3-3-1-47-07 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-47-07

Otsuse kuupäev

14. november 2007

Kohtukoosseis

Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Jüri Põld ja Harri Salmann

Kohtuasi

AS Boschwechter kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskuse 6. septembri 2005. a maksuotsuse nr 12-5/426

tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Ringkonnakohtu 16. märtsi 2007. a otsus haldusasjas

nr 3-06-219

Menetluse alus Riigikohtus

AS Boschwechter kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

Jätta AS Boschwechter kassatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Ringkonnakohtu 16. märtsi

2007. a otsus haldusasjas nr 3-06-219 muutmata.

Arvata kautsjon riigituludesse.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 6. septembri 2005. a maksuotsusega nr 12-5/426

määrati AS-le Boschwechter maksukorralduse seaduse § 92 lg 1 p 2 alusel täiendavalt tasumiseks

käibemaks summas 505 127 krooni, tulumaks füüsilistele isikutele tehtud väljamaksetelt 41 048

krooni, sotsiaalmaks 64 844 krooni ning töötuskindlustusmaksed summas 2945 krooni. Lisaks

kohustati AS Boschwechter arvestama ja tasuma sellelt maksuvõlalt intressi. Maksuotsuses leiti, et

AS Boschwechter on perioodil juuni - november 2003 ning detsember 2003 - mai 2004 varjanud

Sadama pubi Poseidon käivet, pubi töötajatele on tehtud väljamakseid, millelt on kinni pidamata

tulumaks, tasumata sotsiaalmaks ja töötuskindlustusmakse.

2. AS Boschwehter esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles palus tühistada MTA Põhja

maksu- ja tollikeskuse 6. septembri 2005. a maksuotsus nr 12-5/426. Kaebust põhjendati järgmiselt.

Revisjoni käigus ei ole kontrollitud kaebaja tegevust tervikuna, vaid üksnes Sadama pubi Poseidon.

Seetõttu on maksuhalduri poolt läbiviidud kontroll puudulik ning maksuotsus juba ainuüksi seetõttu

õigusvastane. Maksuhaldur on maksu määramisel tuginenud üksnes realiseerimiskäibele ja jätnud

välja selgitamata kaebaja sisendkäibemaksu, ehkki kaebaja vastavad tõendid vaidemenetluses esitas.

Maksuotsuses kajastatud oletuslik käive on kordades suurem pubi tegelikust käibest. Füüsilistele

isikutele tehtud väljamaksetelt maksusumma määramine on ebaõige. Maksuhaldur on ebaõigesti

hinnanud tõendeid ning arvestanud revisjoni käigus kogutud tõendeid valikuliselt. Töötajate poolt

omavoliliselt kassast võetud raha ei saa käsitada nende töötasuna. Kaebaja tegutsemiskohas

väärteoasja menetluse käigus toimunud läbiotsimine oli vastuolus põhiseaduse §-ga 33. Läbiotsimise

tulemusena saadud arvutiprogrammi andmed on hangitud ebaseaduslikult ega ole tõenditena

kasutatavad. Pubi endise tegevjuhi T. Viira esitatud andmed ei ole usaldusväärsed, sest töösuhe tema

ja kaebaja vahel lõppes konflikti tõttu. Faksikoopia, mis saadi raamatupidaja töökohast, kinnitab, et

maksuhalduri andmed käibe kohta 2003. a detsembris pole õiged. Kaebaja ei ole käivet varjanud,

deklaratsioonid jäid esitamata tolleaegse tegevjuhi T. Viira süü tõttu. T. Viira võttis töölt lahkumisel

kaasa dokumendid, mistõttu kaebajal pole olnud võimalik andmeid esitada.

3. Tallinna Halduskohtu 11. oktoobri 2006. a otsusega jäeti kaebus rahuldamata järgmiste

põhjendustega.

Maksuotsust ei saa pidada AS Boschwechter ühe majandusüksuse kohta koostatud osaotsuseks.

Maksukohustust kannab juriidiline isik, mitte selle iseseisev majandusüksus eraldi. Asjaolu, et AS

Boschwechter ei esitanud maksuhaldurile nõutud dokumente ning maksuhaldur pidi revisjoni osaakti

koostamisel ning maksuotsuse tegemisel tuginema muudele andmetele, ei saa kaasa tuua

maksuotsuse õigusvastasust. Kaebaja ei taotlenud maksumenetluse esemeks olevate

käibedeklaratsioonide muutmist (MKS § 89) ning maksuhaldur pidi maksuotsuses lähtuma

maksukohustuslase esitatud deklaratsioonidest. Seega ei saa kohtumenetluses täiendavate tõendite

esitamine enam muuta kaebuse esitaja poolt käibedeklaratsioonides esitatud andmeid. Maksuhaldur

on õigustatult võtnud pubi Poseidon käibe arvestamise aluseks perioodil veebruar - aprill 2004

kassaprogrammi "Buum" andmed ning perioodidel detsember 2003 - jaanuar 2004 ning mai 2004

raamatupidaja poolt esitatud käibeandmed. Maksuhaldur võttis maksumenetluse käigus seletused AS

Boschwechter endistelt ja praegustelt töötajatelt ning asus seisukohale, et neile on AS Boschwechter

poolt tehtud väljamakseid, millelt ei ole arvestatud ega kinnipeetud tulumaksu. Maksustamise

seisukohast ei oma tähtsust asjaolu, kas AS Boschwechter juhatuse liikmel oli töötajatega kokkulepe

kassast raha töötasuna väljamaksmise osas või mitte. MTA Põhja maksukeskuse 2. juuli 2004. a

läbiotsimise määrusel nr 12-6/351-2 ning 17.11.2004 läbiotsimise määrusel nr 12-6/351-12 on

kohtunike resolutsioonid läbiotsimise lubamiseks. Tallinna Linnakohus ei ole tuvastanud

väärteomenetluse raames teostatud läbiotsimise õigusvastasust.

4. AS Boschwechter palus apellatsioonkaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 11. oktoobri

2006. a otsus. Apellant leidis, et kohus on kohaldanud ebaõigesti materiaalõiguse norme, ebaõigesti

hinnanud tõendeid ning oluliselt rikkunud menetlusnormi. Apellant põhjendas seda seisukohta

järgmiselt.

1. Vaidlusalune revisjon ning maksu määramine on toimunud vaid ühe majandusüksuse müügikäibe

osas. Revisjoni ei ole võimalik läbi viia äriühingu ühe majandusüksuse osas, sest äriühingu kõikide

majandusüksuste käibed kuuluvad deklareerimisele ühiselt. Revisjoni osaaktis on märgitud, et

maksuhaldur kogus revisjoni käigus andmeid, mis võimaldavad osalise revisjoni läbiviimist ning

selles osas revisjoni lõpetamist ning ülejäänud osas viib maksukeskus revisjoni läbi pärast nõutud

dokumentide esitamist. Revisjoni osaaktist tuleneb, et tegemist on osalise kontrolliga, mis pole lõplik.

Revisjoni käigus ei ole võimalik teha osalist maksuotsust. Kui maksuotsus jõustub, siis ei ole

võimalik määratud maksusummat hiljem muuta.

2. Vaidemenetluses esitatud sisendkäibemaksu mahaarvamist tõendavate dokumentide

mittearvestamisega ja kohtu poolt nende vastuvõtmisest keeldumisega on oluliselt rikutud apellandi

õigusi. Apellant esitas vaidementluses ja kohtumenetluses ostukäivet puudutavaid tõendeid, kuid

need jäeti asja juurde võtmata. Seega ei ole välja selgitatud kõiki maksustamise jaoks tähtsust

omavaid asjaolusid. Selline oluline menetlusnormi rikkumine, mis mõjutas asjas otsuse tegemist, on

piisavaks aluseks kohtuotsuse tühistamisele. Kuna maksumenetluses ei olnud kõik olulised asjaolud

välja selgitatud, oli võimalik neid tulenevalt MKS § 150 lg-st 1 välja selgitada ka kohtumenetluse

käigus. MKS § 150 lg 2 kohaselt võib § 101 lg 1 p-s 1 nimetatud juhul maksuotsust muuta või

kehtetuks tunnistada maksukohustuse vähendamiseks üksnes siis, kui maksuotsuse muutmise või

kehtetuks tunnistamise taotlus on esitatud maksuotsuse vaidlustamiseks ettenähtud tähtaja jooksul,

või kui möödunud tähtaeg on ennistatud. AS Boschwechter on maksuotsuse vaidlustamiseks

ettenähtud tähtaja jooksul tõendanud, et maks on määratud valesti. Vaidemenetluses ja

kohtumenetluses esitatud uute tõendite mittearvestamisega on rikutud uurimispõhimõtet.

3. Ebaõige on kohtu MKS § 92 lg-st 4 tuletatud järeldus, et kuna kaebaja ei taotlenud

maksumenetluse esemeks olevate käibedeklaratsioonide muutmist, pidi maksuhaldur maksuotsuses

maksusumma määramisel lähtuma maksukohustuslase poolt esitatud deklaratsioonidest. AS

Boschwechter taotles maksuhaldurilt dokumentide esitamise tähtaja pikendamist, kuid taotlust ei

rahuldatud.

4. Käibemaksusumma arvutamisel ei ole lähtutud kuni 30. aprillini 2004 kehtinud

käibemaksuseaduse § 20 lg-st 1 ja sama seaduse 1. mail 2004 jõustunud § 29 lg-st 1. Käibemaks on

määratud realiseerimiskäibelt, mis ei tulene seadusest. Arvestamata on sisendkäibemaks.

Paljasõnaline ja oletuslik on väide käibe suuruse kohta perioodil juuni kuni november 2003 -

füüsilistele isikutele väljamaksete tegemiseks pidi olema tulu, mis oli raamatupidamises arvesse

võtmata. Isegi juhul, kui füüsilistele isikutele tehtud väljamaksed oleksid leidnud tõendamist, ei ole

alust väiteks, et väljamakseid on tehtud varjatud käibe arvelt.

5. Läbiotsimine kaebaja tegevuskohas oli ebaseaduslik ning seetõttu on õigusvastane ka saadud teabe

ja tõendite kasutamine maksumenetluses. T. Viira poolt arvutiprogrammi "Buum" kantud andmed ei

vasta tegelikkusele. Ebaõige on kohtu järeldus, et kuna läbiotsimisele loa andnud kohtunikud ja

Tallinna Linnakohus ei ole tuvastanud väärteomenetluse raames teostatud läbiotsimise õigusvastasust,

siis tuleb järeldada, et läbiotsimine oli õiguspärane ning maksuhaldur sai maksumenetluses tugineda

läbiotsimise käigus saadud teabele ja tõenditele. Tallinna Linnakohus ei kontrollinud läbiotsimise

seaduslikkust sisuliselt, vaid tõdes, et läbiotsimine oli kohtu poolt lubatud.

6. Kassast omavolilist raha võtmist ei saa lugeda palga saamiseks, see ei ole kooskõlas palga

mõistega. Samuti pole tegemist muu väljamaksega, millelt kuuluksid tasumisele maksud.

5. MTA Põhja maksu- ja tollikeskus vaidles apellatsioonkaebusele vastu ja selgitas järgmist.

AS Boschwechter on oma tegevusega takistanud deklareeritud andmete õigsuse täieulatuslikku

kontrolli. Maksuhaldur on püüdnud algusest peale viia läbi täiemahulist revisjoni. Asjaolu, et

maksukohustuslane ei täida kaasaaitamiskohustust ja takistab seeläbi maksuhalduri tegevust, ei saa

olla aluseks revisjoni lõpetamata jätmisele ja maksukohustusest vabanemisele. Ühestki seadusesättest

ega printsiibist ei tulene takistusi ühe revisjoni raames mitme revisjoniakti ja ka mitme maksuotsuse

tegemiseks, kui need ei ole sama maksuobjekti kohta. Maksuhalduril puudus alus ja kohustus

kontrollida, kas AS Boschwechter sisendkäibemaks võis olla deklareeritust suurem.

Apellatsioonkaebuses toodud seisukoht, et tõendamata on maksuhalduri väide, mille kohaselt

füüsilistele isikutele väljamaksete tegemiseks pidi olema tulu, mis oli raamatupidamises arvesse

võtmata, on esmakordselt esitatud apellatsiooniastmes ning tuleb seega jätta tähelepanuta. AS

Boschwechter on 22. juuni 2005. a eriarvamuses, nii vaides kui ka kohtule esitatud kaebuses

kinnitanud, et maksustamisperioodide detsember 2003 kuni mai 2004 kohta maksuhaldurile esitatud

deklaratsioonides on kajastamata pubi Poseidon käive. Seega puudub vaidlus selles, et AS

Boschwechter on käivet varjanud.

6. Tallinna Ringkonnakohus jättis 16. märtsi 2007. a otsusega apellatsioonkaebuse rahuldamata ja

Tallinna Halduskohtu otsuse muutmata. Kohtuotsuses esitati järgmised põhjendused.

1. Kaebaja väide, et maksuhaldur on otsusega määranud kindlaks üksnes ühe majandusüksuse

käibemaksukohustuse, ei vasta tõele. Maksuotsuse lisa 2, millest nähtub kaebaja

käibedeklaratsioonide ridade muutmine revideeritava perioodi osas, annab aluse seisukohaks, et

maksuhaldur on maksu määramisel arvesse võtnud kogu äriühingu käibe. Revisjoni tulemusena

võibki selguda käibe varjamine mõne majandusüksuse osas. Maksuhaldur on liitnud kokku äriühingu

deklareeritud käibe ja tuvastatud varjatud käibe ning arvanud sellest maha kaebaja poolt deklareeritud

sisendkäibemaksu. Eeltoodu on kooskõlas nii varem kehtinud KMS § 20 lg-ga 1 kui ka alates

1. maist 2004 kehtiva KMS § 29 lg-ga 1.

2. Pärast maksuotsuse osas vaidluse lõppemist ei ole enam seaduslikku alust taotleda uute

sisendkäibemaksu mahaarvamist puudutavate tõendite esitamisega maksuotsuse muutmist. Kaebaja

leiab, et seetõttu oleks vaidemenetluses ja kohtumenetluses esitatud tõendid pidanud arvesse võtma ja

nende arvestamata jätmine toob kaasa maksuotsuse ja ka kohtuotsuse tühistamise. Kuid kaebaja

peaks maksuotsuse tühistamiseks tõendama maksuhalduri poolt uurimisprintsiibi rikkumise -

käesoleval juhul asjaolu, et maksuhalduril oli võimalik maksusumma vähendamist tingivad asjaolud

välja selgitada. Kaebaja seda teinud ei ole. Revisjoni käigus on kaebajale korduvalt tehtud korraldusi

sisendkäibemaksu arvestamise aluseks olevate dokumentide esitamiseks (korraldused 2. juulist 2004

ja 13. augustist 2004, sunniraha tasumise korraldus 7. oktoobrist 2004, sunniraha määramise otsus

12. novembrist 2004, sunniraha hoiatus 22. veebruarist 2005, otsus korralduse täitmise tähtaja

pikendamiseks 10. märtsist 2005). Sellega täitis maksuhaldur piisaval määral uurimispõhimõttest

tulenevad kohustused. Kaasaaitamiskohustusest tulenevalt oleks kaebaja pidanud nõutud dokumendid

esitama.

T. Viira on seletustes maksuhaldurile (I köite lk 146) selgitanud, et kõik dokumendid korjas kord

nädalas kokku raamatupidaja, kes andis need üle juhatuse liikmele. T. Viira seletust dokumentide

kohta kinnitab raamatupidaja (I köite lk 117). Arvestades kaebaja poolt antud seletuste vastuolulisust,

samuti T. Viira ja raamatupidaja seletusi, on tõenäoline, et kaebaja jättis tahtlikult sisendkäibemaksu

mahaarvamise õigust tõendavad dokumendid maksumenetluses esitamata, lootes sellega takistada

maksumenetluse läbiviimist, sest sisendkäibemaksu tõendid viitavad tegelikule realiseerimiskäibele.

Tulenevalt MKS § 92 lg-st 4 ei ole maksuhaldur maksusumma määramisel kohustatud arvestama

maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevaks maksukohustuslase poolt deklareerimata jäetud

maksukohustust vähendavat asjaolu, millest maksuhaldur ei ole teadlik ilma maksukohustuslase

tahteavalduseta. Lisaks sätestab MKS § 102 lg 1 p 2, et maksuotsus muudetakse või tunnistatakse

kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu maksukohustuse vähendamiseks, kui asjaolu või

tõendi hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest.

Maksukohustuslane peab esitama maksukohustust vähendavad tõendid maksumenetluse ajal enne

maksuotsuse koostamist. Maksukohustuslane saab vaide- või kohtumenetluses edukalt tugineda

maksumenetluses esitamata jäetud maksukohustust vähendavale tõendile üksnes juhul, kui tõendite

esitamata jätmine ei olnud tingitud tahtlusest või hooletusest.

Kaebaja jättis maksumenetluses tõendid esitamata tahtlikult. Tõendamist ei leidnud väited

objektiivsetest takistustest dokumentide esitamisel. Hilinenult esitatud tõendid pole asjakohased.

3. T. Viira selgitused varjatud käibe suuruse kohta on kooskõlas raamatupidajalt saadud andmetega,

samuti teiste äriühingu töötajate poolt Sadama pubi Poseidon käibele antud hinnanguga.

Raamatupidaja seletuses (I köite lk 117) on kirjeldatud, milliste ja kellelt saadud andmete põhjal ta

arvutas kaebaja töötajatele palkasid ja kuidas toimus päevakäibe arvutamine. Seepärast ei näe

ringkonnakohus sarnaselt halduskohtuga põhjust kahelda käibe suuruse kohta maksuhalduri poolt

kogutud tõendite usaldusväärsuses. Kaebaja ei ole esitanud andmeid tegeliku käibe

kindlakstegemiseks. Maksuotsuses kajastatu ümberlükkamiseks oleks kaebaja pidanud esitama

veenvaid tõendeid, mitte ebamääraseid kahtlusi.

4. Apellatsioonimenetluses esitas kaebaja seisukoha, et perioodi juuni - november 2003 käive on

alusetult kindlaks tehtud töötajatele makstud väljamaksete põhjal. Ringkonnakohus ei nõustu

vastustajaga, et selles osas on tegemist uue nõudega, mida apellatsioonimenetluses ei saa esitada.

Tegemist on uue väitega juba esitatud nõuete piires ning sellise väite esitamine on lubatav ka

apellatsioonimenetluses. Käibe varjamine ka nimetatud perioodil on samal ajal pubis töötanud isikute

selgituste kohaselt ilmne. Maksuotsuses käibemaksu arvutamise aluseks võetud käibesummad on

mitu korda väiksemad, kui hinnanguliselt pakkusid samal ajal kaebaja juures töötanud isikud.

5. Kinnipidamisele kuuluva tulumaksu, sotsiaalmaksu ja töötuskindlustusmaksete osas leiab kaebaja,

et T. Viira puhul ei ole alust pidada tema töötasu suuremaks, kui tehti kindlaks töövaidluskomisjoni

poolt ning ettekandjate poolt kassast omavoliliselt raha võtmist ei saa lugeda tööandja poolt tehtud

väljamakseks, millelt tuleb tasuda maksud.

Ringkonnakohus leiab, et T. Viira puhul ei ole oluline töövaidluskomisjoni poolt kindlaks tehtud

täiendavale hüvitamisele kuuluv summa, vaid tegelikult tehtud väljamaksed. Nimetatud väljamaksete

tõenduseks on ka kassa väljamineku orderid, millele töötajad andsid allkirja ja mis jäeti kassasse.

Maksumenetluses selgitusi andnud töötajad kinnitasid, et palka maksti kassast, arvestades, mida oli

lubatud välja maksta, ning palga saamise kohta anti kassa väljamineku orderile allkiri. Raamatupidaja

on seletuses kinnitanud, et juhised palga arvestamiseks sai ta juhatuse liikmelt. T. Viira on seletuses

märkinud, et kassa väljamineku orderid anti raamatupidajale, kes seletas, et andis kõik dokumendid

edasi juhatuse liikmele. Seega oli taoline palga maksmine äriühingu juhtkonna poolt korraldatud ja

tegemist on äriühingu poolt tehtud väljamaksetega.

6. Õige on kaebaja seisukoht, et töötajate poolt omavoliliselt ja juhtkonna teadmata kassast võetud

raha ei saa pidada äriühingu poolt tehtud väljamakseteks. Maksuhalduri poolt kindlaks tehtud

väljamakseid ei saa aga lugeda töötajate poolt kassast omavoliliselt võetud rahaks. Ettekandjate

seletuste kohaselt võtsid nad ise kassast juhtkonnaga kokku lepitud palga välja.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RIIGIKOHTUS

7. Kassatsioonkaebuses taotleb AS Boschwechter, et Riigikohus tühistaks ringkonnakohtu ja

halduskohtu otsused ning teeks asjas uue otsuse, millega rahuldatakse kaebus ja tühistatakse Maksu-

ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse maksuotsus.

Kassatsioonkaebuses on esitatud järgmised seisukohad:

1) ringkonnakohus on ebaõigesti leidnud, et vaide- ja kohtumenetluses esitatud tõendid polnud

asjakohased. Vaidemenetluses ei arvestanud maksuhaldur esitatud tõenditega põhjusel, et uusi

andmeid pole jõutud kontrollida. Tallinna Halduskohtule esitatud tõendid (ostukäivet puudutavad

dokumendid) tagastati põhjusel, et kohtumenetluses pole võimalik muuta käibedeklaratsioonides

esitatud sisendkäibemaksu andmeid. Ringkonnakohus asus aga seisukohale, et dokumente ei esitatud

maksuhalduri nõudmisel tahtlikult ja seepärast ei saa uusi tõendeid esitada vaide- ja kohtumenetluses,

sest need uued tõendid pole asjakohased. Kassaator on seisukohal, et vaide ja halduskohtule kaebuse

esitamine on käsitatav maksukohustuslase taotlusena MKS § 101 lg 1 p 1 ja lg 2 mõttes, mis on

maksuotsuse muutmise aluseks;

2) ringkonnakohus on ebaõigesti tõlgendanud MKS § 102 lg 1 p 2. Kassaator leiab, et see säte

reguleerib maksuotsuse muutmist pärast maksuotsuse vaidlustamiseks ettenähtud tähtaja möödumist.

Järelikult ei kuulu MKS § 102 lg 1 p 2 selles asjas kohaldamisele. Õige on kohaldada MKS § 101 lg-

t 2;

3) ebaõige on ringkonnakohtu seisukoht revisjoni läbiviimise ulatuse osas. Kaebuse esitaja

maksuarvestust ja maksude tasumist ei kontrollitud tervikuna, vaid ainult ühe majandusüksuse osas.

Ringkonnakohtu põhjendus selle väite ümberlükkamisel on eksitav ja pole asjakohane. Revisjoni ei

ole võimalik läbi viia vaid ühe majandusüksuse osas. Maksukohustuslane on mitte majandusüksus,

vaid äriühing;

4) kassaator on seisukohal, et osaakti alusel tehtud maksuotsus on käsitatav tingimusliku

haldusaktina. Vaideotsuses on märgitud: "Juhul, kui Boschwechter esitab kõik nõutavad

raamatupidamise dokumendid, siis on võimalik võtta seisukoht sisendkäibemaksu osas maksuotsuse

teises osaotsuses." Teise osaotsuse osas on aga menetlus lõpetatud. MKS § 93 lg-st 1 tuleneb, et

tingimuslikku maksuotsust ei ole lubatud revisjoni puhul teha, kuna revisjonist tulenev maksuotsus

on lõplik;

5) ringkonnakohus on alusetult jätnud hindamata läbiotsimise kooskõla põhiseaduse §-ga 33;

6) kassaator ei nõustu ringkonnakohtu järeldustega käibe suuruse tõendamise ja töötajatele tehtud

väljamaksetelt maksusumma määramise kohta.

8. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus leiab kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele,

et MKS § 102 lg 1 p 2 ja § 101 lg 2 ei sisalda sõnaselget piirangut, mis välistaks MKS § 102 lg 1 p-

le 2 tuginemise kohtumenetluses. Vaidemenetluses esitatud sisendkäibemaksu puudutavad

dokumendid ei tõendanud sisendkäibemaksu isegi selles ulatuses, millest lähtus maksuhaldur.

Kassaator esitas kogu sisendkäibemaksu puudutavad algdokumendid esmakordselt alles Tallinna

Halduskohtu istungil.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

9. Halduskolleegiumi arvates on selles asjas määrava tähtsusega, kas kaebajal oli õigus

vaidemenetluses ja kohtumenetluses esitada uusi tõendeid sellest hoolimata, et enne maksuotsuse

tegemist tõendeid ei esitatud, kuigi neid korduvalt nõuti. Kui kaebaja võis esitada uusi tõendeid, siis

tuleb vastupidist seisukohta põhjendavad Tallinna Halduskohtu ja Tallinna Ringkonnakohtu otsused

tühistada ning võimaldada kaebajal vaidlusalused tõendid esitada. Uute tõendite esitamine ei pruugi

küll kaebajat sihile viia, kuid ka selline võimalus ei õigusta asjakohaste tõendite vastuvõtmisest

keeldumist. Ringkonnakohus leidis, et need vaidlusalused tõendid pole asjakohased üksnes põhjusel,

et tõendid esitati hilinenult, pärast revisjoni ja maksuotsuse tegemist.

10. Uute tõendite esitamise taotlus pärast maksuotsuse tegemist, s.o vaide- ja kohtumenetluses, on

sihitud maksuotsuse muutmisele ja võib viia ka revisjonimenetluse uuendamisele. Seepärast uurib

kolleegium ka seda, millistel tingimustel saab koormavat haldusakti vaide- ja kohtumenetluses muuta

vaide esitaja ja kaebaja kasuks ning kas on võimalik revisjonimenetluse uuendamine.

11. MKS § 147 lg 5 alusel võib vaiet läbivaatav haldusorgan vajaduse korral nõuda vaide esitajalt

täiendavate tõendite esitamist. Järelikult on põhimõtteliselt võimalik esitada uusi tõendeid ka alles

vaidemenetluses. Kolleegium on seisukohal, et uusi tõendeid saab vaidemenetluses esitada nii

haldusorgani nõudmisel kui ka omal initsiatiivil. Asjakohaste tõendite vastuvõtmisest ei saa

haldusorgan keelduda. Selline järeldus tuleneb uurimispõhimõttest (vt MKS § 11 ja HMS § 6).

12. Lisaks MKS 14. peatükile "Vaidemenetlus" reguleerivad maksuotsuse muutmist MKS §-d 101 ja

102. MKS § 101 lg 1 p 1 alusel võib maksuotsust muuta ka maksukohustuslase taotlusel. Sellise

taotlusena tuleb vaadata ka vaiet. Sama paragrahvi lõike 2 järgi võib maksukohustuse vähendamiseks

maksuotsust muuta üksnes siis, kui vastav taotlus on esitatud maksuotsuse vaidlustamiseks ettenähtud

tähtaja jooksul või kui möödunud tähtaeg on ennistatud. Selles asjas puudub vaidlus selle üle, et vaie

ja kaebus on esitatud tähtaegselt. MKS § 102 lg 1 p 2 sätestab, et maksukohustuse vähendamiseks

maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu siis, kui

asjaolu või tõendi hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või

hooletusest. Kolleegium on seisukohal, et nimetatud uus asjaolu või tõend võib ilmneda nii enne kui

pärast vaidemenetlust. Järelikult on uusi tõendeid võimalik esitada ka pärast vaidemenetlust

kohtumenetluses. Piiravat tingimust uue asjaolu või tõendi arvestamisel maksukohustuslase tahtluse

või hooletuse puhul käsitab kolleegium kui kaasaaitamiskohustuse rikkumise tagajärge.

13. Ringkonnakohus leidis, tuginedes seejuures MKS § 92 lg-le 4, et kaebaja jättis maksumenetluses

tõendid esitamata tahtlikult, mistõttu kuulub kohaldamisele MKS § 102 lg 1 p 2. Kolleegium nõustub

ringkonnakohtuga. Ka maksukorralduse seaduse eelnõu seletuskirjas (Riigikogu 9. koosseisu

menetletud eelnõu 886 SE) on märgitud: "Maksuotsuse muutmisel või kehtetuks tunnistamisel tuleb

arvestada asjaoludega, mis põhjustasid asjaolu või tõendi ilmnemise. Maksukohustust vähendavalt

saab maksuotsust muuta või kehtetuks tunnistada üksnes juhul, kui asjaolu või tõendi hilisem

teatavakssaamine ei olnud maksukohustuslase poolt põhjustatud tahtlusest või hooletusest. Näiteks

maksukohustuslane on teadlik teatud kulude mahaarvamise võimalusest, kuid ei esita maksuhaldurile

andmeid. Kuna maksukohustuslane ei täida õigeaegselt talle seadusega pandud

kaasaaitamiskohustust, jäävad maksu vähendavad asjaolud arvesse võtmata ning maksuotsust seetõttu

hiljem muuta ei saa."

14. MKS § 45 alusel tuleb maksumenetluses kohaldada haldusmenetluse seaduses sätestatut, kui

maksukorralduse seaduses, maksuseadustes või tollieeskirjades ei ole ette nähtud teisiti.

15. HMS § 68 lg 1 järgi on isikul õigus taotleda haldusakti kehtetuks tunnistamist üksnes juhul, kui ta

võib taotleda HMS § 44 alusel haldusmenetluse uuendamist. HMS § 44 lg 1 p 2 alusel toimub

menetluse uuendamine asjas ilmnenud uute oluliste tõendite tõttu siis, kui need tõendid ei olnud

isikule menetluse ajal teada. Seega on HMS §-des 68 lg 1 ja 44 lg 1 p 2 sätestatud põhimõte sarnane

MKS § 102 lg 1 p-ga 2, mis kinnitab ringkonnakohtu tõlgenduse õigsust.

16. Tulenevalt MKS § 64 lg 1 p-st 6 on maksukohustuslasel õigus keelduda MKS §-de 60-63 alusel

teabe andmisest ja tõendite esitamisest küsimustes, millele vastamine tähendaks enda või sama lõike

punktis 5 nimetatud isiku õiguserikkumises süüditunnistamist. Kuigi MKS § 59 lg 2 p 1 seob sama

seaduse §-d 60-63 üksikjuhtumi kontrolliga, mitte revisjoniga, on kolleegium veendunud, et silmas

peetakse nii üksikjuhtumi kontrolli kui ka revisjoni. Selline järeldus tuleneb MKS § 79 lg-st 2, § 60

"Teabe nõudmine maksukohustuslaselt" sisust ja erinevuse puudumisest MKS § 64 lg 1 p 6 mõttes

üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni vahel. Kaebaja ei ole avaldanud, et ta on tõendite esitamisest

keeldunud MKS § 64 lg 1 p 6 alusel. MKS § 64 lg-st 3 tuleneb, et vaid sama paragrahvi lõige 1

punkti 5 alusel teabe andmisest ja tõendite esitamisest keeldumise õigusest tuleb isikut, kellelt teavet

nõutakse, teavitada. Järelikult ei pidanud kohtud uurima, kas kaebajal oli õigus keelduda teabe

andmisest ja tõendite esitamisest MKS § 64 alusel.

17. MKS § 151 lg-st 2 nähtub, et maksukohustuslane võib vaidemenetluse igas staadiumis pöörduda

asja lahendamiseks kohtusse või pöörduda kohtusse vaiet esitamata. Järelikult on menetlusosalisel

võimalik vabalt valida, kas ta esitab vaide või pöördub kaebusega halduskohtu poole. Sellises

olukorras ei näe kolleegium vajadust piirata haldusmenetluses ja vaidemenetluses kehtivate

asjakohaste põhimõtete kehtivust ja jätta need põhimõtted kohaldamata halduskohtumenetluses.

18. Kolleegium leiab, et ringkonnakohtu seisukoht uute tõendite esitamise võimaluse kohta

vaidemenetluses ja kohtumenetluses on õige. Asjas on õigesti kohaldatud MKS § 102 lg 1 p 2.

19. Kassaatori väide, et rikutud on revisjoni läbiviimise ulatuse nõuet, on ekslik ja ei aita kolleegiumi

arvates kuidagi kaasa kaebaja õiguste kaitsmisel. Kolleegium peab võimalikuks revisjoni ka vaid

ühes majandusüksuses. MKS § 73 lg 2 järgi võib revisjon olla piiritletud ka ainult konkreetsete

asjaolude väljaselgitamisega, järelikult ka ainult ühe majandusüksusega. Sellise revisjoni tulemusel

tehtud maksuotsus ei ole HMS § 52 lg 1 p 1 mõttes osaotsus. Maksuotsusest ei nähtu, et see on tehtud

enne asja lõplikku lahendamist, lahendades asja vaid osaliselt. Haldusorgani ja kohtu eksimused

selles küsimuses pole lõppkokkuvõttes olulised. Ka asja osalise lahendamise korral pidi

maksukohustuslane nõutud tõendid esitama ja nende tahtlik esitamata jätmine viib samadele

tulemustele.

20. Kolleegium ei nõustu kassaatori seisukohaga, et vaidlustatud maksuotsus on kõrvaltingimusega

haldusakt, sest maksuotsusest ei nähtu kõrvaltingimusi.

21. Kassaatori väited seoses läbiotsimise ja tõendite hindamisega on kolleegiumi arvates

põhjendamatud. Kolleegium ei pea vajalikuks neid küsimusi selles asjas selgitada, vaid nõustub

kohtute esitatud põhjendustega.

22. Eeltoodud põhjustel jääb kassatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Ringkonnakohtu 16. märtsi

2007. a otsus haldusasjas nr 3-06-219 muutmata. Kolleegium on seisukohal, et vaidlustatud

maksuotsuse tühistamiseks puudub alus.

Tõnu Anton, Jüri Põld, Harri Salmann