3-16-1802/28 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Monika Laatsit, liikmed Maret Altnurme ja

Virgo Saarmets

Otsuse tegemise aeg ja koht

14. märts 2018, Tallinn

Haldusasja number

3-16-1802

Haldusasi

XX kaebus Maksu- ja Tolliameti 25. aprilli 2016. a

vastutusotsuse nr 13-7/000632-10 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – XX, esindaja advokaat Villy Lopman

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Meelis

Rohtlaan

Kolmas isik – YY

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 28. veebruari 2017. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

XX apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kohtuistung 27. veebruaril 2018

RESOLUTSIOON

1. Jätta XX apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 28. veebruari

2017. a otsus haldusasjas nr 3-16-1802 muutmata.

2. Jätta XX õigusabikulud riigi kanda ja ülejäänud menetluskulud iga menetlusosalise

enda kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 13.04.2018, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises

lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks

esitatud

kassatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on

pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS

§ 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus

kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist

vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

3-16-1802

2(9)

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 10.06.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/024854-142

pildimees OÜ-d tasuma maksuvõlga 147 436,25 eurot ja 21.09.2015 maksuotsusega nr 12.2.-

3/027078-49 maksuvõlga 27 019,58 eurot. Viru Maakohus lõpetas 07.04.2016 määrusega nr

2-16-1190 pildimees OÜ pankrotimenetluse pankrotti välja kuulutamata raugemise tõttu.

Äriühing kustutati äriregistrist 31.10.2016.

2. MTA kohustas 25.04.2016 vastutusotsusega nr 13-7/00632-10 XX ja YY solidaarselt

tasuma pildimees OÜ maksuvõlga 174 455,83 eurot (s.o 10.06.2015 maksuotsusega määratud

maksusumma 147 436,25 eurot ja 21.09.2015 maksuotsusega määratud maksusumma

27 019,58 eurot).

1) Tsiviilasjas nr 2-16-1190 koostatud ajutise pankrotihalduri aruande kohaselt puudub

pildimees OÜ-l vara ja rahalised vahendid, kuid kohustusi on kokku 297 798,64 eurot. Kuna

võlgniku kohustused ületavad varasid mitmekordselt, siis on maksuvõla rahuldamise

tõenäosus äriühingu enda vara arvelt olematu.

2) Maksuhaldur tuvastas 10.06.2015 maksuotsusega, et pildimees OÜ ei kasutanud perioodil

märts 2013 – veebruar 2014 tööjõurendi teenust, vaid töid teinud isikud olid pildimees OÜ

enda töötajad. Tööjõurendi lepingud on sõlmitud ühe äriühinguga (RWT Investeeringute OÜ

ja TREK Tööjõurent OÜ), töötasu väljamakseid deklareerib teine äriühing (Mere Tööjõud

Tallinn OÜ ja Baltic Tööjõud OÜ) ning tasu maksab kolmas äriühing (Capital Transfer

Estonia OÜ). RWT Investeeringute OÜ (RWT) ja TREK Tööjõurent OÜ (TREK) ei ole

kontrollitaval perioodil deklareerinud ühtegi töötajat, seega ei saanud nad töötajaid rentida.

Maksuhaldurile ei esitatud ühtegi tõendit, mis kinnitaks tööjõurendi suhte olemasolu

pildimees OÜ ning Mere Tööjõud Tallinn OÜ (MTT) ja/või Baltic Tööjõud OÜ (BT) vahel.

Ka Capital Transfer Estonia OÜ-l (CTE) puudub seos pildimees OÜ-ga. Teiste hulgas said ka

pildimees OÜ juhatuse liikmed XX ning YY väljamakseid MTT-lt ja TREK-lt, st pildimees

OÜ juhatuse liikmed võtsid iseennast rendile, mis ei ole eluliselt usutav ega oma mingit

majanduslikku sisu. Töötajate selgituste kohaselt kandideeriti tööle pildimees OÜ-sse,

töövestlusele kutsus ja intervjuu viis läbi XX. Töölepingu lõpetamise soovist teavitati

pildimees OÜ-d. Töölepingud tööjõurendi ettevõtetega said töötajad pildimees OÜ juhatuse

liikmetelt. Töötajad, kes väidetavalt töötasid MTT-s, ei ole kunagi kohtunud äriühingu

juhatuse liikme CC-ga. BT-s deklareeritud töötajad kinnitasid, et nende tööandjaks on

pildimees OÜ. Sularahas töötasu väljamakseid on MTT ja/või BT poolt deklareeritud

töötajatele teinud XX ja YY. Kuigi töötajate pangakontole tuli töötasu CTE-st, ei tea töötajad

sellest äriühingust midagi. Töötajate seletuste kohaselt on tegemist pildimees OÜ-s töötamise

eest saadud rahaga. Ükski tõend ei tõenda, et tegemist võis olla kolmepoolse töösuhtega ning

pildimees OÜ kasutas tegelikult tööjõurendi teenust. RWT ja CTE pangakontode väljavõtetest

ilmneb, et töötasude tasumiseks vajalik raha laekus CTE-le kas RWT-lt, kuhu omakorda oli

eelnevalt raha laekunud pildimees OÜ-lt, või otse pildimees OÜ-lt. Töötasude väljamakseid

töötajatele deklareerisid varatud ja reaalset majandustegevust mitteomavad äriühingud ning

deklareeritud summade pealt ei ole riigile midagi tasutud. Näilike tööjõu rendilepingutega ja

arvetega sai pildimees OÜ mittelubatava maksueelise. pildimees OÜ on kontrollitaval

3-16-1802

3(9)

perioodil teinud kahele enda töötajale sularahas töötasu väljamakseid, mille on jätnud

deklareerimata. pildimees OÜ on kajastanud sisendkäibemaksu hulgas alusetult RWT ja

TREK arveid ning teinud RWT ja TREK arvete alusel ettevõtlusega mitteseotud

väljamakseid, mis kuuluvad maksustamisele tulumaksuga.

3) Maksuhaldur tuvastas 21.09.2015 maksuotsusega, et äriühing ei kasutanud perioodil

august 2014 – oktoober 2014 tööjõurendi teenust, vaid töid teinud isikud olid pildimees OÜ

enda töötajad. Töötajate värbamise protsessiga tegeles pildimees OÜ. Töökuulutused olid

üleval äriühingu kodulehel, samuti portaalis www.cv.ee ning kontaktisikuks oli märgitud XX.

Töökuulutuste eest tasus pildimees OÜ. Töövestlusi viis läbi XX. Töölepingud väidetava

renditööjõuga sõlmis pildimees OÜ ning lepingu sõlmimisel ei osalenud väidetav rendile

andja Velum Service OÜ (VS) ega BT, kes deklareeris töötajate töötasusid. Piisava tööjõu

olemasolu eest vastutas pildimees OÜ, st VS-le ei esitatud tellimusi. pildimees OÜ koostas

töögraafikuid ja muutis neid töötajate haigestumise korral. Töölepingu lõpetamise soovist

teavitati pildimees OÜ-d. pildimees OÜ heaks töötanud isikud ei teadnud, et nende tööandjaks

on VS või BT. Nimetatud äriühingute juhatuse liikmeid (AA ja CC) ei ole töötajad kunagi

kohanud. Osade väidetavalt VS-lt renditud töötajate töötasusid on varasematel perioodidel

deklareerinud pildimees OÜ ehk teisisõnu algselt oli pildimees OÜ nende tööandjaks ja hiljem

vormistati pildimees OÜ poolt samade töötajate rentimine. Töölepingu seaduse (TLS)

regulatsioon ei toeta lähenemist, et tegemist oleks olnud kolmepoolse suhtega (renditööga).

Tööjõurendi leping on sõlmitud VS-ga, kuid viimane ei ole registreerinud ühtegi töötajat

töötajate registris ega deklareerinud väljamakseid töötajatele. pildimees OÜ heaks töötanud

isikute väljamaksed on deklareerinud BT ning seejuures on deklareeritud tööjõumaksud riigile

täies ulatuses tasumata. Näilike tööjõu rendilepingutega ja arvetega sai pildimees OÜ

mittelubatava maksueelise töötasudelt deklareerimata tööjõumaksude näol. pildimees OÜ on

kajastanud sisendkäibemaksu hulgas alusetult VS arveid ning teinud VS arvete alusel

ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid, mis kuuluvad maksustamisele tulumaksuga.

4) pildimees OÜ juhatuse liikmeteks maksuvõla tekkimise perioodil olid XX ning YY,

kelle tööülesanded oli mõnevõrra jaotatud, kuid mõlemad olid äriühingu tegevuses aktiivsed

ja juhtisid selle igapäeva tööd. Juhatuse liikmete tööülesannete jaotus ei tulene äriühingu

põhikirjast. pildimees OÜ majandusaasta aruanded on allkirjastanud mõlemad juhatuse

liikmed.

5) XX rikkus pildimees OÜ juhatuse liikmena maksukorralduse seaduse (MKS) § 8 lg-s 1

sätestatud deklareerimis- ja tasumiskohustust. pildimees OÜ ei ole XX juhatuse liikmeks

oleku ajal kasutanud tööjõurendi teenust, vaid tegemist oli pildimees OÜ enda töötajatega,

seega töötasude deklareerimise ning tasumise kohustus oli äriühingul. Samuti maksti XX

juhatuse liikmeks oleku ajal pildimees OÜ töötajatele töötasu sularahas ning kasutati

äriühingu käibemaksuarvestuses võltsarveid, millega deklareeriti alusetult sisendkäibemaksu,

samuti tehti ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid, mida ei kajastatud äriühingu

maksudeklaratsioonil. XX korraldas äriühingu majandustegevust selliselt, et esitas ebatõeste

andmetega maksudeklaratsioonid, mille tulemusel on pildimees OÜ-le 10.06.2015 ning

21.09.2015 maksuotsusega täiendavalt tasumisele määratud maksusummad tänaseni tasumata.

Seega on XX pildimees OÜ juhatuse liikmena rikkunud ka kohustust tagada rahaliste

kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine.

6) XX on pildimees OÜ juhatuse liikmena tahtlikult rikkunud juhatuse liikme kohustusi. XX

oli teadlik, et pildimees OÜ töötajad vormistati tööle kui renditööjõud ning deklareeriti teise

äriühingu poolt; XX teadmisel maksti kontrollitaval perioodil pildimees OÜ ametlikele

töötajatele töötasusid ka sularahas ja seda ei deklareeritud; XX teadmisel kajastas pildimees

OÜ sisendkäibemaksu arvestus arveid tehingute kohta, mida reaalselt ei toimunud, mistõttu

3-16-1802

4(9)

oli ta ka teadlik, et nende arvete alusel tehtud väljamaksed on ettevõtlusega mitteseotud kulu.

Asjaolud kogumis iseloomustavad XX tahtlikku tegevust. XX tahtliku tegevuse ning

pildimees OÜ-le maksuotsustega määratud maksuvõla vahel on otsene põhjuslik seos.

3. XX esitas vaide, mille MTA jättis 07.06.2016 vaideotsusega nr 6-1/3370-2 rahuldamata.

4. XX palus Tallinna Halduskohtule esitatud kaebuses vastutusotsus tühistada.

1) Maksuhaldur ei ole piisavalt analüüsinud, kas tegemist oli pildimees OÜ või teise

äriühingu töötajatega.

2) Kaebaja süü on tuvastatud valesti. pildimees OÜ juhatuse liikmete ülesanded olid ära

jaotatud.

Kaebaja

ei

tegelenud

raamatupidamislike

küsimustega,

ei

esitanud

maksudeklaratsioone ega tegelenud deklaratsioonide pinnalt tekkinud maksukohustustega.

Seega ei saa samastada kaebaja süüd teise juhatuse liikme süüga, kes tegeles

maksuküsimustega. Kui juhatuse liikmete vahel on tööülesanded ära jagatud, siis eelduslikult

on raamatupidamise eest vastutava juhatuse liikme süü maksukohustuse täitmise tagamise

kohustuse rikkumisel suurem, kui turunduse või müügiga tegelenud juhatuse liikmel.

Maksuhaldur pidi individualiseerima isikute tahtega seotud asjaolud ning nende pinnalt

määratlema, kas kausaalsus on seotud sama summaga. Kaebajal ei olnud eesmärki hoida

kõrvale maksude tasumisest, vaid kaebaja tegutses teadmises, et tööjõurendi teenuse

kasutamine on seaduslik. Kaebaja eesmärk juhatuse liikmena oli vaid see, et ettevõtte

tehniline pool toimiks. Muud kohustused usaldas ta heausklikult teisele juhatuse liikmele.

Kaebaja ei saanud eeldada, et pildimees OÜ teine juhatuse liige rikub enda kohustusi ning

seetõttu ei pidanud kaebaja vajalikuks teostada pidevat järelevalvet YY tegevuse üle.

3) Kui isik on varatu ning maksuvõla sissenõudmine ja täitmine on põhimõtteliselt välistatud,

ei ole mõistlik läbi viia niivõrd mahukat vastutusmenetlust ja teha vastutusotsust. See viib

maksuhalduri ressursside raiskamiseni.

5. Maksu- ja Tolliamet vaidles kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata.

1) Kaebaja vastuväited maksuvõla olemasolule on üldsõnalised. Maksuhaldur on nimetatud

küsimust piisavalt analüüsinud.

2) Vastutusotsuses on põhjendatud, et kaebaja oli teadlik, et osales näilikus skeemis, mille

eesmärgiks

oli

ebaseaduslikult

vähendada

pildimees

OÜ

tasumisele

kuuluvaid

maksukohustusi. Tööülesannete jaotusel ei ole tähtsust, sest seadusest tulenevaid kohustusi ei

saa ära jagada. Mõlemad juhatuse liikmed on kohustatud tagama esindatava rahaliste ja

mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Oluline ei ole see, kes esitas

vastavad deklaratsioonid, vaid see, kas kaebaja oli teadlik sellest, et deklaratsioonidel

esitatakse valeandmeid. Kaebaja teadlikkus tehingute näilikkusest on tõendatud ja sellest

tulenevalt oli kaebaja teadlik, et deklaratsioonidel deklareeritud andmed olid ebaõiged. Seega

on kaebaja tahtlikult rikkunud MKS § 8 lg-s 1 sätestatud seadusliku esindaja kohustusi ehk on

jätnud äriühingu kohustused tähtaegselt ja täielikult täitmata. Kui tahtlus ei ole kohane, siis

raske hooletus on igal juhul kohane.

3) Vastutusotsuse õiguspärasuse hindamisel ei oma tähtsust, kas pildimees OÜ-l oli

maksuvõla tasumiseks ressursse ajal, kui kaebaja sai maksukohustusest teada, või kas kaebaja

oli vastutusotsuse tegemise ajal maksevõimeline.

6. Tallinna Halduskohus jättis 28.02.2017 otsusega kaebuse rahuldamata.

1) Vastutusotsuses on piisavalt põhjendatud maksuvõla tekkimise asjaolusid. Tehingute

majandusliku sisu ümberhindamise võimaluse annab MKS § 83 lg 4. Kõigi vastutusotsuse

3-16-1802

5(9)

põhjenduste kordamine ei ole vajalik (HKMS § 165 lg 2). Maksuhaldur on viidanud TLS § 6

lg-le 5, mille kohaselt peavad tööandja ja töötaja renditööga seotud asjaoludes selgelt kokku

leppima. Käesoleval juhul ei olnud töötajad teadlikud, et nad tegelevad renditöö osutamisega.

Töötajate selgituste kohaselt toimus kogu suhtlus pildimees OÜ juhatuse liikmetega ning nad

ei teadnud teistest äriühingutest midagi. Kuigi töötasu laekus teiselt äriühingult, said töötajad

aru, et tegemist on pildimees OÜ-s töötamise eest saadud töötasuga. Mõned töötajad on

kinnitanud ka sularahas töötasu saamist pildimees OÜ juhatuse liikmetelt. Töösuhte

tuvastamisel ei oma määravat tähtsust, kellega olid sõlmitud töölepingud või kellelt laekus

töötasu. Töötajad tegid tööd pildimees OÜ heaks ning allusid viimase juhatuse liikmete (sh

kaebaja) juhtimisele ja kontrollile. Seega vastavad töösuhte tunnused pildimees OÜ ja

töötajate vahelisele töölepingulisele suhtele (TLS § 1 lg 1). Kaebaja hüpoteetiline väide, et

tööjõurendi toimumine ei ole siiski välistatud, ei ole piisav maksuvõla olemasolu kahtluse alla

seadmiseks. Seega on pildimees OÜ-l tekkinud maksuvõlg.

2) Tallinna Ringkonnakohus on järjepidevalt leidnud, et äriühingu juhatuse liikmete

vahelised kokkulepped tööülesannete jaotuse kohta ei saa üheltki juhatuse liikmelt võtta MKS

§ 8 lg-s 1 sätestatud maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmise tagamise kohustust.

Seaduses

sätestatud

äriühingu

kohustuste

(nt

raamatupidamise

korraldamine,

maksudeklaratsioonide esitamine) puhul ei ole määravaks see, kes juhtorgani liikmetest neid

täidab, vaid oluline on, et kõik kohustused oleksid nõuetekohaselt täidetud. Juhatuse liige on

selle tagamiskohustuse jätnud süüliselt täitmata ka juhul, kui maksuseadusest tulenevate

kohustuste täitmine ei olnud küll tööjaotuse järgi tema ülesandeks, kuid ta pidi olema teadlik

maksuseaduste rikkumisest äriühingu poolt ega võtnud meetmeid selle vältimiseks. Teisisõnu,

kui üks juhtorgani liige lähtub üksnes organisisesest kohustuste jagamise kokkuleppest ega

huvitu üldse teiste liikmete tegevusest, jättes neile piiramatu tegutsemisvabaduse, siis ei ole ka

see üks liige täitnud oma kohustusi nõuetekohaselt, kui teised liikmed tegutsevad

ebaseaduslikult. Juhatuse liikme kohustus on organiseerida äriühingu töö selliselt, et ettevõtja

tegevus vastaks õigusaktides sätestatud nõuetele, ning mõistlik juhatuse liige peab pidevalt

täitma teiste juhatuse liikmete ning alluvate töötajate juhendamise ja kontrollimise kohustust,

et oleks välditud kolmandate isikute kahjustamine. Selliste meetmete rakendamine on

hõlmatud MKS § 8 lg-s 1 sätestatud tagamiskohustuse täitmisega ja kujutab endast ühtlasi

käibes vajaliku hoole järgimist võlaõigusseaduse § 104 lg 4 mõttes. Juhatuse liikmete

tööjaotus ei oma nende suhtes MKS § 8 lg 1 ja § 40 lg 1 järgi vastutuse tekkimise seisukohalt

iseenesest tähtsust, kuigi see võib olla oluline juhatuse liikmete individuaalse süü vormi

määratlemisel. Põhjendamatu on siduda äriühingu maksuvõla tekkimist kitsalt vaid ühe või

mõne juhatuse liikme tegevusega, sest maksuvõla tekkimise muutis võimalikuks asjaolu, et

teised juhatuse liikmed olid samal ajal tegevusetud (nt Tallinna Ringkonnakohtu 21.05.2014

otsus nr 3-12-2511, p 13; 24.10.2013 otsus nr 3-11-2445, p 13; 04.04.2013 otsuse nr 3-10-

1284 p-d 11 ja 18; 26.03.2013 otsus nr 3-11-2679, p-d 13 ja 17; 21.03.2013 otsus nr 3-11-

2581, p-d 14 ja 17; 30.11.2012 otsus nr 3-11-2645, p 15; 16.08.2012 otsus nr 3-09-2605, p-d

25-26; 28.02.2011 otsus nr 3-08-7). Olukorda, kus juhatuse liikmel puudusid objektiivsed

takistused äriühingu majandustegevuse juhtimises sisuliseks osalemiseks või vajaduse korral

juhtorganist lahkumiseks, vaid tema passiivsus tulenes üksnes kokkuleppest teise juhatuse

liikmega, ei ole peetud vastutusotsuse tegemist välistavaks (vt Tallinna Ringkonnakohtu

26.03.2013 otsus nr 3-11-2679, p-d 16-17).

3) Vastutusotsuses on kajastatud eraldi mõlema juhatuse liikme tegevust ja tuvastatud

asjaolude pinnalt määratletud ka nende individuaalse süü vorm. Vastutusotsuses esile toodud

asjaolud annavad piisava aluse lugeda XX teadlikuks pildimees OÜ ja viimase heaks

tööülesandeid täitnud füüsiliste isikute omavaheliste õigussuhete tegelikust sisust. Isegi kui

juhatuse liikmete vahel oli kokku lepitud teatav tööjaotus, siis XX poolt töövestluste

3-16-1802

6(9)

läbiviimine, töötajatele töölepingute allkirjastamiseks andmine ning sularahas töötasu

maksmine kinnitab tema poolt personaliküsimustega tegelemist ja faktilist teadmist sellega

seotud asjaoludest. Samuti kinnitab kaebaja teadlikkust tema enda töötamine pildimees OÜ-s

tööjõurendi vormis ning selliste töötajate vormistamine pildimees OÜ-sse tööjõurendi kaudu,

kes olid varasemalt pildimees OÜ töötajad (vastutusotsuse p-d 4.1.1 ja 4.1.2). Tuvastatud

asjaolud viitavad teadlikule maksupettuses osalemisele, mille sisuks ja eesmärgiks on olnud

tööjõu kasutamine reaalset majandustegevust omava äriühingu (pildimees OÜ) poolt, kuid

sellega seotud maksukohustuse vormistamine tööjõurendilepingu kaudu teise juriidilisse

kehasse, kellelt maksukohustuse sissenõudmine on perspektiivitu. Lugedes XX teadlikuks

tööjõu värbamisega seotud õigussuhete tegelikust sisust, sai ka võltsarvete kajastamine

sisendkäibemaksu hulgas ning nende alusel ettevõtlusega mitteseotud kulutuste tegemine

(väljamaksed suuremas summas, kui tasuti töötajatele) toimuda vaid tema teadmisel ja

osavõtul. Seega ei saa tõusetuda ka küsimust, kas XX-l oli piisavalt aega reageerida teise

juhatuse liikme rikkumisele.

4) Maksuhalduri etteheide pildimees OÜ-le ja selle juhatuse liikmetele (sh kaebajale) seisneb

tehingute tegeliku olemuse varjamises, jätmaks muljet töötasude deklareerimise kohustuse

puudumisest. Kaebaja ei ole väitnud, et tööjõu hankimine tööjõurendi kaudu oleks toimunud

tema teadmata või tema tahte vastaselt. Kaebaja on seisukohal, et tööjõurent on reaalselt

toimunud selliselt, nagu dokumentidel kajastatud. Seejuures on tuvastatud, et tööjõu

värbamine on toimunud kaebaja osavõtul. Seega ei ole määravat tähtsust, kelle ülesandeks oli

deklaratsioonide esitamine ja deklaratsioonide alusel pangkontolt maksukohustuste täitmine,

kuna mõlema juhatuse liikme osavõtul või heakskiidul vormistati tehinguid viisil, millega

varjati tegelikku maksukohustust ja sellele vastavat deklareerimise kohustust. XX poolse

rikkumise ja pildimees OÜ maksuvõla tekkimise vahel on põhjuslik seos, sest XX

etteheidetava tegevuseta ei oleks äriühing esitanud ebaõigete andmetega maksudeklaratsioone

ja jätnud makse tasumata.

5) Seaduses ei ole sätestatud eeldust, et vastutusotsuse tegemisel tuleks hinnata ja arvesse

võtta isiku majanduslikku seisundit. Küsimus sellest, kas maksuhaldur on kaebaja suhtes

vastutusmenetlust läbi viies kasutanud enda ressursse mõistlikult, ei seondu vastutusotsuse

õiguspärasusega.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

7. XX palub apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu 28.02.2017 otsus ja teha asjas uus

otsus, millega rahuldada kaebus.

1) Vastutusotsus põhineb väitel, et pildimees OÜ varjas maksuhalduri eest töötajate

olemasolu ja vältis seeläbi tööjõumaksude tasumist. Vastutusotsuses ja maksuotsuses puudub

aga analüüs, milles seisnes pildimees OÜ ja töötajate vaheline subordinatsioonisuhe. Selline

suhe ei teki pelgalt tööintervjuust, äriühingute vahelistest ebaselgetest suhetest, raha

liikumisest või maksueelise saamisest. Töösuhte tuvastamine ei saa olla karistuslik meede,

reageerimaks äriühingute vahelistele ebaselgetele suhetele.

2) Apellandi individuaalne süü on tuvastamata. Juhatuse liikmete faktiline tegevus ei ole

identne ja seega ei saa nende süüd põhjendada täpselt sama tekstiga. Deklaratsioonide

esitamine ei olnud apellandi, vaid teise juhatuse liikme kohustus. Apellandi puhul saaks

rääkida üksnes teise juhatuse liikme üle järelevalve tegemise kohustuse rikkumisest, kuid

vastutusotsuses ei ole analüüsitud, kas ja millist järelevalvekohustust apellant rikkus ning

kuidas see on põhjuslikus seoses maksude tasumata jätmisega. Järelevalvet saab teostada alles

3-16-1802

7(9)

siis, kui võimalikust rikkumisest on möödunud teatud aeg. Apellandil oli enamiku

deklaratsioonide kontrollimiseks aega alla aasta. Kui maksumenetlus lõppes, oli äriühing

varatu. Kui apellandil tekkis mõistlik võimalus teise juhatuse rikkumistele reageerida, kuid sel

ajal ei olnud äriühingul enam rahalisi vahendeid, puudub põhjuslik seos apellandi eksimuse ja

maksude tasumata jätmise vahel.

3) Vastutusotsus on tehtud maksevõimetule isikule. Maksuhaldur ega halduskohus ei ole

analüüsinud, kas ja miks on otstarbekas teha vastutusotsust isikule, kellelt ei ole lootust

maksuvõlga sisse nõuda. Vastutusotsust ei ole kohustust teha igal juhul ning selle tegemise

eesmärk ei saa olla ka vastutavate isikute karistamine. Käesolevas asjas on need asjaolud

jäänud kaalumata.

8. Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta see

rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.

1) Tuvastatud asjaolud kogumis kinnitavad, et renditöötajad olid tegelikult pildimees OÜ

töötajad ning allusid pildimees OÜ korraldustele ja kontrollile. Puuduvad tõendid, et töötajatel

oli subordinatsioonisuhe kellegi kolmandaga. Vastutusotsuses on uuritud nii tööjõurendi

teenuse soetamise näilikkust kui ka seda, kas töötajad olid pildimees OÜ töötajad. Seega kõik

maksuhalduri väited ei olegi seotud renditöötajatega.

2) Vastutusotsuses on kaebaja süüd piisavalt põhjendatud. Apellant eksib, väites, et tema

vastutus maksude valesti deklareerimise eest on välistatud, kui ta ei tegelenud

raamatupidamisega. Isegi kui tööülesanded olid juhatuse liikmete vahel ära jaotatud, pidid nad

mõlemad tagama esindatava rahalise kohustuse tähtaegse ja täieliku täitmise. Oluline pole see,

kes deklaratsioonid faktiliselt esitas, vaid see, kas juhatuse liige oli valeandmete esitamisest

teadlik. Vastutusotsuses on põhjendatud, et apellant oli sellest teadlik. Seega on ta rikkunud

tahtlikult MKS §-s 8 sätestatud kohustusi.

3) Halduskohus leidis õigesti, et apellandi varalisel seisul ei olnud vastutusotsuse tegemisel

tähtsust.

9. Tallinna Ringkonnakohus kaasas 02.06.2017 määrusega kolmanda isikuna menetlusse

YY, kes selgitas järgmist.

1) XX väidab õigesti, et pildimees OÜ kasutas kontrolliperioodil tööjõurendi teenust.

Maksuhalduri vastupidised väited on ekslikud.

2) pildimees OÜ raamatupidamisega tegeles selleks palgatud äriühing, kes esitas

deklaratsioone juhatuse liikmetelt saadud andmete põhjal. Mõlemad juhatuse liikmed said

anda raamatupidamisteenuse osutajale korraldusi ja teenuse osutaja kandis saadud andmed

deklaratsioonidele. Renditööjõudu puudutavad lepingud allkirjastas pildimees OÜ poolt XX,

nagu ka raamatupidamislikud lepingud, mille teiseks pooleks oli XX hea sõber OO.

3) XX väited tema maksevõimetusest on valed.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

10. Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse

põhjendustega ja järgib neid ega pea vajalikuks halduskohtu põhjendusi korrata (HKMS § 201

lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgmist.

3-16-1802

8(9)

11. Maksuhaldur on tuvastanud (vt vastutusotsuse p 4), et äriühingud, kes väidetavalt andsid

kaebajale töötajaid rendile, ei deklareerinud kontrolliperioodil ühtki töötajat, keda oleks

saanud rentida pildimees OÜ-le. Väidetavalt pildimees OÜ-le rendile antud töötajatele tehtud

väljamakseid deklareerisid teised äriühingud (jättes deklareeritud tööjõumaksud riigile

tasumata), kelle suhete kohta pildimees OÜ-ga ei esitatud maksuhaldurile ühtki lepingut, arvet

vms tõendit. Töötajatele tegid töötasu väljamakseid hoopis kolmandad äriühingud, kellel

samuti puudus seos pildimees OÜ-ga. Maksuhaldur on ka kindlaks teinud, et töötajad, keda

pildimees OÜ raamatupidamis- ja maksuarvestuses näidati renditöötajatena, ei olnud

teadlikud, et tegelevad renditöö osutamisega. TLS § 6 lg 5 järgi peavad tööandja ja töötaja

selgelt kokku leppima, et töötaja täidab tööülesandeid renditööna kasutajaettevõttes

(kolmanda isiku juures), alludes kasutusettevõtja juhtimisele ja kontrollile. Töötajad pidasid

oma tööandjaks pildimees OÜ-d ja tegid tööd pildimees OÜ heaks, omamata teavet ühegi

teise tööandja kohta. pildimees OÜ värbas ise töötajad, otsustas nende tasu suuruse üle,

koostas töögraafikuid ja arvutas välja deklareerimisele kuuluvad summad. Ka vahendid

töötajatele tasu maksmiseks tulid kokkuvõttes pildimees OÜ-lt.

Eelnevat arvestades on maksuhaldur ringkonnakohtu arvates mõistlikult ja eluliselt usutavalt

põhjendanud, et pildimees OÜ ei soetanud kontrolliperioodil tööjõurendi teenust, vaid

pildimees OÜ heaks töötanud töötajad saab lugeda pildimees OÜ töötajateks (MKS § 83 lg 4).

Kuna vastutusotsus on maksuvõla tekkimist puudutavas osas piisavalt põhjendatud, siis on

tõendamiskoormus MKS § 150 lg 1 alusel üle läinud kaebajale. Maksuhalduri põhjendatud

kahtluse ümber lükkamiseks ei piisa üldsõnalisest etteheitest, et pildimees OÜ ja töötajate

vahelist subordinatsioonisuhet oleks pidanud analüüsima veel põhjalikumalt. Kaebaja oleks

pidanud maksuhalduri kahtluse kõrvaldamiseks esitama eluliselt usutava seletuse ja tõendid

selle kohta, et pildimees OÜ, töötajate ja väidetavate rendileandjate vahel tõepoolest

eksisteeris renditööd iseloomustav kolmepoolne suhe. Seda ei ole kaebaja teinud.

12. Ringkonnakohus jagab maksuhalduri ja halduskohtu seisukohta, et kaebaja rikkus MKS §

8 lg-s 1 sätestatud kohustusi tahtlikult. Halduskohus on piisavalt põhjendanud, koos viidetega

ringkonnakohtu pikaajalisele praktikale, et äriühingu juhatuse liikmete vaheline tööjaotus ei

võta juhatuse liikmelt MKS § 8 lg-st 1 tulenevat kohustust tagada maksuseadusest tulenevate

kohustuste täitmine. Vastutusotsuses tuvastatud asjaolud viitavad sellele, et hoolimata XX ja

YY vahelisest tööjaotusest, oli kaebaja teadlik, et pildimees OÜ osales maksupettuses,

kasutades oma majandustegevuses tööjõudu, kuid jättes sellega seonduvad kulud näilike

lepingute vormistamise kaudu kolmandate, tavapärast majandustegevust mitteomavate

äriühingute kanda, kellelt maksuvõla sissenõudmine ei ole võimalik. Maksuhalduri tuvastatud

asjaolud

kinnitavad,

et

kaebaja

osales

aktiivselt

pildimees

OÜ

juhtimises

ja

majandustegevuses: värbas töötajaid, korraldas töölepingute allkirjastamist, koostas ja muutis

töögraafikuid, maksis töötajatele sularahas töötasu. Samuti oli kaebaja ise vormistatud

pildimees OÜ-sse tööle renditöötajana, st juhatuse liikmena võttis ennast ise tööle tegelikku

majandustegevust mitteomava äriühingu käest. Neid asjaolusid arvestades sai näilik

renditööjõu kasutamine toimuda vaid kaebaja teadmisel ja osavõtul. Sellest tulenevalt saab

kaebaja teadlikuks lugeda ka tööjõurenditeenuse soetamise arvete alusetust kajastamisest

pildimees OÜ sisendkäibemaksuarvestuses ja nende alusel ettevõtlusega mitteseotud kulutuste

tegemise. Mõlemad juhatuse liikmed esitasid dokumente raamatupidamisse ja mõlemal oli

juurdepääs kõigile pangakontodele koos õigusega teha pangaülekandeid. Seega polnud

kaebajal ka mingeid objektiivseid takistusi pildimees OÜ maksukohustuse täitmiseks. Usaldus

teise juhatuse liikme vastu ei vabasta kaebajat vastutuskohustusest.

13. Kohtule esitatud tõenditest nähtuvalt ei tuginenud kaebaja vastusmenetluses oma

maksevõimetusele. Seetõttu ei saa maksuhaldurile ette heita vastutusotsuses sellekohaste

3-16-1802

9(9)

põhjenduste puudumist. Maksuhalduri ülesanne on kontrollida maksude arvestamise ja

tasumise õigsust ning nõuda sisse maksuvõlad (MKS § 10 lg 2 p-d 1 ja 3 ning § 128 lg 1).

Maksuhaldur peab kohaldama seadust ühetaoliselt ning reeglina sisse nõudma kõik maksud.

MKS § 100 lg-st 2 ja 128 lg-st 6 tulenevalt on maksuhalduril erandjuhtudel õigus jätta

maksusumma sisse nõudmata või loobuda maksuvõla sundtäitmisest, kui selle sissenõudmine

on maksukohustuslase maksevõimetuse tõttu lootusetu ning maksuhaldur ei pea

pankrotiavalduse esitamist otstarbekaks. Käesolevas asjas on tuvastatud, et kaebajale kuulub

kinnisvara ja sõidukeid, millele on MTA taotluse alusel Tallinna Halduskohtu 21.10.2015

määrusega nr 3-15-2634 seatud juba vastutusmenetluse ajal vastavalt kohtulikud hüpoteegid ja

käsutamise keelumärked. Seega ei pidanud kaebaja maksevõimetus olema maksuhalduri jaoks

ilmselge ilma kaebaja taotluseta ning puudub alus väita, et maksuhalduri läbi viidud

vastutusmenetlus oli eesmärgipäratu ja seetõttu kaebaja jaoks liialt koormav. Haldusakti

otstarbekust ei saa kohus hinnata (HKMS § 158 lg 3).

14. Eelnevat arvestades jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.

15. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. MTA ei

ole menetluskulude kandmise kohta andmeid esitanud, mistõttu jäävad vastustaja võimalikud

menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda. Kaebaja oli riigilõivu tasumisest

vabastatud ja sai riigi õigusabi selle hüvitamise kohustuseta (vt Tallinna Ringkonnakohtu

26.08.2016 määrus nr 3-16-1270). HKMS § 118 lg 3 alusel jäävad kaebaja menetluskulud

riigi kanda.

(allkirjastatud digitaalselt)