3-18-470/32 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Maret Hallikma

Otsuse tegemise aeg ja koht

22.03.2019, Tallinn

Haldusasja number

3-18-470

Haldusasi

Osaühing Tallchart kaebus Maksu- ja Tolliameti 01.02.2018

maksuotsusele nr 12.2-3/038756-6

Menetlusosalised ja nende

esindajad

Kaebaja — Osaühing Tallchart, lepinguline esindaja

vandeadvokaat Anto Kasak

Vastustaja — Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindajaRinat

Šaidulin

Asja läbivaatamise vorm

08.01.2019 toimunud kohtuistungil

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada OÜ Tallchart kaebus osaliselt.

2. Tühistada Maksu- ja Tolliameti 01.02.2018 maksuotsus osaliselt:

2.1.Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehingutelt määratud maksukohustuse osas (käibemaks,

tulumaks, tööjõumaksud);

2.2. OÜ-ga Elmari Talu tehtud tehingutel määratud maksukohustuse osas (käibemaks,

tulumaks).

3. Jätta kaebus rahuldamata Puumaja OÜ-ga ja Kavelong OÜ-ga tehtud tehingutelt

määratud maksukohustuste (tulumaks, käibemaks) osas.

4. Mõista Maksu-ja Tolliametilt OÜ Tallchart kasuks välja menetluskulud summas 1567,5

eurot.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul

arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 22.04.2019, mis on puhkepäevale

langeva tähtpäeva järgne esimene tööpäev.

Vastuseks menetlusosalise poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada

vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates või

ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva. Kui apellant soovib asja

arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta

on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses.

3-18-470

2(14)

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Tallinna Halduskohus võttis 08.03.2018 määrusega menetlusse Osaühingu Tallchart kaebuse

Maksu-ja Tolliameti (MTA) 01.02.2018 maksuotsusele nr 12.2-3/038756-6 tühistamise nõudes ja

määras vastustajaks MTA.

2. Vaidlustatud maksuotsusega suurendas MTA kaebaja 2016.a septembrikuu maksukohustust

kokku 29 417,46 euro võrra seoses kaebaja maksuarvestuses kajastatud tehingutega Puumaja OÜ,

Tööjõuabi OÜ, OÜ Elmari Talu ning Kavelong OÜ. MTA asus seisukohale, et kaebaja ei ole

tegelikult nende äriühingutega tehinguid teinud ning seega ei ole kaebajal õigust äriühingute poolt

esitatud arvetel märgitud sisendkäibemaksu oma maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaksust

maha arvata. Äriühingutele tehtud väljamaksed on ettevõtlusega mitteseotud kulu, mis toob kaasa

tulumaksukohustuse. Lisaks tuleb kaebajale omistada Tööjõuabi OÜ töötajatele makstud

töötasudega seotud maksukohustus.

3. Kohtuistung asja läbivaatamiseks toimus 08.01.2019 ning seejärel jätkus asja arutamine

kirjalikus menetluses.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebaja seisukohad

4. Kaebaja leiab, et maksuotsus on ebaõige ja tuleb tühistada. MTA on ebaõigesti hinnangud asjas

kogutud tõendeid, teinud üksikute asjaolude pinnalt üldistavaid järeldusi ning piiranud oluliselt

kaebaja ettevõtlusvabadust. Lisaks on MTA eksinud menetlusnormide vastu ning ei ole teinud

selgeks kõiki asjas tähtsust omavaid asjaolusid hoolimata sellest, et kaebaja on viidanud

täiendavatele tõendiallikatele ning selgitamist vajavatele asjaoludele. Kaebaja on asja juurde

esitanud mahukalt andmeid, so enam kui 14 elektroonset kausta. Samuti on Tallcharti juhatuse liige

andnud kaks korda suulisi seletusi. Maksuhaldur oleks pidanud esitama kirjalikus vormis

täpsustavad küsimused, kui ta ka tegelikult soovis asjaolude täpsustamist.

5. Kaebaja ei nõustu MTA järeldustega Tööjõuabi OÜ-d puudutavas osas.

5.1. Asjaolu, et kaebaja osanik on ühtlasi Tööjõuabi OÜ osanik ja soovib oma äritegevust

korraldada selliselt, et palgata töötajad Tööjõuabi OÜ-sse ja neid sealt vajadusel rentida, ei ole

vastuolus seadusega. MTA soovib käesolevaga sisuliselt ette kirjutada, kuidas peaks Tallcharti

majandustegevus olema korraldatud ja juhitud. MTA käitumine on vastuolus põhiseadusest (PS)

tuleneva ettevõtlusvabadusega (PS § 31).

5.2. Tallchart on ettevõte, mis tegeleb rasketehnika müügi, transpordi ja kaevetöödega, samuti

killustiku, liiva ja betooni müügiga. Tallchart osutab ka kompleksteenust, nt Tallchart kaevab

kliendi kinnistule augu, müüb kliendile killustiku, transpordib selle kohale ja täidab sellega augu.

Tallchartil on endal aastaringselt tööl 11 töötajat sh autojuhid ja kopajuhid. Tallchartil on veokeid

ja muud rasketehnikat palju, aga töötajaid vähe. Talvel suudab Tallchart üldiselt oma töötajatega

töö ära teha, aga soojemate ilmade saabudes on Tallchartil töötajaid juurde vaja, kuivõrd tellimuste

mahud on suuremad. Tallchart rendib hooajaliselt vajadusel tööjõudu OÜ-st Tööjõuabi. Tööjõuabi

OÜ kasutamise eesmärk on hajutada Tallcharti riske – Tallchart vastutab ning Tallchartil on

kohustus leida tööd ainult enda töötajatele. Juhul kui töömaht suureneb, kasutab Tallchart

täiendavat tööjõudu. Tallchart ei vastuta Tööjõuabi OÜ töötajatele töö leidmise eest ajal, mil tööd

ei ole.

5.3. Viidates kaebaja osalemisele maksupettuses ei ole MTA samas näidanud, kuidas kaebaja ja

Tööjõuabi OÜ vahelise tehingu käigus raha ettevõtlusest maksuvabalt välja viidi. Kuna teenuse

osutaja deklareeris ja tasus käibemaksu riigile arvel näidatud summas, ei ole põhjust kahtlustada

käibemaksupettust. Kõik kõnealused töötajad olid vaadeldaval perioodil Tööjõuabi OÜ töötajad

ning nendega oli sõlmitud tööleping. Tööjõuabi OÜ on ühtlasi deklareerinud tööjõumakse ja neid

3-18-470

3(14)

tasunud. MTA-l ei ole mistahes maksutulu jäänud saamata, samuti ei ole MTA tuvastanud raha

välja viimist. Järelikult puudub asjas igasugune maksueelis. Riigikohus on asjas nr 3-15-1303 (p

9) leidnud, et maksukorradluse seaduse (MKS §) 83 lg 4 alusel maksustamine eeldab, et varjatud

tehinguga saavutatakse soodsam maksustamine. Kui varjatud tehinguga maksueelist ei saada,

puudub maksuhalduril alus MKS § 83 lg 4 alusel maksu määramiseks. Riik ei ole antud juhul kahju

kannatanud, kõik maksud sh. käibemaks ja tööjõumaksud, on makstud.

5.4. Ebapiisav selgitus arvel ei tõenda, et teenust ei osutatud. Käibemaksuseaduse (KMS) § 37 ei

sätesta sellist kohustust, et arve pealt peaks nähtuma sedavõrd ammendav ja mahukas

informatsioon, et igasugune hilisem täpsustamine oleks välistatud. Järelikult on võimalik ka arvete

jooksev täpustamine koostöös maksuhalduri ning maksukohustuslasega. Maksuhaldur ei ole

esitanud täiendavaid küsimusi arvete kohta.

5.5. Asjakohatu on MTA etteheide, et tehing on näilik ka põhjusel, et Tööjõuabi OÜ ei ole

Tallchartilt laekunud, kuid töötajatele tehtud väljamaksetest ja maksude tasumisest ülejäänud

summat millekski kasutanud ning see seisab Tööjõuabi OÜ pangakontol. Eesti tulumaksu süsteem

ongi üles ehitatud sellele vabadusele, et isik võib võtta aega enda äriideede kujundamiseks ning

iga-aastane investeerimine ei ole vajalik.

5.6. MTA viitab, et Tööjõuabi OÜ nimele vormistatud töötajate tööd korraldavad, tööaja arvestust

peavad ja palka maksavad Tallcharti töötajad. Tegemist on raamatupidamislikult tehnilise

lahendusega. Väga paljud äriühingud ostavad enda raamatupidamise teenust sisse, samuti

kasutatakse raamatupidamises tehingupartnerite käest saadud andmeid. Eeltoodu ei tähenda aga

seda, et raamatupidamisteenuse pakkujad muutuks enda toimingute kaudu kolmandate isikute

tööandjaks. Tööõigusliku suhte eeldused on reguleeritud õigusaktides. Käesolevas asjas ei nähtu,

et MTA oleks tuvastanud töösuhte olemasolu.

5.7. Kõik töötajad pidasid end Tööjõuabi OÜ töötajateks, mitte Tallcharti töötajateks. Töötajate

arusaam töösuhte sisust ja tööandaja isikust on kahtlemata oluline asjaolu nii töösuhte kui seeläbi

ka Tallcharti ja Tööjõuabi OÜ vaheliste suhete tuvastamisel ning õiguslikul kvalifitseerimisel.

6. MTA on maksuotsuses asunud ebaõigesti seisukohale, et Tallchart ei soetanud teenuseid OÜ-lt

Elmari Talu.

6.1. MTA on tähelepanuta jätnud kõik tehingu osapoolte ütlused, mis kinnitavad teenuse osutamist,

ning omistanud üksikutele vastuoludele detailides määrava tähenduse. OÜ Elmari Talu esindaja

Gunnar Kaljuvee ja Tallcharti esindaja on mõlemad kinnitanud, et OÜ Elmari Talu esindaja

ülesandeks oli tegeleda jooksvate hooldustöödega, eelkõige elektritöödega või organiseerida

selliste tööde teostamine. Seega kinnitavad mõlemad pooled, et neil on omavaheline koostöö, mille

sisuks on teenuse osutamine OÜ Elmari Talu poolt vastavalt vajadusele.

6.2. Pooled ei dokumenteeri igat töötundi, vaid on kokku leppinud fikseeritud tasus, mille eest peab

OÜ Elmari Talu esindaja olema kättesaadav ja probleemide tekkimisel need lahendama. Äriühingu

poolt tellitav teenus ei pea alati ilmtingimata olema koguseliselt määratletud. Mitmed haldusteenust

osutavad ettevõtted, samuti turvafirmad, osutavad teenust fikseeritud tasu eest, et oleks tagatud

teenuse kättesaadavus. Asjaolu, et arvetel on teenusele antud nimetus, “projektijuhtimine”, ei viita

mingil määral maksupettusele. Vajadusel on võimalik arveid korrigeerida.

6.3. Täielikult tõendamata ja põhjendamata on MTA esitatud väide, mille kohaselt on Tallchart

soovinud teenuse ostmist Elmari Talu OÜ’lt varjata, kuna arved on esitatud summas 999 eur +

käibemaks. MTA järeldus ei tugine ühelgi tõendil.

6.4. MTA on Tallchartile ette heitnud arvete mittevastavust KMS § 37 toodud nõuetele. Riigikohus

on lahendis 3-3-1-59-15 märkinud, et juhul kui maksuotsus põhineb ainult sellel, et isikul pole

tehingu kohta KMS § 37 nõuetele vastavat arvet ning muid võimalikke sisendkäibemaksu

mahaarvamist välistavaid asjaolusid ei ole välja toodud (näiteks maksupettuses osalemise kahtlus),

3-18-470

4(14)

on maksuotsus õigusvastane ja tuleb tühistada. Asjas pole tuvastatud käibemaksu tasumata jätmist

ega muud tegu, mis oleks tekitanud MTA-le kahju laekumata jäänud maksutulu näol. Arvetega

seoses on kõik maksud tasutud. Seega jääb Tallchartile arusaamatuks, miks pidas MTA vajalikuks

olukorras, kus riik kahju ei kannatanud, sekkuda Tallcharti äritegevusse, asudes ümber hindama

Tallcharti ja koostööpartnerite vahel tehtava koostöö sisu ning seda maksustama.

7. MTA on maksuotsuses asunud ebaõigesti seisukohale, et Tallchart ei soetanud teenuseid

Puumaja OÜ-lt.

7.1. MTA on Tallchartile ette heitnud arvete mittevastavust KMS § 37 toodud nõuetele. Samas ei

nähtu kontrollaktist, et MTA oleks tuvastanud maksupettuse või muu sisendkäibemaksu

mahaarvamist välistava asjaolu. Asjaolu, et MTA hinnangul ei ole arvel märgitud selgitus piisav

või sobiv ehk on rikutud KMS § 37 sätteid, ei saa olla aluseks täiendava maksukohustuse

määramisel. Vajadusel on võimalik arveid korrigeerida.

7.2. Asjas kogutud tõendid tõendavad, et Puumaja OÜ esindaja Andres Kulm on osutanud

finantsnõustamise teenust. Nii Tallcharti juhatuse liige Jaanus Virro kui Puumaja OÜ juhatuse liige

Andres Kulm on kinnitanud, et Andres Kulm on Puumaja OÜ esindajana nõustanud Tallcharti

finantsküsimustes ning osutab teenust vastavalt vajadusele, kohati hindab ettevõtteid, aitab

korraldada raamatupidamist jne. Praegusel juhul on MTA otsinud lahknevusi teenuse osutamise

kohta antud ütlustes ning seejärel teinud äärmusliku järelduse, et teenust üleüldse ei osutatud.

7.3. Riik ei ole jäänud ilma mistahes maksutulust. Isegi juhul, kui teenust ei oleks osutatud (millega

Tallchart ei nõustu), on arved väljastatud ja kõik maksud on tasutud. Asjas pole tuvastatud

käibemaksu tasumata jätmist ega muud tegu, mis oleks tekitanud MTA-le kahju laekumata jäänud

maksutulu näol. Seega jääb Tallchartile arusaamatuks, miks pidas MTA vajalikuks olukorras, kus

riik kahju ei kannatanud, sekkuda Tallcharti äritegevusse ja asuma ümber hindama Tallcharti ja

koostööpartnerite vahel tehtava koostöö sisu.

8. Kaebaja ei nõustu MTA seisukohaga, et kaebaja ei ole ostnud sõidukit Volvo FH13-460

Kavelong OÜ-lt, vaid soetas selle ise Saksamaalt. MTA on oma järelduse rajanud äärmiselt

kaudsetele tõenditele, millest ei ole võimalik MTA poolt märgitud järeldusteni jõuda. MTA

järeldus on omavoliline, väär ning vastuolus asjas kogutud tõenditega.

8.1. Tallchart ei ole teinud ühtegi tehingut Saksamaa äriühingu Autohaus Kühn GmbH-ga. Juhul

kui Autohaus Kühn GmbH on deklareerinud tehingu Tallchartiga, siis järelikult kasutab keegi

pahatahtlikult Saksamaal Tallcharti nime ja andmeid. Tallchart kavatseb teha vastavasisulise

avalduse ka politseile.

8.2. Kavelong OÜ tõi veoki komisjonimüüki. Tallchart ei soetanud seda ise Saksamaalt.

Rasketehnika komisjonimüük on üks osa Tallcharti majandustegevusest. Komisjonimüügi käigus

leidis Tallchart Volvole ostja, mistõttu omandas Tallchart Volvo Kavelong OÜ-lt ning võõrandas

veoki pangale liisingusse. Tegemist on tavapärase äripraktikaga, mille on kujundanud pangad -

pangad soovivad vältida koostööd nö üksiküritajatega ning teevad koostööd üksnes usaldusväärsete

partneritega. Tehingu järgselt tasus Tallchart Kevalong OÜ-le, saades teenuse osutamise eest

kokkulepitud vahendustasu.

8.3. Tallchart müüs ostjale Volvo ning oli kohustatud lisama müügihinnale käibemaksu.

Käibemaksu lisamine ei sõltunud Tallchart tahtest, sest müügitehingu sõlmimisega ja arve

väljastamisega tekkis Tallchartil kohustus lisada müügihinnale käibemaks. Ostja tasus nimetatud

arve Tallchartile koos käibemaksuga. Tallchart omakorda oli kohustatud ostjalt saadud raha tasuma

müüjale ehk Kavelong OÜ-le koos käibemaksuga.

8.4. Asjaolud, mis seonduvad Kavelong OÜ edasise tegevusega peale Tallchartiga sõlmitud

tehingut, ei oma sisulist mõju Tallcharti ja Kavelong OÜ vahelisele tehingule endale. Tallchartile

ei olnud teada ühtegi asjaolu, mis viitaks väidetavale maksupettusele. Isegi juhul, kui Kavelong

3-18-470

5(14)

OÜ omas soovi käituda õigusvastaselt (millele MTA ilmselgelt viitab), ei oma see mõju Kavelong

OÜ ja Tallcharti vahelisele tehingule. Tallchart ei oleks saanud teha mistahes muid toiminguid või

jätta kauba eest tasumata ning Tallcharti tegevuses ei sisaldu mistahes õigusvastast tegu. Tallcharti

hinnangul ei ole MTA hinnanud tõendeid igakülgselt, vaid on omistanud teatud asjaoludele

erakordselt suure kaalu ning jätnud kõrvale objektiivsed tõendid, mis tõendavad tehingu toimumist.

8.5. Tallchart soovib elulise poole pealt välja tuua, et väidetava maksupettuse toimepanekuks

puudus Tallchartil mistahes huvi ja majanduslik mõte. Tallcharti komisjonimüügi tegevuse käibest

moodustas viidatud tehing olematu osa. Arvestades, et Tallcharti komisjonimüügi maht on suur

ning antud äris on usaldusväärsus pankade silmis väga oluline, siis ei ole eluliselt usutav, et mõne

tuhande euro suuruse väidetava hõlptulu nimel võtaks Tallchart endale niivõrd suure maksuriski

ning rikuks enda maine pankade silmis. Ühtlasi on Tallchart kontrollinud mõistlikkuse piires

sõiduki ajalugu ja müüja tausta. Tallchart ei saanud mõjutada ka asjaolu, et OÜ Kavelong on jätnud

riigile käibemaksu tasumata. MTA ei ole tõendanud, et Tallchart oleks kuidagi Kavelong OÜ

poolsest käitumisest kasu saanud.

Vastustaja seisukohad

9. MTA ei nõustu kaebajaga. Tehinguid OÜ Tallchart ning osaühingute Puumaja, Elmari Talu,

Tööjõuabi ja Kavelong vahel ei ole tegelikkuses toimunud. Käesolevas maksumenetluses

tuvastatud asjaolud on sarnased teises maksumenetluses tuvastatud asjaoludega, mille pinnalt on

koostatud maksuotsus ja kaebaja poolt vaidlustatud (kohtuasi nr 3-17-1968). Tulenevalt sellest on

ka käesolevas vastuses kaebusele paljuski korratud samu väiteid, mis olid esitatud vastustaja poolt

haldusasjas 3-17-1968.

10. MTA on seisukohal, et kaebaja ei soetanud tööjõurenditeenust Tööjõuabi OÜ-lt, vaid kasutas

Tööjõuabi OÜ arveid vaid selleks, et viia ettevõtlusest välja rahalisi vahendeid ilma makse

maksmata.

10.1. OÜ Tööjõuabi ei olnud kontrollitaval perioodil tegutsev äriühing. Äriühing on deklareerinud

käivet ainult OÜ-le Tallchart koostatud arvete alusel ning tal puuduvad ettevõtlusega seotud kulud.

OÜ-l Tööjõuabi puudub majandustegevuse registris (MTR) kanne, mis lubaks tööjõurendi teenust

osutada. Majandusaasta aruanded nimetatud teenuse osutamist ei kinnita. Seega oli OÜ Tööjõuabi

tegevuse eesmärgiks üksnes OÜ-le Tallchart arvete koostamine.

10.2. Tööjõu rentimise teenust kasutavad reeglina äriühingud, kellel on ootamatult tekkinud

hooajaliselt või ajutiselt suur tööjõuvajadus. Arvestades kaebjaja põhitegevust, on selge, et kaebajal

on igapäevaselt vajalik autojuhtide olemasolu ning sisuliselt ei ole kaebaja puhul tegemist ajutise

tööjõupuudusega. Tööjõuabi OÜ nimele vormistatud töötajad on kogu kontrollitava perioodi

jooksul olnud koormatud kaebaja klientidele tehtud töödega, osa neist on aga edasi renditud

Inseneriehituse AS-ile. See kinnitab, et OÜ Tallchart vajas kõnesolevaid töötajaid igapäevaselt.

10.3. Tööjõu rent ei olnud ka majanduslikult põhjendatud. Tööjõuabi OÜ on esitanud OÜ-le

Tallchart arved oluliselt suuremates summades kui olid töötajatele tehtud väljamaksed koos

maksudega. OÜ Tööjõuabi nimel on 2016. aastal koostatud arveid igakuuliselt kokku summas 183

192,70 eurot, töötajatele väljamakseid on samal perioodil deklareeritud aga 145 102,54 eurot.

Seega tasus OÜ Tallchart OÜ Tööjõuabi arvete alusel 26,3% rohkem sellest, mis tal tulnuks tasuda,

makstes töötajatele töötasu ja maksud ise.

10.4. Mõlema äriühingu ainuomanik ja juhatuse liige on sama isik. Tegemist on seotud

äriühingutega, kelle vahel tehingute toimumisel dokumentides kajastatud viisil käibemaksu

tasumist tegelikult ei toimu. Summa, mille osas ühel äriühingul tekib käibemaksu tasumise

kohustus, saab teine sisendkäibemaksu hulgas maha arvata. Kuna OÜ Tööjõuabi arvete alusel raha

laekus OÜ-lt Tallchart, tasus OÜ Tööjõuabi nimel tasumisele kuuluva käibemaksu tegelikult OÜ

Tallchart, kes sai selle hiljem tasumisele kuuluvast käibemaksust sisendkäibemaksuna maha arvata,

3-18-470

6(14)

saades kokku tulemuseks 0. Sellest tulenevalt ei ole asjakohane kaebaja väide, et väidetavalt

toimunud tehingutes Tööjõuabi OÜ-ga puudub kaebajal maksueelis.

10.5. Tööjõuabi OÜ arve ei vasta KMS §-s 37 sätestatud nõuetele. Kaebaja raamatupidamises

kajastavad renditööjõu kasutamist üksnes üldsõnalised arved. Lepingut renditööjõu kasutamiseks

kumbki osapool ei esitanud ning muid dokumente koostatud ei ole. Seega ei ole võimalik tuvastada,

millise konkreetse teenuse eest on arve esitatud. Tööjõuabi OÜ raamatupidamise väljavõtted ei

tõenda tööjõurendi teenuse osutamist, vaid üksnes seda, et Tööjõuabi OÜ omab töötajaid, kellele

on teinud väljamakseid.

10.6. Tööjõuabi OÜ nimele vormistatud töötajate tööd korraldab OÜ Tallchart. Töötundide

arvestust peab OÜ Tallchart töötaja P.E. ning palgad töötajatele arvutab välja ja teeb ülekanded

OÜ Tallchart juhiabi. OÜ Tallchart töötajad ja Tööjõuabi OÜ nimele vormistatud töötajad tegid

koos ühel ja samal objektil ühte ja sama tööd, sisuliselt ei ole võimalik erinevate äriühingute

töötajate tööpanust eristada. See asjaolu tõendab, et tegemist ei olnud kahe erineva äriühingu

töötajatega.

10.7. Tööjõuabi OÜ tegevuse puudumist tõendab ka asjaolu, et OÜ-lt Tallchart laekunud, kuid

töötajatele tehtud väljamaksetest ja maksude tasumisest üle jäänud summat ei ole millekski

kasutatud, see kajastub 2016. aasta aastaaruande andmetel endiselt Tööjõuabi OÜ pangakontol.

11. OÜ Tallchart ei ole soetanud projektijuhtimise teenust OÜ-lt Elmari Talu ning finantsjuhi

teenust Puumaja OÜ-lt. Seega on OÜ Tallchart kajastanud liigselt sisendkäibemaksu hulgas

käibemaksu OÜ Elmari Talu ja Puumaja OÜ arvete alusel.

11.1. OÜ Puumaja ja OÜ Elmari Talu nimel väljastatud arved on üldsõnalised ning ei võimalda

veenduda tehingute tegelikus majanduslikus sisus. Samuti ei ole kaebaja esitanud dokumentaalseid

tõendeid osaühingutelt Puumaja ja Elmari Talu väidetavalt soetatud teenuste kohta, mis selgitaksid

tehingute sisu ja kinnitaksid nende toimumist. Kaebaja ja Puumaja OÜ ning OÜ Elmari Talu

seaduslike esindajate seletused on vastuolulised ning nende pinnalt puudub igasugune võimalus

tuvastada, mis oli väidetavate tehingute tegelik sisu.

11.2. Kohtud on varasemalt selgitanud, et teenuse osutamise piisava põhjalikkusega

dokumenteerimata jätmise korral võtab maksukohustuslane endale riski, et hiljem ei õnnestu

põhjendatud kahtluse tekkimisel teenuse saamist tõendada ja seda ka siis, kui selle teenuse

dokumenteerimist ei nõua ükski väljaspool maksuõigust olev regulatsioon. Kui maksukohustuslane

on

dokumentide

säilitamise

kohustust

rikkunud,

siis

suureneb

maksukohustuslase

tõendamiskohustus.

Seega

tähendab

dokumentide

säilitamise

kohustuse

rikkumine

maksukohustuslase tõendamiskoormuse suurenemist, mitte aga maksuhalduri uurimiskoormuse

suurenemist, nagu kaebaja ekslikult arvab.

11.3. Puumaja OÜ arvetel kajastatud Tallept Auto AS finantsanalüüsi teostamine ei ole tõendatud.

Väidetava analüüsi kohta ei ole koostatud dokumente. Samuti ei kinnita Tallept Auto AS vastus

nende kohta finantsanalüüsi teostamist. Jääb arusaamatuks ka asjaolu, milles seisnes väidatavalt

osutatud finantsjuhi teenus. Andres Kulm väitis, et ei tee OÜ-s Tallchart midagi ja kohapeal ei

viibi. Lepingu järgi tasub tellija objektil teostatud tööde eest vastavalt tegelikult kulunud ajale, kuid

arvestust tegelikult kulunud aja kohta koostatud ei ole.

11.4. Finantsjuhi teenuse kohta koostatud arved ei vasta KMS § 37 nõuetele. Teenuse osutamise

kohta koostatud arved ei võimalda tuvastada kes, mida, millal ja kui palju tegi. Teenuse kirjeldus

arvel oleks piisavalt üksikasjalik, kui sellega tagataks osutatud teenuste identifitseerimise võimalus

ja teenuste saamise kontrollitavus. Arve alusel ei ole võimalik tuvastada, millest on tingitud

finantsjuhi teenuse hinna erinevus kuude lõikes. Arvel kajastub üksnes tundide arv, kuid ei kajastu

muid olulisi näitajaid nagu kuu jooksul osutatud teenuste loetelu, ühikuid, milles konkreetseid

teenuseid mõõdetakse ja hind ühe ühiku kohta. Teenuse osutamiseks sõlmitud leping nr 1-10/09

3-18-470

7(14)

sätestab, et tellija tasub teostatud tööde eest vastavalt tegelikult kulunud ajale kuu lõpul koostatud

kahepoolse akti alusel, kuid akte koostatud ei ole.

11.5. Lepingu nr 1-10/09 järgi sisaldas finantsjuhi teenus muuhulgas OÜ Tallchart

raamatupidamise korraldamist ja suhtlemist Maksu- ja Tolliametiga, kuid tegelikult on OÜ-l

Tallchart endal töötajad, kes igapäevase raamatupidamisega tegelevad. Maksu- ja Tolliametile

deklaratsioone esitab ja aastaaruandeid koostab aga töövõtulepingu alusel hoopis OÜ Keva töötaja.

11.6. Dokumentidest nähtuvalt on OÜ Tallchart tasunud igas kuus OÜ-le Puumaja 1920 eurot, mis

on Andres Kulmi väitel tema tavaline hind finantsanalüüsi puhul. Seega pidanuks OÜ Tallchart

tellima igas kuus mõne äriühingu finantsanalüüsi, kuid ei ole eluliselt ustav, et OÜ Tallchart soovis

igas kuus mõnda äriühingut soetada ja vajas selleks analüüsi, kui ta seni ei ole soetanud ühtegi

äriühingut. See ei ole eluliselt usutav ka seetõttu, et OÜ Tallchart ei osanud finantsanalüüside

tellimise vajadust põhjendada.

11.7. Elmar Talu OÜ-ga tehingute mittetoimist kinnitavad kaebaja ja Gunnar Kaljuvee ütlustes

esinevad vasturääkivused. Kumbki osapool ei osanud nimetada konkreetseid tegevusi, mida OÜ

Elmari Talu projektijuhtimise raames pidi tegema. Tallchart OÜ juht Jaanus Virro piirdus esmalt

üksnes väitega, et asjad peavad olema tehtud, hiljem meenus talle, et Gunnar Kaljuvee ülesanne on

hooldada kaameraid, valgustust ning kui vaja vahetada midagi välja. Gunnar Kaljuvee seda ei

kinnitanud, väidetavalt piirdus tema tegevus üksnes telefonikõnede vahendamisega OÜ Tallchart

ja seadmete paigaldajate ning teenusepakkujate vahel.

11.8. Arvete järgi on OÜ Elmari Talu osutatav teenus projektijuhtimine, asjaosaliste seletuste järgi

ei ole tegemist projektijuhtimisega, pigem haldusteenusega või telefonikõnede vahendamisega.

Kumbki osapool ei osanud nimetada konkreetseid tegevusi, mida OÜ Elmari Talu projektijuhtimise

raames pidi tegema ning antud selgitused on vastuolulised. Samuti ei pea kumbki osapool täpsemat

arvestust teenuse sisu üle. Kaebaja ei ole põhjendanud vajadust tellida seadmete korrashoiu

(vahendus)teenust OÜ-lt Elmari Talu, selle asemel, et tellida seda otse just neid teenuseid

pakkuvatelt äriühingutelt. Kuivõrd teenuste tegelikud osutajad esitavad arved otse OÜ-le Tallchart,

ei ole tegemist ka teenuse vahendamisega. Teenuse sisu arvestades on teenuse hind ebamõistlikult

suur tasu ning ei ole loogiline ja eluliselt usutav, et äriühing maksab seda igakuuliselt sõltumata

sellest, kas tal on vajadust tellida teenust või mitte.

11.9. OÜ Tallchart soovis vältida OÜ Elmari Talu arvete kajastamisest KMD lisal INF1. Teenuse

hind oli algselt 1000 eurot kuus, kuid hetkest, mil nimetatud arveid tuli hakata kajastama INF1-l,

vähendati arve summat 1 euro võrra ning kontrollitaval perioodil on see 999 eurot.

11.10. Äriühingute juhtide omavaheline pikaajaline tutvus võimaldas neil omavahel koostööd teha.

Seega oli tegemist teadliku ja tahtliku tegevusega, mille eesmärgiks on OÜ Tallchart

raamatupidamises mittetõeste tehingute kajastamine ning sellega sisendkäibemaksu maha arvamise

õiguse saamine.

12. OÜ Tallchart ei soetanud sõidukit Volvo FH13 460 (VIN kood YV2RG20A0DB654892)

Kavelong OÜ-lt, vaid soetas selle ise Saksamaalt. OÜ Tallchart on kajastanud Kavelong OÜ arvet

oma raamatupidamises ja maksuarvestuses üksnes eesmärgiga saada õigus sisendkäibemaksu maha

arvamiseks. Sõiduki soetamise asjaolud on sarnased OÜ Tallchart suhtes 2016 aprilli osas

läbiviidud maksumenetluses tuvastatule ning see viitab OÜ Tallchart teadlikule ja järjepidevale

tegevusele.

12.1. Kavelong OÜ ei olnud kontrollitaval perioodil tegutsev äriühing. 23.08.2016 on vastu võetud

ja äriregistrisse kantud Kavelong OÜ likvideerimise otsus ning alates 24.08.2016 on määratud

likvideerija. Kavelong OÜ kustutati 30.09.2016 otsusega KMKR-ist, kuna äriühing ei tõendanud

oma ettevõtlust Eestis kontrollitaval perioodil.

3-18-470

8(14)

12.2. Kavelong OÜ pangakontolt ei nähtu, et äriühing oleks tasunud mõnele Saksa äriühingule

kauba eest ning ei nähtu ka muid ettevõtlusega seotud kulutusi. Ükski välisriigi äriühing ei ole

septembris 2016 deklareerinud müüki Kavelong OÜ-le ning Kavelong OÜ ei ole samuti septembris

2016 ühendusesisest soetamist deklareerinud. Kavelong OÜ pangakontole OÜ-lt Tallchart

laekunud raha on samal päeval samas summas võetud AS Eurex Capital kaudu sularahas välja.

Nimetatud asjaolu viitab sellele, et tegelikult mittetoimunud tehingu eest üle kantud raha liikus

OÜ-sse Tallchart sularahas tagasi.

12.3. Kavelong OÜ juhatuse liikme Alexander Vesti ütlused on vastuolulised ja ebaõiged.

Vastuolulised on ka teiste küsitletud isikute väited sõiduki üleandmise kohta.

12.4. OÜ Tallchart poolt sõidukite soetamisel ilmnevad erinevatel kontrolliperioodidel sarnased

asjaolud. Nagu aprillis 2016, nii soetas OÜ Tallchart ka septembris 2016 sõiduki mittetegutsevalt

äriühingult (Koalabi Baltic OÜ), kelle jaoks see oli ainus tehing. Koalabi Baltic OÜ vahetas aprillis

2016 juhatuse liiget vahetult pärast väidetavat tehingut OÜ-ga Tallchart. Septembris 2016 vahetus

Kavelong OÜ juhatuse liige vahetult enne väidetavat tehingut OÜ-ga Tallchart. Mõlemas

äriühingus sai juhatuse liikmeks esmalt Alexander Vest ja seejärel Filipiinide kodanik Jann Leigh

Javellana Lope.

12.5. Kavelong OÜ on deklareerinud augusti ja septembri KMD-del valeandmeid. See nähtub

asjaolust, et müüja äriühing Saksamaal müüki ei kinnita, samuti asjaolust, et sisendkäibemaks on

peaaegu võrdne tasumisele kuuluva käibemaksuga. Alexander Vest väitel oli OÜ-le Tallchart

sõiduki müük kontrollitaval perioodil Kavelong OÜ ainus tehing. Seega ei saanud sisendkäibemaks

olla maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaksuga võrdne, kuna OÜ-le Tallchart müüdud sõiduk

oli soetatud Saksamaalt.

12.6. OÜ Tallchart müüs sõiduki Volvo FH13 460 edasi sama hinnaga, millega väidetavalt soetas

Kavelong OÜ-lt. OÜ Kavelong nimel koostatud arve järgi soetas OÜ Tallhart sõiduki hinnaga 53

500 eurot ning müüs sama sõiduki edasi OP Finance AS-ile samuti hinnaga 53 500 eurot. Tehingu

tegeliku toimumise korral ei ole loogiline ja eluliselt usutav, et OÜ Tallchart ei soovinud saada

sõiduki müügitehingust kasu. Saksa äriühing Autohaus Kühn GmbH deklareeris 2016 septembris

müüki OÜ-le Tallchart summas 31 260 eurot, mis OÜ Tallchart KMD-l ei kajastu. Ei ole eluliselt

usutav, et OÜ Tallchart soetas Volvo tundmatult Eesti äriühingult selle asemel, et soetada see otse

Saksamaalt umbes 40% soodsama hinnaga. See on seletatav üksnes juhul, kui Kavelong OÜ nimel

arve koostamise eesmärk ei olnud sõiduki soetamine, vaid sisendkäibemaksu suurendamine arvel

kajastatud käibemaksu arvel.

KOHTU PÕHJENDUSED

13. MTA on teinud OÜ-le Tallchart sarnastel asjaoludel maksuotsuse Tööjõuabi OÜ-ga

(tööjõurent), OÜ-ga Elmari Talu (projektijuhtimine, haldus- ja elektritööd) ja Puumaja OÜ-ga

(finantjuhti teenused, finantsanalüüs) ning OÜ-ga Koalabi Baltic (sõiduki soetamine) tehtud

tehingutega seoses 2016 aprillikuu maksustamisperioodi osas. Kaebaja on maksuotsuse

kohtumenetluses vaidustanud ning käesoleva otsuse tegemise hetkeks on kohtumenetlus jõudnud

ringkonnakohtu otsuseni (Tallinna Ringkonnakohtu 16.01.2019 otsus haldusasjas nr 3-17-1968).

Ringkonnakohus rahuldas OÜ Tallchart apellatsioonkaebuse osaliselt ja tühistas MTA

maksuotsuse Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehingult määratud tulumaksu ja tööjõumaksude osas ning

OÜ-ga Koalabi Baltic tehtud tehingult tulumaksu puudutavas osas. Tallchart OÜ on

ringkonnakohtu otsusele esitanud kassatsioonkaebuse. Käesoleva otsuse tegemise hetkeks ei ole

Riigkohus võtnud seisukohta kassatsioonkaebuse menetlusse võtmise osas.

14. Vaatamata eelpooltoodule pean poolte seisukohtade ja nende kinnituseks esitatud tõendite

põhjal ning olemasolevale kohtupraktikale tuginedes põhjendatuks asuda ringkonnakohtust

mõnevõrra erinevale seisukohale. Leian, et kaebus tuleb rahuldada osaliselt. Tühistan MTA

01.02.2018 maksuotsuse Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehingutelt määratud tulumaksu, käibemaksu ja

3-18-470

9(14)

tööjõumaksude osas ning OÜ-ga Elmari Talu tehtud tehingutelt määratud tulumaksu ja käibemaksu

osas. Kaebus jääb rahuldamata Puumaja OÜ-ga ja Kavelong OÜ-ga tehtud tehingutelt määratud

tulumaksu ja käibemaksu osas.

Tööjõu rent Tööjõuabi OÜ-lt

15. Maksuotsuses on MTA asunud seisukohale, et kaebaja ei soetanud tööjõurenditeenust

Tööjõuabi OÜ-lt ja on leidnud, et Tööjõuabi OÜ töötajaid tuleb tegelikult lugeda kaebaja

töötajateks. Sellega seoses on MTA piiranud kaebaja õigust arvestada 2016 septembris Tööjõuabi

OÜ arve alusel sisendkäibemaksu 3092 eurot. Tööjõuaabi OÜ-le tasutud summat, mis ületab

Tööjõuabi OÜ poolt samal perioodil töötajatele makstud tasusid ja neilt tasumisele kuuluvaid

tööjõumakse, on MTA käsitlenud ettevõtlusega mitteseotud kuluna ning määranud seega kaebajale

tulumaksu 1908,93 eurot tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3 alusel. Samuti on MTA leidnud,

et kaebajal tuleb kanda Tööjõuabi OÜ töötajatele makstud töötasudega seotud tööjõumaksude

tasumise kohustus (tulumaks 1307,30 eurot; sotsiaalmaks 2692,36 eurot; töötuskindlustuse makse

181,81 eurot ja kohustusliku kogumispensioni makse 145,56 eurot). Ma ei nõustu maksuotsuse

sellekohase seisukohaga ning leian, et MTA on selles osas kaebaja maksukohustust ebaõigesti

suurendanud.

16. Vastustaja tugineb järgnevale (kontrollakti p 1.2.1.4): OÜ Tööjõuabi ei olnud tegutsev

äriühing, sest on deklareerinud käivet ainult OÜ-le Tallchart osutatud teenustelt ning tal puuduvad

ettevõtlusega seotud kulud; Tööjõuabi OÜ-l ei ole nõuetekohast registreeringut MTR-is; tööjõu

rentimine ei olnud majanduslikult põhjendatud, sest arved on esitatud suuremas summas kui

töötajatele tehtud väljamaksed; äriühingutel on sama omanik ja juhatuse liige; sisuliselt oli tegemist

Tallchart OÜ töötajatega, kelle tööd korraldab ning palka arvestab OÜ Tallchart; Tööjõuabi OÜ

arve on üldsõnaline, puudub arvestus, mis võimaldaks aru saada millistel objektidel ja millises

ulatuses on renditööjõudu kasutatud. Eeltoodud põhjusel leiab MTA, et Tööjõuabi OÜ ja OÜ

Tallchart vaheline tehing on näilik ning arvete koostamise tegelik eesmärk ja kasu seisneb selles,

et OÜ-l Tallchart on võimaik raha maksuvabalt välja viia.

17. Nõustun kaebajaga, et käesoleval juhul puudub alus kaebaja ja Tööjõuabi OÜ vaheliste

tehingute ümberhindamiseks ja sellest tulenevalt täiendava maksukohustuse määramiseks, sest

kaebaja ei ole tehingute tulemusena saavutanud maksueelist. MTA seisukoht, et käesoleval juhul

ei ole vajalik maksueelise tuvastamine, sest tegemist ei ole maksu määramisega MKS § 83 lg 4

alusel ning et tehingut ei ole käesoleval juhul toimunud üldse (maksuotsuse lk 14), on ebaõige.

17.1. Esmalt tuleb märkida, et maksuotsuses viidatud Riigikohtu lahendist nr 3-3-1-46-11 ei tulene,

et olukorras, kus tehingut ei ole toimunud üldse, ei ole tegemist MKS § 83 lg 4 kohaldamisega.

Riigikohus on viidatud lahendi punktis 18 selgitanud: „MKS § 83 lg 4 sätestab, et näilikku tehingut

ei võeta maksustamisel arvesse. Kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse

maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. Seega saab MKS § 83 lg-t 4 kohaldada

olukorras, kus tehing tehakse teise tehingu varjamiseks või teeseldakse tehingu toimumist üldse

(tehingut pole toimunud ning soovitud on üksnes jätta muljet tehingu olemasolust).“ Viidatud

kohtulahendist tuleneb seega, et mõlemal juhul (tehing on tehtud teise tehingu varjamiseks või

tehingut pole üldse toimunud) on siiski tegemist MKS § 83 lg 4 kohaldamisega, lihtsalt esimesel

juhul (tehing on tehtud teise tehingu varjamiseks) on vajalik tuvastada maksueelis ja teisel juhul

(tehingut ei ole üldse toimunud) ei ole maksueelise tuvastamine vajalik (vt ka lahendi p 19).

Vastupidine olukord ei ole kooskõlas õiguskindluse ja ettevõtlusvabaduse põhimõttega.

Maksuhalduri õigus sekkuda isikute vahelistesse tehingutesse ja neid ümber hinnata on piiratud

ning peab tuginema konkreetsele õiguslikule alusele. Selliseks õiguslikuks aluseks saab olla MKS

§ 83 lg 4 või § 84 ning maksu määramisel tuleks ka viidata, millisele õiguslikule alusele MTA

maksu määramisel tugineb (vt Riigikohtu lahend 3-3-1-67-09 p 18).

17.2. Riigikohus on asjas nr 3-3-1-46-11 selgitanud, et MKS § 83 lg 4 kohaldamine ei ole vajalik

näiteks olukorras, kus maksukohustuslane on teinud väljamakseid, mille kohta maksumaksjal

3-18-470

10(14)

puudub raamatupidamist reguleeritvates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument

(TuMS § 51 lg 2 p 3). Sellisel juhul maksustatakse väljamakse sõltumata sellest, kas teenus on

ettevõtluseks vajalik või mitte ning puudub vajadus MKS § 83 lg 4 kohaldamiseks (lahendi p-id

10, 11 ja 17). Käesoleval juhul on vastustaja TuMS § 51 lg 2 p-le 3 ka viidanud, kuid samas ei saa

maksuhaldur sellele sättele tuginedes ümber hinnata kogu ettevõtjatevahelist tehingustruktuuri

ning määrata täiendavalt lisaks tulumaksule ka käibemaksu ja tööjõumakse. Seega olen seisukohal,

et kontrollaktis ja maksuotsuses puudub viide kohasele õiguslikule alusele.

17.3. MTA positsioon ei ole kontrollaktis ja maksuotsuses olnud ka järjepidev. Kontrollaktis leiab

maksuhaldur, et eeliseks ehk tehingu eesmärgiks on raha maksuvabalt väljaviimine OÜ-st Tallchart

(kontrollakti p10, lk 8-9) ning sarnane seisukoht on esmalt toodud ka maksuotsuses (maksuotsuse

p 13). Hilisemalt on MTA maksuotsuses aga leidnud, et maksueelise tuvastamine ei ole vajalik,

sest käesoleval juhul ei ole tehingut üldse toimunud (maksuotsuse lk 14). Viimane seisukoht ei ole

õige ka sisuliselt, sest kontrollaktis ja maksuotsuses ei ole maksuhaldur kahtluse alla seadnud, et

tööjõudu on reaalselt kasutatud ja/või leidnud, et töötajatele makstud tasud oleks käsitletavad

millegi muu kui töötasuna. Vaidlusaluseks küsimuseks ei ole seega tööjõu kasutamise fakt ega selle

eest töötajatele makstud tasud, vaid see, kas tegemist oli tööjõurenditeenusega või OÜ Tallchart

enda töötajatega. Sisuliselt tuleneb kontrollaktist ja maksuotsusest MTA seisukoht, et Tööjõuabi

OÜ-ga sõlmitud tehinguga soovis kaebaja varjata töötajate olemasolu OÜ-s Tallchart ning selle

tegevuse eesmärgiks oli tekitada võimalus maksuvabalt raha äriühingust välja viia (kontrollakti lk

6-9). Sellest tulenevalt ei saa nõustuda, et tehingut ei ole üldse toimunud ja seetõttu ei ole

maksueelise tuvastamine nõutav.

18. Eelpooltoodust tulenevalt ning kooskõlas olemasoleva kohtupraktikaga (vt nt Riigikohtu

lahendid asjas nr 3-3-1-46-11 p 20; 3-15-1303 p-id 9 ja 10) olen seisukohal, et käesolevas asjas on

kaebajale täiendava maksusumma määramiseks tehingute ümberhindamise kaudu vajalik tuvastada

maksueelise saamine.

18.1. Asja materjalidest nähtub, et Tööjõuabi OÜ arvel näidatud käibemaksu arvab Tallchart OÜ

sisendkäibemaksuna maha, samas on Tööjõuabi OÜ ka arvel näidatud käibemaksu tasunud ning

tulemuseks on 0, nagu märgib ka maksuhaldur (kontrollakt lk 8, p 10). Seega käibemaksu osas

maksueelis puudub. Samuti ei ole vaidlust selles, et töötajatele makstud töötasudelt on Tööjõuabi

OÜ tasunud ettenähtud tööjõumaksud ning maksueelist ei ole saavutatud ka sel alusel. MTA leiab,

et saavutatud eeliseks on see, et Tööjõuabi OÜ-le makstavad summad ületavad töötajatele makstud

töötasu ja asjakohaseid tööjõumakse ning see tähendab, et kaebaja soovis Tööjõuabi OÜ arvet

kasutades raha maksuvabalt äriühingust välja viia. Leian, et selline seisukoht ei ole põhjendatud ja

ei tugine asjas kogutud tõenditele.

18.2. Raha maksuvabalt väljaviimisega oleks tegemist juhul, kui esineksid asjaolud, mis viitaksid,

et Tööjõuabi OÜ-le makstud summad oleks ärihühigust mingil viisil välja viidud, näiteks tehes

ettevõtlusega mitteseotud kulusid või väljamakseid. Kontrollaktist ja maksuotsusest ei nähtu

asjaolusid, mis sellisele olukorrale viitaksid. Vastupidi, kontrollaktis on MTA viidanud, et

vähemalt 2016 majandusaasta aruande kohaselt on töötajatele tehtud väljamaksetest ja

tööjõumaksudest ülejäänud summa endiselt Tööjõuabi OÜ pangakontol (kontrollakti lk 8). Seega

ei nähtu asjas kogutud tõenditest raha maksuvaba kasutamine Tööjõuabi OÜ kaudu.

18.3. Maksukohusutuse suurendamist ei saa põhistada ka vastustaja viidetega tehingu

majandusliku ebaotstarbekuse kohta (kontrollakt lk 6). Majandustegevuses on tavapärane, et

teenuse või kauba hinnale lisatakse kasumimarginaal, lisandunud hind võib näiteks sisaldada ka

võimalikku tasu töötajatega seotud äririski eest (võimalikud lisakulud seoses tööõnnetusega, kulud

seoses töötajate leidmisega jms). Maksuhalduril ei ole alust sellisel kujul hinnakujundusse sekkuda

ja ettevõtjatele ärilisi otsuseid ette kirjutada (vt ka Riigikohtu seisukoht asjas nr 3-15-1758 p 14).

Lisaks on minu hinnangul kaebaja valitud tehingustruktuuri ka mõistlikult põhjendanud: nii maksu-

kui kohtumenetluse käigus on kaebaja selgitanud, et kasutas Tööjõuabi OÜ töötajaid n.o ajutise

3-18-470

11(14)

tööjõuna kevadest kuni sügiseni, kuna siis oli rohkem kaevetöid jms, samas ei vajanud kaebaja

sellises mahus töötajaid aastaringselt. Tegemist on seega mõistetava ärilise otsusega. Vastustaja on

kaebaja sellekohase selgituse jätnud põhjendamatult arvesse võtmata.

19. Maksuhaldur on kaebajale ette heitnud, et Tööjõuabi OÜ arve on üldsõnaline ning selle põhjal

ei ole võimalik tõendada kes, millal ja kui palju töid teostas. Puuduvad ka lepingud, aktid või muud

dokumendid, mis võiksid arvel viidatud summasid sisustada. Möönan, et maksuhalduri sellekohane

etteheide on põhjendatud, sest kaebaja poolt maksumenetluse käigus esitatud andmed ei ole olnud

piisavad määratlemaks teenuse täpsemaid parameetreid. Kohtumenetluse käigus esitas kaebaja

tõendina P.E. kirjalikud selgitused (kaebaja 30.11.2018 menetlusdokumendi lisa 2), kus on

üksikasjalikult välja toodud objektide nimekiri koos viitega konkreetsele töötajale ja teostatud

tööde sisule ning Tallchart OÜ klientidele, kelle juures töid teostati. Seega on kaebaja

kohtumenetluse käigus asunud kõrvaldama puuduseid tööjõurendi arvestuses. Kaebaja ei ole

selgitanud, miks tal ei olnud võimalik neid tõendeid esitada juba maksumenetluse käigus, eriti

olukorras, kus kaebajale oli juba 2017 juunikuus väljastatud maksuotsus, mille põhjal võis

järeldada, et olemasolevad andmeid ei ole maksuhalduri seisukohalt piisavad. Kaebaja sellist

tegevust võib käsitleda kaasaitamiskohustuse rikkumisena. Arvestades aga asjaolu, et MTA ei ole

sisuliselt seadnud kahtluse alla seda, et faktiliselt töötajad töid teostasid ning said selle eest tasu, ei

too ainuüksi asjakohaste tõendite hilisem esitamine kaebaja suhtes kaasa täiendava

maksukohustuse määramist.

Teenuse soetamine OÜ-lt Elmari Talu

20. MTA on määranud kaebajale täiendava maksukohustuse ka seoses OÜ Elmari Talu poolt

esitatud arvega, leides, et kaebajal puudub õigus sisendkäibemaksuna maha arvata arvel näidatud

käibemaksu 199,80 eurot ning et arve alusel tasutud summalt (1 198,8 eurot) tuleb tasuda tulumaks

299,7 eurot. MTA leiab (kontrollakti p 1.2.3.4), et OÜ Elmari Talu poolt väljastatud arve on

üldsõnaline ning selle põhjal ei ole võimalik veenduda tehingu tegelikus majanduslikus sisus.

Puuduvad täiendavad dokumendid teenuse täpsema sisu osas. Ei ole arusaadav kaebaja vajadus

sellist teenust tellida, sest paljuski seisnes teenus elektriseadmete korrashoiuks vajalike

teenusepakkujate vahendamises ning neid teenuseid oleks võimalik olnud otse tellida. Lisaks on

selgunud, et osapooled soovisid vältida teenuse kajastamist KMS lisal INF 1, märkides teenuse

fikseeritud hinnaks 999 eurot, varasema 1000 euro asemel. MTA on seisukohal, et tegemist on

näilike tehingutega, mille eesmärgiks on OÜ Elmari Talu nimel koostatud arvete teadlik

maksuarvestuses kajastamine eesmärgiga saada õigus sisendkäibemaksu maha arvamiseks ning

võimaldada raha äriühingust maksuvabalt välja viia.

21. Leian, et täiendava maksukohustuse määramine seoses OÜ Elmari Talu poolt osutatud

teenusega ole põhjendatud. Seda põhjusel, et vaatamata esitatud arve lakoonilisele sisule on

käesoleval juhul majandustehingu sisu määratletav ja selle seos ettevõtlusega piisavalt tõendatud.

21.1. Maksumenetluse käigus on OÜ Tallchart juht J.Virro selgitanud OÜ Elmari Talu poolt

osutatava teenuse sisu järgmiselt (J.Virro 05.12.2016 ütluste protokoll): „Gunnar Kaljuvee

ülesanne on hooldada kaameraid, valgustust, kui vaja, vahetada midagi välja. Meil on pidevalt

probleeme sellega, et välk rikub midagi ära või juhtub midagi muud. Tema käib kohal siis, kui on

vaja midagi konkreetselt teha, igapäevaselt ta kohal ei viibi. Tegelikult ma saaksin nende töödega

ka ise hakkama aga mugavam on osta teenust. Gunnar Kaljuvee asub ise Tallinnas aga töömehed

on tal Keilas. Kui on vaja midagi teha, siis ta organiseerib meile töömehed kohale.“

21.2. Elamari Talu OÜ juhatuse liige Gunnar Kaljuvee on maksumenetluse käigus selgitanud, et

vaatamata sellele, et äriühing on registreeritud Põlvas, asub ta ise Tallinnas, abikaasa on Põlvas ja

tegeleb turismiteenuse osutamisega. Ta tunneb Jaanus Virrot juba umbes 10 aastat, elektritööde

osas algas nende koostöö umbes 6 aastat tagasi. G.Kaljuvee ülesanne on tagada, et elektriseadmed

(valgustus, ventilaatorid jms) töötaksid ning koordineerida vajadusel tööde teostamist. Leping on

suusõnaline ning kokku on lepitud fikseeritud tasus. Teenuse kohta on koostatud arved, muid

3-18-470

12(14)

dokumente ei ole koostatud. Ta käib kohal umbes korra nädalas ning vajadusel organiseerib tööde

teostamise, kui midagi juhtub. Poolte kokkuleppel on teenuse nimetus on projektijuhtimine. Lisaks

OÜ-le Tallchart osutab G.Kaljuvee käidujuhtimise teenust Energy OÜ-le ja OÜ-le Elevill Grupp

(G. Kaljuvee 14.12.2016 ütluste protokoll).

21.3. Eelpoolviidatud selgitustest nähtub, et OÜ Elmari Talu poolt osutatav teenus seisneb

elektriseadmete korrashoius ja vajalike tööde organiseerimises, teenuse osutamist on kinnitanud

mõlemad osapooled. Ma ei nõustu maksuhalduriga, et J.Virro ja G.Kaljuvee on andnud vastuolulisi

ütlusi – isikute poolt antud teenuse kirjelduses võib olla küll sõnalisi erisusi, kuid üldjoontes on

antud selgitused omavahel kooskõlas. Täiendavalt andis G.Kaljuvee selgitusi ka tunnistajana

kohtuistungil, kinnitades juba eelnevalt antud ütlusi (helisalvestus alates 11:13:37), teenuse

osutamisega seotud asjaolusid kirjeldas ka tunnistaja Y.Y. kohtuistungil (helisalvestis alates

13:20:45).

21.4. Ma ei näe täiendava maksukohustuse määramisel alust ka põhjusel, et osapooled ei ole

pidanud täiendavat arvestust teenuse sisu üle ning et olenemata konkreetsel perioodil tehtud tööde

mahust, tasub kaebaja OÜ-le Elmari Talu teenuse eest igakuiselt samas summas. Arvestades

teenuse sisu (elektriseadmete korrashoid, vajadusel tööde organiseerimine), ei ole selline

kokkulepe tavapäratu. Sarnaseid fikseeritud tasuga kokkuleppeid kasutatakse tavapäraselt näiteks

ka IT, valve- ja raamatupidamisteenuste osas. Fikseeritud tasu hinnas sisaldub lisaks konkreetsetele

tegevustele (nt seadmete hooldusele) ka n.ö valmisoleku tasu reageerida vajadusel operatiivselt

ning seetõttu ei peeta sellisel juhul sagedasti ka eraldi arvestust mingil konkreetsel perioodil tehtud

tööde kohta. Kohtuistungil selgitas G.Kaljuvee, et tal on ka teiste klientidega sarnaseid

kokkuleppeid ning selline koostöö on toiminud pikaajaliselt. Tegemist on mõnevõrra nn

mugavustasuga – teenuse saajal on kindlus, et vajaduse korral saavad konkreetsed tööd jooksvalt

tehtud ilma, et teenuse saaja peaks sõlmima eraldi kokkuleppeid või ostima ise konkreetse tööde

teostamist. Sel põhjusel on asjakohatud ka MTA viited sellele, et OÜ Tallchart võinuks juhtudel,

kus elektriseadmeid tuleb hooldama OÜ Elmari Talu poolt organiseeritud spetsialist, selliseid

kokkuleppeid otse sõlmida.

21.5. Tehingu näilisust ei saa tuletada ka sellest, et peale KMD INF 1 vormi kehtestamist leppisid

pooled kokku tasumäära vähendamises ühe euro võrra 999 euroni. G.Kaljuvee põhjendas

kohtuistungil sellist kokkulepet sellega, et tal on väike äriühing ning täiendavate deklaratsioonide

täitmise kohustuse asemel tundus talle lihtsam vähendada teenuse hinda ühe euro võrra

(helisalvestis 11:26:41). Ehkki sellist otsustust võib negatiivselt hinnata, ei saa sellest aga teha

järeldust, et tehing oleks kogu ulatuses näilik.

21.6. Tõendamata on MTA viited tehingupoolte eesmärgile luua võimalus sisendkäibemaksu

mahaarvamiseks ning OÜ-st Tallchart maksuvabalt raha väljaviimiseks. MTA ei ole osundanud

ühelegi asjaolule, millest nähtuks, et OÜ Tallchart poolt tasutud summa liikus OÜ-st Elmari Talu

kuidagi maksuvabalt välja või et OÜ Elmari Talu oleks jätnud arvel näidatud käibemaksu

riigieelarvesse tasumata.

Teenuse soetamine Puumaja OÜ-lt

22. Maksotsuses on MTA määranud kaebajale täiendava maksukohustuse ka seoses Puumaja OÜ

poolt esitatud arvetega, leides, et kaebajal puudub õigus sisendkäibemaksuna maha arvata arvetel

näidatud käibemaksu 430 eurot ning et arvete alusel tasutud summalt (2520 eurot) tuleb tasuda

tulumaksu 630 eurot. MTA leiab (kontrollakti p 1.2.2.3), et esitatud arved ei võimalda kindlaks

teha teenuse tegelikku sisu ning teenuse osas puudub täpsem arvestus, ehkki pooltevaheline leping

seda ette näeb. Kaebaja poolt viidatud andmed teenuse sisu osas ei ole leidnud kinnitust: näiteks

AS Tallept Auto, kelle osas Puumaja OÜ väidetavalt finantsanalüüsi teostas, ei teadnud midagi OÜ

Tallchart ja J.Virro huvist AS Tallept Auto vastu. Lepingu järgi sisaldas finantsjuhi teenus

muuhulgas raamatupidamise korraldamist ja suhtlemist MTA-ga, kuid tegelikult on OÜ-l Tallchart

endal töötajad, kes igapäevaselt raamatupidamisega tegelevad, deklaratsioone esitab aga

3-18-470

13(14)

töövõtulepingu alusel AS Keva töötaja. MTA on seisukohal, et tegemist on näilike tehingutega,

mille eesmärgiks on Puumaja OÜ nimel koostatud arvete teadlik maksuarvestuses kajastamine

eesmärgiga saada õigus sisendkäibemaksu maha arvamiseks ning võimaldada raha äriühingust

maksuvabalt välja viia.

23. Leian, et erinevalt eelpoolkirjeldatud tehingutest on maksuotsus Puumaja OÜ-d puudutavas

osas põhjendatud ja selle tühistamiseks puudub alus. Ehkki ma ei nõustu maksuhalduri viidetega

väidetavale raha väljaviimise kavatsusele, samuti ei ole tõendatud ka sisendkäibemaksu arvestuses

eelise saamine, on maksuotsus lõppjärelduses õiguspärane. Puumaja OÜ arvete alusel ei ole

võimalik veenduda selles, kas arvel viidatud tehing on tegelikkuses aset leidnud ning hinnata selle

seost ettevõtlusega. Teenuse toimumise osas ei ole võimalik kinnitust leida ka teistest

dokumentidest. Erinevalt OÜ Elmari Talu poolt osutatud teenusest on Puumaja OÜ poolt osutatud

teenuse sisu selline, mida peaks olema võimalik dokumentaalselt tõendada, viidates konkreetsetele

dokumentidele, mida finantsanalüüsi käigus uuriti ja esitades analüüsi tulemusel valminud

kokkuvõtte vms. Kaebaja ei ole maksu- ega kohtumeneltuse käigus selliseid dokumente esitanud.

Kinnitust ei ole leidnud ka kaebaja viide OÜ Tallept Auto kohta teostatud finantsanalüüsi osas.

24. Teenuse saamisega kaasneb õigus arvata nõuetekohase arve alusel sisendkäibemaks maha

(KMS § 31 lg 1). Nõuetekohane on arve, mis vastab KMS §-s 37 sätestatud tingimustele. TuMS

§ 51 lg 2 p 3 alusel toimub maksustamine olukorras, kus maksumaksja on teinud väljamakseid,

mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud

nõuetele vastav algdokument. Puumaja OÜ arved ei vasta õigusaktides ettenähtud nõuetele ning

kaebaja pole suutnud näidata, et ta on saanud Puumaja OÜ-lt konkreetseid teenuseid, mis oleks

identifitseeritavad. Eeltoodust tulenevalt leian, et maksuotsus on Puumaja OÜ-d puudutavas osas

õiguspärane.

Sõiduki soetamine Kavelong OÜ-lt

25. Maksuotsuses on vastustaja leidnud, et kaebajal puudub õigus 10 700 euro ulatuses

sisendkäibemaksu mahaarvamiseks Kavelong OÜ-ga tehtud tehingult ning on kvalifitseerinud

Kavelong OÜ-le makstud summa osaliselt, so 31 320 euro osas1 ettevõtlusega mitteseotud kuluks,

millelt tuleb tasuda tulumaksu 7 830 eurot TuMS § 51 lg 1 p 3 alusel.

26. MTA leiab, et kaebaja ei soetanud sõidukit Volvo FH13 460 Kavelong OÜ-lt, vaid soetas selle

ise Saksamaalt ning et OÜ Tallchart on kajastanud Kavelong OÜ arvet oma raamatupidamises ja

maksuarvestuses üksnes eesmärgiga saada õigus sisendkäibemaksu maha arvamiseks. MTA

põhjendab oma seisukohti järgnevaga (kontrollakti p 1.2.4.): Kavelong OÜ ei olnud kontrollitaval

perioodil tegutsev äriühing, Kavelong OÜ pangakontolt ei nähtu, et äriühing oleks tasunud mõnele

Saksa äriühingule kauba eest ning ei nähtu ka muid ettevõtlusega seotud kulutusi. Ükski väliriigi

äriühing ei ole deklareerinud sõiduki müüki Kavelong OÜ-le ning Kavelong OÜ ei ole ka ise

ühendusesisest soetamist deklareerinud, samas on Saksa äriühing Autohaus Kühn GmbH

deklareerinud müüki OÜ-le Tallchart 31 260 euro ulatuses. Kavelong OÜ äriühingu juhatuse

liikme ütlused on vastuolulised ning vastuolulised on ka teiste asjaomaste isikute ütlused sõiduki

üleandmise kohta. Lisaks on kaebaja poolt Kavleong OÜ-le makstud summa võetud samal päeval

sularahas välja. Samuti viitab maksuhaldur, et sõiduki soetamisega seotud asjaolud on sarnased

varasemas maksumenetluses 2016 aprillikuus toimunud tehingu osas tuvastatuga.

27. Nõustun kontrollaktis ja maksuotsuses toodud põhjendustega ning ei pea neid vajalikuks

täiendavalt üle korrata (HKMS § 165 lg 2). MTA on veenvalt põhjendanud oma kahtlust, et kaebaja

kajastas maksuarvestuses teadlikult ebaõigeid andmeid, eesmärgiga saada õigus sisendkäibemaksu

maha arvamiseks. Seega on tõendamiskoormis MKS § 150 lg 1 alusel kaebajale üle läinud

(Riigikohtu lahend asjas nr 3-12-1360 p 19). Kaebaja ei ole maksu- ega kohtumenetluse käigus

1 MTA arvestas Kavelong OÜ-le makstud 62 580 eurost maha 31 260 eurot ehk summa, mille deklareeris sõiduki

hinnaks Saksa äriühing Autohaus Kühn GmbH (vt maksuotsuse p 4.2).

3-18-470

14(14)

esitanud tõendeid, mis annaks aluse vastupidiseks järelduseks. Seega nõustun MTA seisukohaga,

et kaebajal puudus õigus kajastada enda käibemaksuarvestuses sisendkäibemaksu Kavelong OÜ

poolt esitatud arve alusel.

28. Samuti on põhjendatud kaebajale esitatud tulumaksunõue Kavelong OÜ-le makstud summalt

osas, milles see ületab Saksa äriühingu Autohaus Kühn GmbH poolt deklareeritud sõiduki

müügihinda. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid, millest nähtuks, et sõiduki tegelik soetushind

võinuks olla teistsugune.

Menetluskulud

29. HKMS § 108 lg-te 1 ja 2 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti.

Kaebuse osalise rahuldamise korral jagatakse menetluskulud protoprtsionaalselt kaebuse

rahuldamisega. Kohus mõistab välja vajalikud ja põhjendatud menetluskulud (HKMS § 109 lg 6).

30. Kaebaja on kohtule esitanud taotluse menetluskulude väljamõistmiseks. Kohtule esitatud

menetluskulude nimekirjast nähtub, et kaebaja menetluskulud on kokku 7672,5 eurot, millest

riigilõiv on 750 eurot ja õigusabikulud 6922,5 eurot (ilma käibemaksuta).

31. Arvestades asja mahtu ja keerukust pean vajalikuks ja põhjendatuks õigusabikulusid 4000 euro

ulatuses, koos riigilõivuga 4750 eurot (4000+750). Maksuotsusega kaebajale määratud

maksusumma oli kokku 29 417,46 eurot, kaebus kuulub rahuldamisele 9 827,46 euro osas ehk

ligikaudu 33% ulatuses. Seega tuleb vastustajalt kaebaja kasuks välja mõista menetluskulud 1567,5

eurot.

(allkirjastatud digitaalselt)

Maret Hallikma

OSALISELT TÜHISTATUD TALLINNA RINGKONNAKOHTU 03.10.2019 KOHTUOTSUSEGA