3-3-1-44-07 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-44-07

Otsuse kuupäev

28. november 2007

Kohtukoosseis

Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Jüri Põld ja Harri Salmann

Kohtuasi

OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) kaebus Maksu- ja Tolliameti

Lõuna maksu- ja tollikeskuse 18. juuli 2006. a intressinõude

nr 13-2.1/6525 tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Ringkonnakohtu 23. märtsi 2007. a otsus haldusasjas nr 3-

06-2074

Menetluse alus Riigikohtus

Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse

kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

Rahuldada kassatsioonkaebus.

Tühistada Tartu Ringkonnakohtu 23. märtsi 2007. a otsus ning jätta jõusse Tartu Halduskohtu

22. detsembri 2006. a otsus haldusasjas nr 3-06-2074 .

Tagastada kautsjon.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus kontrollis 2005. aasta lõpus OÜ Montex Eesti

(likvideerimisel) maksude tasumise õigsust ning tuvastas, et osa müügikäibest oli

käibedeklaratsioonides kajastatud lisaarve väljastamise maksustamisperioodil (augustis ja septembris

2004), kuid oleks tulnud deklareerida müügiarve väljastamise maksustamisperioodidel veebruarist

kuni augustini 2004.

OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) esitas vastavalt talle tehtud ettepanekule parandatud

käibedeklaratsioonid maksustamisperioodide kohta alates 2004. aasta veebruarist kuni 2004. aasta

septembrini. Selle tulemusena vähenes lisaarvetelt augustis ja septembris 2004 arvestatud

käibemaksukohustus ning suurenes ajavahemikul veebruarist kuni augustini 2004 arvestatud

käibemaksukohustus.

2. 18. juulil 2006 esitas Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus OÜ-le Montex Eesti

(likvideerimisel) intressinõude nr 13-2.1/6525, millega kohustati maksumaksjat tasuma seoses

käibemaksu hilinenud tasumisega arvestatud intressi summas 183 800 krooni.

3. Tartu Halduskohtule esitatud kaebuses leidis OÜ Montex Eesti (likvideerimisel), et intressinõue

on aegunud. Kaebuse esitaja tasus 19. oktoobril 2004 kogu käibemaksuvõla. MKS § 118 lg 1 järgi on

intressinõude esitamise aegumistähtaeg üks aasta arvates maksusumma tasumise või tasaarvestamise

päevast. 18. juulil 2006 esitatud intressinõue on seega väljastatud maksukorralduse seaduse (MKS)

§ 118 lg-tes 1 ja 3 sätestatud tähtaega rikkudes.

4. Tartu Halduskohus jättis 22. detsembri 2006. a otsusega kaebuse rahuldamata. Halduskohus asus

seisukohale, et kohaldamisele kuulub MKS § 118 lg 2, mis sätestab, et tasumata või tasaarvestamata

maksusummalt intressi arvestamise aegumisele kohaldatakse sama seaduse §-des 98 ja 99 sätestatut.

MKS § 98 lg 1 kohaselt on maksusumma määramise aegumistähtaeg kolm aastat ning

aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles

esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati. Kuna tasumisele kuuluva käibemaksu suurus

perioodi mai kuni oktoober 2004 osas selgus alles revisjoni käigus 16. detsembril 2005, mil kaebuse

esitaja esitas parandatud käibedeklaratsioonid, siis kuulub tema suhtes kohaldamisele MKS § 118

lg 2, kuivõrd alles pärast parandusdeklaratsioonide esitamist selgus, mis kalendrikuus ja kui suures

summas on kaebuse esitajal käibemaksu tasumise kohustus või käibemaksu enammakse.

5. Apellatsioonkaebuses palus OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) tühistada Tartu Halduskohtu otsus

ning teha uus otsus, millega tühistada vaidlustatud intressinõue käibemaksu intressi osas. Apellandi

arvates oli halduskohus vääralt kohaldanud MKS § 118 lõiget 2. Õige oleks olnud rakendada sama

paragrahvi lõiget 1 ning lähtuda intressinõude aegumise arvutamisel käibemaksu tasumise ajast.

6. Tartu Ringkonnakohtu 23. märtsi 2007. a otsusega rahuldati apellatsioonkaebus, tühistati Tartu

Halduskohtu otsus ning tehti uus otsus, millega rahuldati kaebus ja tühistati intressinõue käibemaksu

intressi 183 800 krooni osas.

Ringkonnakohus leidis, et halduskohus kohaldas vääralt MKS § 118 lõiget 2. Ringkonnakohtu

arvates ei ole MKS § 118 lg 2 kohaldatav põhjusel, et OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) ei teinud

käibedeklaratsioonide esitamisel sellist viga, mis oleks lõppkokkuvõttes kaasa toonud tegelikust

väiksema maksusumma deklareerimise ja tasumise. MKS § 118 lg 1 ei seosta intressinõude esitamise

aegumistähtaja kulgemise algust maksudeklaratsioonide esitamise päevaga ega ka sellega, millal

maksuhaldur sai teada vastava maksuvõla või kohustuse täitmise tähtpäevast. Olenemata algsetesse

deklaratsioonidesse tehtud parandustest, ei pidanud OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) käibemaksu

kontrollitava perioodi eest juurde maksma, kuna ta oli selle lõplikult tasunud juba 19. oktoobril 2004.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

7. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse kassatsioonkaebuses palutakse

ringkonnakohtu otsus tühistada ning jätta jõusse halduskohtu otsus. Kassaator on seisukohal, et kui

maksukohustuse tegelik suurus ja täitmise aeg selgub alles pärast maksukohustuse täitmist, siis tuleb

intresside aegumisele kohaldada MKS § 118 lõiget 2, mitte lõiget 1. Halduskohus on õigesti

kohaldanud lõiget 2. Maksuhaldur ei saa esitada intressinõuet, kui ta ei ole teadlik sellest, et

maksukohustuslane on deklareerinud maksusummat ebaõigel maksustamisperioodil. Ringkonnakohtu

tõlgendus tooks endaga kaasa maksumaksjate ebavõrdse kohtlemise ja soodustaks maksupettusi.

MKS § 118 lg 2 kuulub kohaldamisele sõltumata sellest, kas maksumaksja parandas ise

deklaratsioonid või määras maksuhaldur maksusumma maksuotsusega.

8. OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) kirjalikus vastuses leitakse, et ringkonnakohtu otsus on õige ja

kassatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

9. MKS § 115 lg 1 sätestab: "Kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud

tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi.

Intressi arvestatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi

toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud."

Sama paragrahvi lõige 3 sätestab: "Kui maksukohustuslane ei ole tasunud intressi vastavalt käesoleva

paragrahvi lõikes 1 sätestatule, esitab maksuhaldur intressinõude, milles näidatakse viivitatud

päevade arv, intressimäär, tasumisele kuuluv intressisumma ja tasumise tähtaeg. Tähtaeg ei või olla

lühem kui 10 päeva. Intressinõudele kohaldatakse maksuotsuse (§ 95) kohta käivaid sätteid." Lõike 4

kohaselt võib intressinõude esitada ka maksuotsuses, vastutusotsuses, tasaarvestamise otsuses või

hoiatuses üheaegselt maksusumma määramise, tasaarvestamise või sissenõudmisega.

Intressi määramise aegumist reguleerib MKS § 118. Viidatud paragrahvi lõike 1 kohaselt on intressi

arvestamise aegumistähtaeg üks aasta, arvates maksusumma või isikule alusetult tagastatud summa

tasumise või tasaarvestamise päevast. Sama paragrahvi lõike 2 kohaselt kohaldatakse tasumata või

tasaarvestamata maksusummalt või riigi poolt isikule alusetult tagastatud summalt intressi

arvestamise aegumisele MKS §-des 98 ja 99 sätestatut. MKS § 98 lg 1 kohaselt on maksusumma

määramise aegumistähtaeg üldjuhul kolm aastat. Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni

esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti

arvutati.

10. Käesolevas kohtuasjas käib vaidlus selle üle, kas rakendamisele kuulub MKS § 118 lõikes 1

sätestatud üheaastane või lõikes 2 sätestatud kolmeaastane aegumistähtaeg.

MKS § 118 lg 1 on rakendatav teadaolevale maksuvõlale, mis tähendab seda, et intressi määramiseks

ei ole vaja kontrollida seda, kas maksusumma on deklareeritud õigel ajal ja õiges summas.

Maksuhaldur kontrollib vaid maksete tasumise tähtpäeva ja makse laekumise aega ning arvutab

nende andmete alusel välja viivitatud päevade arvu ja intressi suuruse. Üheaastane aegumistähtaeg on

kirjeldatud toimingute läbiviimiseks piisav.

Kui aga maksukohustuslane on esitanud maksudeklaratsioonis väärandmeid, mille tulemusena on

maksuhalduril õigus vastavalt MKS §-dele 92 ja 95 määrata maksuotsusega täiendavalt tasumisele

kuuluv maksusumma, tuleb intresside aegumisele kohaldada MKS § 118 lõiget 2, mille kohaselt

määratakse intressid sama tähtaja jooksul, mis kehtib maksusumma määramisele.

11. Riigikohus on seisukohal, et MKS § 118 lõiget 2 tuleb intresside määramisele kohaldada ka siis,

kui maksumaksja deklareerib maksusumma küll õiges suuruses, kuid valel perioodil. Ka sellisel

juhtumil on maksudeklaratsioonis esitatud valeandmeid, mis kajastavad maksukohustuse ebaõiget

täitmist, sest varasemal maksustamisperioodil deklareeriti maksukohustust seadusega sätestatust

väiksemana ning hilisemal maksustamisperioodil deklareeriti maksukohustust seadusega sätestatust

suuremana. Kui maksuhaldur avastab taolise rikkumise, siis on tal õigus MKS § 95 kohaselt teha

maksuotsus, milles tuvastatakse maksukohustuse tekkimise õige aeg ning tulenevalt

uurimispõhimõttest tasaarvestatakse tuvastatud maksuvõlg samas menetluses tuvastatava

enammaksega.

Eeltoodust tulenevalt tuleb valel maksustamisperioodil deklareeritud maksusummat lugeda tasumata

maksusummaks MKS § 118 lg 2 tähenduses. Maksusumma on tasumata seni, kuni

maksukohustuslane pole esitanud parandatud maksudeklaratsioone või kuni maksuhaldur pole viga

tuvastanud maksuotsusega. Tulenevalt MKS § 119 lõikest 2 arvestatakse tasumata maksusummalt

intressi kuni selle perioodini, mil tekkis maksukohustuse valel maksustamisperioodil deklareerimisest

tingitud enammakse.

MKS §-st 98 tulenev maksuhalduri õigus kontrollida kolme aasta jooksul maksudeklaratsioonide

õigsust ning vajadusel määrata täiendav maksusumma puudutab ka juhtmeid, mil maksukohustus on

deklareeritud valel maksustamisperioodil. Maksuhaldurilt ei saa nõuda, et ta peaks taolised

rikkumised, kus maksumaksja on eksinud vaid maksu tasumise aja osas, avastama ühe aasta jooksul.

Vastupidine tõlgendus tähendaks seda, et alles maksumaksja kontrollimise käigus selgub, millist

aegumistähtaega tuleks kohaldada ning kas maksumaksjat on üldse võimalik kontrollida. Selline

tõlgendus ei oleks Riigikohtu arvates kooskõlas maksukorralduse seaduse mõttega.

12. MKS § 118 ebaõige tõlgendamise tõttu tuleb ringkonnakohtu otsus tühistada ning jõusse jätta

halduskohtu otsus. Kuna jõusse jääb halduskohtu otsus, millega jääb OÜ Montex Eesti

(likvideerimisel) kaebus rahuldamata ning vastustaja ei ole taotlenud menetluskulude väljamõistmist,

siis jäävad kõik kohtukulud poolte endi kanda.

Tõnu Anton, Jüri Põld, Harri Salmann