3-18-2308/16 · Tallinna Halduskohus Pärnu kohtumaja

K O H T U O T S U S

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kristjan Siigur

Otsuse teatavakstegemine

24. mai 2019, Tallinn

Haldusasja number

3-18-2308

Haldusasi

E.M. kaebus Maksu- ja Tolliameti 21. septembri 2018

vastutusotsuse nr 13-7/000867-7 ja 9. novembri 2018

vaideotsuse nr 6-1-4222-2 tühistamise nõuetes.

Menetlusosalised

Kaebaja: E.M.

Esindaja: v.adv. Martin Lepp

Vastutaja: Maksu- ja Tolliamet

Esindaja: Rinat Šaidulin

RESOLUTSIOON

1. Jätta E.M. kaebus rahuldamata.

2. Jätta poolte menetluskulud nende endi kanda.

Edasikaebamise kord: Menetlusosalistel on õigus kohtuotsuse peale esitada apellatsioonkaebus Tallinna

Ringkonnakohtule hiljemalt 25. juunil 2019 (HkMS § 180, § 181 lg 1). Vastuseks teise menetlusosalise poolt

esitatud apellatsioonkaebusele võib esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse

menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem

kui 14 päeva (HKMS § 184). Kui apellant soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses

märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg

1 p 9). Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Tallinna

Ringkonnakohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja

kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja

kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse

(HKMS § 116 lg 6).

VAIDLUSTATUD VASTUTUSOTSUS

1. Maksu- ja Tolliamet tegi 21. septembril 2018 vastutusotsuse nr 13-7/00867-7, pannes E.M.le

kohustuse tasuda OÜ Hernandez Cangrejo maksuvõlg summas 41 756,01 eurot, mis koosneb 27

207,31 euro ulatuses OÜ Hernandez Cangrejo poolt maksustamisperioodidel juuni 2015 kuni

jaanuar 2017 deklareeritud ent tasumata jäetud maksusummadest ning teiseks 14 548,70 euro

ulatuses eelnevalt nimetatud maksustamisperioodidel tähtpäevaks tasumata maksusummadelt

arvestatud intressilt, mille suuruse on maksuhaldur eelnevalt välja arvestanud vastavalt 23.

märtsil 2016, 15. juunil 2018 ning 7. augustil 2018 koostatud intressinõuetes. Vastutusotsuses

leitakse, et OÜ Hernandez Cangrejo maksuvõla põhjustas nimetatud äriühingut ainsana juhtinud

E.M. poolt juhatuse liikme kohustuste tahtlik rikkumine, mis seisnes selles, et jättes

deklareeritud maksusummad tasumata, viis ta ettevõttest süstemaatiliselt raha välja, mistõttu

ei olnud äriühingul võimalik maksustamisperioodide juuni 2015 kuni jaanuar 2017

maksukohustusi tasuda. Vastutusotsuses on märgitud, et E.M. kandis vaadeldaval perioodil OÜ

Hernandez Cangrejo pangakontolt oma isiklikule pangakontole ning võttis sularahas kokku välja

131 745 eurot, mille seotuse kohta OÜ Hernandez Cangrejo majandustegevusega puuduvad

tõendid ega ole antud eluliselt usutavaid selgitusi.

KAEBAJA NÕUE JA PÕHJENDUSED

2. E.M. esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, millega taotleb Maksu- ja Tolliameti 21. septembri

2018 vastutusotsuse 13-7/00867-7 tühistamist.

3. Esiteks leiab kaebaja, et vastutusotsuse tegemise eeldusena oleks maksuhaldur

maksukorralduse seaduse (edaspidi „MKS“) § 96 lg 5 kohaselt pidanud pöörduma kohtutäituri,

kes oleks saanud pöörata sissenõude OÜ Hernandez Cangrejo rahalistele õigustele, milleks oli

120 000 euro suurune võlanõue OÜ Aberratio vastu. Nimetatud nõue on kaebaja hinnangul

tõendatud 2016. aasta alguses allkirjastatud koostöölepinguga, kus on muuhulgas märgitud, et

OÜ Hernandez Cangrejo oli töödega alustanud juba varem ning kus olid loetletud ka konkreetsed

arved, misOÜ Aberratio OÜ-le Hernandez Cangrejo juba selleks ajaks võlgnes. Seoses

maksuhalduri kahtlusega, kas OÜ Hernandez Cangrejo koostöölepingus nimetatud töid tegelikult

teostas, märgib kaebaja, et seda kinnitab lisaks kokkuleppe sõlmimisele ka see, et lepingus

nimetatud Kivimurru tn objektil tehtud alltöövõtu eest on OÜ-le Hernandez Cangrejo arveid

esitanud Amiksa Ehitus OÜ, prügiveo eest OÜ Ottima ja ehitustarvikute eest OÜ Storent. Kaebaja

selgitab, et koostöölepingus ette nähtud hüpoteeki ei seatud põhjusel, et OÜ Aberratio ei

suutnud objektiivse olukorra tõttu vastavaid koormatavaid korteriomandeid moodustada.

Kaebaja selgitab ka, viidates 17. detsembri 2015. aasta kirjale, et nõudis Aberratio OÜ-lt

korduvalt võla tasumist.

4. Teiseks leiab kaebaja, et maksuhaldur ei ole tõendanud, et kaebaja oleks juhatuse liikme

kohustusi rikkunud tahtlikult või raskest hooletusest. Kaebaja märgib, et pangakontolt välja

võetud ja enda kontole kantud raha kasutas ta OÜ Hernandez Cangrejo majandustegevusega

seotud kulude katteks, eelkõige ehitusmaterjalide ostmiseks, koostööpartneritele tasumiseks

jms. Kaebaja selgitab, et kuna ta andis OÜ Hernandez Cangrejo osa võõrandamisel üle ka kogu

raamatupidamisdokumentatsiooni, ei ole tal võimalik sellekohaseid ammendavaid tõendeid

esitada ning maksuhaldur oleks pidanud tegema vajalikud jõupingutused, et saada need

dokumendid OÜ Hernandez Cangrejo uuelt omanikult.

5. Väidet, et sularahas välja võetud ja juhatuse liikme isiklikule pangakontole kantud raha

kasutati OÜ Hernandez Cangrejo majandustegevuses, soovib kaebaja tõendada OÜ-ga Aberratio

sõlmitud lepinguga, kust nähtus OÜ Hernandez Cangrejo kohustus soetada materjalid, samuti

OÜ Amiksa Ehitus arvete ja kinnituskirjaga, mille kohaselt tasus OÜ Hernandez Cangrejo

alltöövõtu eest sularahas. Veel on kaebaja esitanud töövõtulepingud OÜ-ga Ramm Ehitus ja OÜ-

ga Eston Ehitus, kust samuti nähtub, et OÜ Hernandez Cangrejo kohustus oli nende koostööde

raames osta tööde teostamiseks vajalikud materjalid. Kaebaja rõhutab seejuures, et OÜ

Hernandez Cangrejo pangakonto väljavõtetelt nähtuvad laekumised erinevatelt tellijatelt, ent ei

nähtu kaugeltki võrreldavaid väljamakseid tööde teostamiseks vajalike materjalide ja alltöövõtu

eest, mis kinnitab kaebaja hinnangul üheselt, et kaebaja tasus need OÜ Hernandez Cangrejo

majandustegevusega seotud kulud pangakontolt välja võetud ja enda isiklikule pangakontole üle

kantud raha eest.

6. Kaebaja leiab, et olukorras, kus maksuhaldur heidab kaebajale ette äriühingust raha välja

viimist ehk sisuliselt eraõiguslikust suhtest tuleneva kohustuse rikkumist, siis peaks olema

Riigikohtu otsusest asjas 3-3-1-37-13 tulenevalt tuvastatud, et juhatuse liikme vastava tegevuse

eesmärk oli jätta maksud maksmata. Kaebaja leiab, et maksuhaldur sellist eesmärki tõendanud

ei ole. Kaebaja selgitab ka, et pangakonto kohaselt makse pidevalt jõukohasel määral tasuti, mis

tähendab, et maksuvõlg tekkis üldisest maksevõimest, mitte soovist just maksude tasumisest

kõrvale hoida. Kaebaja selgitab, et OÜ Hernandez Cangrejo raskused maksukohustuste täitmisel

tekkisid asjaolust, et OÜ Aberratio ei täitnud lepingust tulenevaid kohustusi, mitte aga

mingisugustest kaebaja poolt maksukohustusest vabanemise eesmärgil tehtud toimingutest.

Kaebaja rõhutab ka, et maksusummade tasumata jätmine ei olnud tingitud mitte sularaha välja

võtmisest ja kaebaja isiklikule kontole kandmisest, vaid pelgalt sellest, et OÜ-l Hernandez

Cangrejo ei olnud piisavalt vahendeid kõigi oma võlausaldajate nõuete täitmiseks.

7. Kaebaja hinnangul tuleb tema tegevuse hindamisel silmas pidada ka seda, et tema teadmised

äriühingu õiguslikust ja majanduslikust toimimisest olid väga piiratud.

8. Kaebaja hinnangul puudub ka põhjuslik seos maksuhalduri poolt ette heidetava tegevuse ning

maksude tasumata jätmise vahel, kuna maksuvõlg ei tekkinud mitte Hernandez Cangrejo OÜ-st

raha väljaviimise tulemusel, vaid seetõttu, et Aberratio OÜ ei täitnud Hernandez Cangrejo OÜ

ees oma kohustust tasuda 120 000 eurot. Viidates vastutusotsuses toodud tabelile, kus

kajastatakse maksuvõla kujunemist ja kaebaja poolt sularahas välja võetud või isiklikule kontole

kantud summasid, juhib kaebaja tähelepanu sellele, et teatud perioodidel (juulis 2015, märtsis

2016) on välja võetud rahasumma väiksem kui tekkinud maksuvõlg, samas septembris 2015 on

kaebaja OÜ Hernandez Cangrejo kontole sisse maksnud rohkem raha kui sealt välja võtnud ning

2016. aasta oktoobrist kuni 2017. aasta jaanuarini ei ole kaebaja üldse ei sularaha välja võtnud

ega enda kontole kandnud. Seega ei saa neil perioodidel maksuvõla tekkimine olla põhjuslikus

seoses kaebaja poolt OÜ-st Hernandez Cangrejo raha välja viimisega. Veel märgib kaebaja, et

perioodide

juuni

2015

kuni

september

2015

maksuvõlg

tekkis

faktiliselt

alles

parandusdeklaratsioonide esitamisel 13. juunil 2016.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

9. Maksu- ja Tolliamet palub E.M. kaebus rahuldamata jätta. Vastustaja leiab esmalt, et MKS §

96 lg 5 ei nõua, et maksuhaldur oleks enne vastutusotsuse tegemist pöördunud kohtutäituri

poole ning selgitab, et antud juhul alustas maksuhaldur OÜ Hernandez Cangrejo maksuvõla

sissenõudmist enam kui 2 aastat enne vastutusotsuse tegemist, ent kuna see tulemust ei

toonud, oli vastutusotsuse tegemine põhjendatud.

10. Vastustaja on seisukohal, et asjas kogutud tõendid ja tuvastatud asjaolud viitavad selgelt

sellele, et kaebajal oli soov viia äriühingust rahalised vahendid välja, et luua olukord, kus

äriühingul puuduvad rahalised vahendid maksukohustuste tasumiseks ning hiljem jätta äriühing

koos maksuvõlgadega maha ja likvideerida. Vastustaja selgitab, et kuna E.M. oli OÜ Hernandez

Cangrejo ainuke seaduslik esindaja, oli ta kohustatud korraldama äriühingu maksuseadustest

tulenevate maksukohustuste täitmise õigeaegselt ning täies ulatuses. Vastustaja märgib, et ei

ole tõendamist leidnud, et sularaha ja isiklikule kontole kantu näol välja viidud raha oleks

kasutatud ettevõtluse tarbeks. Vastustaja jääb vastutusotsuses esitatud seisukohale, et kui

kaebaja ei oleks OÜ-st Hernandez Cangrejo raha välja viinud, oleks ta saanud selle arvelt tasuda

maksukohustused ja maksuvõlga ei oleks tekkinud.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

11. Vaadanud läbi poolte seisukohad ja nende kinnituseks esitatud tõendid, leian, et E.M. kaebus

ei ole põhjendatud ja tuleb rahuldamata jätta. Maksuhaldur on kokkuvõttes õigesti leidnud, et

OÜ Hernandez Cangrejo maksuvõlad, mille tasumist vaidlustatud vastutusotsusega nõutakse,

tekkisid põhjusel, et E.M. jättis tahtlikult täitmata talle kui OÜ Hernandez Cangrejo juhatuse

liikmele MKS § 8 lõikest 1 ja § 105 lõikest 1 tuleneva kohustuse korraldada OÜ Hernandez

Cangrejo poolt tasumisele kuuluvate maksusummade tasumine OÜ Hernandez Cangrejo vara

arvelt. Juhatuse liikme kohustuste rikkumine seisnes sisuliselt selles, et E.M. ei kasutanud

Hernandez Cangrejo vara, mida oli vaidlusaluste maksukohutuste tekkimise perioodil, see

tähendab 2015. aasta juulist kuni 2017. aasta veebruarini, piisavalt tekkinud maksukohustuste

täitmiseks, vaid mingisugusel muul, selgelt tuvastamata otstarbel. Seejuures ei ole võimalik

veenduda, et maksuvõlgade tekkimise perioodil OÜ-le Hernandez Cangrejo laekunud summade

muuks otstarbeks kasutamine ning selle kõrvalt maksusukohustuste täitmata jätmine oleks

käsitatav heaperemeheliku käitumisena, mis oli vajalik raskustesse sattunud äriühingu

jätkusuutlikkuse või erinevate võlausaldajate võrdse kohtlemise tagamiseks. Maksuhaldur on

õigesti leidnud, et OÜ Hernandez Cangrejo poolt deklareeritud maksusummade tasumise

kohustuse täitmata jätmine sai olla vaid tahtlik. Ka põhjusliku seose maksuvõla ning maksude

tasumise kohustuse rikkumise vahel on maksuhaldur kokkuvõttes õigesti tuvastanud.

12. Kaebaja positsioon käesolevas asjas näib mulle põhimõtteliselt väär, kuna sisuliselt näib

kaebaja leidvat, et maksuhaldur on MKS § 8 lõikes 1 sätestatud juhatuse liikme kohustuse

rikkumiseks pidanud ettevõtja vahendite sularahas välja võtmist ja nende kandmist juhatuse

liikme isiklikule arvele. See ei ole nõnda – vastutusotsuse aluseks olevaks rikkumiseks on antud

juhul see, et juhatuse liige jättis deklareeritud maksusummad tasumata, olukorras, kus

maksukohustuslasel oli maksude tasumiseks piisavalt vahendeid ning kus puudub igasugune

ettevõtja jätkusuutlikkuse tagamise vajalikkuse seisukohast loogiline põhjendus, miks juhatuse

liige nii käitus. Maksuhalduri lõppjäreldus oleks põhjendatud isegi juhul kui oleks võimalik

tuvastada, et kaebaja kasutas kogu sularahas välja võetud või enda isiklikule pangakontole

kantud raha OÜ Hernandez Cangrejo majandustegevusega seotud kulude katteks. Maksude

tasumata jätmine ning tasumist võimaldavate vahendite muuks otstarbeks kasutamist ei saa

juhatuse liikme kohustuse rikkumisena käsitada juhul, kui juhatuse liige lähtus nõnda käitudes

oma üldisest kohustusest tagada äriühingu elujõulisus. Elujõulisuse tagamine ei tähenda

seejuures üksnes majandustegevusega tegelemist nii kaua kui võimalik, vaid maksude tasumise

kohustuse täitmata jätmine saab sellisel juhul õigustatud olla vaid siis, kui see tugineb juhatuse

liikme mõistlikul arusaamal, et ainult nii toimides on võimalik pikemas perspektiivis ettevõtte

majanduslikku olukorda parandada ning saavutada olukord, kus äriühing saab tasutud nii vanad

võlad kui ka täidetud jooksva majandustegevuse raames tekkivad kohustused. Antud juhul ei

nähtu, et kaebaja mingisugusest sellisest arusaamast lähtunud oleks. Isegi kui oleks võimalik

tuvastada, et kaebaja kasutas sularahas välja võetud ja oma isiklikule pangakontole kantud

summasid OÜ Hernandez Cangrejo majandustegevusega seotud kulude katmiseks, ei ole usutav,

et kaebajal oleks olnud tõsiseltvõetav plaan taastada ettevõtja normaalne maksevõime ja

tulevikus ka maksukohustused täita.

13. MKS § 40 lõikest 1, § 8 lõikest 1, § 96 lõigetest 1, 5 ja 6 ning §-st 32 tulenevalt tuleb juriidilise

isiku juhatuse liikmele vastutusotsuse tegemiseks tuvastada, et see konkreetne juhatuse liige on

tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud kohustust tagada juriidilise isiku maksukohustuste

täitmine ning selle tagajärjel on tekkinud maksuvõlg, mis on vastutusotsuse tegemise ajal

endiselt kehtiv, mis tähendab, et maksuvõlg on tekkinud, selle sissenõudmine pole aegunud ning

seda pole kustutatud. Vastutusotsuse saab teha maksusumma määramise aegumistähtaja

jooksul. Juriidilise isiku juhatuse liikmele vastutusotsuse tegemise eelduseks on see, et

maksuvõlga ei ole olnud võimalik juriidiliselt isikult kolme kuu jooksul sisse nõuda või et sellele

juriidilisele isikule on välja kuulutatud pankrot.

14. Kõigepealt ei saa nõustuda kaebaja seisukohaga, et antud juhul ei olnud täidetud MKS § 96

lõikes 5 sätestatud vastutusotsuse tegemise eeldus. Nimetatud sätte kohaselt võib äriühingu

juhatuse liikmele teha vastutusotsuse „alles pärast seda, kui [äriühingu] suhtes on alustatud

sissenõudmist [MKS] § 130 lõike 1 punktis 3 sätestatud viisil ning selle tulemusel ei ole

õnnestunud kolme kuu jooksul võlga sisse nõuda [...]“. MKS § 130 lg 1 punktis 3 on sätestatud,

et maksuvõla sundkorras sissenõudmiseks on maksuhalduril õigus „pöörata sissenõue rahalisele

õigusele käesoleva seadusega ja täitemenetlust reguleerivate õigusaktidega sätestatud korras“.

Kaebaja leiab ekslikult, et vastutusotsuse tegemine eeldab seda, et maksukohustuslase rahaliste

õiguste arvelt maksuvõla sisse nõudmise võimalused on tõendatult igal juhul ammendunud.

MKS § 96 lõikes 5 sätestatud nõue on täidetud, kui maksuhaldur on astunud mõistlikud sammud

selleks, et püüda maksuvõlg sisse nõuda sissenõude pööramisel rahalistele õigustele. Sellised

mõistlikud sammud piirduvadki üldjuhul maksukohustuslase pangakontode arestimisega.

Maksuhaldur ei pea vastutusotsuse tegemise eeldusena välja selgitama maksukohustuslase

muid võimalikke rahalisi nõudeid kolmandate isikute vastu, analüüsima maksukohustuslase

raamatupidamisarvestuses kajastatud selliste nõuete tegelikku väärtust ega proovima reaalselt

nende arvelt maksuvõlgu sisse nõuda. MKS § 96 lõike 5 eesmärk on välistada vastutusotsuse

tegemine olukorras, kus maksuvõla sundtäitmine maksukohustuslase enda olemasoleva vara

arvelt oleks lihtne ehk kus see oleks võimalik lühikese aja jooksul maksukohustuslase likviidse

vara arvel.

15. Kaebaja leiab ekslikult, et MKS § 130 lg 1 punkt 3 käsitleb üksnes rahalistele nõuetele

sissenõuete pööramist täitemenetlust reguleerivate õigusaktidega sätestatud korras. Kõnealuse

sätte sõnastusest tulenevalt käsitleb see nii MKS-s sätestatud meetmeid (milleks on näiteks isiku

pangakonto arestimine maksuhalduri korralduse alusel) kui ka täitemenetluse seadustikus

sätestatud toiminguid. Sidesõna „ja“ kasutamist selles sättes ei saa tõlgendada nii, et

vastutusotsuse tegemise eeldusena peab olema tehtud tingimata ka täitemenetlust

reguleerivates õigusnormides ettenähtud täitetoiminguid ning üksnes MKS-is sätestatutest ei

piisa. Oluline on, et MKS § 96 lg 5 nõuab vaid seda, et maksukohustuslase rahaliste nõuete arvelt

on maksuvõla sundtäitmiseks alustatud MKS § 130 lg 1 punktis 3 nimetatud toimingutega. See

alustamise nõue on igal juhul täidetud ka siis, kui maksuhaldur piirdub MKS alusel tehtavate

rahalistele nõuetele sissenõude pööramise toimingutega ehk teisisõnu pangakontode

arestimisega.

16. Eeltoodust tulenevalt ei ole vaja põhjalikumalt käsitleda kaebaja väiteid selle kohta, et OÜ-l

Hernandez Cangrejo oli piisavalt vara, mille arvelt oleks olnud võimalik maksuvõlg sisse nõuda.

Märgin üksnes, et olukorras, kus OÜ Aberratio poolt väidetavalt OÜ-le Hernandez Cangrejo 120

000 euro suuruse summa tasumise kohustus oli kaebaja esitatud lepingu kohaselt seotud OÜ

Aberratio poolt Kivimurru 43 elamusse moodustatud korteriomandite müümisega ning kus OÜ-

l Aberratio kunagi omandiõigust neile korteriomanditele ei tekkinudki, samas kus OÜ-d Aberratio

iseloomustab äriregistri andmetel see, et ta ei ole alates 2015. aastast esitatud majandusaasta

aruandeid, tema suhtes on registripidaja teinud 2018. aasta märtsis kustutamishoiatuse ning tal

on alates 2015. aasta septembrist maksuvõlg, on ilmne, et isegi kui OÜ Hernandez Cangrejo

nõude OÜ Aberratio vastu saaks lugeda tõendatuks, oleks see sellele mistahes sissenõude

pööramise seisukohast väärtusetu. Seega on väljaspool igasugust kahtlust, et kolme kuu jooksul

ei oleks selle nõude arvelt olnud OÜ Hernandez Cangrejo maksuvõla sundtäitmine võimalik.

17. Teiseks ei saa nõustuda kaebaja seisukohaga, et ta ei ole oma kohustusi rikkunud. MKS § 8

lõikest 1 ja § 105 lõikest 1 tuleneb äriühingu juhatuse liikmele kohustus korraldada äriühingu

maksukohustuste õigeaegne täitmine äriühingu vara arvelt. Olukorras, kus äriühingu

maksukohustuse tekkimise osas ei ole vaidlust, nagu see on äriühingu enda poolt esitatud

maksudeklaratsioonide põhjal arvutatud maksusummade puhul, saab juhatuse liikmel lasuva

maksusumma tasumise korraldamise kohustuse täitmata jätmise ainsaks õigustuseks olla

põhimõtteliselt äriühingul tasumiseks vajalike vahendite puudumine. Kuivõrd äriühingu juhatuse

liikme üldine põhikohustus on tagada äriühingu majandustegevuse jätkusuutlikkus, ei pea

juhatuse liige äriühingu kõigi kohustuste täitmiseks vajalike vahendite puudumise korral

eelistama maksukohustusi muudele kohustusetele, kui see oleks äriühingu jätkusuutliku

tegevuse eesmärgiga vastuolus. See aga ei tähenda, et juhatuse liige võiks maksude tasumise

kohustuse täitmisesse suhtuda suvaliselt ehk teisisõnu, maksta makse üksnes nii palju kui ise

otstarbekaks peab või nii suures ulatuses kui äriühingu muudest kuludest raha üle jääb. Seetõttu

ei saa üksnes väitega, et kogu äriühingu raha kulus ära muude äriühingu tegevusega seotud

kulude kandmiseks, õigustada maksude õigeaegse tasumise kohustuse täitmata jätmist. Samuti

ei saa sellisele väitele tuginedes ümber lükata maksuhalduri seisukohta, et juhatuse liige jättis

oma kohustused täitmata tahtlikult.

18. Olukorras, kus äriühingul on vahendeid maksude tasumiseks, on juhatuse liikme otsustus

mitte tasuda maksudeklaratsioonis välja arvutatud maksusummat ning kasutada äriühingu

vahendeid, mille arvelt oleks olnud võimalik maksude tasumine, mingisugusel muul otstarbel,

tahtlik tegevus. MKS § 40 lõike 4 ja võlaõigusseaduse § 104 lõike 5 tähenduses on tahtlus

õigusvastase tagajärje soovimine. Õigusvastaseks tagajärjeks, millele tahtlus peab olema

suunatud, ei pea olema mitte see, et tekkivat maksuvõlga ei täideta mitte kunagi (ehk teisisõnu

ei pea eesmärk olema maksukohustusest faktiline vabanemine), vaid MKS § 8 lõikes 1 nimetatud

kohustuse rikkumise õigusvastaseks tagajärjeks on juba see, et seaduse kohaselt tasumisele

kuuluv maksusumma jääb seaduses ette nähtud tähtpäeval tasumata. Hooletusest, sealhulgas

raskest hooletusest, saaks deklareeritud maksusumma tasumata jätmisel rääkida juhul, kui

esineksid mingisugused sellised asjaolud, mille pinnalt on usutav, et isik, kellel oli maksusumma

tasumise korraldamise kohustus, ei saanud mingil põhjusel aru, et maksusummad tasuda tuleb.

Käesoleval juhul ühtki sellist asjaolu ei esine. Poolte vahel ei ole vaidlust selles, et E.M. oli kogu

vaadeldava perioodi jooksul OÜ Hernandez Cangrejo ainus juhatuse liige, äriühingu tegevus oli

täielikult ja eranditult tema kontrolli all, mistõttu on välistatud võimalus, et talle jäi

maksudeklaratsioonide esitamisel kuidagi arusaamatuks deklaratsioonil välja arvutatud

maksusumma tasumise kohustus.

19. Eeltoodust tulenevalt ei saa käesoleval juhul olla küsimus mitte selles, kas kaebaja tegutses

tahtlikult, vaid üksnes selles, kas OÜ Hernandez Cangrejo majandustegevust ja selle perspektiive

arvestades sai kaebaja deklareeritud maksusummade tasumata jätmist õigustada muude

kollideeruvate kohustustega äriühingu jätkusuutlikkuse tagamise eesmärgil. Pidades silmas, et

umbes pooleteise-aastase perioodi jooksul jättis OÜ Hernandez Cangrejo tasumata umbes

27 000 euro ulatuses maksukohustusi, ent sama aja jooksul toimus pangakontolt nähtuvalt

aktiivne majandustegevus ning selle perioodi jooksul on kaebaja sularahas välja võtnud või enda

isiklikule kontole üle kandnud umbes 131 000 euro ulatuses OÜ Hernandez Cangrejo rahalisi

vahendeid, ei saa vaidlust olla selles, et likviidseid vahendeid oli OÜ-l Hernandez Cangrejo

oluliselt rohkem kui samal perioodil tekkinud maksukohustuste täitmiseks vajalik oli. Seega

taandub küsimus sellele, kas kaebajal oli loogiline ja nimelt äriühingu jätkusuutlikkuse

eesmärgist lähtuv põhjendus eelistada kasutada laekunud raha muuks otstarbeks kui maksude

tasumine.

20. Kaebaja on keskendunud väitele, et ta mitte ei kuritarvitanud OÜ Hernandez Cangrejo arvelt

enda isiklikule pangakontole kantud ja sularahas välja võetud summasid, vaid kasutas neid OÜ

Hernandez Cangrejo majandustegevuses. Leian, et selle kohta esitatud tõendite üksikasjalik

analüüsimine ei ole vajalik kahel põhjusel. Esiteks, isegi kui leiaks tuvastamist, et kõik kulud, mis

kaebaja esitatud dokumentides (st. Amiks Ehitus OÜ, OÜ Ottima arved, Storent’i, Decora

dokumendid) kajastuvad, kaeti kaebaja poolt OÜ Hernandez Cangrejo pangakontolt sularahas

välja võetud või tema enda isiklikule pangakontole üle kantud summade arvelt, siis moodustavad

need kulud ligikaudu 14% vaadeldaval perioodil kaebaja poolt sularahas välja võetud ja oma

isiklikule kontole kantud OÜ Hernandez Cangrejo vahenditest. Ülejäänud summa kasutamise

kohta pole mistahes tõendeid, mis tähendab, et isegi kui kõnealused kulud tehti sularahas või

kaebaja kontole kantud OÜ Hernandez Cangrejo vahendite eest, ei saa selle pinnalt järeldada, et

deklareeritud maksude tasumise kohustuse täitmiseks ei olnud äriühingul vara ehk teisisõnu, et

kaebaja ei saanud objektiivsel põhjusel sel hetkel neid maksusummasid tasuda.

21. Mis on aga veelgi olulisem, on see, et maksusumma tasumata jätmist ei saa õigustada pelgalt

sellega, et raha kasutati muudel ettevõtte majandustegevusega seotud eesmärkidel. Maksude

tasumata jätmise õigustamiseks tuleks kaebajal põhjendada, et maksude tasumata jätmine ja

samal ajal muude kulude katmine oli vajalik ettevõtte jätkusuutlikkuse tagamiseks ning juhatuse

liikme valik nõnda käituda (ja maksud maksmata jätta) põhines loogilistel majanduslikel

prognoosidel selle kohta, et nõnda käitudes on võimalik ettevõtja majanduslikku olukorda

sedavõrd parandada, et ka maksuvõlad saavad mingisuguse ette nähtava aja jooksul

likvideeritud. Käesoleval juhul on aga nii, et isegi kui lugeda õigeks kaebaja väide, et ta kasutas

OÜ Hernandez Cangrejo kontole laekunud vahendeid muude majandustegevusega seotud

kulude kandmiseks, ei saaks selle pinnalt järeldada, et maksude tasumata jätmine oli ettevõtja

elujõulisuse tagamiseks vajalik ja põhjendatud samm. Ainus, mida selle väite õigsuse eeldamisel

saaks järeldada, on see, et juhatuse liige soovis jätkata majandustegevust maksukohustustele

tähelepanu pööramata.

22. Mis puudutab kaebaja väidet, et tema valduses OÜ Hernandez Cangrejo majandustegevust

kajastavaid dokumente enam ei ole ning sellest tulenevalt ei saa ta selle majandustegevuse ja

enda otsustuste põhjendatuse kohta rohkem tõendeid esitada, siis leian, et selles osas kannab

asjassepuutuvate tõendite säilitamise riski kaebaja. Kuigi pärast äriühingu juhatusest tagasi

kutsumist ei ole isikul kohustust säilitada äriühingu raamatupidamisdokumente selle äriühingu

huvides ja äriühingul lasuvate kohustuste täitmiseks, peab ta arvestama võimalusega, et teatud

aja jooksul pärast tema juhatuse liikme volituste lõppemist võidakse kas eraõiguses sätestatud

alusel (juhatuse liikme poolt äriühingule tekitatud kahju hüvitamise nõue) või avalik-õiguslikul

alusel (vastutusotsus) seada tema toimingud kahtluse alla ning ta peab suutma neid põhjendada.

Seega, isegi kui kaebajal tõepoolest vastutusmenetluse käigus OÜ Hernandez Canrgejo

majandustegevust kajastanud dokumente ei olnud ning isegi kui ta sellest majandustegevusest

tõepoolest nii vähe mäletas, nagu ta maksuhaldurile antud seletuses väitis, ei tähenda see, et

maksuhaldur oleks omalt poolt pidanud astuma mingisuguseid täiendavaid samme tõendite

kogumiseks. Maksuhaldurile saaks uurimispõhimõtte rikkumist ette heita juhul, kui asjaomane

juhatuse liige oleks esitanud loogilised ja kontrollimise võimaldamiseks piisavalt detailsed

selgitused enda tegevuse kohta äriühingu juhtimisel ning kaalutluste kohta, miks jättis tema

juhitav äriühing, vaatamata raha pidevale laekumisele, maksukohustused täitmata. Sellises

olukorras saaks maksuhaldur esitatud selgitusi kontrollida, nõuda kolmandatelt isikutelt

asjassepuutuvaid tõendeid ning nende valguses selgituse usaldusväärsust hinnata. Kaebaja ei

saa aga põhimõtteliselt piirduda vaid üldsõnalise väitega, et kasutas kogu raha ettevõtte

majandustegevuseks. Juhatuse liige ei või jätta täitmata äriühingu poolt tasumisele kuuluvate

maksusummade tasumise kohustust pelgalt põhjusel, et raha oli vaja millekski muuks. Maksude

tasumise kohustust (sh. tähtaegu) reguleerivad sätted ei toeta lähenemist, et makse tuleb

maksta siis, kui raha on üle või kui sellele mõnd tulutoovamat rakendust ei ole.

23. Asjassepuutuvaks ei saa pidada kaebaja viidet Riigikohtu otsuses 3-3-1-37-13 esitatud

käsitlusele, mis seondub eraõiguslikust suhtest tuleneva kohustuse rikkumisega ning sellega

seotud maksude tasumise kohustuse täitmata jätmise eesmärki. Antud juhul ei ole kaebajale

vastutusotuses ette heidetud ühtki eraõiguslikust suhtest tuleneva kohustuse rikkumist.

Rikkumiseks, mida kaebajale ette heidetakse, ei ole mitte OÜ Hernandez Cangrejo kontolt raha

sularahas välja võtmine ja selle juhatuse liikme kontole kandmine, vaid see, et kaebaja jättis

olukorras, kus äriühingul oli raha rohkem kui maksukulude katmiseks vaja, maksud tasumata ja

kasutas samal ajal äriühingu rahalisi vahendeid muul otstarbel, ilma, et oleks võimalik tuvastada,

et selline toimimine oli ettevõtja tegevuse jätkusuutlikkuse tagamiseks vajalik ja majanduslikult

loogiline samm. Kaebuses viidatud kohtuasjas käsitles Riigikohus olukorda, kus äriühingu

juhatuse liikmele tehti vastutusotsus põhjusel, et ta oli äriühingu sisesuhetest tulenevaid

kohustusi rikkudes teinud kokkuvõttes äriühingule kahjulikuks osutunud tehingu. Riigikohtu

poolt käsitletud juhtumi puhul ei olnud tegu olukorraga, kus juhatuse liige oleks otsustanud

maksusumma tasumise kohustuse täitmata jätta selleks, et kasutada olemasolevaid vahendeid

mingil muul otstarbel. Siinkohal tuleb tähele panna, et eeltoodud Riigikohtu otsuses käsitletud

kohtuasja uuesti läbi vaadates leidis Tallinna Ringkonnakohus 19. juuni 2014. aasta kohtuotsuses

3-11-1125, et „vastustaja ei ole [...] seadnud kahtluse alla ega lükanud ümber kaebaja

põhjendusi tehingu vajalikkusest äriühingu tegevuse jätkamise seisukohast“. Käesolevas asjas on

vastustaja kaebaja poolt tehtud väljamaksed aga sellest aspektist põhjendatult kahtluse alla

seadnud. Tõsi, et maksuhaldur on veendunud, et kaebaja kasutas neid vahendeid ettevõtlusega

üldse mitte seotud eesmärkidel (millist kahtlust kaebaja tegelikult veenvalt ümber lükanud ei

ole), ent isegi kui ta kasutas neid ettevõtluses, siis ei nähtu ühelgi juhul, et maksusummade

tasumise asemel nende kulude tegemine oleks olnud vajalik äriühingu tegevuse jätkamise

seisukohast.

24. Samuti nagu kaebaja tahtlus maksusummade tasumata jätmisel, on ilmne ka kaebaja

rikkumise ja maksuvõla tekkimise vaheline põhjuslik seos. MKS § 32 punkti 1 kohaselt on

maksuvõlg eeskätt tähtpäevaks tasumata maksusumma. Maksusumma tasumata jätmine

tekitabki maksuvõla. Küsimus, kas juhatuse liikme kohustuse rikkumise ja maksuvõla tekkimise

vahel on põhjuslik seos, saab tõusetuda juhul, kui kohustuse rikkumiseks ei ole vahetult

deklareeritud maksusumma tasumata jätmine, vaid mingisugune muu juhatuse liikme tegu või

tegevusetus, mis põhjustas objektiivse olukorra, kus juriidilisel isikul ei olnud võimalik

maksusummat tasuda. Näiteks võib see küsimus tekkida juhul, kui juhatuse liige on rikkunud

kohustust tagada äriühingu maksukohustuste õigeaegne ja täielik deklareerimine ning

maksuvõlg tuvastatakse hiljem maksuotsusega, mis toob maksukohustuslasele kaasa sellise

koormuse, mida objektiivselt võimalik enam täita ei ole. Deklareeritud maksusumma tasumise

kohustuse pideva täitmata jätmise ja maksuvõla tekkimise vaheline põhjuslik seos on aga ilmne.

Kui kaebaja oleks kasutanud OÜ Hernandez Cangrejo vahendeid jooksvalt maksukohustuste

täitmiseks, ei oleks maksuvõlga tekkinud. Maksuvõlg tekkis aga just põhjusel, et kaebaja kasutas

neid vahendeid, mida iseenesest oli tekkinud maksukohustuste suurust arvestades rohkem kui

piisavalt, muuks otstarbeks, ilma et oleks võimalik veenduda, et see oli äriühingu

jätkusuutlikkuse seisukohast vajalik.

25. Leian ka, et maksuhaldur on põhjendatult käsitlenud maksuvõla tekkimise perioodi tervikuna

ning võrrelnud tekkinud (ja täitmata jäänud) maksukohustuste suurust sama perioodi jooksul

tehtud muude kulutuste suurusega. Kui võrrelda üksnes seda, kas äriühingul oli iga konkreetse

maksukohustuse tekkimise päeval piisavalt vahendeid maksusumma tasumiseks ning asuda

seisukohale, et maksude tasumise kohustuse täitmata jätmist ei saa juhatuse liikmele ette heita

nende maksude puhul, mille tasumise tähtpäeval äriühingul piisavalt raha ei olnud, oleks

tulemuseks maksuvõla olemuse eiramine. Maksu tasumise kohustus tekib tähtpäeva saabudes,

ent lõpeb alles summa tasumisega. Maksuvõla korral on maksukohustuslasel niisiis jätkuvalt

kohustus maksusumma tasuda ning maksuvõlglasest äriühingu juhatuse liikmel seega MKS § 8

lõikest 1 tulenev kohustus korraldada tegevus nii, et ka tähtpäevaks tasumata maksusummad

saaksid tasutud. Seda silmas pidades ei saa kaebaja viidatud kohtupraktikas võetud seisukohast,

et rikkumine peab eelnema maksuvõla tekkimisele, teha järeldust, et vastutusotsuse tegemine

eeldab seda, et juhatuse liikme kohustuste rikkumine on iga konkreetse maksukohustuse puhul

leidnud aset enne kui maksukohustusest sai maksuvõlg. Selline käsitlus läheks vastuollu

maksuvõla kui jätkuvalt kehtiva kohustuse olemusega ning tooks kaasa näiteks olukorra, kus

vastutusotsuse tegemine on välistatud olukorras, kus konkreetse maksukohustuse tähtpäevaks

täitmata jätmine oli objektiivselt põhjendatud ning seda ei saa kellelgi süüks panna, küll aga leiab

tuvastamist, et pärast selle maksuvõlaks muutunud kohustuse täitmise tähtpäeva laekus

maksukohustuslasele raha, mille arvelt oleks olnud võimalik maksuvõlg tasuda, ent juhatuse liige

otsustas seda mitte teha, vaid näiteks raha ettevõttest välja viia ilmselgelt eesmärgiga vältida

selle raha kasutamist maksuvõla likvideerimiseks. Seetõttu nõustun vaideotsuses võetud

seisukohaga, et kaebaja kohustuste rikkumise seisukohast ei ole tähtsust sellel, kas

vastutusotsuse tabelis 1 on mingil konkreetsel perioodil tekkinud maksukohustus suurem või

väiksem kui samal perioodil äriühingu kontolt välja võetud sularaha ja kaebaja isiklikule kontole

kantud sularaha summa. Maksuhaldur on põhjendatult käsitlenud kogu maksuvõla tekkimise

perioodi tervikuna, pidades silmas, et maksuvõlad suurenesid pidevalt, sama perioodi jooksul

kasutas OÜ-l Hernandez Cangrejo maksukohustustega võrreldes palju suuremaid summasid

täpselt tuvastamata eesmärkidel ning vaadeldava perioodi lõpus äriühingu tegevus sisuliselt

lõppes. Eeltoodud põhjusel ei saa nõustuda ka kaebaja seisukohaga, et maksuhaldur on

põhjendamatult maksusummade tasumist ette heitnud ka neil maksustamisperioodidel, mil

välja võetud ja juhatuse liikme isiklikule pangakontole kantud summad on tasumata jäetud

maksukohustusest

väiksemad.

Olukorras,

kus

äriühingu

maksuvõlg

pidevalt

maksudeklaratsioonides arvutatud summade võrra suureneb ning samas kannab äriühing

olemasolevate vahendite arvelt muidu suuri kulutusi, on igati põhjendatud juhatuse liikme

tegevuse hindamine pikema perioodi jooksul.

26. Asjaolu, et OÜ Hernandez Cangrejo mingisuguses ulatuses maksusummasid siiski

regulaarselt tasus, ei väära ülaltoodud järeldusi. Maksude tasumata jätmist saaks kaebaja

põhjendada asjaoludega, millest veenvalt nähtub, et maksude tasumiseks ei olnud äriühingul

piisavalt vahendeid või et maksude osaline tasumata jätmine oli tingitud sellest, et kohustusi oli

kokkuvõttes rohkem kui raha ning ettevõtja jätkusuutlikkuse tagamiseks oli majanduslikult õige

tasuda makse just nii palju ja mitte rohkem. Siinkohal tuleb märkida, et kaebaja on küll viidanud

sellele, et kõiki võlausaldajaid tuleb kohelda võrdselt, ent ei ole seejuures kuidagi selgitanud ega

veel vähem tõendanud, et kaebaja oleks oma maksukohustusi täitnud samasugusel määral kui

muid kohustusi.

27. Nõustuda ei saa ka kaebaja seisukohaga, et maksuvõlgade tekkimise põhjustas see, et OÜ

Aberratio jättis täitmata oma kohustused OÜ Hernandez Cangrejo ees. Seda väites tugineb

kaebaja sisuliselt jälle sellele, et maksude maksmiseks ei olnud OÜ-l Hernandez Cangrejo

piisavalt vahendeid. Leian, et sellises olukorras, nagu käesolev, kus on tuvastatud, et äriühing

tegi samaaegselt maksuvõlgade tekkimisega suurtes summades muid kulusid, kusjuures suure

osa kohta neist on kaebaja piirdunud vaid väga üldise seletusega, et need olid seotud äriühingu

majandustegevusega, ei ole ühelgi juhul võimalik asuda seisukohale, et maksude tasumata

jätmise tingis see, et OÜ Aberratio oma kohustust ei täitnud. Küsimust, kas, mil määral või millise

ajani oli kaebajal tegelikult mõistlik põhjus arvata, et OÜ-lt Aberratio laekub koostöölepingus

kajastatud summa, oleks põhjust sisuliselt analüüsima hakata juhul, kui kõrvuti sellega oleks

kaebaja esitanud ka üksikasjalikud seletused ja tõendid muu majandustegevuse, eeskätt

sularahas OÜ Hernandez Cangrejo pangakontolt välja võetud ja kaebaja isiklikule kontole kantud

summade tegelikult kasutamise kohta. Olukorras, kus kaebaja tegi äriühingu juhatuse liikmena

äriühingu vara arvel enam kui umbes 131 000 euro ulatuses kulutusi, millest suurema osa sisu

kohta on ta suutnud anda vaid üldsõnalisi seletusi, ei saa asuda seisukohale, et OÜ Hernandez

Cangrejo majandustegevuse nõuetekohane juhtimine ei oleks võimaldanud maksukohustuste

täitmist sõltumata loodetud summa laekumisest OÜ-lt Aberratio. Seda isegi juhul kui

olemasolevate tõendite pinnalt saaks lugeda tõendatuks, et OÜ-l Hernandez Cangrejo tegelikult

kõnealune 120 000 euro suurune nõue OÜ Aberratio vastu oli.

28. Viimaks ei saa käesoleva vaidluse seisukohast asjassepuutuvaks pidada kaebaja argumenti,

mis puudutab tema vähest ettevõtluskogemust. Selline argument vääriks kaalumist, kui kaebaja

oleks esitanud mingisuguse eluliselt usutava ja piisavalt konkreetse seletuse selle kohta, millistel

OÜ Hernandez Cangrejo elujõulisuse tagamisega seotud kaalutlustel ta otsustas maksusummad

tasumata jätta. Sellisel juhul tuleks isiku varasemat kogemust mingil määral arvesse võtta,

hinnates seda, kas isikul oli mõistlik põhjus arvata, et tema astutud sammud tagavad pikemas

perspektiivis ettevõtte jätkusuutliku toimimise. Antud juhul on kaebaja aga piirdunud vaid

üldiste ja maksuhalduri poolset kontrollimist mitte võimaldanud selgitustega, et äriühingul ei

olnud kõigi kohustuste täitmiseks piisavalt vahendeid, selgitamata usutavalt äriühingu poolt

tehtud kulutusi ja nende seotust äriühingu jätkusuutlikkuse tagamisega.

29. Halduskohtumenetluse seadustiku § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle

kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kuivõrd

vastustaja ei ole nõudnud enda kasuks menetluskulude välja mõistmist, jäävad poolte kulud

nende endi kanda.

/allkirjastatud digitaalallkirjaga/

Kristjan Siigur

kohtunik