3-3-1-80-16 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-80-16

Otsuse kuupäev

3. mai 2017

Kohtukoosseis

Eesistuja Nele Parrest, liikmed Indrek Koolmeister ja Jüri

Põld

Kohtuasi

AS H.A.K.S. kaebus Maksu- ja Tolliameti 28. mai 2015. a

intressinõude ja 26. juuni 2015. a vaideotsuse tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja AS H.A.K.S., volitatud esindaja vandeadvokaat

Helmut Pikmets

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet, esindaja Karin Kask

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Ringkonnakohtu 25. augusti 2016. a otsus haldusasjas

nr 3-15-1805

Menetluse alus Riigikohtus

AS H.A.K.S. kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Uuendada menetlus.

2. Rahuldada kassatsioonkaebus osaliselt.

3. Tühistada Tartu Halduskohtu 29. detsembri 2015. a otsus ja Tartu Ringkonnakohtu

25. augusti 2016. a otsus haldusasjas nr 3-15-1805 osas, milles kohtud hindasid Maksu- ja

Tolliameti 26. juuni 2015. a vaideotsuse õiguspärasust.

4. Teha tühistatud osas uus otsus, millega tühistada Maksu- ja Tolliameti 26. juuni 2015. a

vaideotsus osas, milles Maksu- ja Tolliamet jättis rahuldamata maksuvõla kustutamise taotluse.

5. Mõista Maksu- ja Tolliametilt AS H.A.K.S. kasuks välja 2182 eurot 20 senti menetluskulude

katteks.

6. Tagastada kautsjon.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (edaspidi MTA) algatas 26. märtsil 2008 kriminaalmenetluse, milles suures

ulatuses maksude maksmisest kõrvalehoidumise kahtlustuse said AS H.A.K.S. (edaspidi kaebaja),

kaebaja juhatuse liige ja kaebaja töötaja. Kriminaalmenetluse käigus koostati 15. oktoobril 2008

maksuarvestus (kd 1, tl-d 49–55). Kriminaalmenetlus lõpetati süüteokoosseisu puudumise tõttu

kaebaja juhatuse liikme suhtes 4. veebruaril 2010 ning kaebaja ja tema töötaja suhtes 29. jaanuaril

2013.

2. MTA alustas 3. jaanuari 2012. a kirjaga kaebaja suhtes maksumenetlust ja koostas 16. jaanuaril

2012 kontrollakti. 22. mail 2012 tegi MTA maksuotsuse, millega määras ajavahemiku jaanuar 2006

kuni veebruar 2008 eest tasumisele kuuluva maksusumma 89 743 eurot 87 senti (käibemaks 31 199

eurot 60 senti ja tulumaks 58 544 eurot 27 senti). Maksuotsusest nähtub, et maksuotsus on koostatud

kriminaalasjade menetlemise käigus kogutud materjali, sh asjaosaliste ütluste ja raamatupidamise

dokumentide alusel, mistõttu ei olnud täiendavate tõendite kogumine maksumenetluses otstarbekas

ega vajalik. Samuti sisaldab maksuotsus viidet maksukohustuslase kohustusele arvestada ja tasuda

tähtpäevaks tasumata intresse.

3. Kaebaja vaidlustas maksuotsuse (haldusasi nr 3-12-1306). Vastavalt Tartu Halduskohtu

7. septembri 2012. a määrusele, millega rahuldati kaebaja esialgse õiguskaitse taotlus tingimuslikult,

hakkas kaebaja maksuotsusega määratud maksukohustust täitma, tasudes MTA-le iga kuu 2500 eurot.

Maksuotsusega määratud summa oli täielikult tasutud 26. veebruariks 2015, kui jõustus Tartu

Ringkonnakohtu otsus, millega jäeti kaebaja kaebus maksuotsuse peale rahuldamata.

4. MTA esitas 28. mail 2015 kaebajale intressinõude nr 13-3/85963, millega kohustas kaebajat

tasuma intressivõla 90 448 eurot 30 senti, mis on arvestatud 22. mai 2012. a maksuotsusega määratud

maksusummalt. Kaebaja sai intressinõude kätte 1. juunil 2015.

5. MTA jättis 26. juuni 2015. a vaideotsusega kaebaja 5. juuni 2015. a vaide rahuldamata. Vastuseks

kaebaja vaides esitatud väitele, et ebamõistliku menetlusaja tõttu tuleks intressinõuet vähendada või

see välistada, märkis MTA, et vaide esitaja väide maksumenetluse võimaliku viivitamise kohta ei saa

kaasa tuua intressinõude täielikku või osalist kehtetuks tunnistamist.

6. Kaebaja esitas 16. juulil 2015 Tartu Halduskohtule kaebuse, milles palus tühistada intressinõude

ja vaideotsuse. Kaebaja põhjendused olid kokkuvõtlikult järgmised.

1) MTA ei täitnud selgitamis- ega ärakuulamiskohustusi enne ega pärast haldusakti väljaandmist.

Kaebaja sai haldusmenetluse alustamisest teada alles siis, kui intressinõue toimetati talle kätte.

Tegemist on rikkumisega, mis peaks kaasa tooma haldusakti tühistamise. Intressinõue on tehtud ka

põhjendamiskohustuse rikkumisega, see ei ole selge ega arusaadav, selles puuduvad MTA

põhjendused ja arvutuste metoodika, mis tagaksid haldusakti kontrollitavuse.

2) Intressinõue on suurem kui määramise aluseks olev põhivõlg. See on maksukorralduse seaduse

(MKS) § 119 lg 1 p 5 kohaselt lubamatu. Intresside kunstlikku suurenemist on põhjustanud MTA

tegevusetus maksumenetluse läbiviimisel. Sisuliselt tegi MTA maksuobjekti ja -nõuete summad

kindlaks kriminaalmenetluse raames 15. oktoobril 2008. Maksuotsuse koostas MTA alles 22. mail

2012. Seetõttu pole õiglane nõuda kaebajalt intressi ajavahemiku 15. oktoober 2008 kuni 22. mai

2012 eest.

3) Intressinõue on aegunud. 22. mai 2012. a maksuotsusega määratud maksusummat hakkas kaebaja

osade kaupa tasuma juba 2012. aastal ja valdav osa maksukohustusest oli täielikult tasutud enne

26. veebruari 2015. Riigikohus selgitas haldusasjas nr 3-3-1-74-06, et intresside määramise aegumise

suhtes seisukoha võtmiseks tuleb kohtul eraldi iga maksu kohta teha kindlaks, millal ja millistes

osades on põhivõlg tasutud. Intressinõude sai kaebaja kätte 1. juunil 2015. Seega on MKS § 118 lg 1

järgi aegunud kõik intressid, mis on määratud kuni 1. juunini 2014 tasutud maksusummadelt.

7. Tartu Halduskohus kohustas 17. juuli 2015. a määrusega nii kaebajat kui ka vastustajat esitama

kirjaliku seisukoha mh asja läbivaatamise vormi kohta. Kaebaja teatas 24. augusti 2015. a e-kirjas, et

soovib asja arutamist kohtuistungil.

8. Tartu Halduskohus otsustas 2. novembri 2015. a määrusega, et asi vaadatakse läbi kirjalikus

menetluses halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 131 lg 1 p 2 alusel. Kaebaja esitas

5. novembril 2015 vastuväite Tartu Halduskohtu nimetatud määrusele. Kaebaja leidis, et määruse

aluseks oleva HKMS § 131 lg 1 p 2 kohaldamise eeldused ei ole täidetud, kuna vaidluse all ei ole

üksnes õigusküsimused, vaid ka olulised faktilised asjaolud, mille kohta ei ole kohus andmeid ega

tõendeid kogunud. Tartu Halduskohus jättis 22. detsembri 2015. a määrusega kaebaja vastuväite

rahuldamata. Kohus leidis, et asjas on kogutud kõik tähtsust omavad tõendid (kaebaja esitas

11. novembril 2015 ja MTA 17. novembril 2015 täiendavad tõendid), seega ei ole vaja korraldada

kohtuistungit.

9. Tartu Halduskohus jättis 29. detsembri 2015. a otsusega kaebuse rahuldamata ja menetluskulud

kaebaja kanda. Otsuse põhjendused olid kokkuvõtlikult järgmised.

1) Intressinõue vastab MKS §-s 46 ja § 115 lg-s 3 sätestatud nõuetele. Intressinõude osaks olevast

intressiarvestuse tabelist nähtub, et MTA lähtub intressi arvestamisel summeeritud intressiarvestuse

põhimõttest ning kajastatud on kõik maksuvõla vähenemised ja suurenemised, millele vastavalt on

tehtud ka intressiarvestuses muudatusi. Intressinõudes on selgitatud intressi arvestamise metoodikat.

Intressi kujunemine on jälgitav ning intressiarvestuse aluseks oleva põhivõla suurus ja selle

muutumine kontrollitav. Kui isikule jääb intressinõudest midagi arusaamatuks, on tal võimalik küsida

MKS § 14 lg 1 alusel maksuhaldurilt selgitusi, kuid kaebaja ei ole sellist teavet soovinud.

2) Intressinõue ei ole kaalutlusõiguse alusel antav haldusakt. Intressinõude esitamise alused – maksu-

kohustuse suurus, maksu tasumise tähtaeg, tasumisega viivitatud aeg ja seadusega sätestatud intressi-

määr – on maksukohustuslasele ja maksuhaldurile teada. Nimetatud asjaolude kindlakstegemiseks ei

ole MTA-l tarvis kuulata ära maksukohustuslase arvamust.

3) Intressinõue on seaduspärane MKS § 119 lg 1 p-s 5 sätestatud piirangu (intressi arvestamine

peatub, kui intressisumma ületab aluseks oleva maksunõude) järgimise mõttes. MTA on põhjendatult

lähtunud rakendussättest (MKS § 168²), mille järgi MKS § 119 lg 1 p-i 5 ei kohaldata kuni

1. jaanuarini 2011 arvestatud maksunõuet ületava intressisumma osas, kuid intressiarvestust ei ole

pärast seda jätkatud.

4) Kaebaja väited maksumenetluse viivitamise kohta on paljasõnalised ega too kaasa intressinõude

täielikku või osalist tühistamist või intressisumma kustutamist. Alusetud on ka kaebaja väited

intressinõude aegumise kohta. Kuna kaebaja tasus maksuotsusega määratud summa lõplikult

26. veebruaril 2015, siis on MKS § 118 lg 1 järgi intressi arvestamise aegumistähtaeg 27. veebruar

2016.

10. Kaebaja esitas apellatsioonkaebuse, milles palus Tartu Halduskohtu otsus tühistada ja saata

asi Tartu Halduskohtule uueks läbivaatamiseks.

11. Tartu Ringkonnakohus jättis 25. augusti 2016. a otsusega kaebuse rahuldamata ja täiendas

halduskohtu otsuse põhjendusi. Menetluskulud jättis kohus poolte endi kanda. Ringkonnakohtu

seisukohad olid kokkuvõtlikult järgmised.

1) Kirjalik kohtumenetlus on lubatav menetlusökonoomia eesmärgil, sest võtab kohtult vähem aega

kui istungimenetlus. Menetlusökonoomiaga ei saa aga siiski põhjendada asjas oluliste asjaolude välja

selgitamata jätmist. Seega oleneb asjaolu, kas halduskohus pidanuks asja läbi vaatama kohtuistungil,

eelkõige sellest, kas halduskohus on kõik otsuse tegemiseks vajalikud asjaolud välja selgitanud ning

jõudnud ka õigele lõppjäreldusele. Ringkonnakohus möönis puudujääke halduskohtu otsuse

põhjendustes ning tõendite analüüsis, kuid leidis, et kokkuvõttes ei ole see viinud ebaõige lõpp-

järelduseni.

2) Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 40 lg 3 p 2 sätestab, et haldusmenetluse võib läbi viia

menetlusosalise arvamust ja vastuväiteid ära kuulamata, kui menetlusosalise poolt taotluses või

seletuses esitatud andmetest ei kalduta kõrvale ning puudub vajadus lisaandmete saamiseks. Kuna

intressinõue ei ole kaalutlusõiguse alusel antav haldusakt, siis ei pidanud maksuhaldur kaebajat enne

intressinõude koostamist ära kuulama.

3) MTA ega halduskohus ei pidanud analüüsima tõendeid, mille kaebaja esitas kriminaalmenetluses

tuvastatud maksuõiguslike asjaolude kohta, ega väiteid maksuotsuse andmisega viivitamise kohta.

Samuti ei saanud jätta arvestamata intressi ajavahemiku 15. oktoober 2008 kuni 22. mai 2012 eest.

Vaidemenetluses ei saa esitada uusi taotlusi, vaid vaieldakse algse haldusakti õiguspärasuse üle.

Seega ei saanud kaebaja vaide esitamisega algatada MKS § 114 lg 3 alusel intressi kustutamise

menetlust. Seega ei pidanud MTA kaaluma intressi kustutamist.

4) MTA ja halduskohus on õigesti järginud MKS §-s 1682 sätestatut: intressiarvestust ei jätkatud

kokku seitsme põhinõuet ületava intressisumma puhul.

5) Intressinõue kajastab kõiki seaduses sätestatud andmeid ning on piisaval määral kontrollitav. Kuna

kaebaja ei ole konkreetseid etteheiteid intressiarvestuse kohta teinud, puudus kohtul kohustus igalt

konkreetselt maksult arvestatud intressi õigsust kontrollida.

6) Kaebaja lähenemine, et igal konkreetse maksudeklaratsiooni alusel tasumata jäänud maksusummal

on oma aegumistähtaeg, ei ole õige. Ringkonnakohus nõustus MTA ja halduskohtu poolt MKS § 118

lg-le 1 antud tõlgendusega, mille järgi hakkab ühe aasta pikkune aegumistähtaeg kulgema maksu-

otsusega määratud summa täielikust tasumisest. Selline seadusandja soov nähtub selgelt 2013. a

seaduse eelnõu seletuskirjast. Seetõttu ei ole kohaldatav ka haldusasjas nr 3-3-1-74-06 aegumise

kohta enne seaduse muutmist väljendatud seisukoht.

7) Kaebaja põhinõue intressinõude tühistamiseks jäi rahuldamata. Vaideotsus kaebaja õigusi eraldi-

seisvalt ei riku. Seega ei muuda asjaolu, et halduskohus vaideotsusele sõnaselget hinnangut ei

andnud, halduskohtu otsuse järeldusi ja resolutsiooni ebaõigeks.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

12. Kaebaja palub kassatsioonkaebuses ja selle täienduses Tartu Halduskohtu ja Tartu

Ringkonnakohtu otsused tühistada ja teha asjas uus otsus, millega kaebus rahuldada, või saata asi

uueks läbivaatamiseks Tartu Halduskohtule. Kassatsioonkaebuse seisukohad on kokkuvõtlikult

järgmised.

1) Kaebaja poolt ajavahemikul august 2012 kuni mai 2014 tasutud maksusummadelt arvestatud

intress on 28. mai 2015. a intressinõude tegemise ajaks aegunud. MKS § 118 lg 1 ei seo intressi

arvestamise aegumistähtaega mitte maksuotsuses märgitud kogusumma (mis koosneb erinevatest

deklareeritud maksukohustustest) täieliku tasumise päevaga, vaid konkreetse maksudeklaratsiooni

alusel tasumata jäänud maksusumma tasumise päevaga. Maksuotsus ei saa tekitada n-ö uut kohustust,

millest tulenevalt hakkab uue tervikliku kohustuse intressi arvestamise aegumine kulgema

maksusummade aritmeetilise tulemi ehk kogusumma täielikust tasumisest. MKS § 118 lg 1

muutmine 2013. a-l ei muutnud aegumise põhimõtteid võrreldes varasemaga ning teistsugune MKS

§ 118 lg 1 tõlgendus seaks küsimuse alla seadusandja seadusemuutmise kaalutluste

põhiseaduspärasuse. Maksuarvestuse pidamiseks kasutatakse infotehnoloogilisi vahendeid ning seega

ei ole keeruline eristada erinevaid deklareeritud maksukohustusi.

2) Ka ei ole kohaldatav MKS § 118 lg-s 6 sätestatud intressi arvestamise aegumise peatumise

regulatsioon, kuna norm jõustus rohkem kui aasta pärast kaebaja poolt maksuotsuse vaidlustamist.

Isegi kui MKS § 118 lg 6 oleks kohaldatav, on norm ebaselge (vaidlustatud põhikohustus võib olla

täielikult tasutud, kuid intressi arvestamise aegumist see ei mõjuta, kuigi tasutud põhisummalt intressi

ei arvestata) ega täida oma eesmärki luua suuremat kindlust maksukohustuslasele (lükkab intressi-

nõude kaugesse tulevikku, sõltudes kohtumenetluse kestusest). Lisaks alustas kaebaja maksu-

kohustuse tasumisega augustis 2012 ja seega oleks intressi määramise üheaastane tähtaeg osaliselt

ületatud ka siis, kui lugeda intressi arvestamise aegumine peatunuks.

3) Kaebajat ei kuulatud haldusmenetluses nõuetekohaselt ära. Seetõttu sai ta alles vaides tõstatada

küsimuse intressivõla ebaõigluse ja osalise kustutamise kohta. Intressi on vääralt arvestatud aja-

vahemiku 15. oktoober 2008 kuni 22. mai 2012 eest. Kaebaja pidi sel ajavahemikul enam kui kolm ja

pool aastat ootama formaalse maksumenetluse alustamist ja maksuotsuse tegemist, mille eest nüüd

arvestatakse tema kahjuks maksuintressi. Maksukohustuse määramine ca kolme ja poole aasta

möödudes selle tuvastamisest ei ole olnud kaebajast sõltuv asjaolu. Vaidega algatas kassaator

menetluse, mille tulemuseks pidi olema kaalutlusotsus intressi kustutamise kohta MKS § 114 lg 3

alusel. See eeldas MTA-lt kaalutlusõiguse kasutamist, mida MTA ei teinud. Seejuures tuleb

kriminaalmenetlust ja formaalset maksumenetlust praegusel juhul MKS § 114 lg 3 kohaldamise

seisukohalt käsitleda koos (sh oli kriminaalmenetluses uurimisasutuseks MTA). Maksukohustuslase

seisukohalt ei ole vahet, kas maksuhaldur lahendab kustutamise taotluse intressinõudes või eraldi

otsusena. MKS § 114 lg 3 alusel MTA poole uue taotlusega pöördumine maksuvõla kustutamiseks ja

vajaduse korral uue kohtumenetluse alustamine oleks vastuolus menetlusökonoomiaga.

13. MTA palub vastuses kassatsioonkaebusele jätta see rahuldamata ning Tartu Ringkonnakohtu

otsus muutmata. MTA põhjendas oma seisukohti järgmiselt.

1) Kaebaja väited intressinõude aegumise kohta on alusetud. Ringkonnakohus on õigesti tõlgendanud

MKS § 118 lg-t 1, st intressi arvestamise aegumistähtaeg üks aasta hakkab kulgema maksuotsusega

määratud maksusumma täieliku tasumise päevast. Lisaks, MKS § 118 lg 6 järgi peatub intressi

arvestamise aegumine intressinõude arvestamise aluseks oleva maksusumma vaidlustamise ajaks

kuni selles asjas tehtud lõpliku lahendi jõustumiseni. Intressinõude aluseks oleva maksuotsuse kaebe-

menetlus lõppes alles 26. veebruaril 2015.

2) Kaebaja vaide puhul oli selgelt tegu üksnes intressinõude tühistamise taotlusega, mitte MKS § 114

lg-s 3 sätestatud taotlusega maksuvõla kustutamiseks. Kaebaja väited maksumenetlusega viivitamise

kohta on paljasõnalised ega too kaasa intressinõude tühistamist või intressisumma kustutamist.

Maksumenetlus kestis vaid ca neli ja pool kuud. Kaebaja viidetel kriminaalmenetlusele ja selle

käigus tehtud maksuarvestusele, samuti maksumenetlusele, mis päädis maksuotsusega, ei ole

vähimatki tähendust intressinõude esitamise seisukohalt. Seejuures ei olnud kriminaalmenetlus ja

maksumenetlus tõenduslikust aspektist kattuvad, vaid üksnes osaliselt tõendite kaudu seotud.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

14. Kolleegium peatas 12. jaanuari 2017. a määrusega haldusasja menetluse kuni põhi-

seaduslikkuse järelevalve asjas nr 3-4-1-15-16 tehtava lahendi jõustumiseni. Riigikohus tegi

nimetatud asjas lahendi 29. märtsil 2017, jättes Tallinna Halduskohtu taotlused rahuldamata.

Põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi hinnangul on MKS § 117 lg-s 1 sätestatud intressimäär

põhiseaduspärane. Kuna menetluse peatamise alus on ära langenud, tuleb haldusasja menetlus HKMS

§ 99 lg 1 alusel uuendada.

15. Kolleegium analüüsib kaebaja ära kuulamata jätmist (I) ja vaidemenetluses esitatud maksuvõla

kustutamise taotlust puudutavaid asjaolusid (II). Seejärel käsitletakse intressi aegumist (III). Lõpuks

lahendab kolleegium kassatsioonkaebuse ja jaotab menetluskulud (IV).

I

16. MKS § 115 lg-st 1 tuleneb, et kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega

sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt

intressi (esimene lause). Intressi arvestatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine

seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud (teine

lause). Lõige 3 sätestab, et kui maksukohustuslane ei ole tasunud intressi, esitab maksuhaldur

intressinõude, milles näidatakse viivitatud päevade arv, intressimäär, tasumisele kuuluv

intressisumma ja tasumise tähtaeg, mis ei või olla lühem kui 10 päeva. Seejuures kohaldatakse

intressinõudele maksuotsuse (MKS § 95) kohta käivaid sätteid.

17. Ringkonnakohus on kaebaja ära kuulamata jätmise õiguslikuks aluseks pidanud HMS § 40 lg 3

p-i 2, mille järgi võib menetlusosalise jätta haldusmenetluses ära kuulamata, kui menetlusosalise

poolt taotluses või seletuses esitatud andmetest ei kalduta kõrvale ning puudub vajadus lisaandmete

saamiseks.

18. MKS § 45 järgi kohaldatakse maksumenetluses haldusmenetluse seaduses sätestatut, kui

maksukorralduse seaduses, maksuseaduses või tollieeskirjades ei ole ette nähtud teisiti. MKS § 13

reguleerib maksukohustuslase ärakuulamist, olles seega erinormiks võrreldes HMS §-ga 40. MKS

§ 13 lg 1 järgi on maksukohustuslasel õigus enne tema õigusi puudutava haldusakti andmist esitada

maksuhaldurile oma arvamus või vastuväited. MKS § 13 lg 2 p 2 näeb sarnaselt HMS § 40 lg 3

p-ga 2 ette, et maksukohustuslasele ei tule tagada lõikes 1 sätestatud ärakuulamisõigust, kui

maksuhaldur ei kaldu kõrvale maksukohustuslase poolt avalduses, taotluses või selgituses toodud

andmetest ning puudub vajadus lisaandmete saamiseks. Sellest normist nähtub üheselt, et erand

ärakuulamiskohustusest on kohaldatav vaid menetluses, kus haldusorganil on olnud isikuga varem

kontakt: viimane esitas avalduse, taotluse või on andnud seletuse.

19. Praegusel juhul ei ole intressinõude esitamisele eelnenud haldusmenetluses kaebajaga kontakti

olnud. Teave maksuintressi maksmise kohustuse, intressi suuruse (s.o 0,06% päevas) ja arvutus-

metoodika (s.o määratud maks korrutada viivitatud päevade arvuga ja intressimääraga) kohta sisaldus

siiski 22. mai 2012. a maksuotsuses (kd 1, tl 74 pöördel). Enne maksuotsuse andmist kuulati kaebaja

ära (nähtub maksuotsusest, kd 1, tl 63). Teave arvestusliku intressi kohta on kättesaadav ka e-maksu-

ametis (vt http://www.emta.ee/sites/default/files/e-mta/intressinoude_koostamine_klient_21.03.pdf).

Seega ei saanud intressi maksmise kohustus olla kaebajale üllatuslik.

20. Eeltoodust tulenevalt möönab kolleegium formaalset ärakuulamisnõude rikkumist intressi-

nõude esitamisele eelnenud haldusmenetluses. Arvestades p-s 19 nimetatud asjaolusid kogumis ning

seda, et intressinõude esitamisel kaalutlusõigus puudub, ei mõjutanud rikkumine siiski intressinõude

sisulist õiguspärasust (HMS § 58, vt ka otsuse III osa). Seaduses võiks olla täpsemalt sätestatud

ärakuulamisnõude kohaldatavus intressinõude esitamise korral.

II

21. Kaebaja on kohtumenetluse käigus korduvalt selgitanud, et ta eeldas MTA-lt intressinõude

menetlemisel kaalutlusõiguse teostamist ja maksuvõla kustutamist MKS § 114 lg 3 alusel.

Kustutamise taotluse esitas ta vaidemenetluses, kuna varem ei olevat olnud see võimalik, sest maksu-

haldur jättis ta haldusmenetluses ära kuulamata. Kaebaja on seisukohal, et ajavahemiku 15. oktoober

2008 (kriminaalmenetluses maksuarvestuse koostamine) kuni 22. mai 2012 (maksuotsuse tegemine)

eest ei ole temalt õiglane nõuda intressi. Tegu oli ebamõistliku menetlusajaga, sest ta ootas

maksuotsuse tegemist kolm ja pool aastat. Lisaks ületab intressivõlg põhivõlga ning maksuotsusega

määratud maksukohustuse, intressinõude ja intressinõudelt tasutava tulumaksu kogusumma

moodustab 99% maksu määramise aluseks olnud käibest.

22. Maksuvõla kustutamise eelduseks on mh maksukohustuslasest mitteolenevatest asjaoludest

tingitud ebaõiglus (MKS § 114 lg 3). Nii võib intressinõude kustutamine olla õiguskaitsevahend

ebamõistliku menetlusaja vastu (haldusasi nr 3-3-1-78-14, p 21). Kustutamise aluseks võib olla ka

muu asjaolu, mida saab lugeda ebaõiglaseks MKS § 114 lg 3 mõttes. Maksuvõla kustutamise taotluse

esitamist ja menetlemist reguleerivad MKS § 114 lg 3 ja rahandusministri 2. mai 2002. a määruse

nr 61 "Maksuvõla mahakandmise ja kustutamise kord" § 51, mis kustutamise taotlusele olulisi

formaalseid nõudeid ette ei näe.

23. Kaebaja viitas vaides (kd 1, tl 56) intressivõla ebaõiglusele (nt intressivõla suurus, aegumise

seadusemuudatused) ja maksuhalduri viivitusele. Kaebaja palus intressinõue kehtetuks tunnistada,

kuid esitas korduvalt ka küsimuse, kas ei esine aluseid intressinõude vähendamiseks või

välistamiseks. Seega sisaldas vaidena pealkirjastatud dokument lisaks vaidele MKS mõttes veel

teisigi taotlusi. Kuigi kaebaja ei kasutanud otseselt terminit "kustutamine" ega viidanud õigusliku

alusena MKS §-le 114, oli tema vaidena pealkirjastatud dokumendis väljendatud tahe siiski ilmselge.

Kui MTA-l jäi kaebaja tegelik tahe ebaselgeks või esitatud asjaolud olid puudulikud, oleks tal tulnud

paluda kaebajal täpsustada oma seisukohta (HMS §-d 15 ja 36). Isiku tegeliku tahte väljaselgitamise

kohustus lasub haldusorganil. MTA poolt vaidemenetluses või samal ajal toimuvas haldusmenetluses

kustutamise kohta otsuse tegemine on kooskõlas ka menetlusökonoomia ja menetlusosalise õiguste

kaitse põhimõttega (MKS § 10 lg 3), selmet sundida isikut esitama uut taotlust ning alustada uut

haldus- ja võimalik et ka uut kohtumenetlust sama maksuvõla üle.

24. Vastuseks kaebaja maksuvõla kustutamise taotlusele märkis MTA vaideotsuses, et vaide esitaja

väide maksumenetluse võimaliku viivitamise kohta ei saa kaasa tuua intressinõude täielikku või

osalist kehtetuks tunnistamist (vaideotsuse p 16, kd 1, tl 12). Vaideotsuses puuduvad MTA täpsemad

põhjendused, sh kaalutlused, miks maksuvõla kustutamine ei ole väidetavast ebamõistlikust

menetlusajast tingituna põhjendatud (HMS § 56, rahandusministri 2. mai 2002. a määruse nr 61

"Maksuvõla mahakandmise ja kustutamise kord" § 51 lg 4). Samuti ei nähtu vaideotsusest, et MTA

oleks vaidemenetluses analüüsinud teisi kaebaja esile toodud asjaolusid, mis kaebaja hinnangul tõid

kaasa intressinõude ebaõigluse. Jättes kaebaja vaidemenetluses esitatud maksuvõla kustutamise

taotluse lahendamisel kaalutlusõiguse teostamata, rikkus MTA kaebaja õigusi. Seetõttu tuleb

vaideotsus tühistada osas, milles maksuhaldur lahendas maksuvõla kustutamise taotluse.

25. Kolleegium lisab, et kuigi maksuvõla kustutamine on erandlik, nähtub MKS-ist seadusandja

arusaam, et võrreldes põhivõlaga on intressinõude üle otsustamisel maksuhalduri otsustusruum

suurem (vt nt MKS § 117 lg 2, § 119).

III

26. MKS § 118 lg 6 järgi peatub intressi arvestamise aegumine intressinõude või intressinõude

arvestamise aluseks oleva maksusumma vaidlustamise ajaks kuni selles asjas tehtud lõpliku lahendi

jõustumiseni. Kaebaja vaidlustas 22. mai 2012. a maksuotsuse halduskohtus 22. juunil 2012. Kohtu-

menetlus lõppes 26. veebruaril 2015, kui Riigikohtu määrusega ei võetud kaebaja kassatsioonkaebust

Tartu Ringkonnakohtu otsuse peale menetlusse. Eeltoodust tulenevalt on vastustaja seisukohal, et

intressinõude arvestamise aegumine oli maksuotsuse vaidlustamise ajaks peatunud.

MKS § 118 lg 6 jõustus 1. juulil 2013, s.o enam kui aasta pärast maksuotsuse tegemist ja kaebaja

poolt maksuotsuse vaidlustamist halduskohtus. Maksuotsuse tegemise ajal ei olnud intressi

arvestamise aegumise peatumise norme. Asjakohased rakendussätted MKS § 118 lg-l 6 puudusid,

s.o aegumise peatumise kohaldamiseks juba kulgema hakanud aegumise puhul (vrd MKS § 165 lg 1).

MKS § 118 lg-l 6 on kaebaja jaoks koormav iseloom, sest see pikendab aegumist.

27. Maksuotsuse tegemise ajal kehtinud MKS § 118 lg 1 järgi oli intressi arvestamise

aegumistähtaeg üks aasta, arvates maksusumma täieliku tasumise päevast. Kolleegiumi toonase

praktika järgi tähendas see seda, et kohtul tuli eraldi iga maksu kohta teha kindlaks, millal ja millistes

osades on põhivõlg tasutud (vajalikud andmed pidi kohtule ja kaebajale esitama maksuhaldur). (Vt nt

haldusasjad nr 3-3-1-7-06, p 12; 3-3-1-74-06, p-d 14–15.)

MKS § 118 lg 1 sõnastust muudeti ning 1. juulil 2013 jõustunud redaktsioon näeb ette, et intressi

arvestamise aegumistähtaeg on üks aasta alates deklaratsiooni alusel arvutatud, maksuotsusega

määratud või vastutusotsusega sissenõutava maksusumma täieliku tasumise päevast või isikule

alusetult tagastatud summa täieliku tasumise või tasaarvestamise päevast. MKS § 118 lg 1 muutmise

eesmärk oli seletuskirja järgi see, et maksuotsus tekitab n-ö uue maksukohustuse ja kogu maksu-

otsusel on üks ühtne intressi arvestamise aegumistähtaeg – see, millised on erinevad

maksukohustused ehk n-ö põhivõlad ja millal need tasuti, ei ole erinevalt varem kehtinud normist

oluline (maksukorralduse seaduse ja teiste seaduste muutmise seaduse eelnõu (algatatud 8. aprillil

2013) nr 414 SE seletuskiri, lk 10). Silmas pidades MKS § 118 lg 1 sõnastust ja seadusandja

eelkirjeldatud tahet, tuleb nõustuda vastustajaga, et erinevalt varem kehtinud seadusest on pärast

MKS § 118 lg 1 muutmist maksuotsusel üks intressi arvestamise aegumistähtaeg. See, milliseid

maksukohustusi maksuotsus puudutab, ei ole intressi arvestamise aegumisel enam oluline.

Asjakohased rakendussätted MKS § 118 lg-l 1 puudusid, s.o intressi arvestamise aegumistähtaja

arvestamiseks enne seaduse muutmist antud maksuotsuste puhul.

Kolleegium ei pea intressi arvestamise aegumistähtaja eelkirjeldatud viisil muutmist

põhiseadusvastaseks. Tuleb siiski lisada, et see, mitu erinevat põhivõlga ja millistest ajavahemikest

otsustab maksuhaldur koondada ühte maksuotsusesse, sõltub maksuhalduri äranägemisest. Sellist

koondamist piirab vaid maksusumma määramise aegumistähtaeg (kolm või viis aastat sõltuvalt

tahtlusest, vt MKS § 98), mistõttu võib praktikas tekkida kuritarvituste oht.

28. Kohtuasja materjalidest nähtub, et kaebaja kandis ettemaksukontole 10., 17. ja 21. augustil

2012 summad, mille MTA tasaarvestas jaanuar–märts 2006 eest määratud tulu- ja

käibemaksukohustustega (kd 1, tl 94). Tartu Halduskohtu 7. septembri 2012. a esialgse õiguskaitse

määruse alusel hakkas kaebaja maksuotsusega määratud maksukohustust täitma ositi, tasudes MTA-

le iga kuu 2500 eurot (kd 1, tl 85 jj).

Eeltoodust järeldub esiteks, et osade põhivõlgade intressi arvestamise aegumistähtaeg (üks aasta) oli

kulgema hakanud 1. juuliks 2013, kui jõustus MKS § 118 lg 6, mis peatas intressi arvestamise

aegumise kohtumenetluse ajaks. Teiseks, kuna intressi arvestamise aegumistähtaja kulgemise algus

muutus 1. juulist 2013, siis kohtumenetluse lõppedes 26. veebruaril 2015 ei kulgenud varem kulgema

hakanud aegumine edasi. Sisuliselt hakkas intressi arvestamise aegumistähtaeg kulgema uuesti, kuna

seda tuli hakata arvestama maksuotsuse täielikust täitmisest.

29. Kolleegium on varem selgitanud, et seadusandja peaks üldjuhul vältima koormavale õigus-

normile (ebaehtsa) tagasiulatuva jõu andmist, s.o koormava regulatsiooni kohaldumist õigussuhetele,

mis tekkisid enne normi jõustumist. Tagasiulatuva jõu võib siiski anda ka koormavale seadusesättele,

kui selle järele on põhjendatud vajadus ja sellega ei kahjustata ebaproportsionaalselt isiku õiguspärast

ootust. (Vt nt haldusasi nr 3-3-1-11-03, p 33.) Avalik-õiguslike rahaliste kohustuste, sh maksuintressi

kehtestamisel on seadusandjal siiski lai otsustusruum, kus põhiõiguste riive õiguspärasuse hindamisel

tuleb piirduda selle kontrollimisega, kas riive on ilmselgelt põhjendamatu (ilmselgelt ülemäärane) (vt

põhiseaduslikkuse järelevalve asi nr 3-4-1-15-16, p-d 103, 121).

30. MKS § 118 lg-te 1 ja 6 muutmisel 1. juulist 2013 lühendati samal ajal ka maksusumma

määramise aegumistähtaega.

Intressi arvestamise aegumistähtaja kulgema hakkamise regulatsiooni muutmise eesmärk oli selguse

suurendamine, et maksukohustuslasel oleks maksukohustuse suurus piisavalt ettenähtav (vt maksu-

korralduse seaduse ja teiste seaduste muutmise seaduse eelnõu (algatatud 8. aprillil 2013) nr 414 SE

seletuskiri, lk 10). Tuleb möönda, et muudatus võib sõltuvalt asjaoludest olla isiku jaoks siiski

ebasoodsam, suurendades maksukohustust.

Seletuskirjas viidati intressi arvestamise aegumise peatumise puhul analoogiale MKS §-ga 99, mille

järgi maksusumma määramise aegumine peatub maksuotsuse vaidlustamise ajaks (vt maksu-

korralduse seaduse ja teiste seaduste muutmise seaduse eelnõu (algatatud 8. aprillil 2013) nr 414 SE

seletuskiri, lk 11). Kolleegiumi hinnangul on intressi arvestamise aegumise peatumise regulatsioon

kantud avalikust huvist. Peatumine põhineb arusaamal, et isiku poolt õiguskaitsevahendite

kasutamine ja sellest tulenev määramatus ei tohiks kahjustada maksuintressi eesmärkide (riigi

rahaliste huvide kaitsmine ja maksukohustuslase motiveerimine oma kohustusi tähtajaks täitma)

saavutamist (vt eesmärkide kohta põhiseaduslikkuse järelevalve asi nr 3-4-1-15-16, p-d 107–112).

Kaebajale esitatud intressinõude lisast nähtub, et mitmete põhivõlgade (tekkinud 2006–2008)

intresside arvestamine on lõppenud n-ö iseenesest MKS § 1682 alusel (s.o 31. detsembril 2010, kui

jõustus MKS § 119 lg 1 p 5) või MKS § 119 lg 1 p 5 alusel enne, kui kaebaja asus maksuotsust

täitma, või isegi enne maksuotsuse tegemist (s.o kui intressisumma ületab selle arvestamise aluseks

oleva maksunõude).

Arvestades eeltoodud asjaolusid koostoimes, on kaebaja suhtes intressi arvestamise aegumistähtaja

kulgema hakkamise ja intressi arvestamise aegumise peatumise regulatsiooni, s.o 1. juulil 2013

jõustunud MKS § 118 lg-te 1 ja 6 kohaldamine põhjendatud.

31. Eeltoodust tulenevalt ei olnud intressinõue aegunud. MTA 28. mai 2015. a intressinõue on

õiguspärane ning ka MTA 26. juuni 2015. a vaideotsus on õiguspärane osas, milles lahendati kaebaja

taotlus intressinõue tühistada MKS § 118 väära kohaldamise motiivil.

IV

32. Kolleegium rahuldab kassatsioonkaebuse osaliselt ning tühistab Tartu Halduskohtu

29. detsembri 2015. a otsuse ja Tartu Ringkonnakohtu 25. augusti 2016. a otsuse osas, milles kohtud

hindasid vaideotsuse õiguspärasust. MTA 26. juuni 2015. a vaideotsus tuleb tühistada osas, milles

MTA lahendas kaebaja taotluse maksuvõla kustutamiseks.

33. HKMS § 108 lg 1 esimese lause järgi kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti.

Lõige 2 sätestab, et kaebuse osalise rahuldamise korral jagatakse menetluskulud proportsionaalselt

kaebuse rahuldamisega. Kolleegium on rõhutanud, et maksuasjades tuleb kaebuse rahuldamise

proportsiooni määramisel lähtuda nõuete suurusest, mitte arvust (haldusasi nr 3-3-1-28-14, p 23).

HKMS § 109 lg 6 järgi mõistab kohus välja üksnes vajalikud ja põhjendatud menetluskulud.

Kolleegiumi pikaajalise praktika kohaselt ei saa põhjendatud menetluskulud kõrgemas kohtuastmes

olla üldjuhul suuremad kui eelmises kohtuastmes, sest kõrgema astme menetluses kulub õigusabi

osutajal asjaga tegelemiseks eeldatavasti vähem aega (haldusasi nr 3-3-1-84-15, p 31).

34. Kaebaja taotles halduskohtus, et talle hüvitataks õigusabikulud 6024 eurot (siin ja edaspidi

koos käibemaksuga), ning tasus ka riigilõivu 750 eurot (kd 1, tl-d 105–111). MTA on seisukohal (kd

1, tl-d 112 pöördel kuni 113), et kaebaja halduskohtus kantud õigusabikulud on põhjendamatult

suured ja neid tuleks vähendada vähemalt poole võrra: teenuste sees on büroosisesed nõupidamised

kahe juristi vahel, samu teenuseid ((telefoni)nõupidamine kliendiga) on korraga osutanud kaks juristi

ning kohtupraktika analüüs peaks kuuluma teenuse hinna sisse.

Kaebaja taotles ringkonnakohtus, et talle hüvitataks menetluskulud 1354 eurot 80 senti (õigusabikulu

604 eurot 80 senti ja riigilõiv 750 eurot) (kd 1, tl-d 160–163).

Kassatsiooniastmes kandis kaebaja õigusabikulu 1814 eurot 40 senti. MTA on seisukohal, et

menetluskulude summa on ülepaisutatud. Kui apellatsioonkaebuse koostamiseks kulus veidi üle nelja

tunni, siis kassatsioonkaebuse koostamiseks 12,6 tundi. Ka kassatsiooniastmes on põhjendatud õigus-

abitasu nelja tunni eest.

35. Kolleegiumi hinnangul on kaebaja halduskohtus kantud menetluskulud vajalikud ja

põhjendatud, arvestades nii õigusküsimuste keerukust kui ka faktiliste asjaolude mahukust. Küll tuleb

vähendada kassatsiooniastmes kantud õigusabikulusid. Kolleegium peab p-s 33 nimetatud põhi-

mõtteid silmas pidades vajalikuks ja põhjendatuks õigusabikuluks 600 eurot. Kolme kohtuastme

peale kokku on vajalikud ja põhjendatud menetluskulud 8728 eurot 80 senti (6774 + 1354,8 + 600).

Kaebused on rahuldatud umbes 25% ulatuses. Seega tuleb MTA-lt kaebaja kasuks välja mõista 2182

eurot 20 senti.

36. Kautsjon tuleb tagastada (HKMS § 107 lg 4).

(allkirjastatud digitaalselt)