3-3-1-77-16 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-77-16

Otsuse kuupäev

14. detsember 2016

Kohtukoosseis

Eesistuja Ivo Pilving, liikmed Nele Parrest ja Jüri Põld

Kohtuasi

Kiviõli Keemiatööstuse OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti

29. mai 2012. a maksuotsuse nr 12.2-3/680-8 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja Kiviõli Keemiatööstuse OÜ, esindajad

vandeadvokaadid Küllike Namm ja Kristiina Lee

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet, esindaja Revo Krause

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Ringkonnakohtu 16. juuni 2016. a otsus haldusasjas

nr 3-12-1360

Menetluse alus Riigikohtus

Maksu- ja Tolliameti kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada Maksu- ja Tolliameti kassatsioonkaebus osaliselt.

2. Tühistada Tartu Ringkonnakohtu 16. juuni 2016. a otsus haldusasjas nr 3-12-1360 ja saata

asi uueks läbivaatamiseks samale ringkonnakohtule.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti (MTA) uurimisosakonna Põhja III talitus alustas 12. jaanuaril 2006 Kiviõli

Keemiatööstuse OÜ tegevuse uurimiseks kriminaalmenetlust. Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja

tollikeskus alustas 4. veebruaril 2011 revisjonimenetlust Kiviõli Keemiatööstuse OÜ suhtes. MTA

kohustas 29. mai 2012. a maksuotsusega nr 12.2-3/680-8 Kiviõli Keemiatööstuse OÜ-d tasuma

2005. a ja 2006. a eest käibemaksu 170 240 eurot 56 senti ja tulumaksu 151 271 eurot 46 senti.

Maksuotsuse kohaselt pole Kiviõli Keemiatööstuse OÜ raamatupidamises kajastatud OÜ Deltamark,

OÜ Malereen Invest ja OÜ Vetek arvetel märgitud tehinguid tegelikkuses toimunud. OÜ Deltamark

ei ole arvetel märgitud ekskavaatori teenust osutanud. OÜ Malereen Invest (sõiduk) ja OÜ Vetek

(sõidukid, seadmed) ei müünud kaebajale kaupa, vaid kauba soetas ja selle Saksamaalt Eestisse

toomise organiseeris kaebaja tõenäoliselt ise.

2. Kiviõli Keemiatööstuse OÜ esitas Tartu Halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks.

3. Tartu Halduskohus jättis 20. juuni 2013. a otsusega kaebuse rahuldamata. Otsuse põhjendused olid

kokkuvõtlikult järgmised.

3.1. Kaebaja raamatupidamises kajastatud osaühingute Deltamark, Malereen Invest ja Vetek arvete

formaalne vastavus käibemaksuseaduse §-le 37 ei ole piisav alus sisendkäibemaksu maha-

arvamiseks.

3.2. Nõustuda saab MTA järeldusega, et kaebaja juhatuse liige R. Tamm leppis OÜ Deltamark

juhatuse liikme I. Soomiga kokku ekskavaatori CAT teenuse kasutamise kohta ebaõige sisuga arvete

koostamise ning sama isik vahendas ka osaühingute Malereen Invest ja Vetek võltsarvete esitamist.

Maksuotsuses on sellise järelduse kujunemist nõuetekohaselt põhjendatud.

3.3. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 59 lg-st 1 ega § 11 lg-st 2 ei tulene keeldu kasutada

maksumenetluses kriminaalmenetluses, sh jälitustegevusega, kogutud tõendeid, kuid maksuhalduri

järeldused on piisavalt usutavad ka nende tõenditeta. Kohtu hinnangul kinnitasid maksu- ja

kriminaalmenetluses kogutud ning maksuotsuses käsitletud tõendid, et kaebaja juhatuse liige

R. Tamm ning osaühingute Deltamark, Malereen Invest ja Vetek vastutavad isikud olid omavahel

tihedalt seotud. Nendel äriühingutel puudus tegelik majandustegevus ning on loomulik, et see tekitas

maksuhalduris kahtluse, et tehinguid pole tegelikult toimunud ja tegu võib olla maksupettusega.

3.4. MKS § 84 ei saa kohaldada, sest maksusumma määramise on tinginud põhjendatud kahtlus, et

vaidlusaluseid tehinguid tegelikkuses ei tehtud, vaid vormistati üksnes dokumendid. Kuigi maksu-

otsus on kohati ebaolulistesse üksikasjadesse takerduv, laialivalguv ja ebamäärane, ei tee see veel

võimatuks otsuse tegeliku aluse mõistmist ega anna alust maksuotsuse tühistamiseks. MTA on

piisavalt põhjendanud, miks on alust mõistlikuks kahtluseks, et vaidlusaluseid tehinguid pole

tegelikkuses toimunud ja kaebaja osales maksupettuses.

3.5. Kaebaja ei ole ümber lükanud MTA esindaja poolt kohtuistungil väidetut, et lõppvestlus kaebaja

juhatuse liikme R. Karpeliniga toimus enne revisjoniakti väljastamist 9. novembril 2011.

Maksusumma on määratud MKS § 98 lg-s 1 ette nähtud üldise kolmeaastase aegumistähtaja piires,

kuna aegumistähtaeg peatus MKS § 99 lg 1 p 5 alusel kriminaalmenetluse ajaks.

3.6. Kaebaja ei ole maksu- ega kohtumenetluses maksuhalduri kahtlusi ümber lükanud.

Tulumaksuseaduse § 51 lg 1 ja lg 2 p 3 kohaselt maksustatakse tulumaksuga väljamaksed, mis pole

seotud maksumaksja ettevõtlusega või mille kohta puudub kehtestatud nõuetele vastav algdokument.

Nimetatud normid on kohaldatavad, kui ostja teadis või pidi teadma, et tegemist ei ole tegeliku

müüjaga. Kogu väljamakse võib lugeda ettevõtlusest väljaviiduks ja täies ulatuses maksustada, kui

teenuse saamise fakt või seda osutanud isik pole usaldusväärselt tuvastatavad (RKHK lahendid

asjades nr 3-3-1-47-06 ja 3-3-1-60-11). MTA ei saanud tulumaksu määramisel hindamist kohaldada,

kuna tegelikult teenuseid ei osutatud ja kaupu ei soetatud.

4. Kiviõli Keemiatööstuse OÜ palus apellatsioonkaebuses halduskohtu 20. juuni 2013. a otsuse

tühistada ja saata asi halduskohtule uueks läbivaatamiseks või kaebus rahuldada.

5. Tartu Ringkonnakohus jättis otsusega apellatsioonkaebuse rahuldamata ja Tartu Halduskohtu

otsuse muutmata.

6. Kiviõli Keemiatööstuse OÜ esitas kassatsioonkaebuse, milles palus kohtute otsused tühistada.

7. Riigikohtu halduskolleegium tühistas 8. aprilli 2015. a otsusega haldusasjas nr 3-3-1-9-15

ringkonnakohtu otsuse ja saatis asja uueks läbivaatamiseks samale kohtule. Kolleegium asus

seisukohale, et maksumenetluses oli ja on lubatav kasutada jälitustoimingutega saadud teavet osas,

milles see on esitatud, hinnatud ja kontrollitud kriminaalmenetluses, kusjuures tõendiks pole sellisel

juhul jälitusprotokoll, vaid kohtuotsus kui dokumentaalne tõend. Üldkohus ei ole teinud lahendit, mis

oleks tõendina halduskohtumenetluses kasutatav. Kriminaalmenetluses kogutud jälitusteabe

kasutamiseks vaidlustatud maksumenetluses puudus seega seaduslik alus. Ringkonnakohtul tuleb asja

uuel läbivaatamisel lähtuda Riigikohtu halduskolleegiumi asjas nr 3-3-1-76-14 tehtud lahendi

p-des 20–28 märgitud põhimõtetest. Maksusumma määramist hindamise teel on kolleegium

korduvalt selgitanud (vt RKHK lahendid asjades nr 3-3-1-15-13, 3-3-1-42-13, 3-3-1-54-13, 3-3-1-49-

13, 3-3-1-65-13 ja 3-3-1-33-14). Kassatsioonkaebusest ei nähtu asjaolusid, mis nõuaksid kolleegiumi

seniste hindamise kohta avaldatud seisukohtade edasiarendamist või muutmist.

8. Asja uuel läbivaatamisel määras ringkonnakohus menetlusosalistele tähtaja täiendavate seisu-

kohtade esitamiseks ja kohustas MTA-d esitama seisukoha vaidlustatud maksuotsuse põhjendatuse

kohta jälitustoimingutega saadud andmeteta.

9. Tartu Ringkonnakohus rahuldas 16. juuni 2016. a otsusega Kiviõli Keemiatööstuse OÜ

apellatsioonkaebuse, tühistas halduskohtu otsuse ja rahuldas kaebuse. Kohtu hinnangul ei ole asjas

lubatavad tõendid piisavad tekitamaks põhjendatud kahtlust, et kaebaja on teadlikult kasutanud oma

maksuarvestuses OÜ Deltamark, OÜ Malereen Invest ja OÜ Vetek arveid, mis ei kajasta tegelikkuses

toimunud tehinguid. Selles osas ei ole maksuotsust piisavalt põhjendatud. Ringkonnakohus põhjendas

oma järeldusi kokkuvõtlikult järgmiselt.

9.1. Kuna üldkohus ei ole teinud lahendit, mis oleks kasutatav maksuotsuse aluseks olnud

jälitustoimingutega saadud teabe asemel, siis ei saa neid andmeid maksukohustuse kinnitamiseks

kasutada ja need tuleb jätta kõrvale. Kõrvaldades tõendikogumist kriminaalmenetluses jälitus-

tegevusega saadud tõendid, ei kinnita ülejäänud tõendid maksuhalduri järeldusi, et kaebaja teadis, et

arvetel märgitud äriühingud ei saanud teenuseid osutada ega kaupa müüa.

9.2. Nõustuda saab vastustajaga, et järjekindel sularaha väljavõtmine olukorras, kus selleks puudub

selge majandustegevusega põhjendatud vajadus, võib viidata sellele, et äriühing võib tegutseda

variäriühinguna. Tuvastatud asjaolud ei ole siiski piisavad tekitamaks põhjendatud kahtlust, et teenust

ei osutatud. OÜ Deltamark arvelduskonto väljavõtetest nähtub, et äriühing on teinud väljamakseid

kahele füüsilisele isikule, keda kriminaalmenetluses ütlusi andnud isikud nimetasid ekskavaatori

operaatoriteks. OÜ Deltamark arvelduskonto väljavõtetest nähtub perioodiliste väljamaksete

tegemine, mida võib käsitada töötasudena. Maksuhaldur ei ole asunud seisukohale, et OÜ Deltamark

ei omanud ekskavaatorit. Vastustaja ei ole analüüsinud muid asjaolusid, mis võiksid viia põhjendatud

kahtluseni, sh arvetel märgitud töötundide (maikuus oli 744 tundi, millest ekskavaator töötas

väidetavalt 638 tundi) usaldusväärsust ja detailselt lepingu sisu ning lepingu objektiks olnud

ekskavaatori olemasolu ega selle omandamise asjaolusid. Olukorras, kus vastustaja ei ole pidanud

vajalikuks kohtumenetluses maksuotsuse järeldusi täiendavalt selgitada, ei ole põhjendatud, et kohus

asuks maksuhalduri asemel selliste selgituste kaudu maksuotsust põhjendama.

9.3. Asjas lubatavatest tõenditest ei ilmne, et kaebaja oleks ise korraldanud ekskavaatori teenuse

osutamise. Isegi kui möönda, et kaebaja ei saanud OÜ-lt Deltamark kaeveteenust, ei ole tõendid

piisavad tõsikindlaks järelduseks, et kaebaja tegi need tööd ise või et kaebaja teadis, et teenuse

osutajaks ei ole arvel märgitud äriühing.

9.4. Esitatud tõendid ei kinnita, et kaebaja organiseeris ise sõiduki Chrysler Voyage GS M1 Eestisse

toomise ja kasutas OÜ-d Malereen Invest enda maksukohustuse vähendamise eesmärgil üksnes arve

vormistamiseks. Eksimus sõiduki VIN-tähise märkimisel, müüjal töökoja ja sõiduki hoiustamisplatsi

puudumine, äriühingu arvelduskontolt sularaha väljavõtmine ega OÜ Malereen Invest dokumentat-

siooni ja tehnilise ülevaatuse arve leidmine kaebaja juhatuse liikmete valdusest ei kinnita kaebaja

osalust.

9.5. Esitatud tõenditest ei ilmne, et kaebaja oleks ise organiseerinud ka OÜ Vetek arvetel märgitud

kaupade Eestisse toomise. Maksuhaldur ei ole kaupade olemasolu kahtluse alla seadnud ja maksu-

otsuses on tõdetud, et kaebaja tehingupartnerite kontodele saadetud raha kasutati Saksamaalt

sõidukite soetamiseks. Kaebaja osa piirdus kauba tellimise ja selle eest tasumisega. Eksimused kauba

Saksamaal omandanud äriühingu märkimisel või kauba eelneva omaniku kohta valeandmete

esitamine kauba Vetek OÜ-le võõrandamisel, äriühingu kontolt sularaha väljavõtmine, läbiotsimisel

kauba dokumentatsiooni leidmine I. Soomi valdusest ega ka kaubaga varem toimunud tehingute

dokumentatsiooni leidmine R. Tamme valdusest ei kinnita kaebaja osalust, sest nimetatud asjaolud ei

ole olemuselt sellised, mis lubaksid selgelt eristada maksuarvestuses ebaõigeid andmeid kasutava

ettevõtja tehingupartnereid. Näiteks sõidukiga varem tehtud tehingute või toimingute dokumentat-

siooni üleandmist sõiduki omandajale ei ole põhjust pidada ebatavaliseks. Sõidukite eest tasumine

enne nende Eestisse saabumist või kaebaja nimele vormistamist langeb kokku asjaosaliste ütlustega

sõidukite tellimise korralduse kohta.

9.6. Asjaolu, et äriühing ei saanud olla kauba tarnijaks, ei välista iseenesest, et selle äriühingu

vastutavatel isikutel on teave müüdava spetsiifilise kauba kohta ning võimalik vormiliselt korrektne

arve väljastada. Ka olukorras, kus ostja teab, millist konkreetset sõidukit ta omandada soovib, ei saa

eeldada, et tal on kontroll tellimuse täitja tegevuse üle, mh võimalus otsustada, millised äriühingud

tarneahelas osalevad.

9.7. Ringkonnakohus ei pidanud asja lahendamisel asjakohaseks tõendiks vastustaja viidatud

haldusasjades nr 3-12-1363 ja 3-12-201 tehtud kohtulahendeid, kuna need ei ole olnud maksuotsuse

andmise aluseks. Selles asjas tõendite hindamisel ei saa ringkonnakohus tugineda teises maksuasjas

tõendite hindamisel tehtud järeldustele ja loobuda sellega ise tõendite hindamisest.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

10. MTA esitas kassatsioonkaebuse, milles palub ringkonnakohtu otsuse tühistada ja jätta haldus-

kohtu otsuse jõusse või saata asi uueks läbivaatamiseks Tartu Ringkonnakohtule. Kassaatori

põhiseisukohad on järgmised.

10.1. Ringkonnakohus on pannud maksuhaldurile põhjendamatult kõrge tõendamiskoormuse. Kui on

tõendatud, et arvetel märgitud osaühingutel ei ole reaalset majandustegevust, vaid tegemist on nn

arvevabrikutega, siis on need asjaolud kogumis piisavad tõendamaks, et äriühingud ei saanud

kaebajale tegelikult teenust osutada. Kohus on ebaõigesti suurendanud vastustaja tõendamiskoormust

ka sellega, et on pidanud võltsarvete puhul maksuhalduri ülesandeks tõendada, et kaebaja osutas ise

arvetel märgitud teenust. Maksusumma määramiseks piisab asjaolust, et kaebaja teadis või pidi

teadma, et arvetel müüjana märgitud isik ei ole tegelik kauba müüja või teenuse osutaja.

10.2. Vastustaja on 15. aprilli 2016. a vastuses esile toonud OÜ Deltamark arvete usaldusväärsust

vähendavad asjaolud, sh arvel märgitud töötundide ebareaalse ulatuse, ning selgitanud sõlmitud

lepingu ja tegeliku olukorra vastuolulisust. Ringkonnakohus on ekslikult heitnud vastustajale ette

sellise analüüsi tegemata jätmist ja kohtumenetluses maksuotsust kinnitavate tõendite ja asjaolude

loetelu esitamata jätmist. Esineb kahtlus, et ringkonnakohus ei ole otsuse tegemisel lähtunud kõigist

vastustaja poolt kohtumenetluses esitatud tõenditest ja seisukohtadest.

10.3. Ringkonnakohus pole otsust piisavalt põhjendanud. Arusaamatu on kohtu järeldus, et arvetel

kajastatud äriühingutel oli reaalne majandustegevus. Haldusasjas nr 3-12-1363 on leitud, et arvete

järgi teenust osutanud ja kaupu müünud äriühingutel puudus reaalne majandustegevus. Ringkonna-

kohus on ebaõigesti jätnud selle asjaoluga arvestamata.

10.4. Kaebaja heausksuse välistab juba asjaolu, et tehingu sõlmimise initsiatiiv oli ostjal, kes dikteeris

väidetavatele müüjatele tehingu tingimused. Kauba tegelikult Eestisse toonud ja kauba müünud

isikud ei ole olulised, sest need ei olnud arvetel märgitud äriühingud. Ringkonnakohus on

põhjendamatult jätnud asjaolude elulisest usutavusest lähtumata.

10.5. Kohus oleks pidanud, olenemata maksuotsuses kajastatud "teadis" kategooriast, hindama, kas

kaebaja tegevus võis vastata "pidi teadma" olukorrale. Maksustamise seisukohast tooks "pidi teadma"

järeldusele jõudmine kaasa samaväärse maksukohustuse ja sellisel juhul tulnuks ringkonnakohtul

kaaluda, kas maksuotsuses valesti määratud maksustamise alus on oluline eksimus või on tegemist

üksnes vorminõude rikkumisega haldusmenetluse seaduse § 58 mõttes.

10.6. Kaebaja menetluskulud kassatsiooniastmes ei ole vastuse mahtu ja sisu arvestades täies ulatuses

põhjendatud.

11. Kiviõli Keemiatööstuse OÜ vaidleb kassatsioonkaebusele vastu ja palub jätta selle rahuldamata.

Ringkonnakohtu otsus on kaebaja hinnangul õiguspärane, selle põhjendused detailsed ja veenvad.

Vastustajalt palub kaebaja välja mõista kassatsiooniastmes kantud menetluskulud 1170 eurot.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

12. Halduskolleegium on varem korduvalt selgitanud, et asja läbivaatava kohtukoosseisu muutmine

peab kajastuma kohtutoimikus ja menetlusosalisi tuleb muutmisest teavitada. Selle kohustuse

rikkumine riivab erapooletu õigusemõistmise põhimõtet ning tegemist on nii olulise menetlusnormide

rikkumisega, et see tingib kaebuse ja vastuväidete põhjendustest ja nõudmistest olenemata

halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 199 lg 1 p 1 ja § 230 lg 2 alusel kohtuotsuse tühistamise

ning asja uueks läbivaatamiseks saatmise (RKHK lahendid asjades nr 3-3-1-38-13; 3-3-1-58-13; 3-3-

1-67-13; 3-3-1-69-13, 3-3-1-80-13; 3-3-1-86-13; 3-3-1-90-13; 3-3-1-94-13; 3-3-1-95-13; 3-3-1-14-

14; 3-3-1-59-16). Sama põhimõte kehtib ka tsiviilkohtumenetluses (vt nt tsiviilasi nr 3-2-1-177-12) ja

kriminaalmenetluses (vt nt kriminaalasi nr 3-1-1-24-15). Kui kohtukoosseisu muutmine ja selle

põhjused on märgitud aga kohtuotsuses, siis ei pruugi menetlusõiguse normi rikkumine olla sedavõrd

oluline, et tingiks kohtuotsuse tühistamise (3-3-1-90-13, p 18). Kolleegium jääb nende seisukohtade

juurde ja arvestab nendega selle asja lahendamisel.

13. Tartu Ringkonnakohus märkis 13. mai 2016. a määruses kohtuasja läbivaatava kohtukoosseisu

(M. Ernits, E. Vene ja T. Saar), otsuse teatavaks tegemise aja ning määras kindlaks menetlus-

dokumentide esitamise tähtaja. Vaidlustatud Tartu Ringkonnakohtu 16. juuni 2016. a otsuse on teinud

aga kohtukoosseis T. Pappel, E. Vene ja T. Saar. Seega on kohtukoosseis kohtumenetluse ajal

muutunud. Kohtuasja toimikus ei ole koosseisu muutmise asjaolusid kajastatud, sh jääb selgusetuks

koosseisu muutmise õiguslik alus, vajadus, aeg ja menetlusosaliste teavitamine sellest. Eeltoodu tõttu

on ringkonnakohus oluliselt rikkunud menetlusõiguse norme. Kohtuotsus tuleb HKMS § 230 lg 2 ja

§ 199 lg 1 p 1 alusel tühistada ning saata asi uueks läbivaatamiseks samale ringkonnakohtule.

14. Kuna asi saadetakse uueks läbivaatamiseks ringkonnakohtule, ei võta kolleegium kassatsioon-

kaebuses esitatud kõigi väidete kohta eraldi seisukohta. Kolleegium juhib siiski MTA tähelepanu

asjaolule, et kuna märkimisväärne osa maksuotsusega tuvastatud maksukohustust kinnitavatest

olulistest tõenditest ei ole Riigikohtu lahendist asjas nr 3-3-1-9-15 tulenevalt selles asjas lubatavad

(need on saadud kriminaalmenetluses jälitustegevusega ning puudub üldkohtu lahend kriminaal-

menetluses), tuleb MTA-l ringkonnakohtus asja uuel läbivaatamisel selgelt esile tuua konkreetsed

maksukohustuse õiguslikku ja faktilist alust kinnitavad asjaolud ja tõendid. Ringkonnakohus kohustas

selles asjas MTA-d tooma need asjaolud välja. Kolleegiumi hinnangul kannab selline kohustus

muutunud olukorras kohtumenetluse lihtsustamise eesmärki, et vältida asjassepuutumatute tõendite

kogumise ja hindamise õiguspärasuse üle vaidluste tekkimist. Sellise kohustuse määramine

vastustajale on senist kohtumenetlust arvestades põhjendatud. MTA jättis selle kohustuse Riigikohtu

hinnangul nõuetekohaselt täitmata. Vastustaja ei saa selles asjas piirduda üksnes väitega, et jääb

varasemate seisukohtade juurde.

15. Kolleegium lisab, et MTA on kohtumenetluses seadnud kahtluse alla OÜ Deltamark arvete

usaldusväärsuse, sh arvetel märgitud teenuse osutamise kestuse usutavuse. Ringkonnakohus ei ole

põhjendatud kahtluse analüüsimisel kõnealuse asjaoluga arvestanud (vrd vastustaja vastus apellandi

täiendavatele seisukohtadele p 2.2, IV kd, tl 22 ja ringkonnakohtu otsuse punkt 28). Põhjendatud

kahtlust, et tehinguid pole toimunud, võivad kinnitada ka asjaolud kogumis.

16. Kolleegium on korduvalt rõhutanud, et maksuotsuse faktiliseks aluseks võib olla kas asjaolu, et

isik on seotud maksupettusega või ta teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, või järeldus, et ta pidi

seda teadma. Mõistet "maksuotsuse faktiline alus" on kolleegium kasutanud kitsamas tähenduses kui

mõistet "maksuotsuse andmise faktiline alus". Maksukohustuslasele omistatava käitumise

kvalifikatsioon on vaid osa maksuotsuse andmise faktilisest alusest MKS § 46 lg 3 p 5 tähenduses

ega ole seetõttu sellega samastatav. Kuid selleks, et maksukohustuslasel oleks võimalik enda suhtes

tehtud otsust mõista ja vajaduse korral tõhusalt vaidlustada, peab olema üheselt arusaadav talle ette

heidetav käitumine (RKHK 3-3-1-27-14, p 15 jj; 3-3-1-38-12, p 21).

Kolleegiumi hinnangul ei esine selles asjas asjaolusid, mis õigustaksid kohtumenetluses maksuotsuse

faktilise aluse täiendamist "pidi teadma" järeldusega. Maksuotsuses on maksuhaldur tulumaksu

määramist põhjendades järjekindlalt tuginenud maksukäitumise iseloomustamisel asjaolule, et

kaebaja teadis, et arvetel märgitud isikud ei ole tegelikud müüjad. Vastustaja ei ole ka

ringkonnakohtus asja teistkordsel läbivaatamisel sõnaselgelt "pidi teadma" alusele tuginenud, vaid on

kogu aeg rõhutanud, et isik oli teadlik, et arvel märgitud müüja ei olnud tegelik müüja. Lisaks tuleb

arvestada, et sõltuvalt sellest, mis on vaidlustatud maksuotsuse faktiliseks aluseks, on erinevad ka

olulised asjaolud, mille tuvastamiseks tuleb esitada ja koguda tõendeid (vt RKHK lahendeid asjades

3-3-1-27-14, p 15 jj; 3-3-1-38-12, p 21 ja 3-3-1-18-10, p 12). Selle asja asjaolusid ja menetluse senist

kulgu arvestades ei pidanud ringkonnakohus vaatamata uurimispõhimõttele asuma ise kontrollima

maksuotsuse faktilise alusena "pidi teadma" järelduse esinemist. Isegi kui pidada selles asjas

lubatavaks maksuotsuse uue faktilise aluse esiletoomist, ei ole see lubatav sedavõrd hilises

menetlusfaasis (teist korda toimuvas kassatsioonimenetluses). Asja uuel läbivaatamisel tuleb

ringkonnakohtul kontrollida, kas kaebaja teadis, et asjakohastel arvetel märgitud äriühingud ei olnud

tegelikeks teenuse osutajateks ja kauba müüjateks.

17. Kolleegium rõhutab veel, et arvestades varem toimunud kriminaalmenetluse, maksumenetluse ja

haldusasja nr 3-12-1360 menetlemise pikkust kogumis peaks ringkonnakohus asja uuesti läbi

vaatama prioriteetsena eelisjärjekorras.

18. Eeltoodu tõttu rahuldab kolleegium Maksu- ja Tolliameti kassatsioonkaebuse ja tühistab Tartu

Ringkonnakohtu 16. juuni 2016. a otsuse ning saadab asja uueks läbivaatamiseks samale ringkonna-

kohtule. Kuna asi saadetakse uueks lahendamiseks, siis Riigikohus menetluskulusid ei jaga (HKMS

§ 109 lg 4). Kolleegium märgib siiski, et kaebaja kassatsiooniastme menetluskulud on vastuse

sisutihedust ja mahukust (2 lk, millest ligikaudu poole moodustab eelneva menetluse asjaolude

kirjeldus ning maksuhalduri kassatsioonkaebuses esitatud väidete refereerimine) arvestades ilmselgelt

ülepaisutatud. Maksu- ja Tolliamet oli kautsjoni tasumise kohustusest HKMS § 107 lg 9 alusel

vabastatud.