3-3-1-73-08 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-73-08

Otsuse kuupäev

28. jaanuar 2009

Kohtukoosseis

Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Indrek Koolmeister ja Harri

Salmann

Kohtuasi

OÜ Janrix Grupp kaebus Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja

tollikeskuse 13. juuli 2006. a maksuotsuse nr 12-5/278

tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Ringkonnakohtu 27. mai 2008. a otsus haldusasjas nr 3-06-

1624

Menetluse alus Riigikohtus

OÜ Janrix Grupp kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

Rahuldada kassatsioonkaebus osaliselt.

Tühistada Tartu Ringkonnakohtu 27. mai 2008. a otsus haldusasjas nr 3-06-1624 ja saata asi

uueks läbivaatamiseks samale ringkonnakohtule.

Tagastada kautsjon.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus tegi 13. juulil 2006. a maksuotsuse nr 12-

5/278, millega kohustati OÜ-d Janrix Grupp tasuma käibemaksu 60 375 krooni, tulumaksu 336 366

krooni, kinnipeetud tulumaksu 773 krooni, sotsiaalmaksu 1001 krooni, töötuskindlustusmakseid 40

krooni ja kohustusliku kogumispensioni makseid 28 krooni.

Riigikohus rahuldas 6. juuni 2007. a otsusega haldusasjas nr 3-3-1-31-07 OÜ Janrix Grupp

kassatsioonkaebuse ning tühistas Tartu Halduskohtu 27. novembri 2006. a ja Tartu Ringkonnakohtu

6. märtsi 2007. a otsused ehitusmaterjalide ettevõtluses kasutamist puudutavas osas objektidel, mis

asuvad Lootuse 25-14, Kaunase pst 52-32 ja Haaslava vallas ning saatis asja tühistatud osas Tartu

Halduskohtule uueks läbivaatamiseks. Riigikohtu arvates oli ringkonnakohus jätnud ehitusmaterjalide

ettevõtluses kasutamist puudutavas osas kaebuse rahuldamata põhjusel, et puuduvad vastavad

tõendid, hoolimata sellest, et niisugused tõendid esitas kaebaja juba Tartu Halduskohtule. Seega võis

kirjeldatud rikkumine mõjutada asja otsustamist, kuid seda rikkumist ei ole võimalik

kassatsioonimenetluses kõrvaldada.

2. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus vastustajana palus jätta kaebuse

rahuldamata ning maksuotsuse tühistamata osas, millega määrati kaebajale tasumisele käibemaksu

53 670 krooni ja tulumaksu 112 803 krooni, lähtudes kohtumenetluse käigus esitatust.

3. Tartu Halduskohus rahuldas 5. novembri 2007. a otsusega kaebuse osaliselt ning tühistas

Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 13. juuli 2006. a maksuotsuse nr 12-5/278 osas,

millega määrati OÜ-le Janrix Grupp tasumisele käibemaksu summas 53 670 krooni ja tulumaksu

summas 112 803 krooni. Kohtuotsuse põhjendused olid järgmised:

a) vaidlusalune maksuotsus on ebaõige osas, millega OÜ-d Janrix Grupp kohustati tasuma

käibemaksu 53 670 krooni seoses sellega, et ajavahemikul september 2003 - september 2005 on

ettevõtlusega mitteseotud eesmärkidel soetatud ehitusmaterjale ja ehitusega seotud teenuseid summas

351 839 krooni ja liigselt deklareeritud sisendkäibemaksu 53 670 krooni. Samuti on maksuhaldur

vääralt kohustanud OÜ-d Janrix Grupp tasuma tulumaksu summas 112 803 krooni, kuna september

2003 - september 2005 tehtud kulutused ehitusmaterjalide ja ehitusega seotud teenuste soetamiseks

ning jooksvaks remondiks kokku 351 839 krooni on käsitatavad ettevõtlusega seotud väljamaksetena;

b) kaebaja on kohtule esitanud OÜ Janrix Grupp ja V. Hirmati vahel 1. detsembril 2003 sõlmitud

lepingu, selle lisaks oleva akti ja ehitus-remondimaterjalide loetelu, kust nähtub, millal ja millised

konkreetsed materjalid on paigutatud objektile Lootuse 25-14. Nende tõenditega on tõendatud,

millised 2003. ja 2004. a soetatud materjalid on paigaldatud remondi käigus 2005. a sügisel hooldus-

remondilepingu alusel eluruumi Tartus Lootuse 25-14 ning mille omanikul oli kohustus materjalide

eest tasuda;

c) kohtule on esitatud OÜ Janrix Grupp ja M. Suti vahel 1. juunil 2005. a sõlmitud leping, selle lisaks

olev akt ning remondimaterjalide ja vahendite loetelu, kust nähtub, millal ja millised konkreetsed

materjalid on paigutatud objektile Kaunase pst 52-32. Eelpooltoodud tõenditega on tõendatud,

millised 2004. ja 2005. a soetatud materjalid on paigaldatud remondi käigus 2006. a alguses hooldus-

remondilepingu alusel eluruumi Tartus Kaunase pst 52-32 ning mille omanikul oli samuti kohustus

materjalide eest tasuda;

d) kohtule esitati ka OÜ Janrix Grupp ja J. Suti vahel 3. oktoobril 2004 sõlmitud töövõtuleping, selle

lisaks olev akt ning ehitusmaterjalide ja vahendite loetelu (4. oktoober 2004 - 30. september 2005),

kust nähtub, millal ja millised konkreetsed materjalid on paigutatud Haaslava vallas Järvepõllu

objektile. Esitatud on ka J. Sutile OÜ Janrix Grupp esitatud arve nr 610. Esitatud tõenditega on

tõendatud, millised materjalid ja millises maksumuses on J. Sutile müüdud. Samuti nähtub, et käive

on tekkinud 2006. a maikuus ja kaebaja on vastava käibe ka 2006. a maikuus deklareerinud.

4. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus esitas apellatsioonkaebuse, milles palus

kohtuotsus tühistada. Apellatsioonkaebuse põhjenduste kohaselt on halduskohus jätnud otsuse

põhjendamata. OÜ Janrix Grupp 9. oktoobril 2006 esitatud tõendid ei ole usaldusväärsed ning neid ei

tuleks maksukohustuse kindlakstegemisel arvesse võtta. OÜ Janrix Grupp ei esitanud nimetatud

tõendeid maksumenetluse käigus, vaid vahetult enne kohtuistungit kohtumenetluses. Maksuhaldur

leiab, et Kaunase pst 52-32 ja Lootuse 25-14 objektidel väidetavalt ehitus- ja hooldustööde toimumist

tõendavad dokumendid ning Haaslava valla objektil ehitustööde kohta koostatud akt ja arve on tehtud

tagantjärele eesmärgiga kohtumenetluse käigus oma väiteid tõendada.

OÜ Janrix Grupp pidi maksumenetluse käigus aru saama, et tal on kohustus tõendada, mis põhjusel

on ta kontrollitavatel maksustamisperioodidel ehitusmaterjali ja vahendeid soetanud. OÜ Janrix

Grupp on muutnud maksumenetluse käigus seletusi ehitusmaterjalide paigaldamise kohta, mistõttu on

erinenud ka tõendid, mida tal oleks tulnud esitada. Maksuhaldur leiab, et osaühing muutis oma

seletusi ehitusmaterjalide paigaldamise kohta seetõttu, et esialgseid väited oli maksuhaldur

maksumenetluse käigus ümber lükanud.

Maksukorralduse seaduse (MKS) § 57 lg 3 kohaselt tuleb raamatupidamis- ja maksuarvestust

korraldada nii, et mõistliku aja jooksul on võimalik saada ülevaade tehingute toimumisest ning

maksustamise seisukohast tähendust omavatest asjaoludest, sh tuludest, kuludest, varast ja

kohustustest. Lepingud ja lepingu lisaks olevad aktid ning arved on tehingu toimumist tõendavad

dokumendid. Kui maksumenetluse käigus oli vaja esitada kontrollitavate maksustamisperioodide

kohta kõik raamatupidamise dokumendid, oleks pidanud osaühing esitama dokumendid revisjoni

käigus.

OÜ Janrix Grupp seletustes ja esitatud tõendites esinevad vastuolud. Näiteks oli V. Hirmatiga

1. detsembril 2003 ja M. Sutiga 1. juunil 2005 sõlmitud lepingute sisuks kinnisvara haldamine,

hooldamine ja remont ning lepingute täitmise ajaks on märgitud esimesel juhul 30. november 2007 ja

teisel juhul 30. mai 2010, kuid kulutusi on objektidele 1. aprilli 2006. a ja 30. septembri 2005. a

aktide kohaselt tehtud vaid mõned kuud. Eriarvamuses on OÜ Janrix Grupp märkinud, et 2003. -

2005. a soetatud materjalid on paigaldatud remondi käigus 2005. a sügisel ja 2006. a alguses hooldus-

remondilepingute alusel eluruumidesse Lootuse 25-14 ja Kaunase pst 52-32. Samas nähtub tehtud

tööde kohta esitatud aktidest, et tegelikult on ehitusmaterjal ja teenus nende objektide tarbeks

soetatud ja saadud juba 2003. ja 2004. a. OÜ Janrix Grupp väitel hakati reaalselt lepingut täitma

lepingute sõlmimisest ja ehitusmaterjalide soetamisest mitu aastat hiljem. Eeltoodud asjaolud viitavad

sellele, et dokumentide sisu ei vasta tegelikkusele.

5. Tartu Ringkonnakohus leidis 27. mai 2008. a otsuses, et Tartu Halduskohtu 5. novembri 2007. a

otsus kuulub tühistamisele kohtu järelduste mittevastavuse tõttu faktilistele asjaoludele.

Ringkonnakohus tegi asjas uue otsuse, millega jättis OÜ Janrix Grupp kaebuse Maksu- ja Tolliameti

Lõuna maksu- ja tollikeskuse 13. juuli 2006. a maksuotsuse nr 12-5/278 tühistamiseks rahuldamata,

kuna leidis, et OÜ Janrix Grupp ei ole suutnud esitada veenvaid tõendeid selle kohta, et tehtud

kulutused on seotud tema ettevõtlusega.

Ringkonnakohus ei nõustunud halduskohtuga selles, et vaidlustatud maksuotsus on ebaõige osas,

millega OÜ-d Janrix Grupp kohustati tasuma käibemaksu 53 670 krooni seoses sellega, et

ajavahemikul september 2003 - september 2005 on ettevõtlusega mitteseotud eesmärkidel soetatud

ehitusmaterjale ja ehitusega seotud teenuseid summas 351 839 krooni ning liigselt deklareeritud

sisendkäibemaksu 53 670 krooni. Samuti on ebaõige halduskohtu seisukoht, et maksuhaldur on

vääralt kohustanud OÜ-d Janrix Grupp tasuma tulumaksu summas 112 803 krooni, kuna september

2003 - september 2005 tehtud kulutused ehitusmaterjali ja ehitusega seotud teenuste soetamiseks ning

jooksva remondi kuludeks kokku summas 351 839 krooni on käsitatavad ettevõtlusega seotud

väljamaksetena.

Ringkonnakohus leidis, et OÜ Janrix Grupp ja V. Hirmati vahel 1. detsembril 2003 sõlmitud lepingu

alusel kohustus OÜ Janrix Grupp teostama objektil remondi- ja hooldustöid. Ringkonnakohtu istungil

selgitas kaebuse esitaja esindaja, et OÜ Janrix Grupp tegelikult neid töid seal ei teostanud ja tema ei

oska öelda, kes need tööd tegi. Samuti ei osanud esindaja selgitada, millised remondi- ja hooldustööd

on nimetatud objektil teostatud ja kas antud objekti tarvis ostetud materjalid ka tegelikult selle objekti

remondiks on kulutatud. Seega ainult asjaolu, et OÜ Janrix Grupp on soetanud lepingu alusel selle

objekti jaoks remondimaterjalid ja lepingu teine pool on kohustunud nende eest tasuma, ei anna veel

alust väita, et need materjalid on seotud OÜ Janrix Grupp ettevõtlusega. Mingitest dokumentidest ei

nähtu, et OÜ Janrix Grupp tegevus oleks seotud ehitusmaterjalide ja -tehnika müügiga. Samuti

puuduvad tõendid selle kohta, et osaühingule oleks ehitusmaterjalide ja -tehnika eest tasutud.

M. Suti ja OÜ Janrix Grupp vahel 1. juunil 2005 sõlmitud lepingu alusel oli OÜ Janrix Grupp

kohustatud teostama remondi- ja hooldustöid aadressil Kaunase pst 52-32 Tartu linnas. Ka selle

objekti puhul ei osanud kaebuse esitaja esindaja ringkonnakohtus selgitada, milliseid töid seal on

teostatud ja kas ostetud materjalid on kulutatud selle objekti remondiks. Kaebuse esitaja esindaja

kinnitas ka selles osas, et OÜ Janrix Grupp seal töid ei teostanud ja tema ei tea, kes sellel objektil

remonditöid teostas. Ringkonnakohus leiab, et puuduvad tõendid, mis annaksid alust väita, et

Kaunase pst 52-32 remondiks soetatud ehitusmaterjalid omaksid puutumust OÜ Janrix Grupp

ettevõtlusega. Ka selle objekti puhul puuduvad materjalide eest tasumist kinnitavad dokumendid.

3. oktoobril 2004 OÜ Janrix Grupp ja J. Suti vahel sõlmitud töövõtulepingu alusel kohustus OÜ

Janrix Grupp teostama ja/või organiseerima alltöövõtu korras tellijale kuuluval Järvepõllu

maaüksusel Haaslava vallas ehitustöid. Samas ei ole kaebuse esitaja esitanud ühtegi dokumenti selle

kohta, et OÜ Janrix Grupp oleks sellel objektil töid teostanud või organiseerinud need alltöövõtu

korras. On olemas vaid ehitusmaterjalide ja vahendite loetelu, mis väidetavalt on objektile

muretsenud OÜ Janrix Grupp, kuid see ei anna veel alust väiteks, et need on objektile ka tegelikult

paigaldatud. Samuti ei ole esitatud dokumente, et soetatud ehitusmaterjalide eest on osaühingule

tasutud. Ainult ehitusmaterjalide ja vahendite soetamine objektile ei anna alust väita, et tegevus on

seotud OÜ Janrix Grupp ettevõtlusega. Ka kaebuse esitaja esindaja ei osanud ringkonnakohtus

selgitada, milliseid töid OÜ Janrix Grupp on objektil teostanud. OÜ Janrix Grupp pole esitanud

arveid, mis tõendaksid tööde teostamist. J. Sutt on esialgu kinnitanud maksuhaldurile, et mingit

lepingut tal sellel objektil ehitustööde tegemise kohta ei ole, hiljem on ta siiski lepingu esitanud.

Samuti ei ole maksukohustuslane millegagi tõendanud, et antud objekti jaoks ostetud ehitusmaterjalid

oleksid reaalselt olemas või oleks sinna objektile paigaldatud. Samuti puuduvad ka antud objekti

puhul tõendid selle kohta, et ehitusmaterjalide maksumus oleks OÜ-le Janrix Grupp tasutud

31. detsembriks 2006, nagu see on kirjas aktis 1. maist 2006.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

6. Kassatsioonkaebuses taotleb OÜ Janrix Grupp, et Riigikohus tühistaks HKMS § 72 lg 1 p 6 alusel

Tartu Ringkonnakohtu 27. mai 2008. a otsuse haldusasjas nr 3-06-1624 ning jätaks jõusse Tartu

Halduskohtu 5. novembri 2007. a otsuse. Kassaatori põhjendused on järgmised:

a) ringkonnakohus on rikkunud kohtumenetluse normi, omistades kassaatori esindajale väiteid ja

selgitusi, mida esindaja tegelikkuses esitanud ei ole;

b) ringkonnakohus on rikkunud kohtumenetluse normi, käsitades kassaatori esindaja seletusi

tõendina;

c) ringkonnakohus on rikkunud halduskohtumenetluses kehtivat uurimispõhimõtet, jättes kohtu

arvates asja lahendamisel tähtsust omavad asjaolud välja selgitamata, samuti arvestamata tekkiva

topeltmaksustamisega. Kassaator leiab, et ringkonnakohtu seisukoht, mis sisuliselt välistab üldse

võimaluse dokumentaalsete tõenditega ehitusmaterjalide objektile paigaldamist tõendada, tingib selle,

et ringkonnakohus pidanuks ise otsustama vaatluse ja/või ehitusekspertiisi teostamise, sest ainult

ehitusekspertiisiga saaks kindlaks teha, millal materjalid objektidele paigutati;

d) ringkonnakohus on vääralt kohaldanud TuMS § 52 lg 2 p 1 (ettevõtlusega mitteseotud

väljamakseks on ettevõtlusega mitteseotud vara soetamine) ja § 32 lg 2 (ettevõtlusega seotud kulu

mõiste).

7. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse kirjalikus vastuses leitakse, et ringkonnakohtu

otsuse tühistamiseks puuduvad alused. Ringkonnakohus pole lahendit tehes lähtunud ainult kassaatori

seletustest, vaid hinnanud kõiki olemasolevaid tõendeid nende kogumis. Kaebuse lepingulise esindaja

seletus võib olla tõendiks, kui see võib tõendada mingit faktilist asjaolu, mida peaks muidu tõendama

kirjaliku dokumendiga. OÜ Janrix Grupp ei ole esitanud veenvaid tõendeid selle kohta, et tehtud

kulutused on seotud tema ettevõtlusega.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

8. Ringkonnakohus leidis, et kuna OÜ Janrix Grupp ei ole suutnud Lootuse 25-14, Kaunase pst 52-32

ja Haaslava vallas asuvate objektidega seoses esitada veenvaid tõendeid selle kohta, et vastavad

kulutused oleksid seotud tema ettevõtlusega, siis jääb Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja

tollikeskuse 13. juuli 2006. a maksuotsus nr 12-5/278 tühistamata. Selle seisukoha põhjendamisel on

ringkonnakohus andnud olulise tähenduse OÜ Janrix Grupp lepingulise esindaja kohtuistungil

esitatud väidetele. Ringkonnakohus märkis, et kassaatori esindaja sõnutsi OÜ Janrix Grupp nendel

objektidel remondi- ja hooldustöid lepingutes märgitud mahus ei teostanud.

9. Tartu Ringkonnakohtu 7. mai 2008. a istungi protokollist (I kd, tl 306-307) nähtuvalt vaieldi

ringkonnakohtu istungil selle üle, kas ehitusobjektide lepingud on usaldusväärsed ning kas neid

tuleks OÜ Janrix Grupp maksukohustuse kindlakstegemisel arvesse võtta. Maksu- ja Tolliameti

esindajad olid seisukohal, et lepingud on koostatud tagantjärele ja lepingutes ning seletustes on

vastuolu selles osas, millistel objektidel on ostetud materjale kasutatud. OÜ Janrix Grupp esindaja jäi

kohtule esitatud kirjalike vastuväidete juurde, mille kohaselt dokumentides näidatud materjalid on

paigaldatud dokumentides näidatud objektidele. Kohtuistungi protokollist nähtuvad muu hulgas

järgmised OÜ Janrix Grupp lepingulise esindaja seisukohad: "Inimene ei pea peast mäletama, mis

materjalid kuhu objektile läksid. Vastustaja andis maksuhaldurile ütlused peast. Ekspert oleks

pidanud üle vaatama ja hinnangu andma, kuhu objektile midagi läks. Kõik dokumendid on olemas ja

asjad paigaldatud vastavatele objektidele."

Ringkonnakohus on otsuses märkinud: "Ringkonnakohtu istungil selgitas kaebuse esitaja esindaja, et

OÜ Janrix Grupp tegelikult neid töid seal ei teostanud ja tema ei oska öelda, kes need tööd seal

teostas." Sellised esindaja väited ei ole istungi protokollis kajastatud. Samuti ei nähtu ringkonnakohtu

otsusest, miks on jäetud tähelepanuta kaebaja kirjalikes vastuväidetes esitatud seisukohad.

10. Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 20 sätestab, et kohtuistung protokollitakse vastavalt

tsiviilkohtumenetluse sätetele. Kohtuistungi protokolli sisu- ja vorminõuded on sätestatud

tsiviilkohtumenetluse seadustiku (TsMS) §-s 50. Muude andmete kõrval märgitakse protokolli poolte

ja teiste menetlusosaliste nõuete ja vastuväidete põhisisu ulatuses, milles see ei ole kajastatud kohtule

esitatud kirjalikes dokumentides. HKMS § 48 kohaselt protokollitakse ringkonnakohtus üksnes need

seletused ja ütlused, millel on ringkonnakohtu arvates tähtsust asja kassatsiooni korras läbivaatamisel.

11. HKMS § 25 lg 2 sätestab, et kohtuotsus peab olema seaduslik ja põhjendatud ning rajanema

üksnes asjas esitatud ja kogutud tõenditel. Kolleegium leiab, et vastuolu tõttu kohtuistungi protokolli

ja otsuse vahel on ringkonnakohus rikkunud HKMS § 25 lg-s 2 sätestatud otsuse põhjendamise

kohustust. Tegemist on kohtumenetluse normi olulise rikkumisega, mis HKMS § 72 lg 2 järgi on

kassatsiooni korras kohtuotsuse tühistamise aluseks.

12. Lähtudes eeltoodud põhjendustest rahuldab Riigikohtu halduskolleegium OÜ Janrix Grupp

kassatsioonkaebuse osaliselt. Kolleegium tühistab Tartu Ringkonnakohtu 27. mai 2008. a otsuse

haldusasjas nr 3-06-1624 ning saadab asja uueks läbivaatamiseks samale ringkonnakohtule.

Rahuldamata jääb kassaatori taotlus jätta jõusse Tartu Halduskohtu 5. novembri 2007. a otsus.

13. HKMS § 90 lg 2 alusel tagastatakse kassatsioonkaebuse esitamisel tasutud kautsjon.

Tõnu Anton, Indrek Koolmeister, Harri Salmann