 järgi juhatuse liikmele maksunõude esitamiseks ei oma tähtsust,

kas äriühing oli maksuvõla tekkimise ajal võimeline maksuvõlga tasuma või mitte. Riigikohus

on 11.12.2019 otsuses nr 3-17-2235 selgitanud, et juhatuse liige peab kohustuste täitmisel

tegutsema heas usus ja ühingu huvides, olema otsuste tegemisel piisavalt informeeritud ega tohi

ühingule võtta põhjendamatuid riske. Praegusel juhul ei nähtu, et kaebaja oleks

hoolsusstandardist lähtunud või et äriühingu rahaliste vahendite olemasolul oleks tasutud teiste

võlausaldajate kohustusi maksukohustuste asemel. Kaebaja teadmisel jättis äriühing pika aja

jooksul maksudeklaratsioonid esitamata. MTA ei heida kaebajale ette ühe võlausaldaja

eelistamist, vaid deklareerimis- ja tasumiskohustuse täitmata jätmist. Kaebaja ei tegutsenud

hoolsusega, mida ilmutanuks tavaline mõistlik inimene taolises ametis sarnastel tingimustel.

Kui kaebaja ei oleks oma MKS-st ja maksuseadustest tulenevaid kohustusi rikkunud, ei oleks

maksunõudeid kaebajale süüks arvatud perioodil tekkinud. Kaebaja tegevuse ja maksuvõla

tekkimise vahel esineb põhjuslik seos;

13) MTA on kaebaja 08.07.2019 esitatud vastuväidetele vastutusotsuses sisuliselt vastanud

ning enda seisukohti täiendavalt põhjendanud. See, et kaebaja MTA põhjendustega ei nõustu,

ei tähenda, et tema MKS § 13 lg-st 1 tulenev õigus olla enne haldusakti andmist ära kuulatud

oleks vastutusmenetluses jäänud tagamata.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

7. XX taotleb apellatsioonkaebuses halduskohtu otsuse tühistamist ning kaebuse rahuldamist

või alternatiivselt asja halduskohtule tagasi saatmist kokkuvõtlikult järgmistel põhjendustel:

1) kaebajale ei saa ette heita maksuseadusest tulenevate rahaliste kohustuste tahtlikku täitmata

jätmist. Maksusumma määramine on MKS § 98 lg 1 kohaselt aegunud. Halduskohus on leidnud

valesti, et MKS § 40 lg-s 1 nimetatud tahtluse puhul peab seaduslik esindaja mõistma, et ta

rikub MKS §-s 8 nimetatud kohustusi. Kohustuste rikkumise möönmine (mõistmine) ei ole

samastatav sooviga kohustusi õigusvastaselt rikkuda (vt Riigikohtu 19.11.2014 otsuse asjas nr

3-3-1-43-14, p 15);

2) kaebaja tahtlust rikkuda MKS §-s 8 nimetatud kohustusi ei saa tuletada ainuüksi sellest, et

kaebaja tegutses äriühingu juhatuse liikmena alates 28.01.2004 ega ka sellest, et äriühingul jäid

deklaratsioonid seoses raamatupidamisteenust pakkuva ettevõtte raamatupidaja vahetumisega

ja ka maksuhalduri tegevuse tõttu esitamata. Ainuüksi TSD-de esitamata jätmise faktist ei saa

järeldada kaebaja teadlikku ja tahtlikku tegevust, mille eesmärgiks on vältida maksude tasumist.

Haldusmenetlustes

osalemisega,

sh

kaasaaitamiskohustuse

täitmisega

kaasnenud

administratiivse ja rahalise ressursi kulu oli märkimisväärne ning paratamatult mõjutas sellises

mahus menetluste läbiviimine kaebaja kui ainsa juhatuse liikme võimekust panustada

samaaegselt ka OÜ Thuleland jooksva majandustegevuse juhtimisse ja korraldamisesse.

Vastutusotsuses kirjeldatud asjaoludel saaks kaebajale teoreetiliselt ette heita oma kohustuste

rikkumist üksnes (raske) hooletuse tõttu;

3) MKS § 96 lg-s 5 sätestatud eeldused vastutusotsuse tegemiseks ei olnud täidetud. Vaidlus

puudub selles, et MTA ei alustanud äriühingu suhtes sissenõudmist (täitemenetlust) ega teinud

enne vastutusotsuse tegemist muid toiminguid peale Swedbank AS-s olevate pangakontode

arestimise;

4) kaebaja ja äriühingu raamatupidaja ei saanud MTA tegevusest tulenevalt nõuetekohaselt täita

deklareerimiskohustust, mis välistab tahtluse. Puudulikest andmetest tingituna ei olnud

äriühingul õigete andmete deklareerimine objektiivselt võimalik. Teadvalt ebaõiget

informatsiooni sisaldavate maksudeklaratsioonide esitamist kehtiv õigus aga ette ei näe, vaid

3-19-1777

6(10)

selline tegevus on teatud asjaoludel kriminaalkorras karistatav. MTA viis samaaegselt OÜ-s

Thuleland läbi kontrollimenetlust ja maksuhaldurile oli või pidi olema teada, et tegemist on

jätkuvalt tegutseva majandusüksusega, mille müügikäive ületab seaduses toodud alampiiri (16

000 eurot kalendriaastas). OÜ-l Thuleland puudus õiguslik võimalus oma müügiarvetele

käibemaksu lisamiseks ning samuti objektiivne vajadus käibemaksudeklaratsioonide

esitamiseks, sõltumata sellest, mis ajaks need oleks tulnud esitada. MTA oleks pidanud

omaalgatuslikult välja uurima ja nõudma teise maksukontrolli käigus väljaselgitatud asjaolud

ja kogutud dokumendid. MKS-st ei tulene, et MTA saaks või peaks nõudma

maksukohustuslaselt asjaolusid ja kogutud dokumente, mis on tema valduses seoses teise

maksukontrolliga;

5) läbiotsimise käigus äravõetud dokumentatsiooni koosseisus sisaldusid kaebajale teadaolevalt

algdokumendid kõikide äriühingu teostatud võimalike väljamaksete kohta;

6) üksnes juhul, kui maksukohustuste õigeaegsel deklareerimisel oleks olnud võimalik

maksuvõlg äriühingult sisse nõuda, saaks teoreetiliselt rääkida põhjuslikust seoses kaebajale

omistatud väidetavate rikkumiste ja äriühingu maksuvõla tekkimise vahel. Äriühing ei olnud

võimeline jooksvalt tasuma täiendavaid makse 143 000 eurot, mistõttu ei ole maksuvõla

sissenõudmata jäämise ning kaebajale etteheidetud väidetavate rikkumiste vahel põhjuslikku

seost.

8. MTA taotleb vastuses apellatsioonkaebuse rahuldamata jätmist kokkuvõtlikult järgmistel

põhjendustel:

1) kaebajale saab ette heita maksuseadustest tulenevate rahaliste kohustuste tahtlikku täitmata

jätmist. Olukorras, kus pikaajalist ettevõtluskogemust omav kaebaja jätab enam kui aastase

perioodi jooksul esitamata nii käibedeklaratsioonid kui ka tulu- ja sotsiaalmaksu

deklaratsioonid, ei saa pidada pelgalt hooletuseks. Seetõttu pidi ka kaebajale olema selge, et

kõik

äriühingu

deklareerimata

maksukohustused

jäävad

täitmata.

Äriühingu

maksudeklaratsioonide esitamise pidanuks kaebaja tagama väidetavatest majandusraskustest

sõltumata. Enam kui aasta jooksul maksudeklaratsioonide esitamata jätmist ning

maksukohustuste täitmata jätmist ei saa hinnata teisti kui maksude tahtliku ja teadliku tasumata

jätmisena. Maksusumma sissenõudmine ei ole aegunud ning kaebajal puudusid objektiivsed

takistused maksudeklaratsioonide esitamiseks;

2) MKS § 96 lg 5 ei nõua, et enne vastutusotsuse tegemist peaks kohtutäitur olema algatanud

äriühingu suhtes täitemenetluse;

3) halduskohus on otsuse p-s 13 selgitanud, et MTA tegevus ei takistanud kaebajat MKS § 8

lg-s 1 sätestatud kohustuste täitmisel ja see ei välistanud kaebaja tahtlust. Samuti ei takistanud

kaebajat tema äriühingu juhatuse liikme kohustuste täitmisel see, et äriühingu töötajad võtsid

tasumata töötasu katteks äriühingu kassast raha. Kaebaja kui äriühingu juhatuse liikme

ülesandeks oli kontrollida nii äriühingu kassas oleva raha arvestuse õigsust, samuti ka seda, et

töötajatele oleks nende väljateenitud palk makstud õigeaegselt;

4) kaebaja tegevuse ja äriühingu maksuvõlgade tasumata jätmise vahel on põhjuslik seos.

Äriühingu juhatuse liikmele vajaliku hoolsusega tegutsemise korral oleks kaebaja saanud

vältida äriühingu maksuvõlgade tekkimist ja tasumata jätmist;

5) kaebaja võimalikud vande all antavad seletused ei saa kõrvaldada vaidlustatud vastutusotsuse

järeldusi kaebaja tegevuses tahtluse esinemise kohta. Asjaolu, et äriühingu juhatuse liikme

tahtlus tuvastatakse subjektiivsetest asjaoludest lähtudes, ei tähenda seda, et oma kohustusi

rikkunud äriühingu juhatuse liige saaks ainuüksi vande all antavate seletuste pinnalt välistada

tõendite kogumis hindamise kaudu tehtavaid järeldusi.

3-19-1777

7(10)

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

9. Halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks ei

ole alust. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega neid uuesti kordamata

(HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.

10. Kaebaja leiab, et halduskohus on ekslikult sisustanud MKS § 40 lg-s 1 nimetatud tahtlust.

Samuti on kaebaja seisukohal, et MKS §-s 8 nimetatud kohustuste tahtlikku rikkumist ei saa

tuletada ainuüksi sellest, et kaebaja tegutses äriühingu juhatuse liikmena alates 28.01.2004 ega

ka sellest, et äriühingul jäid deklaratsioonid seoses raamatupidamisteenust pakkuva ettevõtte

raamatupidaja vahetumisega ja ka maksuhalduri tegevuse tõttu esitamata.

11. MKS § 96 lg‑st 1, § 40 lg‑st 1 ja § 8 lg‑st 1 tuleneb, et juhatuse liikmelt äriühingu

maksuvõla sissenõudmiseks peavad olema täidetud järgmised eeldused: 1) juhatuse liige on

rikkunud oma kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest; 2) rikutud on kohustust tagada

maksukorralduse seadusest ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste

tähtaegne ja täielik täitmine; 3) sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg

(Riigikohtu 31.10.2005 otsus asjas nr 3-3-1-41-05, p 12; 12.12.2012 otsus ajas nr 3-3-1-23-12,

p 11; 12.06.2013 otsus asjas nr 3-3-1-17-13, p 10).

12. Halduskohus on õigesti järeldanud tahtluse olemasolu. MKS § 40 lg 4 kohaselt lähtutakse

juhatuse liikme süü vormide (tahtlus, raske hooletus, hooletus) tuvastamisel võlaõigusseaduse

§ 104 lg-tes 3–5 sätestatust. Tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega (s.o teadlikkus

käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine) (Riigikohtu 12.12.2012 otsus asjas nr

3-3-1-23-12, p 14; Riigikohtu 19.11.2014 otsus asjas nr 3-3-1-43-14, p 15). Halduskohus pole

tahtluse kontekstis teadlikkust käitumise õigusvastasusest ja tagajärje soovimist samastanud

ning on neid õigesti sisustanud. Halduskohus on lisaks märkinud, et tahtliku tegevuse korral

peab seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub MKS §-s 8 sätestatud kohustusi. Viimati märgituga

selgitas halduskohus üksnes tahtluse intellektuaalset elementi ja vastav seisukoht on kooskõlas

varasema kohtupraktikaga (vt Riigikohtu 19.11.2014 otsus asjas nr 3-3-1-43-14, p 16;

Riigikohtu 19.12.2013 otsus asjas nr 3-3-1-37-13, p 24; Riigikohtu 12.06.2013 otsus asjas nr 3-

3-1-17-13, p 14; Riigikohtu 12.12.2012 otsus asjas nr 3‑3‑1‑23‑12, p 14).

13. Ringkonnakohus nõustub MTA ning halduskohtuga, et kaebaja on tahtlikult rikkunud

MKS § 8 lõikes 1 sätestatud kohustusi.

MTA ja halduskohus ei ole kaebaja tahtlust rikkuda MKS §-s 8 nimetatud kohustusi tuletanud

ainuüksi sellest, et kaebaja tegutses äriühingu juhatuse liikmena alates 28.01.2004 või

deklaratsioonide esitamata jätmise faktist, vaid asjaoludest kogumis. MTA on vastutusotsuses

tuvastanud, et äriregistri andmetel omab kaebaja ettevõtluskogemust juba alates 1998. Kaebaja

kinnitas, et tegeles Thuleland OÜ juhtimisega ainuisikuliselt, korraldas raamatupidamist ja

võttis ainuisikuliselt vastu kõik juhtimisotsused (02.04.2019 suuliste seletuste protokolli p-d 1-

7). Maksukohustuslaste registri andmetel omas kaebaja e-maksuametis volituste ja õiguste

administreerimise paketti, mistõttu oli tal juurdepääs e-maksuametile. Käibemaksu puudutavas

episoodis märkisid Thuleland OÜ töötajad, et kaebaja oli tegevuskohtade juhataja, kes viibis

ise igapäevaselt kohal ja omas pidevat ülevaadet rahade liikumisest ja käibest. Tegevuskohtades

tegeleti kaebaja juhtimisel teadlikult sularahakäibe tekitamisega, et osta saadud raha eest

järgmisteks pidudeks alkoholi ja maksta töötasusid (MM 05.01.2017 ülekuulamise protokoll nr

930015002557/47). Tööjõumaksude episoodis tehti väljamakseid Thuleland OÜ nimel kokku

66-le töötajale. Väärteomenetluse käigus selgitasid töötajad, et on töötanud Thuleland OÜ

heaks, nimetades ka teisi isikuid, kes koos nendega töötasid ning kinnitades, et on saanud

Thuleland OÜ-lt töötasuväljamakseid (KK 03.01.2017 ülekuulamise protokoll, MM

3-19-1777

8(10)

05.01.2017 ülekuulamise protokoll, LL 09.01.2017 ülekuulamise protokoll, NN 27.09.2016

ülekuulamise protokollid). Samuti selgitasid töötajad, et kaebaja maksis palka ka sularahas

öösel töölt ära minnes (LL 09.01.2017 ülekuulamise protokoll nr 930015002557/49). Kaebaja

märkis, et seoses koormuse suurenemisega jättis ta TSD-d esitamata (kaebaja 01.03.2017

suuliste seletuste protokoll p 3 ning 02.04.2019 suuliste seletuste protokoll p 10). Tulumaksu

puudutavas osas tegi kaebaja kassaaruannete kohaselt erinevatele isikutele sularaha

väljamakseid, mille kohta puuduvad algdokumendid. Samuti on kaebaja teinud väljamakseid

väidetavate ostu-müügi lepingute ja koostöölepete alusel, mida ei ole MTA-le esitatud. Samuti

on kaebaja kinnitanud, et on katnud äriühingu vahenditest oma erakulusid (kaebaja

maksumenetluse ajal 13.04.2017 saadetud e-kiri).

MTA on vastutusotsuses tuvastanud, et kontrollitaval perioodil veebruar 2015 kuni veebruar

2016 ei esitanud kaebaja juhitud äriühing MTA-le ühtegi maksudeklaratsiooni. Esitamata ei

jäetud ühe maksustamisperioodi deklaratsioonid, vaid need jäeti esitamata pika aja jooksul.

Sellises olukorras saab eeldada, et äriühingu juhatuse liige on mõistnud, et ta käitub

õigusvastaselt ja seetõttu jäävad maksud tasumata.

MTA ja halduskohus on õigesti leidnud, et pikaajalise kogemusega ettevõtjana omas kaebaja

piisavalt teadmisi äriühingu juhtimise, juhatuse liikme kohustuste ning äriühingul lasuvate

maksukohustuste osas ning kaebajal oli seejuures ülevaade äriühingu tegevusest. MTA leidis

vastutusotsuses, et vaatamata võlgade tekkimisele otsustas kaebaja õigusvastaselt

majandustegevust jätkata, selle asemel, et esitada avaldus äriühingu maksejõuetuse

väljakuulutamiseks.

Ringkonnakohus nõustub halduskohtu seisukohaga, et kaebaja seadis teadlikult äriühingu

juhtimisel maksukohustuste täitmise ees prioriteediks muude rahaliste kohustuste täitmise ja

äritegevuse jätkamise, mis viitab sellele, et kaebaja rikkus lisaks deklareerimiskohustusele ka

tasumis- ja tagamiskohustust tahtlikult, tekitades oma tegevusega juurde üha uusi

maksukohustusi ning jättes enam kui aasta jooksul tasumata kõik äriühingu maksud.

Eelnevalt kirjeldatud asjaolud ning maksude deklareerimata jätmise pikaajalisus kogumis

lubavad järeldada, et kaebaja rikkus MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi tahtlikult.

14. Kaebaja süüd tööjõumaksude deklareerimisega seoses ei välista väide, et töötajad tegid

äriühingu kassas oleva sularaha arvelt iseendale väljamakseid.

Vaidlus puudub selle üle, et äriühingu tegevus kontrollitaval perioodil jätkus (XX ülekuulamise

protokoll 01.03.2017, p-d 1 ja 2). Ka ei ole kaebaja vastu vaielnud sellele, et töötajad tegid tööd

ja neil oli õigus saada töötasu. MTA on vastutusotsuses õigesti välja toonud, et töötajad on

maksumenetluse raames kinnitanud, et tasu saadi allkirja vastu või fikseeriti väljamakse

paberile. Seega pidi kaebaja olema nendest maksetest teadlik. Kuigi kaebajale oli enne

kontrollimenetluse algust teada, et töötajad maksavad endale ise töötasu, ei näinud ta selles

probleemi. Näiteks pole politseile esitatud avaldust varguse kohta. Samamoodi, nagu kassast

tehtud väljamaksete puhul, on jäetud ka pangaülekannete vahendusel tehtud väljamaksetelt

tööjõumaksud arvestamata ja deklareerimata. Halduskohus ei pidanud seetõttu põhjendatult

asjakohaseks kaebaja viidet Riigikohtu 14.05.2012 otsusele asjas nr 3-3-1-12-12, kuna

tõendatud pole, et Thuleland OÜ töötajate palgamaksed sularahakassast oleksid olnud

kuritegelikud ründed äriühingu varaliste huvide vastu.

15. Kaebajal

puudusid

objektiivsed

takistused

deklareerimiskohustuse

täitmiseks.

Käibemaksukohustuslaste registrist kustutamise alates 24.08.2015 põhjustas see, et äriühingu

deklaratsioonid olid esitamata alates jaanuarist 2015. MTA-l puudus ettevõtlusega tegelemise

kontrollimise menetluses informatsioon äriühingu ettevõtlusega tegelemise kohta ning

ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks ei piisanud sellest, et teises ning erinevat perioodi

3-19-1777

9(10)

puudutavas kontrollimenetluses on esitatud 2015. a jaanuarikuu raamatupidamise dokumendid.

MKS ei näe ette, et maksuhaldur peaks maksumenetluses kõigepealt tutvuma sama

maksukohustuslase suhtes läbiviidud maksumenetlustega ja neist materjalidest vajalikke

tõendeid koguma. Kui maksukohustuslane on esitanud originaaldokumendid maksuhaldurile

mõnes teises menetluses ning tal pole seetõttu võimalik kaasaaitamiskohustust täita, peab ta

sellest maksuhaldurit informeerima (vt Tallinna Ringkonnakohtu 21.11.2012 otsus asjas nr 3-

12-824). Käibedeklaratsioonide esitamata jätmise tingis äriühingu esindajate, mitte MTA

tegevus. Kaebaja oli seejuures teadlik, et äriühingu käive ületas juba 24.08.2015 KMS § 19 lg-

s 1 sätestatud piirmäära, kuid äriühing uut taotlust registrikande taastamiseks ei esitanud, samuti

ei esitatud maksudeklaratsioone. Halduskohus on põhjendatult leidnud, et MTA tegevus

varasema perioodi (oktoober 2014–jaanuar 2015) kontrollimenetluses dokumentide

äravõtmisel 10 päevaks ja 05.04.2016 läbiotsimise käigus dokumentide äravõtmine ei

takistanud Thuleland OÜ-l maksude deklareerimise kohustuse täitmist.

16. Ringkonnakohtu hinnangul on MTA kokkuvõtvalt põhjendatult leidnud, et kaebaja

tegevuse eesmärk oli jätta Thuleland OÜ maksukohustused tasumata ning kaebaja rikkus

tahtlikult MKS § 8 lg-s 1 nimetatud juhatuse liikme kohustusi. MTA ja halduskohus on

analüüsinud kaebaja süü küsimust piisava põhjalikkusega.

17. Kaebaja leiab, et kuna äriühing ei olnud võimeline täitma jooksvaid maksukohustusi, ei

ole väidetavate rikkumiste ja tasumata jäänud maksuvõla 143 000 euro vahel põhjuslikku seost.

Äriühingu võimalikud majanduslikud raskused kontrolliperioodil ei oma käesolevas asjas

määravat tähtsust. MKS § 40 lg‑st 1 nähtub, et vastutusotsuse saab seaduslikule esindajale teha,

kui maksuvõlg on tekkinud tema õigusvastase käitumise tõttu. Kui maksuvõlg on tekkinud

ajaliselt varem kui etteheidetav käitumine või muudel põhjustel, ei saa vastutusotsust sellise

maksuvõla osas teha (Riigikohtu 12.06.2013 otsus asjas nr 3-3-1-17-13, p 18). Vastutusotsuse

eesmärk on tagada maksukohustuse täitmine läbi juhatuse liikme, kui äriühing on muudetud

maksevõimetuks ja äriühingu poolt maksude tasumine on muutunud ebatõenäoliseks. Vastavalt

ei pea ka vastutusotsuse tegemise eelduseks olema see, et maksuotsuse adressaadil oleks olnud

vahendeid maksuotsuse täitmiseks (Tartu Ringkonnakohtu 03.02.2015 otsus asjas nr 3-13-437,

p 11). Maksuhalduril ei lasu vastutusotsuse tegemiseks kohustust tuvastada, kas äriühing oli

maksukohustuse tekkimise ajal maksejõuline (Tallinna Ringkonnakohtu 13.10.2016 otsus asjas

nr 3-14-50128, p 15; 28.02.2014 otsus asjas nr 3-13-611, p 22). Seega ei pidanud MTA ja

halduskohus äriühingu maksejõulisust maksukohustuse tekkimise aja seisuga välja selgitama.

MTA ja halduskohus on leidnud, et kaebaja rikkus juhatuse liikmena perioodil veebruar 2015–

veebruar 2016 tahtlikult deklareerimis-, tasumis- ja tagamiskohustust ning sellise rikkumise

tulemusel tekkis äriühingul maksuvõlg. Õige on halduskohtu seisukoht, et MTA ei ole

kaebajale ette heitnud ühe võlausaldaja eelistamist teistele. Vaidluse all ei ole juhatuse liikme

tsiviilõiguslike kohustuste rikkumine äriühingu sisesuhtes. Praegusel juhul ei ole tegemist

olukorraga, kus äriühing raha olemasolul tasus teise võlausaldaja kohustusi maksukohustuste

asemel, vaid olukorraga, kus kaebaja varjas pika aja jooksul teadlikult maksukohustusi ja nende

suurust riigi ees ja vältis maksunõude ilmsikstulekut. Ka ei ole maksuvõlg tekkinud ajaliselt

varem kui etteheidetav käitumine. Äriühingu maksuvõla tekkimine on tingitud kaebaja enda

õigusvastasest käitumisest.

18. Kaebaja leiab, et MKS § 96 lg-s 5 sätestatud eeldused vastutusotsuse tegemiseks ei olnud

täidetud, kuna MTA on edastanud korralduse äriühingu pangakonto arestimiseks vaid

Swedbank AS-le ja MTA ei alustanud üldse äriühingu suhtes täitemenetlust.

MKS § 96 lg 5 teine lause lubab äriühingu juhatuse liikme suhtes vastutusotsuse teha, kui

äriühingu maksuvõla sissenõudmist on alustatud MKS § 130 lg 1 p-s 3 sätestatud viisil ning see

pole kolme kuu jooksul õnnestunud. MKS § 130 lg 1 p 3 sätestab maksuhalduri õiguse pöörata

3-19-1777

10(10)

sissenõude rahalisele õigusele. Muude teadaolevate rahaliste õiguste puudumisel tähendab see

praktikas üldjuhul pangakonto arestimist (Riigikohtu 03.12.2020 otsus asjas nr 3-19-104, p 16).

Juhatuse liikmele vastutusotsuse tegemiseks peab maksuvõla sissenõudmine maksumaksjalt

või maksu kinnipidajalt olema nurjunud (Riigikohtu 27.11.2012 määrus haldusasjas nr 3-3-1-

15-12, p 50 ap h).

MTA alustas maksuvõla sundtäitmist 12.10.2017 korraldusega nr 13-2.7/377119. Kuna

äriühingu maksuvõla sundtäitmine ei andnud positiivset tulemit enam kui kolmekuulise

perioodi jooksul, on täidetud MKS § 96 lg-st 5 tulenev tingimus vastutusotsuse koostamiseks.

Kohtupraktika kohaselt ei eelda vastutusotsuse tegemine, et maksuhaldur oleks enne

seaduslikule esindajale vastutusotsuse tegemist ammendanud kõik mõeldavad võimalused

maksuvõla sissenõudmiseks maksukohustuslaselt endalt (vt Tallinna Ringkonnakohtu

10.04.2015 otsus nr 3-13-1581, p 14 ja 30.06.2017 otsus nr 3-15-1961, p 14). Vastutusotsuse

tegemiseks piisab, kui pangakontode arestimine kolme kuu jooksul tulemusi ei anna ning

seadus täiendavaid sissenõudmisetoiminguid ei nõua (Riigikohtu 15.12.2016 otsus asjas nr 3-

3-1-56-16, p 18). Vaidlus puudub selle üle, et vastutusotsuse tegemise hetkeks oli äriühingu

pangakontode arestimisest möödunud peaaegu kaks aastat ja maksuvõlad olid tasumata. Seega

vastutusotsuse tegemise hetkeks ei olnud maksukohustuslane suuteline maksuvõlga tasuma.

Kuna MTA oli ka tuvastanud, et äriühingul puudus registrisse kantud vara ja kaebaja ei ole

kohtumenetluses vastupidist tõendanud, puudusid vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolud.

19. Eeltoodust tulenevalt jätab ringkonnakohus XX apellatsioonkaebuse rahuldamata ja

halduskohtu otsuse muutmata.

20. Kaebaja menetluskulud jäävad tema enda kanda (HKMS § 108 lg 1). Vastustaja

menetluskulude väljamõistmist ei ole taotlenud.

(allkirjastatud digitaalselt)